Определение Конституционного Суда РФ от 23 июня 2005 г. N 274-О "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Грант-2000" на нарушение конституционных прав и свобод пунктом "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий"

Конституционный Суд Российской Федерации в составе заместителя Председателя В.Г. Стрекозова, судей Н.С. Бондаря, Ю.М. Данилова, Л.М. Жарковой, Г.А. Жилина, С.М. Казанцева, М.И. Клеандрова, А.Л. Кононова, Л.О. Красавчиковой, С.П. Маврина, Н.В. Мельникова, Ю.Д. Рудкина, Н.В. Селезнева, А.Я. Сливы, О.С. Хохряковой, Б.С. Эбзеева, В.Г. Ярославцева,

рассмотрев по требованию ООО "Грант-2000" вопрос о возможности принятия его жалобы к рассмотрению в заседании Конституционного Суда Российской Федерации, установил:

1. В жалобе ООО "Грант-2000" оспаривается конституционность пункта "в" статьи 5 Закона Российской Федерации от 13 декабря 1991 года "О налоге на имущество предприятий", согласно которому стоимость имущества предприятия, исчисленная для целей налогообложения, уменьшается на балансовую (нормативную) стоимость имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы.

Как следует из представленных материалов, по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на имущество предприятий за 2002 год, в которой ООО "Грант-2000" была заявлена названная налоговая льгота, инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Октябрьскому району города Новосибирска от 8 июля 2003 года N 4616 было принято решение о привлечении заявителя на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации к налоговой ответственности за неуплату налога на имущество предприятий. Налоговый орган установил, что основным видом деятельности ООО "Грант-2000" является сдача имущества в аренду и что имущество, находящееся на его балансе, им сдано в аренду. Между тем, по мнению налогового органа, возможность применения предусмотренной пунктом "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" налоговой льготы поставлено в зависимость как от сферы использования данного имущества, так и от того, кем непосредственно это имущество в указанной сфере применяется; для получения права на данную льготу налогоплательщик должен использовать имущество не для сдачи в аренду, а самостоятельно и непосредственно применять его в процессе производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы. Поскольку эти условия ООО "Грант-2000" выполнены не были, налоговый орган признал применение заявленной налоговой льготы незаконным.

Решением управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Новосибирской области от 17 сентября 2003 года подтверждена правомерность позиции нижестоящего налогового органа, ООО "Грант-2000" в удовлетворении жалобы отказано. Арбитражный суд Новосибирской области решением от 9 марта 2004 года, оставленным постановлением кассационной инстанции от 26 июля 2004 года без изменения, отказал ООО "Грант-2000" в удовлетворении требования о признании решения инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Октябрьскому району города Новосибирска от 8 июля 2003 года N 4616 недействительным. Арбитражный суд установил, что единственный вид деятельности ООО "Грант-2000" - сдача имущества в аренду. Заявитель сдал находящееся на его балансе имущество в аренду своему учредителю - ОАО "Завод молочный "Новосибирский", внесшему это имущество в уставный капитал ООО "Грант-2000". ОАО "Завод молочный "Новосибирский" как арендатор использовало полученное в аренду имущество в процессе производства молочной продукции. ООО "Грант-2000" считало, что использование арендатором - производителем молочной продукции имущества для производственных нужд является достаточным условием для получения ООО "Грант-2000" указанной налоговой льготы. Однако, по мнению арбитражного суда, право на эту налоговую льготу принадлежит налогоплательщику, самостоятельно использующему непосредственно в своем производственном процессе имущество, подпадающее под действие налоговой льготы. Поскольку же имущество использовалось не самим налогоплательщиком, а третьим лицом (арендатором), арбитражный суд отказал в предоставлении ООО "Грант-2000" данной льготы. Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 сентября 2004 года отказано в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.

По мнению заявителя, оспариваемое законоположение, как позволяющее отказывать в применении налоговой льготы налогоплательщикам, имеющим на балансе имущество, в отношении которого предусмотрена данная налоговая льгота, но непосредственно в своей производственной деятельности его не использующим, а передающим это имущество в пользование третьим лицам, использующим его по назначению, нарушают конституционные принципы равенства налогообложения и свободы экономической деятельности, а потому не соответствует Конституции Российской Федерации, ее статьям 1, 2, 8 (часть 1), 18, 19, 34, 35, 55 (часть 3), 57 и 74.

