Энциклопедия решений. Учет полученного недвижимого имущества до регистрации прав на него (для бюджетной сферы) (ноябрь 2024)

Учет полученного недвижимого имущества до регистрации прав на него (для госсектора)

ГАРАНТ:

Материал могут применять казенные, бюджетные и автономные учреждения, органы государственной власти (местного самоуправления) и другие организации госсектора

Согласно действовавшей до 16 ноября 2014 года редакции п. 333 Инструкции N 157н учет полученного недвижимого имущества в течение времени оформления государственной регистрации прав на него должен был осуществляться организациями госсектора на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование". После государственной регистрации права собственности и (или) права оперативного управления такое имущество подлежало постановке на балансовый учет в общеустановленном порядке. Приказом Минфина России от 29.08.2014 N 89н данная норма из Инструкции N 157н была исключена.

Некоторые специалисты органов финнадзора и контрольно-счетных органов трактуют изменения, внесенные в Инструкцию N 157н, как однозначное указание на необходимость учета принятых организациями госсектора объектов недвижимости в составе основных средств, даже если запись о возникновении права оперативного управления не внесена в Единый государственный реестр недвижимости (ЕГРН). Соответственно, при невыполнении этого требования в отдельных случаях встает вопрос о привлечении должностных лиц организаций госсектора к административной ответственности, предусмотренной ст. 15.11 "Грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности" КоАП РФ, а в отношении участников бюджетного процесса речь может пойти и о применении ст. 15.15.6 "Нарушение порядка представления бюджетной отчетности" КоАП РФ в связи с представлением заведомо недостоверной бюджетной отчетности.

Учитывая приведенные выше обстоятельства, бухгалтеры организаций госсектора все чаще резонно ставят вопрос: так как же правильно в настоящее время учитывать недвижимость, на которую оформлены Акты приема-передачи, но отсутствуют документы о регистрации права оперативного управления?

Постараемся ответить на этот вопрос, проанализировав положения действующих в настоящее время стандартов бухгалтерского учета для государственного сектора во взаимосвязи с нормами Гражданского кодекса РФ и иных правовых актов.

На что указывают положения нормативных актов?

По-прежнему продолжает действовать норма п. 36 Инструкции N 157н, устанавливающая жесткое правило: и принятие к учету, и выбытие из учета объектов недвижимости, права на которые подлежат государственной регистрации, осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением документов, подтверждающих государственную регистрацию права. Эта норма сформулирована достаточно четко и не допускает двоякого толкования - для постановки на балансовый учет объектов недвижимости в наличии у организации обязательно должен быть документ о регистрации права оперативного управления, то есть выписка из ЕГРН (ст. 28 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости").

Включение данного положения в Инструкцию N 157н обусловлено следующими обстоятельствами.

Во-первых, право оперативного управления имуществом, в отношении которого собственником принято решение о закреплении за государственным (муниципальным) учреждением, возникает у этого учреждения с момента передачи имущества, если иное не установлено законом и иными правовыми актами или решением собственника (п. 1 ст. 299 ГК РФ). В то же время нормами ГК РФ в отношении недвижимого имущества установлен иной момент возникновения права оперативного управления - с момента государственной регистрации права (п. 2 ст. 8.1, п. 1 ст. 131 ГК РФ).

Во-вторых, по смыслу положений п.п. 38, 56 Инструкции N 157н на балансовых счетах организаций госсектора может учитываться только то имущество, которое принадлежит ему на праве оперативного управления (если иное прямо не предусмотрено Инструкцией N 157н).

Как видим, даже после исключения из п. 333 Инструкции N 157н положения о недвижимом имуществе, права на которое не зарегистрированы, у учреждения нет достаточных оснований для учета подобных объектов на счете 101 00 "Основные средства". Обоснованность такого подхода подтверждается судебной практикой (см., например, решение Курганского областного суда от 11.04.2016 по делу N 21-189/2016, решение Верховного Суда Республики Марий Эл N 7Р-10/2016 7Р-659/2015 от 15.01.2016 по делу N 7Р-10/2016, решение Верховного Суда Чувашской Республики Чувашии от 28.04.2015 по делу N 21-238/2015, решение Калининского районного суда города Чебоксары Чувашской Республики N 12-92/2015 от 17.03.2015).

