Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 3 декабря 2012 г. N Ф08-6949/12 по делу N А32-5993/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 28 ноября 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 3 декабря 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Воловик Л.Н., судей Драбо Т.Н. и Черных Л.А., в отсутствие в судебном заседании заявителя - закрытого акционерного общества "Санаторий "Анапа-Океан"" (ИНН 2301008744, ОГРН 1022300519680) и заинтересованного лица - инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Анапе Краснодарского края (ИНН 2301028733, ОГРН 1042300012919), надлежащим образом извещенных о времени и месте судебного заседания (уведомления N 17174, 17175 и 17176, отчет о публикации судебных актов на сайте в сети "Интернет"), рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Анапе Краснодарского края на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.04.2012 (судья Руденко Ф.Г.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2012 (судьи Стрекачёв А.Н., Шимбарева Н.В., Николаев Д.В.) по делу N А32-5993/2011, установил следующее.

ЗАО "Санаторий "Анапа-Океан"" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по городу-курорту Анапе Краснодарского края (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 30.12.2010 N 111-Д.

Решением от 28.04.2012, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 23.08.2012, суд удовлетворил заявленные обществом требования в части начисления 620 537 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа. Судебные акты мотивированы тем, что инспекция не представила доказательства того, что произведенные на объекте строительные работы свидетельствуют о реконструкции объекта в смысле, предусмотренном пунктом 2 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). В удовлетворении остальной части требования суд отказал, сославшись на заключение эксперта, согласно которому работы, указанные в актах выполненных работ от 31.12.2007 и 30.06.2008, относятся к реконструкции.

В кассационной жалобе инспекция просит судебные акты отменить и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленного обществом требования полностью.

Заявитель жалобы полагает, что судебные акты приняты с нарушением норм материального и процессуального права. Судебные инстанции недостаточно исследовали фактические обстоятельства по делу и не учли, что налоговым органом не реализовано право участвовать при проведении осмотра спорных помещений. По мнению налоговой инспекции, в случае проведения экспертизы с участием представителя налогового органа, экспертом были бы исследованы все необходимые помещения, в которых согласно договору подряда от 01.11.2007 N 143 выполнялись работы. Эксперт по одному договору подряда сделал противоречивые выводы, указав, что часть произведенных работ относится к капитальному ремонт, а часть - к реконструкции. Строительные работы, выполненные ООО "Пресс" по пристройке подвального помещения лечебного корпуса, соединении с частью первого этажа и переоснащению 1 этажа под медицинские кабинеты, документально подтвержденные актами выполненных работ в 2007 году, следует рассматривать в едином комплексе. Суд не оценил доводы налогового органа о том, что в результате проведенных работ в подвальном помещении размещены 5 медицинских кабинетов, а на первом этаже - 7 медицинских кабинетов. Судебные инстанции не учли, что ремонт не изменяет назначение объекта, не увеличивает полезную площадь и не приводит к существенному улучшению производственных показателей объекта в целом, что имеет место после проведения спорных работ.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить без изменения обжалуемые судебные акты, полагая, что они приняты в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговый орган провел выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2009, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2007 по 31.08.2010.

По результатам выездной налоговой проверки налоговый орган составил акт от 30.11.2010 N 111Д (том 1, л. д. 14). Рассмотрев материалы проверки и представленные налогоплательщиком возражения, инспекция приняла решение от 30.12.2010 N 111Д, которым начислила обществу 906 192 рубля налога на прибыль, 240 296 рублей пеней и 171 286 рублей штрафа (том 1, л. д. 27).

Управление ФНС России по Краснодарскому краю решением от 24.02.2011 N 20-12-107 оставило без изменения решение инспекции, а жалобу налогоплательщика - без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением инспекции и обжаловало его в арбитражный суд.

Основанием для вынесения решения явился вывод инспекции о необоснованном отнесении обществом в состав расходов при исчислении налога на прибыль в 2007 - 2008 годах затрат, связанных с осуществлением строительных работ в лечебно-оздоровительном комплексе служебных помещений на сумму 3 775 803 рублей. По мнению налогового органа, затраты заявителя по проведению реконструкции здания не могли относиться на расходы за 2007 - 2008 годы, а должны были увеличить первоначальную стоимость здания и уменьшить облагаемую налогом на прибыль базу в составе сумм начисленной и учтенной для целей налогообложения амортизации.

