Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 25 августа 2016 г. N 09АП-28250/16

г. Москва

25 августа 2016 г.

Дело N А40-194168/15

Резолютивная часть постановления объявлена 22 августа 2016 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 25 августа 2016 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Поташовой Ж.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Марковой Т.Т.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Бахтияровым Р.Р.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.04.2016 по делу N А40-194168/15, принятое судьей Бедрацкой А.В. (шифр судьи 20-1632)

по заявлению ООО "Газпром трансгаз Ставрополь"

к МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2

о признании частично недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Елистратов А.В. по доверенности от 01.01.2016, Григорьева Т.А. по доверенности от 01.01.2016;
от ответчика:	Таран А.А. по доверенности от 11.01.2016, Набоко О.А. по доверенности от 20.05.2016, Микиртумов А.С. по доверенности от 28.06.2016;

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 25.04.2016 признано недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу РФ, решение МИФНС России по КН N 2 (далее - ответчик, Инспекция) от 13.03.2015 N 19-14/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в отношении ООО "ГАЗПРОМ ТРАНСГАЗ СТАВРОПОЛЬ" (далее - заявитель, Общество), в части доначисления НДС в размере 8 776 043 рублей, а также соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

Не согласившись с решением Арбитражного суда города Москвы ответчик обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель ответчика поддержал доводы апелляционной жалобы, просил отменить решение суда первой инстанции, принять новый судебный акт, в удовлетворении заявленных требований отказать.

Представитель заявителя поддержал решение суда первой инстанции, с доводами апелляционной жалобы не согласился, считает жалобу необоснованной, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы - отказать.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей заявителя и ответчика, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения решения суда, принятого в соответствии с законодательством РФ и установленными фактическими обстоятельствами, и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, кроме налога на прибыль за период с 01.01.2012 по 31.12.2012.

По результатам проверки составлен Акт выездной налоговой проверки от 08.12.2014 N 319/19 (т. 3 л.д. 1-42). По результатам рассмотрения возражений (т. 2 л.д. 124-132) на Акт проверки ответчиком вынесено Решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 13.03.2015 N 19-14/14 (далее - решение) (т. 2 л.д. 1-74).

Не согласившись с принятым решением, заявитель подал в ФНС России апелляционную жалобу от 20.04.2015 (т. 2 л.д. 96-111) с дополнением от 06.05.2015 (т. 2 л.д. 112-113). Решением ФНС России от 23.06.2015 N СА-4-9/10925@ (т. 2 л.д. 78-93) апелляционная жалоба была оставлена без удовлетворения. Оспариваемое решение ответчика оставлено без изменения и вступило в силу.

Удовлетворяя заявленные требования суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

По пунктам 2.2 и 2.3 решения - отказ в применении вычетов по НДС по ремонтным работам на магистральном газопроводе "Моздок-Невинномысск" (пункт 2.2) и газораспределительной станции к совхозу имени Кирова (пункт 2.3)

Заявитель на основании агентского договора от 01.09.2011 заключенного с ООО "Газпром центрремонт" (агент) (т. 3 л.д. 107-121) понес расходы на капитальный ремонт производственных объектов: магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск" (участок 0 - 4 1 км) - договор подряда N ГЦР-111л0660л12 от 28.04.2012 (подрядчик - ООО "Стройгазмонтаж") (т. 4 л.д. 44-57);

- газораспределительной станции (ГРС) к совхозу им. Кирова - договор подряда N ГЦР-111л0320г12 от 28.04.2012 (подрядчик - ООО "Стройгазмонтаж") (т. 6 л.д. 1-13).

Данные объекты у заявителя арендует у ОАО "Газпром" на основании договоров аренды (т. 3 л.д. 91-106).

Ответчик в решении пришел к выводу, что выполненные работы являются не капитальным ремонтом, а реконструкцией (в отношении магистрального газопровода) и техническим перевооружением (в отношении ГРС).

Поскольку работы проводились на объектах, которые арендуются Заявителем, а согласно договору аренды реконструкцию (техническое перевооружение) должен обеспечить арендодатель (ОАО "Газпром") за счет собственных средств, Ответчик сделал вывод, что арендодатель был обязан произвести оплату этих работ. А поскольку финансировать спорные работы должен был арендодатель, то, приходит к выводу ответчик и право на вычет принадлежит арендодателю. Хотя Ответчик установил, что ОАО Газпром не осуществляя возмещения Заявителю затрат на спорные работы.

Также в пояснениях от 19.02.2016 Ответчик делает вывод, что в рассматриваемой ситуации "арендодатель в целях применения ст. 171 НК РФ должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы, услуги) для нужд хозяйственной деятельности арендатора".

В результате Ответчик отказал Заявителю в применении вычетов по НДС в общей сумме 8 776 043 руб., а также доначислил соответствующие пени и штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Вместе с тем, независимо от квалификации работ в качестве капитального ремонта или реконструкции (технического перевооружения) и независимо от того, являются основные средства собственными или арендованными, отказ в вычете НДС является неправомерным, поскольку:

- спорные работы выполнялись на магистральном газопроводе и газораспределительной станции, т.е. на объектах, непосредственно используемых заявителем в хозяйственной деятельности - транспортировка газа, выручка от которой является объектом обложения НДС.

- работы приняты Заявителем на учет и, как установил ответчик, арендодателю не передавались. Арендодатель расходы Заявителю на эти работы не возмещал.

- соответственно, арендатор вправе принять к вычету предъявленные ему суммы налога в общем порядке, поскольку в целях применения статьи 171 НК РФ он должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы, услуги) для нужд своей хозяйственной деятельности (пункт 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33).

- в любом случае, само по себе наличие у арендодателя обязанности в случае необходимости обеспечить реконструкцию (техническое перевооружение) за счет собственных средств не означает, что в случае, если такая обязанность арендодателем не исполнена, арендатор, который понес такие расходы, лишается права на вычет НДС.

- правомерность позиции заявителя подтверждается также практикой ФАС Московского округа по спорам между ответчиком и другими дочерними обществами ОАО "Газпром" по аналогичной ситуации (например, Постановления ФАС МО от 16.08.2011 по делу N А40-85190/10-116-291, от 01.11.2010 по делу А40-156407/09-35-1220, от 27.02.2009 по делу N А40-41896/08-111-123).

выполненные работы относятся к капитальному ремонту, а не реконструкции (техническому перевооружению), поскольку:

- работы обусловлены необходимостью восстановления исправности и работоспособности соответствующих производственных объектов, а не повышения их технико-экономических показателей.

- в результате выполнения работ повышения технико-экономических показателей производственных объектов не произошло.

- проектная документация разработана на капитальный ремонт соответствующих производственных объектов и не предусматривает работ по реконструкции (техническому перевооружению), отклонений от проектной документации по результатам выполнения работ не установлено.

Заявитель вправе применить вычет по НДС в общем порядке, независимо от квалификации работ (ремонт или реконструкция) или принадлежности объектов (собственные или арендованные). Отказ в вычете НДС в любом случае является неправомерным.

Вместе с тем, доводы заявителя относительно квалификации работ являются факультативными. Поскольку квалификация выполненных работ в качестве ремонта или реконструкции (технического перевооружения) либо принадлежность объектов, на которых выполнены работы, не имеет значения для применения вычета по НДС.

НК РФ не ставит право на применение вычета в зависимость от отнесения выполненных работ к ремонту или реконструкции или в зависимость от того, выполнены работы на собственных объектах либо на арендованных.