Безусловно организация госсектора на основании решения уполномоченного органа может произвести фактическую приемку объекта недвижимости и начать его эксплуатацию до получения документов о государственной регистрации права оперативного управления.

Внимание

Само по себе подписание Акта приема-передачи не означает получение имущества в безвозмездное пользование или по иному основанию (аренда, хранение и т.п.).

На момент приемки объекта недвижимости желательно урегулировать условия, на которых организация принимает имущество. Так, например, между правообладателем (уполномоченным органом) и принимающей организацией может быть заключен договор безвозмездного пользования (договор ссуды) в виде единого документа. Другой вариант: в любом документе (письме, акте приема-передачи и т.п.), подписанном уполномоченным должностным лицом правообладателя (уполномоченного органа), может быть указано, что до государственной регистрации права оперативного управления объект передается организации на праве безвозмездного пользования.

Почему так важно прояснить вопрос о правовом статусе принятого организацией госсектора объекте недвижимости, руководствуясь нормами гражданского законодательства?

Во-первых, будут урегулированы вопросы, связанные с обязанностями по содержанию объекта, рисками случайной гибели или повреждения имущества, ответственности перед третьими лицами и т.п. Конечно, существует вероятность, что одного Акта приема-передачи имущества во взаимосвязи с фактом приемки объекта и прочими сопутствующими обстоятельствами будет достаточно для признания в судебном порядке факта заключения договора безвозмездного пользования (глава 36 ГК РФ). Однако урегулировать вопрос до возникновения каких-либо спорных ситуаций намного разумнее...

Во-вторых, определение статуса объекта позволит без труда применить соответствующую норму Инструкции N 157н.

В то же время по объективным причинам оформить договор безвозмездного пользования на полученное недвижимое имущество получается не всегда. Однако и в этом случае с момента приемки объекта и вплоть до регистрации права собственности (оперативного управления) учет полученного имущества может быть организован на забалансовом счете 01 (абзац третий п. 1.1.4 письма Минфина России и Федерального казначейства от 02.02.2017 NN 02-07-07/5669, 07-04-05/02-120, письмо Минфина России от 17.07.2015 N 02-07-10/41190).

Пример

Ситуация N 1

Бюджетное учреждение приняло по Акту приема-передачи объект недвижимости, который в соответствии с решением уполномоченного органа закрепляется на праве оперативного управления. При этом заключен договор безвозмездного пользования объектом на срок до регистрации права оперативного управления.

В этом случае к бюджетному учреждению перешли обязанности по содержанию объекта (ст. 695 ГК РФ) и в соответствии с ныне действующей редакцией п. 333 Инструкции N 157н этот объект, как полученный в безвозмездное пользование, должен быть учтен на забалансовом счете 01.

Ситуация N 2

Казенное учреждение приняло по Акту приема-передачи объект недвижимости, который в соответствии с решением уполномоченного органа закрепляется на праве оперативного управления. Передача имущества по договору ссуды не оформлена. В этом случае формально обязанность по содержанию объекта согласно нормам гражданского законодательства лежит на передающей стороне. Руководствуясь п. 8 ст. 3, п. 1 ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и п. 332 Инструкции N 157н, до окончательного выяснения правового статуса имущества, в отношении которого оформлен акт приема-передачи, казенное учреждение согласно своей учетной политике приняло решение о его обособленном учете на забалансовом счете 01.

Таким образом, при фактическом получении недвижимого имущества (зданий, сооружений) с целью его использования до регистрации права оперативного управления желательно надлежащим образом оформить его получение в безвозмездное пользование, а затем в соответствии с новой редакцией п. 333 Инструкции N 157н учесть на забалансовом счете 01 "Имущество, полученное в пользование". Напомним также, что применение в подобных ситуациях счета 0 107 11 000 "Основные средства - недвижимое имущество учреждения в пути" недопустимо. Этот счет применяется только для учета отгруженных и перешедших к учреждению на праве оперативного управления, подлежащих госрегистрации воздушных и морских судов, судов внутреннего плавания, не поступивших в организацию к концу отчетного периода (п. 147 Инструкции N 157н, п. 1 ст. 130 ГК РФ).

