Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 17 февраля 2015 г. N Ф04-15281/15 по делу N А45-2245/2014

г. Тюмень

17 февраля 2015 г.

Дело N А45-2245/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 10 февраля 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 17 февраля 2015 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Кокшарова А.А.

судей Буровой А.А.

Чапаевой Г.В.

при ведении судебного заседания с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью Сибирская коммерческая ассоциация туризма и торговли "СКАТТ" на постановление от 05.11.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Колупаева Л.А., Полосин А.Л., Скачкова О.А.) по делу N А45-2245/2014 по заявлению общества с ограниченной ответственностью Сибирская коммерческая ассоциация туризма и торговли "СКАТТ" (630091, г. Новосибирск, пр-т Красный, 47; ОГРН 1145476122780, ИНН 5406791232) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска (630008, г. Новосибирск, ул. Кирова, 3б; ОГРН 1045403240387, ИНН 5407273459) о признании недействительным решения.

Другие лица, участвующие в деле: Инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска (630007, г. Новосибирск, ул. Октябрьская магистраль, 4/1; ОГРН 1045402551446, ИНН 5406300124).

В заседании приняли участие представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска - Скляр И.А. по доверенности от 06.02.2015, Чумаченко К.А. по доверенности от 21.01.2015.N 12;

от общества с ограниченной ответственностью Сибирская коммерческая ассоциация туризма и торговли "СКАТТ" - Насалевич Т.С. по доверенности от 02.10.2014.

Суд установил:

Закрытое акционерное общество Сибирская коммерческая ассоциация туризма и торговли "СКАТТ" (далее - ЗАО "СКАТТ", Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд Новосибирской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Железнодорожному району г. Новосибирска (далее - налоговый орган, Инспекция) от 27.09.2013N 11/15 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечена инспекция Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новосибирска (далее - третье лицо).

Решением Арбитражного суда Новосибирской области (судья - Юшина В.Н.) от 25.07.2014 требования Общества удовлетворены, решение Инспекции от 27.09.2013 N 11/15 "о привлечении к ответственности за совершение налогового законодательства ЗАО "СКАТТ" признано недействительным.

Постановлением от 05.11.2014 арбитражного суда апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменено. По делу принят новый судебный акт об отказе Обществу в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с принятым судом апелляционной инстанции судебным актом, Общество обратилось с кассационной жалобой, в которой просит оставить в силе решение Арбитражного суда Новосибирской области от 25.06.2014.

В кассационной жалобе Общество ссылается на неправильное применение судом апелляционной инстанции норм материального права, регулирующих правоотношения в области туристской деятельности в Российской Федерации.

В отзывах на кассационную жалобу Инспекция просит оставить постановление суда апелляционной инстанции без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения. С доводами кассационной жалобы не согласна в полном объеме.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Заслушав представителей сторон, поддержавших доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее, проверив законность судебных актов в порядке статей 284, 286 АПК РФ, исследовав материалы дела, суд кассационной инстанции установил следующее.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "СКАТТ" по вопросам правильности исчисления и своевременности, удержания, перечисления налогов и сборов по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2010 по 28.02.2013, по единому налогу, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения с 01.01.2010 по 31.12.2012.

По результатам проверки 23.08.2013 составлен акт N 11/15, материалы акта и возражения по акту проверки рассмотрены и.о. начальника Инспекции, советником государственной гражданской службы Российской Федерации 2 класса Коробейко С. А. и принято решение от 27.09.2013 N 11/15 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым ЗАО "СКАТТ" привлечено к ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 135 479, 02 руб. за неполную уплату единого налога, взимаемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения. Кроме того, начислен единый налог, взимаемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 1 354 790, 18 руб. и пени по данному налогу в сумме 122 380, 36 руб.

Не согласившись с вышеназванным решением налогового органа ЗАО "СКАТТ" обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Новосибирской области. Решением от 31.12.2013 N 557 апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения, решение Инспекции утверждено.

Несогласие с выводами налоговых органов послужило основанием для обращения ЗАО "СКАТТ" с соответствующим заявлением в Арбитражный суд Новосибирской области.