Секретариат Конституционного Суда Российской Федерации в порядке части второй статьи 40 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации" уведомлял заявителя о том, что его жалоба не соответствует требованиям названного Закона.

2. Конституционный Суд Российской Федерации, изучив представленные ООО "Грант-2000" материалы, не находит оснований для принятия его жалобы к рассмотрению.

Конституционный Суд Российской Федерации в своих решениях неоднократно указывал, что для установления налога недостаточно только дать ему название, - установить налог возможно только путем прямого перечисления в законе всех существенных элементов налогообложения (постановления от 18 февраля 1997 года по делу о проверке конституционности постановления Правительства Российской Федерации "О введении платы за выдачу лицензий на производство, розлив, хранение и оптовую продажу алкогольной продукции", от 11 ноября 1997 года по делу о проверке конституционности статьи 11.1 Закона Российской Федерации "О Государственной границе Российской Федерации" и от 28 марта 2000 года по делу о проверке конституционности подпункта "к" пункта 1 статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость").

Необходимость раскрытия в законе правовой модели налога вызвана требованием обеспечить полноценные условия для правильного исчисления и своевременной уплаты налога в бюджет. При этом лицом, на которое возлагается обязанность по исчислению и уплате налога, является налогоплательщик. Следовательно, налогоплательщики, а также такие элементы, как объект налога, налоговая база, налоговая ставка, порядок исчисления налога и другие, перечисленные в статье 17 Налогового кодекса Российской Федерации, выступают в качестве существенных элементов, без которых налог не может признаваться законно установленным и подлежащим взиманию, поскольку отсутствие хотя бы одного из них не позволяет рассматривать правовую модель налога законченной. Таким образом, федеральный законодатель при установлении налога связан требованиями полного, четкого и непротиворечивого определения правового содержания каждого из элементов устанавливаемого налога, чтобы исключить двойственность их толкования в правоприменительной практике и не допустить основанных на неопределенности налогового регулирования возможных способов уклонения от уплаты налогов.

Как видно из системного анализа структуры правовой модели налога, закрепленной в статье 17 Налогового кодекса Российской Федерации и других положениях данного Кодекса, посвященных конкретным налогам, налогоплательщики являются одним из существенных элементов налогообложения. Это обусловлено тем, что при введении налоговой обязанности лица, на которых эта обязанность возлагается, должны быть четко определены. Иное приводило бы к неопределенности, не позволяющей исполнить установленную налоговую обязанность и осуществить контроль за надлежащим ее исполнением. В случае с налогом на имущество предприятий, установленным Законом Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", налогоплательщиками признавались, в частности, предприятия, учреждения (включая банки и другие кредитные организации) и организации, в том числе с иностранными инвестициями, считающиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (статья 1). Как следует из статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации, перечисленные категории в настоящее время объединены в единое понятие "организация". Данное обстоятельство следует иметь в виду в связи с тем, что согласно статье 19 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с данным Кодексом возлагается обязанность уплачивать налоги.

При рассмотрении налога на имущество предприятий необходимо также учитывать положения статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которым налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах (подпункт 3 пункта 1).

Статья 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" устанавливала налоговые льготы с определением конкретных условий и оснований, при соответствии которым то или иное имущество выводилось из-под налогообложения. В частности, пункт "в" названной статьи, предусматривавший налоговую льготу в виде механизма снижения величины налоговой базы налога на имущество предприятий, устанавливал, что налоговая база может быть уменьшена на стоимость имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы. Комплексный и всесторонний анализ оспариваемого законоположения указывает на то, что данная налоговая льгота была установлена с наложением конкретного, четко определенного условия, согласно которому от налогообложения освобождалось только то имущество, которые использовалось налогоплательщиком в закрепленных законом сферах деятельности.

