Доход в виде премии: определяем дату получения и отражаем в отчетности (Н.И. Будакова, журнал "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2017 г.)

Доход в виде премии: определяем дату получения и отражаем в отчетности

Н.И. Будакова,

эксперт журнала "Оплата труда:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2017 г., с. 8-14.

Согласно трудовому законодательству премиями поощряют работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности (ч. 1 ст. 129, ч. 1 ст. 191 ТК РФ). Коллективным договором или правилами внутреннего трудового распорядка могут быть предусмотрены и другие поощрительные выплаты, например, премии к памятным датам или праздникам. Условия выплаты премий должны быть закреплены в трудовых договорах с работниками (ч. 2 ст. 57 ТК РФ). При этом премии, выплачиваемые сотрудникам, должны облагаться НДФЛ в общем порядке. Это следует из п. 1 ст. 210 НК РФ, согласно которому при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физического лица, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. Какой день признается датой фактического получения дохода в виде премии? Когда информацию о выплаченных премиях надо показать в отчетных формах? Приведем ответы на данные вопросы.

Как определить даты фактического получения сотрудниками организации дохода в виде премии для целей уплаты НДФЛ?

В соответствии с п. 3 ст. 226 НК РФ налоговые агенты исчисляют сумму НДФЛ на дату фактического получения физическим лицом дохода. Эта дата определяется по правилам ст. 223 НК РФ. Так, согласно пп. 1 п. 1 названной статьи при получении доходов в денежной форме датой фактического получения налогоплательщиком дохода признается день выплаты дохода, в том числе его перечисления на счета налогоплательщика в банках либо (по его поручению) на счета третьих лиц. Что касается дохода в виде оплаты труда, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ датой его фактического получения является последний день месяца, за который работнику был начислен доход за выполненные трудовые обязанности по трудовому договору.

Разовая премия признается:

- элементом системы оплаты труда, если на нее влияют стаж работы, размер оклада, наличие почетного звания, отсутствие нарушений трудовой дисциплины (Постановление Президиума ВАС РФ от 10.05.2011 N 17950/10 по делу N А27-4954/2010, Определение ВАС РФ от 28.02.2011 N ВАС-17950/10 по делу N А27-4954/2010);

- непроизводственной премией, если ее выплата не связана с выполнением получателем трудовой функции и она направлена на удовлетворение его социальных потребностей, обусловленных возникновением трудной жизненной ситуации или наступлением определенного события (Постановление Президиума ВАС РФ от 30.11.2010 N ВАС-4350/10 по делу N А46-9365/2009, Определение ВАС РФ от 20.08.2010 N ВАС-4350/10 по делу N А46-9365/2009).

К вопросу определения даты фактического получения сотрудниками дохода в виде премии для целей уплаты НДФЛ Минфин и ФНС обращались неоднократно.

В Письме от 24.01.2017 N БС-4-11/1139@ налоговики указали, что датой фактического получения работником дохода в виде премии за выполнение трудовых обязанностей по итогам работы за квартал (год) признается последний день месяца, которым датирован приказ о выплате работникам премии по итогам квартала (года).

При этом налоговое ведомство учло позицию ВС РФ, изложенную в Определении от 16.04.2015 N 307-КГ15-2718: датой фактического получения дохода в виде премии, связанной с выполнением работником трудовых обязанностей, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ признается последний день месяца, за который налогоплательщику был начислен указанный доход согласно трудовому договору (контракту).

Если премия не является составляющей оплаты труда работника, фактической датой получения этого дохода будет дата выплаты премии в денежной форме. На эту дату будет исчисляться НДФЛ (Письмо ФНС РФ от 01.08.2016 N БС-4-11/13984@).

К сведению. Ранее контролеры придерживались мнения о том, что независимо от вида премии удержание с нее налога производится налоговым агентом при фактической выплате налогоплательщику денежных средств, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банке (письма ФНС РФ от 08.06.2016 N БС-4-11/10169@, Минфина РФ от 27.03.2015 N 03-04-07/17028 (доведено Письмом ФНС РФ от 07.04.2015 N БС-4-11/5756@)).

В письмах Минфина РФ от 04.04.2017 N 03-04-07/19708, от 05.04.2017 N 03-04-06/20001, от 21.07.2017N 03-04-07/46494 чиновники финансового ведомства также пришли к выводу, что дата получения дохода определяется:

дохода в виде премий, являющихся составной частью оплаты труда и выплачиваемых в соответствии с трудовым договором и принятой в организации системой оплаты труда на основании положений ТК РФ, - по правилам п. 2 ст. 223 НК РФ;

дохода в виде иных премий, не относящихся в соответствии с ТК РФ к оплате труда, - по правилам п. 1 ст. 223 НК РФ.

В дополнение к вышеназванным письмам Минфин выпустил Письмо от 29.09.2017 N 03-04-07/63400, в котором обратил внимание на тот факт, что сотрудникам организации в соответствии с трудовым договором могут выплачиваться в том числе премии по итогам работы за год, а также единовременные премии за достигнутые производственные результаты.

При этом следует учитывать, что ст. 223 НК РФ не содержит положений, позволяющих определять дату получения дохода в виде премии как последний день месяца, которым датирован приказ о выплате работникам соответствующей премии.

Вывод, который сделали чиновники, таков: в случае начисления и выплаты сотрудникам организации премий (годовых, единовременных), являющихся составной частью оплаты труда, например, премии по итогам работы за 2016 год, приказ о выплате которой датирован 15 июня 2017 года, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.