Удовлетворяя заявленные Обществом требования, Арбитражный суд Новосибирской области исходил из того, что Общество не осуществляет формирование туристского продукта при направлении граждан Российской Федерации в КНР в рамках Межправительственного соглашения, в связи с чем не может выступать в данном случае в качестве туроператора, в том значении, которое определено Федеральным законом от 24.11.2004 N 132 "Об основах туристской деятельности в Российской Федерации" (далее - Закон N 132-ФЗ).

Кассационная инстанция считает, что суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда первой инстанции, правомерно руководствуясь пунктом 1 статьи 1005, статьями 1006, 1011 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), пунктом 1 статьи 346.12, пунктами 1 и 2 статьи 346.14, пунктом 1.1 статьи 346.15, статьей 251, пунктом 1 статьи 346.15 НК РФ, Законом N 132-ФЗ определил деятельность Общества как туроператора, осуществляющего реализацию турпродуктов, и, следовательно, сделал правильный вывод о том, что Общество должно было включать всю выручку в сумму налогооблагаемых доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьёй 249 НК РФ.

При этом суд исходит из следующего.

Как установлено судами и следует из акта налоговой проверки, основной вид деятельности ЗАО "СКАТТ" в соответствии с ОКВЭД: 63.30 - деятельность туристических агентств. ЗАО "СКАТТ" включено в единый федеральный реестр туроператоров и присвоен реестровый номер МТЗ 001341. В проверяемом периоде ЗАО "СКАТТ" применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" в 2010 году, и "доходы" в 2011-2012 годах.

В результате налоговой проверки установлено занижение доходов в целях налогообложения всего в сумме 45 159 684, 03 руб., в том числе за 2011 год - 22 527 659, 78 руб., за 2012 год - 22 632 024, 25 руб.

Основанием для начисления налога явился вывод налогового органа о том, что ЗАО "СКАТТ" в проверяемом периоде осуществляло реализацию туристского продукта в адрес физических лиц, при этом в качестве дохода отражало только суммы агентского вознаграждения, выплачиваемого со стороны китайских компаний, за реализацию отдельных компонентов туристского продукта, предоставляемых этими компаниями, в то время как доходом от туроператорской деятельности является выручка от реализации турпродукта, полученного Обществом от реализации турпутевок физическим лицам.

При этом в соответствии с заключенными договорами с туристами Общество, именуемое туристской фирмой, реализовывало комплекс туристских услуг, а турист обязывался оплатить стоимость туристского продукта. В стоимость тура входили авиаперелет, оформление въездных документов, размещение в отеле, питание, транспортные услуги, страхование. В договорах раздел 4 "Ответственность сторон" указано, что фирма, т.е. Общество несет ответственность за организацию и качество туристских услуг; за существенное нарушение условий договора; неисполнение обязательств по оказанию входящих в туристский продукт услуг и т.д. В договорах не указано иное лицо, являющееся туроператором, сформировавшим туристский продукт. Оплата за комплекс туристских услуг (тур) производится туристом в Общество в наличном или безналичном порядке.

Согласно статье 1 Закона N 132-ФЗ туристский продукт - право на тур, предназначенное для реализации туристу; туроператорская деятельность - деятельность по формированию, продвижению и реализации туристского продукта, осуществляемая юридическим лицом (далее - туроператор); турагентская деятельность - деятельность по продвижению и реализации туристского продукта, осуществляемая юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем (далее - турагент).

Как следует из статей 1 и 10 Закона N 123-ФЗ туроператор и турагент могут реализовать туристский продукт (право на тур) как лицу, которое в последующем может реализовать его туристу, так и непосредственно туристу, продвижение турпродукта между туроператором и турагентом возможно на основании агентских договоров и договоров купли-продажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 1005 ГК РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Принципал обязан уплатить агенту вознаграждение в размере и в порядке установленных в агентском договоре.

Статьей 1011 ГК РФ установлено, что если агент действует от своего имени, но за счет принципала, то к отношениям, вытекающим из агентского договора, применяются правила, предусмотренные главы 51 "Комиссия" ГК РФ.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения и применяющие ее в порядке, предусмотренном главой 26.2. НК РФ.

Из пунктов 1 и 2 статьи 346.14 НК РФ следует, что объектом налогообложения признаются доходы, а также доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком, за исключением случая, предусмотренного пунктом 3 названной статьи.