В соответствии с п. 1 ст. 172, п. 2 ст. 171 НК РФ условиями для применения вычета по НДС является: наличие счета-фактуры, принятие на учет товаров (работ, услуг), приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Все названные условия заявителем соблюдены, что ответчиком не оспаривается.

В адрес заявителя подрядчиком ООО "Стройгазмонтаж" выставлены счета-фактуры:

- при ремонте магистрального газопровода - N 07310107Рл от 31.07.2012, N 08310231Рл от 31.08.2012, N 09300283Рл от 30.09.2012, N 11300159Рл от 30.11.2012, N 12310401Рл от 31.12.2012 (т. 4 л.д. 58-62),

- при ремонте ГРС к совхозу им. Кирова - N 09300291 от 30.09.2012 (т. 6 л.д. 28).

Претензий к оформлению и достоверности указанных счетов-фактур у Ответчика не имеется.

Принятие выполненных работ подтверждается актами о приемке выполненных работ (КС-2) N 2/Л от 31.07.2012, N 1/Л от 31.08.2012, N 3 от 30.09.2012, N 4 от 30.09.2012, N 3/Л от 30.11.2012, N 2/Л от 31.12.2012, NN 2-15 от 30.09.2012, справками о стоимости выполненных работ и затрат (КС-3) (т. 4 л.д. 69-93, т. 6 л.д. 31-141, т. 7 л.д. 1-26). Работы приняты Заявителем на учет, что подтверждается оборотной ведомостью по счету 60 (т. 4 л.д. 63, т. 6 л.д. 30) и Ответчиком не оспаривается.

Спорные работы выполнялись на магистральном газопроводе "Моздок- Невинномысск" (0-41 км) и газораспределительной станции к совхозу им. Кирова, т.е. на объектах, непосредственно используемых заявителем в хозяйственной деятельности транспортировка газа, выручка от которой является объектом обложения НДС.

Глава 21 НК РФ не содержит каких-либо ограничений по принятию НДС к вычету в зависимости от квалификации выполненных работ для целей налогообложения прибыли - ремонт, реконструкция, техническое перевооружение либо новое строительство. Вычеты производятся на общих основаниях, т.е. в порядке, установленном абзацами 1 и 2 пункта 1 ст. 172 НК РФ.

В этой связи оснований для отказа в вычете НДС у ответчика даже по причине переквалификации спорных работ не имелось.

Определяющим с точки зрения возникновения права на вычет НДС в данном случае является факт несения Заявителем затрат, необходимых для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС. В рассматриваемой ситуации связь спорных расходов с деятельностью, облагаемой НДС, очевидна, и ответчиком не оспаривается.

В обоснование отказа в вычете НДС Ответчик указывает, что согласно п. 4.2.2 договоров аренды арендодатель (ОАО "Газпром") обязан в случае необходимости обеспечить достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию и техническое перевооружение переданного в аренду имущества за счет собственных средств.

По мнению ответчика, спорные работы соответствуют реконструкции (техническому перевооружению), а не капитальному ремонту, поэтому оплата расходов на эти работы должна возмещаться ОАО "Газпром". А поскольку финансировать спорные работы должен был арендодатель, то и право на вычет принадлежит арендодателю.

Ответчик установил, что ОАО "Газпром" не возмещал заявителю затраты на спорные работы.

Так, в решении ответчик указал, что за проверяемый период и в последующие периоды перевыставление Заявителем в адрес ОАО "Газпром" предъявленных сумм НДС по данным работам не установлено (стр. 31 решения).

Также ответчик в ходе налоговой проверки консолидированной группы налогоплательщиков за 2012-2013 в адрес ОАО "Газпром" направил требование от 12.05.2015 N 18-10/826 о предоставлении документов (информации) (приложение), в котором просил ОАО "Газпром" предоставить письменные пояснения по следующему вопросу: "осуществлялась ли ОАО "Газпром" компенсация затрат на строительно-монтажные работы, понесенные ООО "Газпром трансгаз Ставрополь" в 2012 г. на объектах основных средств "Газопровод 41 от 0 до 41.0 км. "Моздок-Невинномысск" инв. N 982 и ГРС к с-з им. Кирова инв. N 10397, арендованных по договорам от 30.11.2011 N 01/1600-Д-25/12, от 30.11.2012N 01/1600-Д-13/1Г.

В ответ на это ОАО "Газпром" разъяснил, что "в 2012 году возмещение затрат ООО "Газпром трансгаз Ставрополь" на объектах основных средств "Газопровод 41 от 0 до 41.0 км. "Моздок Невинномысск" и "ГРС к сз им. Кирова", арендованных по договорам от 30.11.2011 N 01-1600-Д-25/12, от 30.11.2012 N 01/1600-Д-13/13, со стороны ОАО "Газпром" не осуществлялось" (письмо от 10.06.2015 N 09-3272).

Заявитель считает, что право арендатора на применение вычетов по НДС не зависит от порядка исполнения договора аренды.

Объекты, на которых выполнялись спорные работы, эксплуатируются заявителем на основании договоров аренды, заключенных с ОАО "Газпром" N 01/1600-Д-25/12 от 30.11.2011, N 01/1600-Д-13/13 от 30.11.2012 (т. 3 л.д. 91-106).

В соответствии с пунктом 1.2 договоров аренды имущество предоставляется арендатору для использования в целях обеспечения основных видов деятельности арендатора, определенных его уставом.

Согласно пункту 4.4.4 договоров аренды арендатор обязан производить за свой счет все виды ремонтов, включая текущий и капитальный ремонт, обеспечивающих надлежащее техническое состояние и безопасную эксплуатацию имущества.

Ответчик ссылается на пункт 4.2.2 договоров аренды, согласно которому арендодатель обязан "в случае необходимости обеспечить достройку, дооборудование, модернизацию, реконструкцию и техническое перевооружение переданного в аренду имущества за счет собственных средств".

В пункте 4.2.2 договоров аренды обязанность арендодателя обеспечивать реконструкцию (техническое перевооружение) за счет собственных средств прямо поставлена в зависимость от того, имеется ли в этом необходимость.

Соответственно, если необходимость в реконструкции (техническом перевооружении) переданного в аренду имущества отсутствовала, то из буквального содержания пункта 4.2.2 договора не следует, что арендодатель должен нести расходы за свой счет.

В свою очередь, ответчиком не доказана необходимость, в т.ч. признанная арендодателем, в реконструкции (техническом перевооружении).

В этой связи ответчик неправомерно вменяет арендодателю (ОАО "Газпром") обязанность обеспечить выполнение спорных работ за собственный счет.

Наличие арендных отношений для применения налоговых вычетов имеет лишь значение с той точки зрения, что необходимо определить, кто фактически понес затраты.

Для возникновения права на вычет НДС определяющим является факт несения заявителем за счет собственных средств затрат, необходимых для осуществления операций, признаваемых объектом обложения НДС, и принятие на учет выполненных работ.

В рассматриваемой ситуации спорные расходы понесены заявителем за счет собственных средств и арендодателю эти затраты не перевыставлялись.

Правомерность позиции заявителя подтверждается разъяснениями ВАС РФ, приведенными Постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость".

В пункте 26 Постановления указывается:

"При рассмотрении споров, связанных с применением налоговых вычетов арендатором и арендодателем, судам необходимо иметь в виду следующее.

Если арендатор осуществляет капитальные вложения в арендованное имущество в качестве согласованной сторонами формы арендной платы, суммы налога, предъявленные ему по приобретенным в этой связи товарам (работам, услугам), имущественным правам, принимаются арендатором к вычету в том же порядке, что и суммы налога, предъявляемые арендодателями в составе арендной платы.