Судебные инстанции, всесторонне и полно исследовали фактические обстоятельства по делу, оценили представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и сделали правильный вывод об обоснованности заявленного требования о признании недействительным решения от 30.12.2010 N 111-Д в части начисления 620 537 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа. При этом судебные инстанции обоснованно руководствовались следующим.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 2 пункта 1 статьей 253 Кодекса установлено, что расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Пунктом 2 статьи 257 Кодекса предусмотрено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. В целях главы 25 Кодекса к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Из содержания данной нормы следует, что все иные виды работ, которые не приводят к появлению признаков достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации и технического перевооружения, не увеличивают стоимость основных средств.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде расходов по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств (пункт 5 статьи 270 Кодекса).

Таким образом, отнесению на расходы подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты, указанные в пункте 2 статьи 257 Кодекса, учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через амортизацию.

Министерство Финансов Российской Федерации в письме от 23.11.2006 N 03-03-04/1/794 указало, что при определении терминов "капитальный ремонт" и "реконструкция" следует руководствоваться Положением о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений МДС 13-14.2000, утвержденных постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279; Ведомственными строительными нормативами (ВСН) N 58-88 (Р) "Положение об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально-культурного назначения", утвержденными приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312; письмом Минфина СССР от 29.05.1984 N 80 "Об определении понятий нового строительства, расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий".

В соответствии с пунктом 5.3 Положения об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий, объектов коммунального и социально - культурного назначения, утвержденного приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР от 23.11.1988 N 312, под реконструкцией понимаются работы, при выполнении которых производится: изменение планировки помещений, возведение надстроек, встроек, пристроек, а при наличии необходимых обоснований - их частичная разборка; повышение уровня инженерного оборудования, включая реконструкцию наружных сетей (кроме магистральных); улучшение архитектурной выразительности зданий (объектов), а также благоустройство прилегающих территорий.

При реконструкции объектов коммунального и социально-культурного назначения может предусматриваться расширение существующих и строительство новых зданий и сооружений подсобного и обслуживающего назначения, а также строительство зданий и сооружений основного назначения, входящих в комплекс объекта, взамен ликвидируемых.

К реконструкции действующих предприятий относится переустройство существующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как правило, без расширения имеющихся зданий и сооружений основного назначения, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономического уровня на основе достижений научно-технического прогресса и осуществляемое по комплексному проекту на реконструкцию предприятия в целом в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции, в основном без увеличения численности работающих при одновременном улучшении условий их труда и охраны окружающей среды. При реконструкции действующих предприятий может осуществляться: расширение отдельных зданий и сооружений основного, подсобного и обслуживающего назначения в случаях, когда новое высокопроизводительное и более совершенное по техническим показателям оборудование не может быть размещено в существующих зданиях; строительство новых и расширение существующих цехов и объектов подсобного и обслуживающего назначения в целях ликвидации диспропорций; строительство новых зданий и сооружений того же назначения взамен ликвидируемых на территории действующего предприятия, дальнейшая эксплуатация которых по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной. При реконструкции должны обеспечиваться: увеличение производственной мощности предприятия, прежде всего за счет устранения диспропорций в технологических звеньях; внедрение малоотходной, безотходной технологий и гибких производств; сокращение числа рабочих мест; повышение производительности труда; снижение материалоемкости производства и себестоимости продукции; повышение фондоотдачи и улучшение других технико-экономических показателей действующего предприятия (письмо Министерства финансов СССР от 29.05.1984 N 80).

Приведенный анализ правоприменительных актов позволяет определить критерии отнесения работ к реконструкции, вследствие чего работы должны отвечать следующим признакам: приводить к изменению существенной планировки помещений, в том числе за счет возведения или разборки надстроек, встроек, пристроек, и/или приводить к повышению уровня инженерного оборудования, в том числе наружных сетей, и приводить к увеличению производственной мощности предприятия, прежде всего за счет устранения диспропорций в технологических звеньях; внедрению малоотходной, безотходной технологий и гибких производств; сокращению числа рабочих мест; повышение производительности труда; снижению материалоемкости производства и себестоимости продукции; повышение фондоотдачи и улучшение других технико-экономических показателей действующего предприятия.