Общество в проверяемом спорном периоде 2011-2012 годы применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы".

Согласно пункту 1.1 статьи 346.15 НК РФ при определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК РФ. В том числе, не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившие комиссионеру, агенту и (или) поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. Исключение составляет комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.

Таким образом, налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доход", учитывает в составе дохода суммы агентского вознаграждения, дополнительного вознаграждения, если его получение предусмотрено агентским договором, а также суммы дополнительной выгоды, остающейся в распоряжении агента.

Датой получения дохода признается день поступления денег на счета в банке и (или) в кассу. Удержанная сумма агентского вознаграждения учитывается в составе дохода независимо от того, считается ли в тот момент поручение выполненным или нет. Поскольку при упрощенной системе налогообложения применяется кассовый метод учета, то в полученные доходы включаются и суммы полученных авансов (пункт 1 статьи 346.17 Кодекса).

В соответствии со статьей 4.1 Закона N 132-ФЗ реализацию туристского продукта, сформированного иностранным юридическим лицом, индивидуальным предпринимателем либо организацией, не являющейся юридическим лицом в соответствии с законодательством иностранного государства (иностранный туроператор), вправе осуществлять юридические лица, имеющие финансовое обеспечение, полученное в порядке и на условиях, которые предусмотрены настоящим Федеральным законом.

Требования, предъявляемые в соответствии с настоящим Федеральным законом к осуществлению туроператорской деятельности, также применяются в отношении юридических лиц, реализующих на территории Российской Федерации туристский продукт, сформированный иностранным туроператором.

Сведения о туроператоре, имеющем финансовое обеспечение, вносятся в реестр.

Туроператор несет предусмотренную Законом 132-ФЗ ответственность перед туристом и (или) иным заказчиком за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по договору о реализации туристского продукта (в том числе за неоказание или ненадлежащее оказание туристам услуг, входящих в туристский продукт, независимо от того, кем должны были оказываться или оказывались эти услуги).

Согласно статье 10 Закона N 132-ФЗ реализация туристского продукта осуществляется на основании договора, заключаемого в письменной форме между туроператором и туристом и (или) иным заказчиком, предусматривающим указанные в настоящей статье существенные условия, в том числе сведения о порядке и сроках предъявления туристом и (или) иным заказчиком требований о выплате страхового возмещения по договору страхования ответственности туроператора, а также информация об основаниях для осуществления таких выплат по договору страхования ответственности туроператора.

Статьей 18 Закона N 132-ФЗ установлено, что правовую основу международного сотрудничества в сфере туризма составляют международные договоры Российской Федерации, заключаемые в соответствии с Федеральным законом от 15.07.1995 N 101-ФЗ "О международных договорах Российской Федерации".

Деятельность туристских организаций по осуществлению безвизовых групповых туристских поездок в КНР организуется в соответствии с Межправительственным соглашением.

Статьей 4 Межправительственного соглашения предусмотрено, что органы координации Сторон данного Соглашения в пределах своей компетенции определяют туристические организации, имеющие право на направление туристических групп, состоящих из граждан своего государства, и прием туристических групп, состоящих из граждан другого государства. Стороны раз в год обмениваются списками туристических организаций, а также изменениями и дополнениями, вносимыми в эти списки, по дипломатическим каналам.

Согласно пункту 1 правил по реализации статьи 8 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики о безвизовых групповых туристических поездках (приложение к Межправительственному соглашению) туристические организации двух государств - это туристические организации, определенные в статье 4 Межправительственного соглашения.

Приказом Федерального агентства по туризму от 28.11.2007 N 128 "О порядке определения туристических организаций, имеющих право на осуществление деятельности в рамках реализации соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Китайской Народной Республики о безвизовых групповых туристических поездках от 29 февраля 2000 года" утвержден Порядок определения туристических организаций, имеющих право на осуществление деятельности в рамках реализации Межправительственного соглашения (далее - Порядок).