В тех случаях, когда капитальные вложения в объект аренды осуществляются арендатором помимо уплаты арендодателю арендной платы, арендатор вправе принять к вычету предъявленные ему суммы налога в общем порядке, поскольку в целях применения статьи 171 НК РФ он должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы, услуги) для нужд своей хозяйственной деятельности.

В случае же компенсации арендодателем произведенных капитальных вложений соответствующие неотделимые улучшения в арендованном имуществе должны считаться переданными оплатившему их арендодателю. При этом принятые ранее арендатором к вычету суммы налога предъявляются им арендодателю применительно к положениям пункта 1 статьи 168 Кодекса.

В свою очередь арендодатель как собственник объекта аренды, принявший на себя бремя капитальных вложений, предъявленные арендатором в таком порядке суммы налога может либо принять к вычету согласно статье 171 НК РФ, либо включить в расходы при исчислении налога на прибыль (налога на доходы физических лиц) на основании статьи 170 Кодекса.

Соответственно, применение вычета не зависит от квалификации работ, от наличия или отсутствия у арендодателя обязанности обеспечивать работы за счет собственных средств.

Право арендатора на вычет обусловлено приобретением им за счет собственных средств работ, необходимых для осуществления им хозяйственной деятельности, облагаемой НДС. Поэтому заявитель вправе принять НДС к вычету по этим работам в общем порядке.

Ответчик на странице 4 пояснений от 19.02.2016 выражает мнение, что абзац 3 п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 к Заявителю не применим, а должны применяться абзацы 4 и 5, поскольку, как указывает ответчик, "ПАО "Газпром" фактически компенсирует арендатору (ООО "Газпром трансгаз Ставрополь") расходы на капитальные вложения, неотделимые улучшения в арендованном имуществе".

Указанное утверждение ответчика не соответствует действительности. Наоборот, ответчиком установил, что арендатор (ОАО "Газпром") не компенсировал заявителю затраты на проведение спорных работ.

Данное обстоятельство отражено на странице 31 решения налогового органа: ООО "Газпром трансгаз Ставрополь" за проверяемый период и в последующие периоды перевыставление в адрес ОАО "Газпром" предъявленных сумм НДС по данным работам не установлено.

Также ответчиком получен ответ ОАО "Газпром" на требование от 12.05.2015 N 18-10/826, в котором ОАО "Газпром" сообщило, что не возмещало затраты ООО "Газпром трансгаз Ставрополь" на данных объектах.

Никаких иных доказательств того, что арендодатель компенсировал заявителю затраты на спорные работ ответчиком в материалы дела не представлено.

Ответчик на странице 4 пояснений от 19.02.2016 указывает, что целевые лимиты на капитальный ремонт утверждаются и выделяются ПАО "Газпром" по программе реконструкции и капитального ремонта объектов газотранспортной системы ПАО "Газпром".

Между тем, подобное утверждение ответчика не основано на доказательствах и не соответствует действительности. Вообще, не понятно, на каком основании ответчик делает подобное утверждение. Этого не следует ни из договоров аренды, ни из фактически имевших место обстоятельств.

Ответчик ссылается на пресс-релиз с сайта ПАО "Газпром", который называется "Правление утвердило программы реконструкции и капитального ремонта объектов газотранспортной системы ОАО "Газпром" на 2011-2015 годы".

Вместе с тем, из пресс-релиза не следует, что ПАО "Газпром" каким-либо образом финансирует капитальный ремонт объектов, сданных в аренду. Вопросы финансирования в пресс-релизе не затрагиваются.

В пресс-релизе лишь указывается, что "Правление утвердило Программу комплексного капитального ремонта линейной части магистральных газопроводов ОАО "Газпром" на 2011-2015 годы. Профильным подразделениям поручено использовать Программу в качестве основы при формировании годовых программ капитального ремонта линейной части магистральных газопроводов".

Ответчик также ссылается на устав ПАО "Газпром".

В уставе не затрагиваются вопросы финансирования капитального ремонта объектов, равно как и не затрагиваются вопросы осуществления ПАО "Газпром" контроля за проведением капитального ремонта.

В этой связи утверждение Ответчика, что ПАО "Газпром" выделяет целевые лимиты дочерним обществам на капитальный ремонт, является голословным и не подтверждено ни одним доказательством.

Также в пояснениях от 19.02.2016 ответчик выражает мнение, что в рассматриваемой ситуации "арендодатель в целях применения ст. 171 НК РФ должен рассматриваться в качестве лица, приобретающего товары (работы, услуги) для нужд хозяйственной деятельности арендатора".

Однако ответчик игнорирует тот факт, что в рассматриваемой ситуации арендодатель ничего не приобретал для нужд деятельности заявителя.

Спорные работы приобретены непосредственно заявителем.

Доказательств обратного ответчиком не представлено.

Довод ответчика о том, что договорами аренды, заключенными между Заявителем и ОАО "Газпром", устанавливается разграничение финансирования, не имеет правового значения для реализации права на вычет в соответствии с главой 21 НК РФ.

Указание в пункте 4.2.2 договоров аренды на обязанность арендодателя в случае необходимости обеспечить реконструкцию (техническое перевооружение) за счет собственных средств не означает, что в случае, если такая обязанность арендодателем не исполнена, арендатор, который понес такие расходы, теряет право на вычет НДС.

Ответчик не учитывает, что данные работы в любом случае требовались заявителю для эксплуатации арендованного имущества. И фактически затраты на эти работы понесены Заявителем.

Ответчик в пояснениях от 19.02.2016 также ссылается на то, что разграничение финансирования устанавливается СТО Газпром 063-2009.

Вместе с тем, данное СТО не определяет порядок применения налоговых вычетов и не имеет правового значения для реализации права на вычет НДС.

Как правильно установил суд первой инстанции, доводы ответчика свидетельствуют лишь о том, что ответчик, в сущности, указывает на нецелесообразность ведения заявителем хозяйственной деятельности таким образом, что оно может принимать на себя не предусмотренные договором аренды обязанности по реконструкции (техническому перевооружению) арендуемого имущества.

Как указал Конституционный Суд РФ в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности.

Анализ взаимоотношений заявителя и его контрагентов может быть осуществлен налоговым органом лишь с целью контроля за полным исчислением налога в бюджетную систему и будет оправдан только в случае, если действиями налогоплательщика и его контрагентов нанесен ущерб интересам бюджета.

Ответчик не оспаривает, что арендодатель (ОАО "Газпром") НДС к вычету по данным работам не принимал. Арендодатель и не мог применить вычет, поскольку счета-фактуры на оплату стоимости работ (в т.ч. НДС) ему не выставлялись (не перевыставлялись).

В этой связи доводы ответчика, которые сводятся к доказыванию права арендодателя (ОАО "Газпром") вместо арендатора (заявителя) принять НДС к вычету, не оправданы с точки зрения интересов бюджета РФ.

Таким образом, заявитель вправе принять НДС к вычету, если работы приобретены им для осуществления хозяйственной деятельности (в рамках которой заявитель совершает облагаемые НДС операции). В чем именно заключались работы (ремонт автодороги, отделочные работы, замена труб газопровода), значения для оценки правовой позиции сторон не имеет.

Ремонт магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск" (пункт 2.2 решения)

В пункте 2.2 решения Ответчик пришел к выводу, что работы, выполненные на магистральном газопроводе "Моздок-Невинномысск", являются не капитальным ремонтом, а реконструкцией.

