Вопрос: Вправе ли организация учесть в целях налогообложения прибыли в 2017 году расходы на выплату премии работнику по итогам работы в прошедшем месяце, если трудовой договор предусматривает такое премирование, однако приказ о поощрении работника составлен по унифицированной форме N Т-11, и в учетной политике организации (приложении к нему) форма приказа о поощрении работника не утверждалась? (журнал "Учет и контроль", N 10, октябрь 2017 г.)

Вправе ли организация учесть в целях налогообложения прибыли в 2017 году расходы на выплату премии работнику по итогам работы в прошедшем месяце, если трудовой договор предусматривает такое премирование, однако приказ о поощрении работника составлен по унифицированной форме N Т-11, и в учетной политике организации (приложении к нему) форма приказа о поощрении работника не утверждалась?

Материал подготовлен специалистами

Центра методологии бухгалтерского учета и налогообложения

Журнал "Учет и контроль", N 10, октябрь 2017 г., с. 47-50.

Ответ: Организация вправе учесть в целях налогообложения прибыли в 2017 году расходы на выплату премии работнику по итогам работы в прошедшем месяце, если трудовой договор предусматривает такое премирование, однако приказ о поощрении работника составлен по унифицированной форме N Т-11, и в учетной политике организации (приложении к нему) форма приказа о поощрении работника не утверждалась.

Обоснование: В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

К расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ относятся, в частности, начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели (пункт 2 статьи 255 НК РФ).

На основании части 4 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

Как указано в Информации Минфина России N ПЗ-10/2012 "О вступлении в силу с 1 января 2013 г. Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", с 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (например, кассовые документы).

Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 утверждена Унифицированная форма N Т-11 "Приказ (распоряжение) о поощрении работника".

Анализируя вышеизложенное, глава 25 НК РФ устанавливает обязательное требование о надлежащем документальном подтверждении расходов, при этом надлежаще подтвержденными расходами являются затраты, подтвержденные первичными учетными документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

При этом формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению, формы первичных учетных документов должны быть утверждены руководителем экономического субъекта.

В Письме от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15770 Минфин России, рассматривая ситуацию, когда организация приняла решение использовать формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм, ранее утвержденных постановлениями Госкомстата, но аудиторы рекомендовали убрать из правого верхнего угла ссылку: "Утверждена Постановлением Госкомстата..." и заменить, например:"Утверждена Приказом от 01.01.2013 N 1, приложение к учетной политике", мотивируя это тем, что сейчас формы первичных учетных документов утверждаются не Госкомстатом, а руководителем организации, указал только, что с 1 января 2013 г. формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не являются обязательными к применению. Вместе с тем обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии с другими федеральными законами и на их основании (например, кассовые документы).

Прямого ответа на вопрос о правомерности в целях налогообложения прибыли считать документально подтвержденными расходы, учтенные на основании первичных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм и утвержденных постановлениями Госкомстата, Минфин России не дал.

Отметим, что из разъяснений Минфина России прямо не следует, что формы первичных учетных документов, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, не могут применяться не в обязательном порядке (добровольно).

В связи с этим интерес представляет Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 06.08.2015 N А33-787/2015, в котором суд указал, что положения действующего Закона N 402-ФЗ в части статьи 9 не содержат отмены унифицированных форм первичных документов, а предоставляют право организациям создавать свои формы первичных документов с указанием обязательных реквизитов.

Исходя из анализа всего вышеизложенного, следует прийти к заключению, что формы, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, после вступления в силу Закона N 402-ФЗ, перестали быть обязательными к применению, формы первичных учетных документов утверждаются руководителем организации. Однако это не означает, что формы, содержащиеся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, были отменены.

А значит нельзя говорить о том, что если организация понесла расходы и подтвердила их документом, составленным по форме, содержащейся в альбоме унифицированных форм первичной учетной документации, при том, что руководителем организации форма соответствующего первичного учетного документа утверждена не была, такие расходы не являются надлежащим образом документально подтвержденными и не могут учитываться в целях налогообложения прибыли.

Отметим также следующую позицию, изложенную в Постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2009 N 18АП-2270/2009 и фактически подтверждающую указанный вывод.

Законодательством о бухгалтерском учете установлены основные требования к оформлению документов. Статья 252 НК РФ предусматривает, что затраты налогоплательщика должны быть подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством. В то же время глава 25 НК РФ не содержит императивной нормы, которая бы указывала на невозможность принятия к учету первичных документов, имеющих пороки в оформлении.

Документы, подтверждающие затраты на приобретение товара, но не оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации, не свидетельствуют о факте безвозмездного приобретения товара, если этот товар принят к учету в установленном порядке и использован в производстве товаров (работ, услуг).

НК РФ не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций и не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Таким образом, в соответствии с требованиями статьей 252 НК РФ во всех перечисленных случаях пороки оформления первичных документов, вызванные различными обстоятельствами, не являются основанием для отказа налогоплательщику в принятии к учету таких документов. В этом случае нельзя говорить о том, что расходы налогоплательщика документально не подтверждены.

Таким образом, считаем, что организация вправе учесть в целях налогообложения прибыли в 2017 году расходы на выплату премии работнику по итогам работы в прошедшем месяце, если трудовой договор предусматривает такое премирование, однако приказ о поощрении работника составлен по унифицированной форме N Т-11, и в учетной политике организации (приложении к нему) форма приказа о поощрении работника не утверждалась. Приведенным разъяснениям Минфина России такая позиция, на наш взгляд, не противоречит.

1 октября 2017 г.