Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 28 ноября 2008 г. N А56-42855/2007 Суд признал оспариваемое решение налогового органа недействительным, поскольку, в частности, Общество правомерно рассчитало физический показатель, характеризующий базовую доходность в месяц при исчислении ЕНВД для отдельных видов деятельности, исходя из среднесписочной численности работников, непосредственно занятых в осуществлении деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 28 ноября 2008 г. N А56-42855/2007

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 22 сентября 2008 г.

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28 мая 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Кочеровой Л.И., Ломакина С.А.,

при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по Лужскому району Ленинградской области Павловой О.В. (доверенность от 09.01.2008 N 03-22/49), от закрытого акционерного общества "Лужская сельхозтехника" Поймановой Н.В. (доверенность от 24.10.2007 б/н),

рассмотрев 25.11.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Лужскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.05.2008 по делу N А56-42855/2007 (судья Захаров В.В.),

установил:

Закрытое акционерное общество "Лужская сельхозтехника" (далее - Общество, ЗАО "Лужская сельхозтехника") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Лужскому району Ленинградской области (далее - Инспекция) от 28.09.2007 N 13/35-Р в части 2 704 040 руб. 99 коп. налогов, 607 242 руб. 25 коп. штрафов и 675 090 руб. 39 коп. пеней, в том числе: 2 263 683 руб. 77 коп. неуплаченного налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 563 960 руб. 55 коп. пеней по НДС, 397 072 руб. 23 коп. штрафа по НДС; 73 080 руб. неуплаченного единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), 21 114 руб. 84 коп. пеней по ЕНВД, 12 331 руб. 80 коп. штрафа по ЕНВД; 36 710 руб. неуплаченного налога на землю; 104 036 руб. неуплаченного налога на прибыль за 2004 год, 15 588 руб. 78 коп. штрафа по налогу на прибыль; 147 077 руб. 22 коп. неуплаченного налога на прибыль за 2005 год, 56 642 руб. 24 коп. штрафа по нему; 79 454 руб. неуплаченного налога на прибыль за 2006 год, 63 200 руб. 20 коп. штрафа по нему; 90 015 руб. пеней за неуплату налога на прибыль за 2004 - 2006 год; 62 407 руб. штрафа за непредставление декларации по земельному налогу за 2005 год по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Решением суда от 28.05.2008 требования Общества удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить судебный акт.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит судебный акт оставить без изменения.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, а представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества за период с 01.01.2004 по 30.06.2006, о чем составила акт от 22.08.2007 N 13/32-А и вынесла решение "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" от 28.09.2007 N 13/35-Р.

Общество оспорило решение налогового органа в арбитражный суд в заявленной части.

Кассационная инстанция считает, что суд, удовлетворяя требования заявителя, правомерно исходил из следующего.

Как следует из материалов дела, Общество в 2004, 2005 и 2006 году занималось различными видами деятельности: ремонт сельскохозяйственной техники" облагался налогами (НДС, налог на прибыль, единый социальный налог; далее - ЕСН) по общей системе налогообложения; ремонт автотехники для населения, услуги по перевозке грузов, услуги по предоставлению автостоянок для автомобилей облагались налогами по специальному налоговому режиму ЕНВД.

Согласно оспариваемому решению Инспекция доначислила Обществу 2 263 683 руб. 77 коп. НДС, 563 960 руб. 55 коп. пеней по НДС, 397 072 руб. 23 коп. штрафа по НДС.

Основанием послужил вывод Инспекции о неправомерности предъявления НДС к вычету, поскольку представлены счета-фактуры, которые нельзя однозначно отнести к определенному виду деятельности при отсутствии раздельного учета сумм налога по приобретенным по ним товарам (работам, услугам).

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 Кодекса - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату ЕНВД для определенных видов деятельности.

ЗАО "Лужская сельхозтехника" представило с разногласиями к акту проверки бухгалтерские регистры по расходам, относящимся к видам деятельности, не облагаемым НДС (по налоговому режиму ЕНВД).

Согласно документам, представленным для проверки и в материалы дела доля расходов по видам деятельности, облагаемым ЕНВД, не превышала 5 процентов от совокупных затрат Общества.

Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения названной нормы к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.

Поэтому суд обоснованно посчитал, что с учетом данного обстоятельства налогоплательщик имел право не применять положения о ведении раздельного учета к проверенным налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежали вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ.

Как установил суд первой инстанции, в соответствии с указанной нормой ЗАО "Лужская сельхозтехника" в полном объеме предъявляло к вычету НДС и не вело раздельный учет НДС.

Инспекция не оспаривает тот факт, что доля затрат по ЕНВД не превышала 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство, но полагает, что Общество не имело права предъявлять к вычету весь НДС, поскольку в учетной политике Общества не закреплено право на применение "5-процентоного барьера", кроме того, абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК не распространяется на виды деятельности, подпадающие под уплату ЕНВД.