Заявителем в 2012 году были понесены расходы на капитальный ремонт магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск". Работы выполнялись ООО "Стройгазмонтаж" (подрядчик) по договору подряда N ГЦР-111л0660л12 от 28.04.2011 (т. 4 л.д. 44-57), заключенному в рамках агентского договора с между заявителем и ООО "Газпром центрремонт" (агент) (т. 3 л.д. 107-121).

Протяженность, эксплуатируемого Заявителем магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск", составляет 257 километров (т. 5 л.д. 62).

Капитальный ремонт производился путем замены трубопровода на участке с 38 по 41 км, в том числе на участке 39,4-40,1 км (700 метров) была произведена замена трубы диаметром 820 мм (Ду 800 мм) на трубу диаметром 1020 мм (Ду 1000 мм).

Ответчик предъявляет претензии только работам по замене труб на участке 700 метров (с 39,4 по 40,1 км), полагая эти работы на 700 метрах привели к реконструкции магистрального газопровода протяженностью 257 километров.

В обоснование этого ответчик в решении указывает, что: у выполненных работ по замене трубы диаметром 800 мм на трубу диаметром 1020 мм отсутствовало подтверждение ключевого признака ремонта - направленность на устранение неисправностей объекта основных средств и (или) восстановление его ресурса", "в результате выполнения работ произошло изменение диаметра трубы..., что привело к повышению пропускной способности магистрального газопровода и дало возможность проведения внутритрубной дефектоскопии". Ответчик со ссылкой на привлеченного им специалиста утверждает, что "увеличение диаметра трубопровода на 200 мм обеспечивает увеличение пропускной способности (увеличение производственной мощности) газопровода более чем на 30% по отношению к первоначальной".

В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Таким образом, в соответствии с НК РФ для квалификации выполненных работ в качестве реконструкции необходимо, чтобы:

- работы были обусловлены необходимостью повышения технико-экономических показателей производственных объектов, в отсутствие чего работы не могут быть квалифицированы в качестве реконструкции,

- работы осуществлялись на основании проекта по реконструкции.

Налоговый кодекс не содержит определения ремонта, поэтому с учетом положений ст. 11 НК РФ необходимо применять его в том значении, в каком данные понятия используются в иных отраслях. Это понятие содержится в отраслевых актах.

Согласно СТО Газпром 063-2009 "Разграничение видов работ по принадлежности к реконструкции или капитальному ремонту" капитальный ремонт имеет следующие признаки:

- капитальный ремонт: ремонт по восстановлению исправности и полному или близкому к полному восстановлению ресурса объекта с заменой либо восстановлением любых его частей, включая базовые (п. 2.4);

- капитальный ремонт зданий и сооружений: ремонт по восстановлению или замене отдельных частей объекта или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели (п. 2.6).

Согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов" под капитальным ремонтом линейной части газопроводов понимается комплекс организационно-технических мероприятий, включающий работы, в результате которых не изменяются основные проектные показатели газопровода (проектное рабочее давление, производительность и вид транспортируемого продукта), связанные с восстановлением отдельных частей, узлов, деталей, конструкций, инженерно-технического оборудования или их заменой в связи с физическим износом или разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели, а также восстановлением проектных, технических и эксплуатационных характеристик объектов транспорта газа, а также проектным, экспертным, сопроводительным и надзорным обеспечением этих работ, содержанием площадей отвода земли объектов.

В настоящем случае выполненные заявителем работы относятся к капитальному ремонту, а не реконструкции по следующим основаниям.

Выполненные работы были направлены на восстановление исправностей и устранение выявленных дефектов участка газопровода (коррозия трубы, нарушение изоляции).

В рамках агентского договора, заключенного заявителем с ООО "Газпром центрремонт" (агент), был заключен договор подряда N ГЦР-111л0660л12 от 28.04.2011 с ООО "Стройгазмонтаж" на выполнение капитального ремонта на магистральном газопроводе "Моздок-Невинномысск".

Необходимость проведения работ обусловлена следующим.

В 2011 г. заявителем (Моздокское ЛПУ МГ) проведены контрольные шурфовки на участке магистрального газопровода 38,73 км, 39,10 км, 39,47 км, 40,87 км (акты шурфовки N 10 от 25.03.2011, N 09 от 24.03.2011, N 08 от 23.03.2011, N 14 от 30.03.2011, т. 4 л.д. 129-149, т. 5 л.д. 1-5). В результате установлено: "изоляционное покрытие выработало свой ресурс - физическое старение, отсутствие адгезии, растрескивание. При вскрытии МГ ИП (изоляционное покрытие) отваливается от трубы вместе с грунтом, поверхность трубы мокрая", "наличие ржавчины на трубе под ИП и в местах отсутствия ИП".

С учетом результатов шурфовки ДОАО "Оргэнергогаз" проведено комплексное электрометрическое обследование и подготовлен Технический отчет от 26.05.2011 (т. 4 л.д. 129-149, т. 5 л.д. 1-5), в котором указывается на неудовлетворительное состояние изоляционного покрытия и коррозионные процессы и сделан вывод о необходимости капитального ремонта участка 38-41 км магистрального газопровода.

Согласно Обоснованию вывода в капитальный ремонт участка магистрального газопровода (Приложение "В" к Разделу 1 Проектной документации "Капитальный ремонт газопровода от 0 до 41,0 км "Моздок-Невинномысск" диаметр 1020 на участке 38-41 км", т. 4 л.д. 127-128, т. 5 л.д. 6-33), отражающему результаты обследования, ремонтные работы на данном участке были обусловлены физическим износом оборудования, отсутствием капитального ремонта с момента ввода в эксплуатацию (1968 год), несоответствием объекта требованиям ГОСТ. В Обосновании вывода в капитальный ремонт указывается:

"состояние изоляционного покрытия оценивается как неудовлетворительное, не соответствующее ГОСТ Р 51164-98",

"по результатам контрольного шурфования следует вывод: естественное старение изоляции, множественные сквозные трещины и изоляционном покрытии, адгезия полностью отсутствует, изоляция отваливается под собственным весом",

"выявлены места протекания коррозионных процессов на поверхности трубы при отсутствии электрозащищенности газопровода",

"отсутствие адгезии (отслоение изоляции вместе с грунтом), растрескивание, вспучивание, наличие воды и влаги в пустотах под изоляцией, критическое коррозионное поражение металла",

"в месте пересечения с ВЛ10 кВ, а также на пересечениях с газопроводами наблюдается увеличение коррозионных процессов, что требует срочного капитального ремонта указанного участка газопровода; иные повреждения",

"можно прогнозировать возникновение в ближайшее время аварийных ситуаций на этом участке".

В результате сделан вывод, что для обеспечения надежного, безопасного и бесперебойного транспорта газа необходимо:

а) произвести капитальный ремонт с полной заменой участка магистрального газопровода;

б) заменить участки с Ду 800 общей протяженностью 700 мм на диаметр действующего газопровода Ду 1000 мм; в) провести ремонт средств ЭХЗ.

На основании обоснования вывода в капитальный ремонт и Задания на проектирование (т. 4 л.д. 127-128, т. 5 л.д. 34) разработана Проектная документация "Капитальный ремонт газопровода от 0 до 41,0 км "Моздок-Невинномысск" диаметр 1020 на участке 38-41 км".

Проектная документация, в соответствии с которой производились работы, разработана на капитальный ремонт газопровода и не предусматривала работ по реконструкции (т. 5 л.д. 6-33).