Определением от 11.07.2011 суд первой инстанции назначил проведение судебной строительно-технической экспертизы Государственному учреждению Краснодарской лаборатории судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации.

Согласно заключению эксперта N 2245/09-3/16.1 работы, указанные в актах выполненных работ от 30.12.2007 б/н и 29.02.2008 N 11 относятся к капитальному ремонту, а работы указанные в актах выполненных работ от 31.12.2007 N 143 и 30.06.2008 б/н - относятся к реконструкции.

В акт выполненных работ от 30.12.2007 б/н на сумму 1 542 908 рублей 41 копейку включены основные виды работ, относящиеся к капитальному ремонту: разработка грунта в траншеях и разборка бетонных конструкций, разбивка, срубка, выравнивание бетонных фундаментов, устройство бетонирования стен оконных приямков, демонтаж декоративных металлических решеток, демонтаж оконных блоков, разборка бетонных оснований, тротуаров, стяжек, разборка стен кирпичных, разборка фундаментов, разборка бетонных конструкций объемом более 1 куб. м при помощи отбойных молотков, очистка от строительного мусора, погрузка строительного мусора и другие работы, связанные с проведением капитального ремонта.

В акт выполненных работ от 29.02.2008 N 11 на сумму 1 042 666 рублей 69 копеек включены основные виды работ, относящиеся к капитальному ремонту: пробивка проемов в бетонных стенах, пробивка проемов в кирпичных стенах толщиной до 50 см, разборка кирпичных перегородок, демонтаж оконных и дверных коробок в каменных стенах, кладка перегородок отдельных мест из кирпича, ремонт штукатурки внутренних стен по камню и бетону, разборка стяжек бетонных и подвесного потолка и другие, связанные с капитальным ремонтом.

Судебные инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы и заключение эксперта, отклонили доводы инспекции о том, что акты выполненных работ следует рассматривать как единый комплекс выполненных строительных работ, связанных с пристройкой подвального помещения и перепланировкой части первого этажа с усилением качества строительных конструкций основания части первого этажа, в связи с чем все произведенные строительно-монтажные работы следует относить к работам по реконструкции. Судебные инстанции указали, что работы, названные в актах выполненных работ от 30.12.2007 б/н и от 29.02.2008 N 11, не привели к возникновению нового объекта недвижимого имущества, не повлекли также возникновение нового объекта налогообложения, в результате их проведения не изменились технологическое назначение помещений и их стоимость как объекта основного средства. Связь между работами по реконструкции, согласно актам выполненных работ от 31.12.2007 N 143 и 30.06.2008 без/н, и работами, относящимся к капитальному ремонту, проведенными согласно актам выполненных работ от 30.12.2007 б/н и от 29.02.2008 N 11, не установлена.

Суд апелляционной инстанции критически оценил доводы инспекции о наличии противоречий в экспертном заключении, так как они не подкреплены исследовательской и доказательственной частью и направлены на переоценку установленных экспертом и имеющих значение для рассмотрения данного дела фактических обстоятельств.

При назначении судом первой инстанции судебной экспертизы и при ее проведении были учтены вопросы, поставленные налоговым органом перед экспертом, инспекция не привела доводов относительно не исследования каких-либо вопросов, поставленных перед экспертом. Определением от 05.12.2011 суд известил стороны о времени и месте осмотра, в связи с чем у инспекции была возможность направить своего представителя для участия при производстве осмотра спорных строений.

Учитывая заключения эксперта, а также то, что налоговый орган в нарушение статей 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представил доказательства обоснованности начисления обществу 620 537 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, судебные инстанции правомерно признали недействительным решение от 30.12.2010 N 111-Д в этой части.

Доводы кассационной жалобы были предметом рассмотрения судебных инстанций, сводятся к переоценке имеющихся в деле доказательств и выводов, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Выводы суда первой и апелляционной инстанций основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам, соответствующим имеющимся в материалах дела доказательствам.

Нарушения норм материального и процессуального права, влекущие безусловную отмену судебных актов, не установлены. Основания для изменения или отмены решения и постановления апелляционной инстанции отсутствуют.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 28.04.2012 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.08.2012 по делу N А32-5993/2011 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.Н. Воловик

Судьи

Т.Н. Драбо Л.А. Черных