Согласно пункту 2 названного Порядка деятельность в рамках реализации Межправительственного соглашения имеют право осуществлять туристические организации, зарегистрированные в установленном порядке на территории Российской Федерации, а также включенные в список туристических организаций для работы в рамках реализации Межправительственного соглашения в соответствии с настоящим порядком определения туристических организаций, имеющих право на осуществление деятельности в рамках реализации Межправительственного соглашения.

Под туристическими организациями для целей настоящего Порядка понимаются юридические лица, осуществляющие туроператорскую деятельность в сфере международного туризма, имеющие договор страхования гражданской ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по договору о реализации туристского продукта либо банковскую гарантию исполнения обязательств по договору о реализации туристского продукта и сведения о которых внесены в Единый федеральный реестр туроператоров.

Исходя из анализа положений указанных норм, суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу, что наличие у юридического лица права на осуществление туроператорской деятельности необходимо для возможности осуществления туристской деятельности в рамках реализации Межправительственного соглашения.

Сведений о том, что указанными в агентских договорах принципалами осуществляется деятельность в рамках реализации Межправительственного соглашения, что они имеют право осуществлять такую деятельность, зарегистрированы в установленном порядке и включены в список туристических организаций для работы в рамках реализации Межправительственного соглашения, имеют договор страхования гражданской ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по договору о реализации туристского продукта либо банковскую гарантию исполнения обязательств по договору о реализации туристского продукта и сведения о них как о туроператорах внесены в Единый федеральный реестр туроператоров материалы дела не содержат; они не указаны ни в агентских договорах, ни в договорах, заключенных с физическими лицами.

Исходя из вышеизложенного суд апелляционной инстанции пришел к правильному выводу, что турпродукт - это комплекс услуг, суть процесса формирования которого заключается в деятельности по заключению договоров с гостиницами, перевозчиками, экскурсоводами, то есть с лицами, которые непосредственно оказывают туристу услуги, при этом турпродукт только тогда становится таковым, когда в него включены не только отдельные услуги от принимающей стороны, но также и услуги по страхованию и авиаперевозке туриста, в связи с чем, деятельность по формированию турпродукта в окончательном виде возможна исключительно в пределах компетенции туроператора.

Из содержания договоров, заключенных с физическими-лицами-туристами, усматриваются все требования, предъявляемые к договорам о реализации турпродукта от имени туроператора, так как в предложенный китайскими компаниями пакет услуг, Общество добавляло авиаперевозку и страховую услугу, а также указывало себя в качестве ответственного лица.

В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ в целях налогообложения прибыли доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной форме.

Установив указанные обстоятельства, суд апелляционной сделал правильный вывод, что факт занижения Обществом налогооблагаемой базы подтверждается, в связи с чем Обществу правомерно доначислены суммы налога в размере 1 354 790, 18 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, за несвоевременную уплату налога Обществу начислены пени в размере 122 380, 36 руб.

Остальные доводы кассационной жалобы повторяют позицию заявителя по делу, не опровергают выводов суда апелляционной инстанций, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств и материалов дела.

Нарушений норм материального и процессуального права судом кассационной инстанции не установлено, принят законный и обоснованный судебный акт, оснований для их переоценки кассационная инстанция не имеет.

При данных обстоятельствах кассационная жалоба удовлетворению не подлежит.

Определением от 19.01.2015 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа были приняты меры по приостановлению исполнения постановления от 05.11.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда.

В соответствии с частью 4 статьи 283 АПК РФ исполнение судебного акта приостанавливается на срок до принятия арбитражным судом кассационной инстанции постановления по результатам рассмотрения кассационной жалобы.

В связи с данными обстоятельствами, принятые меры по приостановлению исполнения судебного акта подлежат отмене.

Излишне уплаченная Обществом при подаче кассационной жалобы государственная пошлина в размере 1 000 руб. подлежит возврату.

Учитывая изложенное, руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

постановление от 05.11.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А45-2245/2014 Арбитражного суда Новосибирской области оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Отменить меры по приостановлению исполнения постановления от 05.11.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда по настоящему делу, принятые определением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 19.01.2015.

Возвратить ООО Сибирская коммерческая ассоциация туризма "СКАТТ" из федерального бюджета 1 000 руб. излишне уплаченной государственной пошлины по платежному поручению от 27.10.2014 N 1657.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Кокшаров

Судьи

А.А. Бурова Г.В. Чапаева