Согласно проектной документации работы заключались в замене участка газопровода на участок из новых труб и последующий демонтаж старого участка, с отбраковкой и ремонтом бывших в употреблении труб.

ООО "Научно-технический центр "Промбезопасность - Оренбург" проведена независимая экспертиза указанной проектно-сметной документации на предмет ее соответствия действующим строительным нормам и правилам и подготовлено Заключение от 25.12.2011 (т. 5 л.д. 40-61).

Как следует из Заключения, "работы по капитальному ремонту не изменяют основные проектные показатели объекта, не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности".

Согласно п. 4.1 СТО Газпром 2-2.3-231-2008 к основным проектным показателям объекта относятся вид транспортируемого продукта, рабочее давление и производительность.

Таким образом, в соответствии с заключением экспертизы вид транспортируемого продукта, рабочее давление и производительность в результате выполнения работ не изменились.

Решением Межрегионального технологического управления Ростехнадзора от 02.02.2012 утверждены заключения экспертизы промышленной безопасности проектной документации на капитальный ремонт газопровода от 0 до 41 км "Моздок-Невинномысск" диаметр 1020 мм на участке 38-41 км за номером 35-ПД-4445-2012 (т. 5 л.д. 38-39).

Актом о приемки законченного капитальным ремонтом участка газопровода от 31.12.2012 (т. 5 л.д. 70) работы по ремонту газопровода "Моздок-Невинномысск" на участке 38-41 км приняты.

Таким образом, представленными доказательствами подтверждается, что на участке газопровода 38-41 км были выявлены многочисленные повреждения (коррозия, нарушение изоляции). Работы, как подтверждается, в том числе заключением независимой экспертизы проектно-сметной документации, были обусловлены необходимостью восстановления исправности и устранением выявленных дефектов, что полностью соответствует определению капитального ремонта, которое привел ответчик в оспариваемом решении.

В этой связи бездоказательным является утверждение Ответчиком, что выполненные работы не соответствуют такому "ключевому признаку ремонта - направленность на устранение неисправностей объекта основных средств".

В результате выполнения работ повышения технико-экономических показателей магистрального газопровода не произошло

Как следует из понятия реконструкции в п. 2 ст. 257 НК РФ, основным признаком реконструкции является повышение технико-экономических показателей производственных объектов в результате выполненных работ.

СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов" к таким показателям относит проектное рабочее давление, производительность и вид транспортируемого продукта.

В данном случае повышения технико-экономических показателей магистрального газопровода не произошло.

Согласно проектной документации производительность проектная газопровода "Моздок-Невинномысск" составляет 2 431,8 млн.мЗ/год, класс газопровода - 1, рабочее давление -5,4 МПа.

В результате выполнения работ ни класс газопровода, ни рабочее давление, ни производительность (пропускная способность) газопровода не изменились.

Как указывалось выше, протяженность газопровода "Моздок-Невинномысск" составляет 257 км.

Спорные работы проводились на участке протяженностью 700 метров (с 39,4 по 40,1 км), что составляет 0,27% от общей протяженности трубопровода.

В решении ответчик указывает, что в связи с заменой на этом участке труб диаметром 820 мм на трубы диаметром 1020 мм произошло улучшение такого технико-экономического показателя как пропускная способность газопровода.

При этом ответчик со ссылкой на заключение привлеченного им специалиста Бородина Н.П., утверждает, что "увеличение диаметра трубопровода на 200 мм обеспечивает увеличение пропускной способности (увеличение производственной мощности) газопровода более чем на 30% по отношению к первоначальной". Поскольку производительность газопровода составляет 2 431,8 млн.мЗ/год, по логике ответчика, после проведения работ она должна была бы увеличиться до 3 161,34 млн.мЗ/год и более.

Вместе с тем, этот показатель не только не соответствует действительности, но является нереальным хотя бы с учетом неизменившейся инфраструктуры, обслуживающей магистральный газопровод, - действующих компрессорных станций, газоперекачивающих агрегатов. Такое увеличение производительности ("более чем на 30%") просто колоссально, чтобы его можно было достигнуть в результате изменения диаметра трубы на ничтожном участке - на 700 метрах из 257 километров газопровода, что составляет 0,27% от общей протяженности трубопровода.

Как делается вывод Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2009 по делу N А40-27155/07-98-157 (с участием Ответчика и ООО "Газпром трансгаз Чайковский"), оставленном без изменения Постановлением ФАС Московского округа от 26.05.2009 N КА-А40/4306-09: "...довод налогового органа об имевшей место реконструкции в результате изменения диаметра участка газопровода с меньшего на больший является необоснованным, так как для увеличения пропускной способности газопровода недостаточно изменения диаметра его отдельно взятого участка, поскольку такое изменение не приведет к увеличению пропускной способности газопровода в целом.

Как следует из служебной записки производственно-диспетчерской службы (т. 5 л.д. 71-74), "проектно-конструкторским отделом инженерно-технического центра и производственно-диспетчерской службы ООО "Газпром трансгаз Ставрополь" был произведен расчет влияния изменения диаметра и эквивалентной шероховатость внутренней поверхности трубы на участке магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск" на пропускную способность газопровода (протяженность участка 0,7 км, общая протяженность газопровода 257 км).

В качестве переменных величин приняты: диаметр трубы на участке протяженностью 0,7 км (820 мм / 1020 мм); эквивалентная шероховатость внутренней поверхности трубы на участке протяженностью 0,7 км (0,1 мм / 0,03 мм).

Расчет выполнен с учетом необходимых параметров: давление в начале газопровода; давление в конце газопровода; температура газа в начале газопровода; температура газа в конце газопровода; температура грунта; коэффициент гидравлической эффективности участков газопровода; плотность газа; протяженность газопровода; протяженность участка (на котором изменяются диаметр и эквивалентная шероховатость внутренней поверхности трубы); толщины стенок участков; эквивалентная шероховатость внутренней поверхности трубы на участке протяженностью 257 км; коэффициент теплопередачи.

В результате расчета пропускной способности магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск" протяженностью 257 км с использованием программно-вычислительного комплекса ПВК "Астра-газ" (версия 6.10.2011)установлено:

при диаметре трубы 820 мм и эквивалентной шероховатости внутренней поверхности трубы 0,1 мм на участке протяженностью 0,7 км (39,4 - 40,1 км) общая пропускная способность магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск" составляла 6У66 млн.мЗ/сутки;

при диаметре трубы 1020 мм и эквивалентной шероховатости внутренней поверхности трубы 0,03 мм на участке протяженностью 0,7 км (39,4 - 40,1 км) пропускная способность магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск" составляет 6,66 млн.мЗ/сутки.

при изменение диаметра и эквивалентной шероховатости внутренней поверхности трубы на участке протяженностью 0,7 км (39,4 - 40,1 км) не оказывает влияния на пропускную способность магистрального газопровода.

На работы проведенные при капитальном ремонте магистрального газопровода "Моздок-Невинномысск" по замене трубы Д 820 мм (Ду 800 мм) участка (39,4-40,1 км) на трубу Д 1020 мм (Ду1000мм) протяженностью 0,7 км не привели к изменению проектных показателей функционирования линейного объекта, в том числе пропускной способности".

Таким образом, само по себе изменение диаметра трубы на участке трубопровода, составляющем 0,27% от общей длины, не свидетельствует о реконструкции всего газопровода, поскольку повышения технико-экономических показателей не произошло.