Отражение премий в отчетных формах

Налоговые агенты должны представлять в налоговую инспекцию по месту своего учета (п. 2 ст. 230 НК РФ):

документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему РФ за этот налоговый период по каждому физическому лицу, - ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (форма 2-НДФЛ). Форма сведений о доходах физического лица, порядок ее заполнения и формат представления в электронной форме утверждены Приказом ФНС РФ от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@;

расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, за I квартал, полугодие, девять месяцев - не позднее последнего дня месяца, следующего за соответствующим периодом, за год - не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (форма 6-НДФЛ). Расчет сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом, утвержден Приказом ФНС РФ от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@.

Премии, выплачиваемые сотрудникам организации в соответствии с трудовым договором за производственные результаты за месяц, следует отражать в регистрах налогового учета, а также в сведениях о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ с указанием кода "2002" (Письмо ФНС РФ от 24.05.2017 N БС-4-11/7794@).

Для вознаграждений, выплачиваемых за счет прибыли организации, средств специального назначения или целевых поступлений, предусмотрен иной код - "2003" *(1).

При заполнении формы 6-НДФЛ нужно помнить, что она составляется нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год. В разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого периода. Если налоговый агент совершает операцию в одном периоде, а завершает ее в другом, данная операция показывается в расчете за тот период, в котором она завершена. Операция считается завершенной в периоде, в котором наступает срок перечисления налога в соответствии с п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ.

Как отразить в форме 6-НДФЛ производственную премию за месяц, если она выплачена в другом квартале?

В Письме от 14.09.2017 N БС-4-11/18391 ФНС рассмотрела следующую ситуацию. 31 марта руководитель издал приказ о выплате премий по итогам работы за февраль 2017 года. Деньги перечислены сотрудникам 28 апреля. В связи с этим у налогового агента возник вопрос о заполнении формы 6-НДФЛ.

Исходя из того, что датой получения дохода в виде ежемесячной производственной премии признается последний день месяца, за который работнику начислен доход, чиновники рекомендовали заполнить расчет следующим образом.

Период	Особенности заполнения
I квартал	В разделе 1 необходимо отразить операцию по строкам 020, 040, 060. В разделе 2 операция не показывается
Полугодие	В разделе 1 операция отражается по строке 070. В разделе 2 надо привести: - по строке 100 - дату "28.02.2017"; - по строке 110 - дату "28.04.2017"; - по строке 120 - дату "02.05.2017"*; - по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели
* С учетом положений п. 7 ст. 6.1 НК РФ в случае, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным или нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день.

Как заполнить расчет по форме 6-НДФЛ в случае выплаты премии после увольнения работника?

При прекращении трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход.

На практике возможны ситуации, когда работникам организации выплачиваются премии, предусмотренные трудовым договором, за достигнутые производственные результаты (единовременные, за квартал или год) уже после увольнения.

В Письме от 05.10.2017 N ГД-4-11/20102@ специалисты налоговой службы разъяснили, каким образом следует заполнять форму 6-НДФЛ в случае, если премия была выплачена работнику после его увольнения.

Обратите внимание! Согласно общему правилу в случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения работником дохода в виде оплаты труда считается последний день его работы. Если премия за производственные результаты (в том числе премия по итогам работы за квартал или год либо единовременная премия) выплачивается после увольнения работника, дата фактического получения дохода определяется как день выплаты премии (перечисления на счет налогоплательщика в банке).

При этом при заполнении разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ возможны варианты. ФНС рассмотрела порядок его оформления на примерах.

Пример 1

Уволенному сотруднику (дата увольнения - 15.08.2017) на основании приказа от 31.08.2017 выплачена 08.09.2017 ежемесячная премия по итогам работы за август 2017 года.

Данная операция в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за девять месяцев 2017 года отражается следующим образом:

- по строке 100 указывается дата "14.08.2017";

- по строке 110 проставляется дата "08.09.2017";

- по строке 120 фиксируется дата "11.09.2017" (с учетом п. 7 ст. 6.1 НК РФ);

- по строкам 130, 140 приводятся соответствующие суммовые показатели.

Пример 2

Уволенному сотруднику (дата увольнения - 15.01.2017) на основании приказа от 25.02.2017 выплачена 27.02.2017 премия по итогам работы за 2016 год.

В разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2017 года отражаются:

- по строке 100 - дата "27.02.2017";

- по строке 110 - дата "27.02.2017";

- по строке 120 - дата "28.02.2017";

- по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели.

* * *

Итак, дата фактического получения дохода в виде премий, являющихся составной частью оплаты труда и выплачиваемых в соответствии с трудовым договором и принятой в организации системой оплаты труда на основании положений ТК РФ, определяется по правилам п. 2 ст. 223 НК РФ. Такой датой является последний день месяца, за который работнику был начислен доход. Для иных премий, не относящихся в соответствии с ТК РФ к оплате труда (премии к юбилейным, праздничным датам и т.п.), дата фактического получения дохода определяется в соответствии с п. 1 ст. 223 НК РФ: это день выплаты дохода в виде премии, в том числе путем перечисления на счет работника в банке. Точное определение даты получения премии является важным при заполнении расчета по форме 6-НДФЛ. В случае некорректного заполнения расчета налогового агента могут привлечь к ответственности в силу ст. 126.1 НК РФ. Данная статья предусматривает штраф за представление документов, содержащих недостоверные сведения, в размере 500 руб. за каждый документ.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Отдельные коды для премий были введены в Приказ ФНС РФ от 10.09.2015 N ММВ-7-11/387@ "Об утверждении кодов видов доходов и вычетов" Приказом ФНС РФ от 22.11.2016 N ММВ-7-11/633@.