Учитывая то, что обязанность по уплате налога на имущество предприятий возлагалась на организации, признаваемые в соответствии со статьей 1 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" плательщиками этого налога, всю налоговую нагрузку по уплате данного налога несли именно те лица, которые были признаны налогоплательщиками. Поскольку прямым назначением налоговых льгот выступает снижение налоговой нагрузки лицам, на которых возложена обязанность по уплате налоговых платежей, только те лица, которые признаны налогоплательщиками, вправе воспользоваться преимуществами в виде налоговых льгот. Таким образом, налоговая льгота, предусмотренная пунктом "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", была предназначена только тем организациям, которые были признаны статьей 1 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" плательщиками налога на имущество предприятий. Другим лицам, в том числе арендаторам имущества, право на применение данной налоговой льготы не предоставлялось.

В то же время для определения законности и обоснованности предоставления налоговой льготы, установленной пунктом "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", недостаточно принять во внимание лишь факт категориального предназначения этой налоговой льготы с ее нацеленностью только на те организации, которые признавались плательщиками налога на имущество предприятий и имели на балансе имущество, признаваемое объектом налогообложения; следовало учитывать ее важную особенность, отражающую специфику механизма освобождения имущества от налогообложения и заключающуюся в том, что рассматриваемая налоговая льгота предоставлялась налогоплательщикам при условии использования имущества в таких сферах деятельности, как производство, переработка и хранение сельскохозяйственной продукции, выращивание, лов и переработка рыбы. Это указывает на то, что налоговой льготой, предусмотренной пунктом "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий", могли воспользоваться только те налогоплательщики - организации, которые использовали имевшееся на их балансе имущество непосредственно в своей производственной деятельности, осуществляемой в установленных законом сферах. Иной порядок применения рассматриваемой налоговой льготы, а именно предоставление права воспользоваться этой льготой не налогоплательщикам, а третьим лицам (например, арендаторам имущества), не признаваемым налогоплательщиками в отношении данного имущества, нарушало бы само предназначение налоговой льготы снижать налоговую нагрузку лишь тем лицам, которые признаются плательщиками конкретных налогов и несут соответствующие налоговые обязанности по уплате налогов, а предоставление данной налоговой льготы тем налогоплательщикам, самостоятельно не использующим числящееся на их балансе имущество, приводило бы к прямому искажению предусмотренных законом особенностей реализации механизма налоговой льготы, предоставляемой в отношении только того имущества, которое используется самим налогоплательщиком непосредственно в указанных законом сферах деятельности.

Поскольку федеральный законодатель в силу своих конституционно определяемых полномочий при установлении налога вправе предусмотреть особенности применения налогоплательщиками налоговых льгот, нацеленных на снижение налоговой нагрузки тем налогоплательщикам, которые самостоятельно используют находящееся на их балансе имущество непосредственно в своей производственной деятельности, осуществляемой в установленных законом сферах, оспариваемые нормы пункта "в" статьи 5 Закона Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" не могут рассматриваться как ограничивающие и тем более нарушающие конституционные права и свободы налогоплательщиков.

Требования заявителя к Конституционному Суду Российской Федерации фактически сводятся к проверке законности и обоснованности решений налоговых и судебных органов, принятых по его делу. Однако такая проверка не входит в компетенцию Конституционного Суда Российской Федерации, установленную статьей 125 Конституции Российской Федерации и статьей 3 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации".

Кроме того, Закон Российской Федерации "О налоге на имущество предприятий" в результате принятия Федерального закона от 11 ноября 2003 года N 139-ФЗ утратил силу с 1 января 2004 года, т.е. задолго до поступления жалобы заявителя в Конституционный Суд Российской Федерации.

Исходя из изложенного и руководствуясь частью второй статьи 40, пунктами 1 и 2 части первой статьи 43, частью первой статьи 79, статьями 96 и 97 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", Конституционный Суд Российской Федерации определил:

1. Отказать в принятии к рассмотрению жалобы общества с ограниченной ответственностью "Грант-2000", поскольку она не отвечает требованиям Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", в соответствии с которыми жалоба может быть признана допустимой, и поскольку разрешение поставленных в ней вопросов Конституционному Суду Российской Федерации неподведомственно.

2. Определение Конституционного Суда Российской Федерации по данной жалобе окончательно и обжалованию не подлежит.

Заместитель Председателя Конституционного Суда Российской Федерации

В.Г. Стрекозов

Судья-секретарь Конституционного Суда Российской Федерации

Ю.М. Данилов