Данное обстоятельство подтверждается также Заключением независимой экспертизы проектно-сметной документации, подготовленной ООО "Научно-технический центр "Промбезопасность - Оренбург" (т. 5 л.д. 40-61), в котором прямо указывается, что "работы по капитальному ремонту не изменяют основные проектные показатели объекта, не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности".

Также необходимо учитывать, что пропускная способность газопровода зависит в большей части не от диаметра трубы, по которой транспортируется газ, а от возможностей подающих и принимающих газораспределительных станций, которые остались неизменными.

Ответчик в ходе проведения проверки привлек специалиста Бородина Н.П. "для правильной квалификации произведенных работ". Указанный специалист подготовил письменный отчет от 27.11.2014 (приложение N 17 к акту налоговой проверки), в котором делается вывод: "с учетом квадратичной зависимости, увеличение диаметра трубопровода на 200 мм обеспечивает увеличение пропускной способности (увеличение производственной мощности) газопровода более чем на 30% по отношению к первоначальной".

Однако в заключении Бородина приведена только формула расчета пропускной способности. Сам же расчет на основе указанной формулы Бородиным Н.П. не выполнен. Необходимые для выполнения расчета по указанной формуле исходные данные Бородиным Н.П. не приведены, поэтому проверить выводы Бородина Н.П., сделанные им в отчете от 27.11.2014, затруднительно.

Между тем, как указывается в служебной записке производственно-диспетчерской службы ООО "Газпром трансгаз Ставрополь" от 22.09.2015 (т. 5 л.д. 71-74): "сделанный Бородиным Н.П. вывод о том, что увеличение диаметра участка газопровода протяженностью 0,7 км (39,4-40,1 км) на 200 мм обеспечивает увеличение пропускной способности (увеличение производственной мощности) газопровода более чем на 30% по отношению к первоначальной, неверен.

Поскольку протяженность участка газопровода, на котором увеличился диаметр (0,7 км), ничтожна относительно общей протяженности газопровода (257 км), увеличение диаметра трубы на данном участке не может привести к увеличению пропускной способности (производственной мощности) всего газопровода".

Заявитель считает, что ответчиком при привлечении специалиста нарушены статьи 95, 96 НК РФ (более подробно доводы Заявителя по данным нарушениям приведены в разделе [4] настоящих пояснений). Получение данного заключения (отчета) оформлено ответчиком как привлечение специалиста, тогда как, по мнению заявителя, фактически Бородин Н.П. был привлечен в качестве эксперта. В связи, с чем не были соблюдены предусмотренные НК РФ права заявителя, в частности, право представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения.

Заявитель, считая свои права нарушенными, поставил перед специалистом Бородиным Н.П. дополнительные вопросы (письмо от 10.03.2015 N 12/01-874, т. 2 л.д. 114-117), на что получен ответ от 20.04.2015 б/н (т. 2 л.д. 118-123).

Как указывается из полученного ответа Бородина Н.П. от 20.04.2015, вывод на странице 22 заключения от 27.11.2014: "об увеличении пропускной способности газопровода был сделан им без учета протяженности газопровода"', "расчет пропускной способности магистрального газопровода в результате увеличения диаметра трубы на участке 39,4 -40,1 км с учетом протяженности магистрального газопровода 257 км показывает, что в результате изменения диаметра трубы на данном участке пропускная способность (производительность) магистрального газопровода не увеличилась, проектное давление не менялось".

Таким образом, привлеченный налоговым органом специалист, с учетом дополнительно поставленных вопросов, уточнил, что вывод об изменении пропускной способности газопровода "более чем на 30%" мог быть верным при условии, если бы произошло увеличение диаметра трубы на 200 мм на всей протяженности магистрального газопровода, составляющей 257 км, в противном случае увеличения пропускной способности газопровода не происходит.

Никакого иного обоснования изменения технико-экономических показателей газопровода, помимо ссылки на заключение специалиста Бородина Н.П., в решении ответчика не приведено.

Ответчиком не приведено каких-либо конкретных расчетов технико-экономических показателей, не указано, какие показатели были до проведения работ и какие показатели стали после проведения работ.

Таким образом, претензия Ответчика не обоснована и не подтверждена доказательствами.

В решении (стр. 36), а также в отзыве (стр. 13, 19) Ответчик ссылается на норму раздела 17 приложения 8 к Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утв. Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, согласно которой в перечень работ по капитальному ремонту зданий и сооружений входит "смена отдельных участков трубопровода (вследствие износа труб) без увеличения диаметра труб".

Ссылка ответчика на указанную норму правильно признана судом первой инстанции несостоятельной, ввиду того, что из указанной нормы буквально не следует, что смена труб с увеличением диаметра не является капитальным ремонтом, и не следует, что смена труб с увеличением диаметра труб является реконструкцией (в настоящем случае ответчик квалифицировал работы именно как реконструкцию). Указанная норма (принятая в 1973 году) должна применяться с учетом современного нормативно-технического и налогового законодательства, которое устанавливает современные критерии разграничения видов работ (в т.ч. для целей налогообложения); не применяется к магистральным газопроводам. Раздел XVII приложения 8 к Положению (в котором расположена приведенная норма) называется "Теплофикация" и никакого отношения к магистральным газопроводам не имеет.

Согласно определению капитального ремонта, приведенного в "Типовой инструкции по технической эксплуатации тепловых сетей систем коммунального теплоснабжения", утвержденной Приказом Госстроя России от 13.12.2000 N 285, п. 7.1 Типовой инструкции "в процессе капитального ремонта восстанавливается изношенное оборудование и конструкции или они заменяются новыми, имеющими более высокие технологические характеристики, улучшающими эксплуатационные качества сети".

В приложении N 7 Типовой инструкции к работам по капитальному ремонту относится смена пришедших в негодность трубопроводов с увеличением, в необходимых случаях диаметра труб (не более чем на два типоразмера), полная или частичная замена тепловой изоляции, применение более совершенных типов теплоизоляционных и гидроизоляционных конструкций и материалов с изменением способа прокладки тепловой сети (переход с канальной на бесканальную прокладку по той же трассе)".

В рассматриваемой ситуации увеличение диаметра трубы с 820 мм на 1020 мм повлекло изменение диаметра на один типоразмер. Это следует из "ГОСТ Р 52079-2003. Трубы стальные сварные для магистральных газопроводов, нефтепроводов и нефтепродуктопроводов. Технические условия" (принят и введен в действие Постановлением Госстандарта РФ от 09.06.2003 N 188-ст). Согласно таблице 1 данного ГОСТ, после типоразмера диаметра труб для магистральных газопроводов 820 мм следует типоразмер 1020 мм. Таким образом, увеличение диаметра трубы на один типоразмер соответствует понятию капитального ремонта, приведенному в Типовой инструкции Госстроя.

Согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правил производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральный газопроводов" под капитальным ремонтом линейной части газопроводов понимается комплекс организационно-технических мероприятий, включающий работы, в результате которых не изменяются основные проектные показатели газопровода (проектное рабочее давление, производительность и вид транспортируемого продукта), связанные с восстановлением отдельных частей, узлов, деталей, конструкций, инженерно-технического оборудования или их заменой в связи с физическим износом или разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели, а также восстановлением проектных, технических и эксплуатационных характеристик объектов транспорта газа, а также проектным, экспертным, сопроводительным и надзорным обеспечением этих работ, содержанием площадей отвода земли объектов (пункт 3.1.7).