Суд первой инстанции правомерно посчитал, что данная позиция налогового органа не основана на нормах налогового законодательства.

Право налогоплательщика не вести раздельный учет НДС по операциям, облагаемым и необлагаемым налогом, предоставлено нормой закона - абзацем пункта 4 статьи 170 НК РФ. Налоговым кодексом Российской Федерации не предусмотрено применение этой нормы права только при условии указания в приказе об учетной политике на ее применение.

В абзаце 6 пункта 4 статьи 170 НК РФ указано, что аналогичный порядок ведения раздельного учета сумм налога применяется для ЕНВД. Следовательно, вывод о том, что положение данного абзаца не распространяется на виды деятельности, подпадающие под уплату ЕНВД, является так же неправомерным.

При таких обстоятельствах выводы налогового органа о завышении Обществом вычетов по НДС суд первой инстанции правомерно признал необоснованными.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение пункта 1 статьи 346.32 НК РФ налогоплательщик, осуществляющий деятельность по оказанию услуг по ремонту и техническому обслуживанию автотранспортных средств, неправильно исчислил сумму ЕНВД, в результате занижения физического показателя "количество работников" на долю численности работников административно-управленческого и вспомогательного персонала.

Численность работников (физический показатель) рассчитана пропорционально размеру выручки, при этом Инспекция ссылается на пункт 9 статьи 274 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается Налоговым кодексом Российской Федерации, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Согласно пункту 2 статьи 346.26 НК РФ и пункту 3 статьи 2 Решения Совета депутатов Лужского муниципального района Ленинградской области от 23 ноября 2005 года N 14 "О системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" система налогообложения в виде ЕНВД введена с 1 января 2006 года на территории Лужского муниципального района в отношении деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств.

В силу пункта 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.29 НК РФ налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности. Пункт 3 указанной статьи определяет физический показатель для деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств как количество работников, включая индивидуального предпринимателя. При этом статья 346.27 НК РФ предусматривает, что под количеством работников подразумевается среднесписочная за налоговый период численность работающих с учетом всех работников, в том числе работающих по совместительству.

Таким образом, поскольку порядок распределения физического показателя "количество работников" при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД, Налоговым кодексом Российской Федерации не определен, то при исчислении суммы ЕНВД в отношении предпринимательской деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств следует учитывать всех работников, осуществляющих указанный вид деятельности.

Довод Инспекции о занижении единого налога вследствие занижения налоговой базы правомерно отклонен судом как основанный на неправильном применении положений статей 346.27 и 346.29 НК РФ.

Суд первой инстанции с учетом положений вышеназванных норм права обоснованно исходил из того, что предпринимательская деятельность в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных не является основной деятельностью Общества, данный вид услуг был обособлен налогоплательщиком как отдельный для оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств.

При таких обстоятельствах следует признать правомерным расчет налогоплательщиком физического показателя, характеризующего базовую доходность в месяц при исчислении ЕНВД, исходя из среднесписочной численности работников, непосредственно занятых в осуществлении деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств.

Довод налогового органа о неправомерном невключении в физический показатель, характеризующий рассматриваемый вид деятельности, иных работников учреждения правомерно отклонен судом, поскольку иные работники, состоящие в штатном расписании, получали оплату за работу, относящуюся к основному виду деятельности, не занимаются деятельностью, облагаемой ЕНВД по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств.

Поэтому Общество правомерно рассчитало физический показатель, характеризующий базовую доходность в месяц при исчислении ЕНВД для отдельных видов деятельности, исходя из среднесписочной численности работников, непосредственно занятых в осуществлении деятельности по оказанию услуг по ремонту, техническому обслуживанию автотранспортных средств.

Следовательно, суд первой инстанции обоснованно признал недействительным оспариваемое решение в части доначисления 73 080 руб. ЕНВД, 21114 руб. 84 коп. пеней, 12 331 руб. 80 коп. штрафа.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, о неуплате Обществом земельного налога по обязательствам, возникшим до 01.01.2006, в сумме 66 713 руб. 40 коп. (стр. 27, таблица к решению). По результатам проверки Инспекцией выставлено требование на уплату 66 713 руб. 40 коп. земельного налога.

В отзыве исковые требования Инспекция указала, что налог на землю за 2005 год в сумме 36 710 руб. был уплачен Обществом платежными поручениями от 15.03.2005 N 71 и от 28.07.2005 N 329, и задолженность по налогу за 2005 год составила 29 985 руб. 40 коп.

Суд обоснованно расценил данные обстоятельства, как доказательства отсутствия задолженности по уплате земельного налога в 2005 году в сумме 36 710 руб. и неправомерности принятия решения по данной сумме.

При таких обстоятельствах суд правомерно признал недействительным решение Инспекции в части доначисления 36 710 руб. земельного налога и, соответственно, в части применения ответственности по пункту 2 статьи 119 НК РФ, исходя из этой суммы.