В учете учреждения может числиться остаток по счету 0 106 00 000 "Вложения в нефинансовые активы" в сумме капитальных вложений в объект нового строительства (не зарегистрированный в ЕГРН в качестве объекта незавершенного строительства). При этом казенные учреждения могут получить показатели счета 106 00 от иных получателей бюджетных средств. Действующие нормативные правовые акты не содержат требования об обязательном учете стоимости капвложений на забалансовом счете 01 до регистрации в ЕГРН соответствующего нового объекта. В то же время специалисты Минфина допускают возможность использования в подобных ситуациях этого забалансового счета (письмо Минфина России от 11.11.2016 N 02-06-10/66367).

Примечание

Согласно п. 47 проекта федерального стандарта "Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности для организаций государственного сектора" под активами понимается совокупность имущества, денежных средств, принадлежащих субъекту учета или находящихся в его пользовании, контролируемых им в результате произошедших фактов хозяйственной жизни, от которых ожидается поступление полезного потенциала или экономических выгод. При этом предполагается, что субъект учета контролирует активы, закрепленные за ним собственником в целях выполнения государственных (муниципальных) полномочий, оказания государственных (муниципальных) услуг либо для управленческих нужд. В свою очередь, согласно п. 2 ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" любые активы являются объектом бухгалтерского учета.

С учетом приведенных выше положений представляется весьма вероятным, что в Инструкцию N 157н будут внесены соответствующие изменения и на счете 101 00 "Основные средства" возможен будет учет фактически принятых и используемых организацией госсектора объектов недвижимости, без "привязки" к государственной регистрации права оперативного управления.

Как понимать отдельные разъяснения финансового ведомства по вопросам учета недвижимого имущества?

Специалистами финансового ведомства давались отдельные разъяснения, согласно которым отсутствие документального подтверждения государственной регистрации при наличии законно обусловленного права оперативного управления на объект недвижимости не является основанием для неотражения указанного объекта в учете на соответствующем счете аналитического учета счета 0 101 00 000 "Основные средства" (см., в частности, письмо Минфина России от 20.12.2013 N 02-06-010/56519). Однако следует понимать, что речь в этих разъяснениях идет о недвижимом имуществе, права на которое возникли до вступления в силу Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ от 21.07.1997), то есть до 29 января 1998 года.

Согласно п. 1 ст. 69 Федерального закона от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости" права на недвижимое имущество, возникшие до момента вступления в силу Закона N 122-ФЗ от 21.07.1997, признаются юридически действительными при отсутствии их государственной регистрации в ЕГРН. Государственная регистрация таких прав проводится по желанию их обладателей. Государственная регистрация прав, осуществляемая в отдельных субъектах РФ и муниципальных образованиях до вступления в силу Закона N 122-ФЗ от 21.07.1997, является юридически действительной.

Соответственно, требования п. 36 Инструкции N 157н об обязательном наличии документов о государственной регистрации прав на принимаемый в состав основных средств объект недвижимости, на указанное выше имущество не распространяются.

Кроме того, существует и другое исключение из правила, предусмотренного п. 36 Инструкции N 157н. Речь идет о передаче имущества из собственности одного публично-правового образования в собственность другого публично-правового образования в порядке, предусмотренном п. 11 ст. 154 Федерального закона от 22.08.2004 N 122-Ф3 (далее - Закон N 122-ФЗ от 22.08.2004) и постановлением Правительства РФ от 13.06.2006 N 374 (см. письмо Минфина России от 18.04.2014 N 02-06-10/18182).

Согласно п. 11 ст. 154 Закона N 122-ФЗ от 22.08.2004 по общему правилу право собственности на имущество, передаваемое в порядке, предусмотренном этим законом, возникает с даты, устанавливаемой соответствующими Решениями уполномоченных органов, осуществляющих полномочия собственников имущества. К таким правоотношениям нормы ГК РФ и Закона N 122-ФЗ от 21.07.1997, определяющие момент возникновения права собственности на имущество, применяются в части, не противоречащей положениям ст. 154 Закона N 122-ФЗ от 22.08.2004.

Как должен быть организован учет у передающей стороны?

Из содержания п. 36 Инструкции N 157н, а также п. 2 ст. 8.1, п. 1 ст. 131 ГК РФ недвусмысленно следует, что дата постановки объекта недвижимости на балансовый учет должна совпадать с датой внесения в ЕГРН данных о возникновении права оперативного управления (см. также письмо Минфина России от 01.07.2016 N 02-07-10/38580). В свою очередь, согласно этим же нормам дата выбытия объекта недвижимости с балансового учета передающей стороны не может быть увязана с датой подписания Акта приема-передачи (извещения, иного аналогичного документа) - списать это имущество можно только с указанием даты прекращения права собственности и (или) права оперативного управления, указанной в выписке из ЕГРН.