С учетом изложенного ссылки ответчика на заключение специалиста Бородина Н.П., в котором указывается на то, что "в проектной документации предусматриваются мероприятия по снижению расхода природного газа на собственные технологические нужды и потери" или на "дополнительное повышение эффективности и безопасности эксплуатации газопровода", обосновано признаны судом первой инстанции несостоятельными, поскольку это свидетельствует о капитальном ремонте, а не реконструкции.

Также является несостоятельной ссылка ответчика на протокол допроса главного инженера Моздокского ЛПУМГ общества Кудаева А.В. (N б/н от 14.08.2014), согласно показаниям которого "мы не могли внутритрубно обследовать всю протяженность магистрального газопровода". Возможность проведения внутритрубной диагностики относится к эксплуатационным, а не к технико-экономическим показателям объекта.

Согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 к капитальному ремонту линейной части газопроводов относятся, в том числе работы, связанные с обеспечением проведения внутритрубной диагностики, включая замену локальных неравнопроходных участков газопровода на равнопроходные.

При этом в том же протоколе допроса Кудаев А.В. указывает, что пропускная способность газопровода в результате проведенных работ не изменилась. Данные показания свидетеля ответчиком в решении не учтены.

С учетом изложенного, использование более экономичных материалов и улучшение отдельных эксплуатационных показателей объекта свидетельствуют о выполнении капитального ремонта, а не реконструкции.

Как указывает ответчик, в результате работ произошло улучшение технико-экономических показателей, а именно: "установка нового типа труб для снижения затрат энергоресурсов на транспортировку природного газа". При этом ответчик ссылается на пункт 12.2 Проектной документации.

Данный довод ответчика рассмотрен судом первой инстанции и обсонованно отклонен.

В пункте 12.2 проекта речь не идет о применении "нового типа труб" (как указывает ответчик в абзаце 3 стр. 13 пояснений), а о применении новых труб взамен старых, что предполагается при ремонте.

Реконструкция, модернизация основного средства по смыслу п. 2 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации может быть признана в случае изменения технико-экономических, функциональных показателей деятельности этого основного средства, а не отдельной его части.

В ходе выездной налоговой проверки за 2006-2008 гг. Ответчик уже предъявлял заявителю претензии, связанные с переквалификацией работ на магистральном газопроводе из ремонта в реконструкцию на том основании, что в результате работ на двух участках газопровода были заменены трубы диаметром 273 мм на трубы диаметром 530 мм.

ФНС России такие претензии инспекции признаны необоснованными и апелляционная жалоба налогоплательщика удовлетворена.

Как указала ФНС России в своем решении от 26.10.2010 N АС-37-9/14151@ (стр. 5) (приложение), "для признания выполненных работ реконструкцией необходимо одновременное наличие следующих признаков (условий): переустройство существующих объектов основных средств; переустройство связано с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей; переустройство объектов основных средств осуществляется по проекту реконструкции; целью реконструкции является увеличение производственных мощностей, улучшение качества и изменение номенклатуры продукции".

Проанализировав спорные работы ФНС России пришла к выводу, что технико-экономические показатели (производительность трубопровода) в результате таких работ не изменяются; работы осуществлялись на основании проекта на капитальный ремонт, а не проекта реконструкции, данные работы относятся к ремонтным.

Проектная документация разработана на капитальный ремонт и не предусматривает работ по реконструкции, отклонений от проектной документации по результатам выполнения работ не установлено. Проект на реконструкцию не оформлялся.

Как следует из п. 2 ст. 257 НК РФ, осуществление работ по проекту реконструкции основных средств является одним из определяющих признаков реконструкции.

Согласно п. 5.6 СТО Газпром 063-2009, на который ссылается Ответчик в решении, в проектно-сметной документации должно быть отражено обоснование проведения работ по реконструкции, достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению.

Согласно ч. 2 ст. 48 Градостроительного кодекса РФ проектная документация представляет собой документацию, содержащую материалы в текстовой форме и в виде карт (схем) и определяющую архитектурные, функционально-технологические, конструктивные и инженерно-технические решения для обеспечения строительства, реконструкции объектов капитального строительства, их частей, капитального ремонта.

Лицо, осуществляющее строительство, обязано осуществлять строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта капитального строительства в соответствии с проектной документацией (ч. 6 ст. 52 Градостроительного кодекса РФ). Отклонение параметров объекта капитального строительства от проектной документации допускается только на основании вновь утвержденной застройщиком или техническим заказчиком проектной документации после внесения в нее соответствующих изменений (ч. 7 ст. 52 ГК РФ).

Согласно п. 1.1 договора подряда на выполнение работ по капитальному ремонту N ГЦР-111л0660л12 от 28.04.2012 заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательство выполнить работы по капитальному ремонту указанных в договоре объектов в соответствии с проектной документацией.

То есть предметом договора подряда являлся капитальный ремонт газопровода, а не его реконструкция, и выполняться данные работы должны были в соответствии с проектной документацией.

Согласно Акту о приемке законченного капитальным ремонтом участка 3 8 - 4 1 км газопровода от 31.12.2012, на данном объекте проведены работы по капитальному ремонту <не реконструкции>, выполненные в соответствии с требованиями проекта. Наличие отклонений от проектной документации в ходе выездной налоговой проверки не установлено.

Как следует из Проектной документации "Капитальный ремонт газопровода 41,0 от 0 до 41,0 км "Моздок-Невинномысск" диаметр 1020 мм на участке 38-41 км", данная проектная документация, в соответствии с которой производились работы, разработана на капитальный ремонт газопровода и не предусматривает работ по реконструкции.

При этом повышение технико-экономических показателей газопровода проектной документацией не предусмотрено.

ООО "Научно-технический центр "Промбезопасность - Оренбург", который проводил независимую экспертиза указанной проектной документации на предмет ее соответствия действующим строительным нормам и правилам, пришел к выводу, что проектная документация соответствует требованиям Федеральных законов,

Постановлений, ГОСТ, действующим на территории РФ, нормативно-правовым актам и нормативно-техническим требованиям, принятым ОАО "Газпром", а также соответствует требованиям промышленной безопасности". При этом было констатировано, что "работы по капитальному ремонту не изменяют основные проектные показатели объекта" (т. 5 л.д. 40-61).

Таким образом, проектной документацией предусмотрены работы по капитальному ремонту, а не реконструкции газопровода. Следовательно, такой признак реконструкции как осуществление работ по проекту реконструкции отсутствует.

Доводы ответчика в отзыве на заявление и в пояснениях от 19.02.2016 противоречат материалам проверки и выводам самого налогового органа в решении по результатам проверки.

Налоговый орган утверждает, что "проект капитального ремонта предусматривает прокладку лупинга, параллельно действующему участку газопровода, с последующим демонтажем существующего участка".

Ответчик неверно понимает данный термин: Заявитель не прокладывал лупинг как самостоятельную нитку газопровода, а проводил ремонт имеющейся нитки методом лупинга (методом параллельной прокладки).

Согласно п. 3.6.31 "Газораспределение. Термины и определения. СТО Газпром РД 2.5-141-2005", лупинг - это газопровод, проложенный на отдельных участках параллельно основному газопроводу и предназначенный для увеличения производительности системы и надежности ее работы.

Именно эта самостоятельная нитка газопровода и включается в состав магистральных газопроводов согласно Свода правил эксплуатации магистральных газопроводов, на который ссылается Ответчик в пояснениях от 19.02.2016.

В рассматриваемом случае была не создана новая самостоятельная нитка газопровода (лупинг), а произведен ремонт путем замены труб в составе основного газопровода (ремонт методом лупинга).