В ходе проверки Инспекция установила завышение расходов, связанных с производством и реализацией в сумме 1 246 939 руб. 08 коп. по 2004 году, 1 634 633 руб. по 2005 году и 878 803 руб. 71 коп. по 2006 году. Сумма не принятых расходов по 2005 году с учетом представленных разногласий по акту налоговой проверки в решении была уменьшена на 567 225 руб. 23 коп. (стр. 27 решения).

В споре расходы по приобретению двигателей на сумму 435 547 руб. по 2004 году, 81 415 руб. по 2005 году и 61 373 руб. по 2006 году. Инспекция сделала вывод о занижении себестоимости на сумму понесенных Обществом расходов по приобретению двигателей.

Как следует из материалов дела, в 2004 - 2006 годах Общество закупало запасные части у ЗАО "АРЭСАГАЗСЕРВИС", в том числе двигатели для переоборудования автотехники.

Услуги по переоборудованию автомобилей облагались ЕНВД. Общество ссылается на то, что затраты на приобретение двигателей не списывались на себестоимость услуг, поскольку в соответствии с условиями договоров они возмещались заказчиком. В обоснование данного довода Обществом представлены налоговому органу и в материалы дела бухгалтерские регистры по учету двигателей (л.д. 17-24 том 1).

Суд первой инстанции признал, что из документов, представленных в Инспекцию к разногласиям по акту проверки и в материалы дела, следует, что расходы на закупку двигателей не учитывались в себестоимости работ.

Поэтому вывод налогового органа о занижении себестоимости на сумму приобретения двигателей по 2004 - 2006 году необоснован.

Оспариваемые Обществом расходы, не принятые Инспекций, в сумме 707 400 руб. по 2004 году, 553 567 руб. по 2005 году и 665 845 руб. по 2006 году составляют долю всех расходов (основных производственных, вспомогательных, общехозяйственных и т. п.), рассчитанную Инспекцией пропорционально выручке, полученной от деятельности, облагаемой ЕНВД.

Инспекция распределила расходы пропорционально видам деятельности фонд оплаты труда всех сотрудников предприятия, ЕСН и социальные выплаты, начисленные на фонд оплаты труда всех сотрудников организации, а также другие производственные и общехозяйственные расходы Общества.

В соответствии с пунктом 9 статьи 274 НК РФ, при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу, подлежащему налогообложению в соответствии с главой 29 настоящего Кодекса.

Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности.

При этом расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности. Аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату ЕНВД.

Суд первой инстанции правомерно посчитал расчет налогового органа общехозяйственных расходов пропорционально видам деятельности, противоречащим нормам налогового законодательства.

Общество при исчислении налога на прибыль не распределяло между видами деятельности общехозяйственные расходы,' которые невозможно разделить. В приложении 4 к акту сверки Общество представило расчет распределения общехозяйственных расходов за 2004 - 2006 годы пропорционально выручке (л.д. 38-39 том 3).

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 4 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" объектом налогообложения является вмененный доход на очередной календарный месяц, при этом налогоплательщики обязаны вести учет своих доходов и расходов, а также соблюдать порядок ведения расчетных и кассовых операций.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с деятельностью на основе свидетельства иную предпринимательскую деятельность, ведут раздельный бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, проводимых ими в процессе деятельности на основе свидетельства и в процессе иной деятельности. Деятельность на основе свидетельства подлежит налогообложению исключительно в соответствии сданным Федеральным законом (пункт 4 статьи 4 Закона).

Из указанного следует, что ЕНВД и налог на прибыль относятся к разным режимам налогообложения; доходы и расходы от деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, не участвуют при исчислении налогооблагаемой прибыли.

Расходы, связанные с осуществлением видов деятельности, облагаемых ЕНВД, представлены Инспекции с разногласиями и в материалы дела. Сумма расходов за 2004 год составила 435 249 руб. 75 коп., за 2005 год -387 140 руб. 98 коп., за 2006 год - 334 166 руб.78 коп. Суммы этих расходов обоснованно не учитывалась ЗАО "Лужская сельхозтехника" при исчислении налога на прибыль за 2004 - 2006 годы.

Обществом также представлен расчет расходов, не подтвержденных документально (103 992 руб. 08 коп. по 2004 году, 339 574 руб. по 2005 году и 290 644 руб. 18 коп. по 2006 году), расчет сумм завышенных расходов, убытка по 2004 - 2006 году.

С учетом всех представленных документов суд обоснованно признал вывод Инспекции о занижении налога на прибыль не соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

Доводы налогового органа по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судом первой инстанции, что в силу статьи 286 и части 2 статьи 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Кассационная инстанция считает, что дело рассмотрено судом полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права применены правильно, поэтому оснований для отмены обжалуемого судебного акта и удовлетворения жалобы не имеется.

С учетом изложенного и руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 28.05.2008 по делу N А56-42855/2007 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Лужскому району Ленинградской области - без удовлетворения.

Председательствующий

Л.В. Блинова

Судьи

Л.И. Кочерова

С.А. Ломакин