Внимание

Специалисты финансового ведомства прямо указывают: даже в период с даты прекращения права оперативного управления у передающей стороны до внесения в ЕГРН записи о возникновении этого права у принимающей стороны имущество должно учитываться в установленном порядке на балансовых (забалансовых) счетах у соответствующих субъектов учета (письма Минфина России от 17.07.2015 N 02-07-10/41190, от 14.10.2015 N 02-07-10/58921).

Практика показывает, между датой прекращения права у передающей стороны и внесением в ЕГРН записи о возникновении права у принимающей стороны может пройти значительный промежуток времени. Согласно п. 141 Инструкции N 157н весь интервал времени, в который объекты имущества не были закреплены за какой-либо организацией на праве оперативного управления или хозяйственного ведения, они должны учитываться уполномоченным органом на счете 108 00 "Нефинансовые активы имущества казны".

Примечание

На федеральном уровне прямо установлен порядок учета для случаев, когда на отчетную дату право оперативного управления у передающей стороны прекращено, а регистрация права оперативного управления у принимающей стороны не завершена. В таких ситуациях передающая сторона должна оформить Извещение (ф. 0504805), приложить к нему документы о прекращении права оперативного управления и направить их в орган, уполномоченный на управление имуществом казны РФ, для отражения объекта на счете 1 108 00 000 "Имущество казны" (п. 1.1.4 письма Минфина России и Федерального казначейства от 02.02.2017 NN 02-07-07/5669, 07-04-05/02-120).

В некоторых публично-правовых образованиях органы, уполномоченные на ведение бюджетного учета имущества казны, по различным объективным и субъективным причинам даже не рассматривают вопрос о постановке на учет объектов недвижимости в период, когда на основании решения о передаче (изъятии и закреплении) право оперативного управления у передающей стороны уже прекращено, а у принимающей стороны еще не зарегистрировано.

При таких обстоятельствах организациям госсектора, принимающим на балансовый учет объекты недвижимости, следует помнить: один и тот же объект согласно действующим стандартам бухгалтерского учета не может одновременно числиться в балансовом учете двух субъектов учета. В то же время объект недвижимости, принадлежащий на праве собственности публично-правовому образованию, на любую отчетную дату должен числиться в отчетности какого-либо субъекта учета. Поэтому желательно руководствоваться следующими правилами.

Во-первых, следуя положениям п. 36 Инструкции N 157н, оформить бухгалтерские записи о постановке объекта недвижимости на балансовый учет датой регистрации права оперативного управления.

Во-вторых, обратить внимание передающей стороны на то, что ее право оперативного управления на объект согласно выписке из ЕГРН прекращено такого-то числа и именно этим числом объект следует списать с балансового учета (может быть направлено письмо, извещение и т.п.).

В-третьих, если прекращение и возникновение права оперативного управления зарегистрированы в одном отчетном периоде, то проблем возникнуть не должно. Другое дело, если на 1 января право оперативного управления передающей стороны прекращено, а у принимающей стороны оно еще не зарегистрировано. В этом случае возможность отражения объекта в балансовом учете на 1 января желательно согласовать с главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств (органом, осуществляющим в отношении учреждения функции и полномочия учредителя).

Внимание

Если регистрация права оперативного управления у нового правообладателя на объект недвижимости завершена после 1 января, но до срока представления отчетности, принимающая сторона может отразить объект имущества на счете 0 101 10 000 "Основные средства - недвижимое имущество учреждения" как событие после отчетной даты (п. 3 Инструкции N 157н, пп. "в" п. 1.1.2 Приложения к письму Минфина России и Федерального казначейства от 30.12.2015 NN 02-07-07/77754, 07-04-05/02-919).

Тема

Счет 01 "Имущество, полученное в пользование" (для госсектора)

См. также

Учет операций по переводу объекта недвижимости, учитываемого на балансе, на забалансовый учет в случае отсутствия законно обусловленного права оперативного управления (для госсектора)

Документальное оформление передачи имущества в казну (изъятия из оперативного управления) (для госсектора)

Основания и момент возникновения права оперативного управления

Практические ситуации

Построить список