Согласно проектной документации, проект капитального ремонта участка 38-41 км газопровода Ду 1000 Моздок - Невинномысск предусматривал последующий демонтаж существующего газопровода (глава 5 Пояснительной записки к проектной документации, т. 8 л.д. 63).

"Капитальный ремонт магистрального газопровода... согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов ОАО "Газпром" производится II методом - замена участка газопровода на участок из новых труб и последующий демонтаж старого участка" (глава 9 Пояснительной записки к проектной документации, т. 8 л.д. 63.

То обстоятельство, что старый (заменяемый) участок в ходе капитального ремонта был демонтирован, подтверждается актом о приемке выполненных работ N 2/Л от 31.12.2012 (т. 4 л.д. 89-93).

В этой связи не соответствует действительности ссылка налогового органа на стр. 15 отзыва на то обстоятельство, что в документах "демонтаж трубопровода, проложенного параллельно основному трубопроводу, не указывается". В данном случае демонтажу подлежал выведенный из эксплуатации участок, а не только что проложенный участок.

Ответчик в пояснениях от 19.02.2016 ссылается на технический паспорт магистрального газопровода и утверждает, что "на момент проведения капитального ремонта, еще за месяц до окончания проводимых работ, магистральный газопровод уже был введен в действие". В связи с этим Ответчик сделал вывод, что "что к магистральному газопроводу был подключен лупинг, который заработал раньше основного газопровода" (стр. 11 пояснений от 19.02.2015).

Данные умозаключения ответчика не соответствуют действительности. Согласно техническому паспорту на магистральный газопровод (т. 8 л.д. 36-42):

капитальный ремонт с заменой труб (пункт 10) проходил в период с 06.06.2012 по 07.12.2012.

подключение нового участка после капитального ремонт (пункт 11) проходило в период с 07.11.2012 по 08.11.2012.

Данная последовательность полностью соответствует технологии производства ремонта, предусмотренной СТО Газпром 2-2.3-231-2008:

на первом этапе прокладывается новый участок газопровода параллельно действующему;

на втором этапе новый участок подключается к действующему газопроводу. Заменяемый участок газопровода подлежит демонтажу.

То есть, после подключения нового участка 07-08.11.2012 еще в течение месяца (до 07.11.2012) производился демонтаж старой неисправной трубы.

Соответственно, доводы ответчика об увеличении производительности газопровода, основанные на определении понятия "лупинг", являются несостоятельными, поскольку создание двух параллельных газопроводов (один из которых считался бы лупингом) на участке магистрального газопровода не предусматривалось проектом и фактически не произошло.

Согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов", на который ссылается Ответчик, предусматривает, что капитальный ремонт линейной части магистрального газопровода производится следующими методами (пункт 6.1.1):

I метод - ремонт газопровода методом сплошной переизоляции. Может осуществляться в траншее или с подъемом на берму траншеи;

II метод - замена участка газопровода на участок из новых труб с демонтажем старого. Производится, как правило, с предварительной параллельной прокладкой нового участка;

III метод - выборочный ремонт локальных участков газопровода по данным диагностики.

В соответствии с пунктом 6.1.3. СТО Газпром 2-2.3-231-2008 работы при параллельной прокладке участка (по II методу) осуществляются в два этапа:

на первом этапе прокладывается новый участок газопровода параллельно действующему;

на втором этапе новый участок подключается к действующему газопроводу.

При этом возможны два варианта подключения:

а) при невозможности остановки работы участка действующего газопровода подключение осуществляется с использованием технологии врезки под давлением в действующий;

б) отключается действующий участок газопровода, и после освобождения газа новый участок подключается к действующей системе.

Заменяемый участок газопровода подлежит демонтажу, включая очистку, отбраковку разрезку и складирование.

Согласно проектной документации капитальный ремонт производился II методом согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 - замена участка газопровода на участок из новых труб и последующий демонтаж старого участка" (глава 9 Пояснительной записки к проектной документации).

Согласно проекту работы осуществлялись в два этапа.

На первом этапе был параллельно проложен новый участок газопровода.

На втором этапе был отключен действующий участок газопровода, и после освобождения от газа новая нитка подключена к действующей системе.

Капитальный ремонт газопровода проводился в следующей технологической последовательности:

- подготовительные работы;

- снятие плодородного слоя почвы, перемещение его во временный отвал;

- доставка и раскладка труб на трассе;

- разработка траншеи;

- сварочно-монтажные работы;

- изоляция сварных стыков и укладка труб;

- устройство электрохимзащиты трубопровода и т.п.;

- засыпка траншеи;

- испытание трубопровода;

- демонтаж замененного участка трубопровода;

- удаление старой изоляции с поверхности газопровода;

- рекультивация нарушенных земель.

Таким образом, технология производства работ, использованная заявителем, полностью соответствует второму методу производства работ при капитальному ремонте, предусмотренному СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов", на который ссылается ответчик.

Следует отметить, что описанным выше методом ремонт производился на участке с 38 по 41 км (3 километра). Тогда как в решении претензии ответчик предъявляет только к работам, выполненным на участке 39,4-40,1 км (700 метров).

Причем претензии предъявляются лишь к работам по замене трубы диаметром 820 мм на трубу диаметром 1020 мм, а не к методу производства работ.

В решении ответчика нет претензий к квалификации в качестве капитального ремонта работ методом параллельной прокладки на участке с 38 по 41 км.

СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов" был принят взамен ВСН 51-1-97 "Правила производства работ при капитальном ремонте магистрального газопровода", утвержденного РАО "Газпром" и согласованного Госгортехнадзором России (письмо от 17.01.97 N 10-03/18).

ВСН 51-1-97 также предусматривал такой способ производства ремонта линейной части магистрального газопровода как прокладка новой нитки трубопровода параллельно действующей с последующим отключением старой нитки (пункт 3.1.1).

До ВСН 51-1-97 действовал ВСН 2-112-79 "Правила производства капитального ремонта линейной части магистральных нефтегазопроводов", утвержденный Миннефтегазстрой СССР 12.02.1979, который предусматривал такой же метод капитального ремонта - капитальный ремонт газопровода с прокладкой новой нитки параллельно действующему газопроводу.

Т.е. ремонт линейной части магистрального газопровода методом параллельной прокладки производится на протяжении десятков лет. В этой связи доводы Ответчика о том, что арендодатель и арендатор могут произвольно оценивать работы, несостоятельны.

Ответчик к ходе судебного заседания сослался на пункт 4.1 СТО Газпром 2-2.3-231-2008, согласно которому к капитальному ремонту относится "прокладка трубопровода параллельно участку, подлежащему ремонту с включением его в работу и демонтажем дефектного участка без изменения трассы". При этом Ответчик сделал вывод, что при примененном Заявителем методе производства работ изменяется трасса газопровода.

Вместе с тем, подобное толкование ответчика является неверным и противоречит содержанию СТО Газпром 2-2.3-231-2008.

СТО Газпром 2-2.3-231-2008 относит работы методом параллельной прокладки к капитальному ремонту магистрального газопровода (пункты 6.1.1, 6.1.3). Сам по себе этот метод подразумевает, что новый участок газопровода прокладывается параллельно действующему (в стороне от действующего), а затем действующий, неисправный участок демонтируется. То есть любая параллельная прокладка подразумевает изменение траншеи. Однако Ответчик необоснованно смешивает понятия трасса и траншея.

Если исходить из предлагаемого Ответчиком толкования, то получается, что формулировка пункта 4.1 СТО содержит внутреннее противоречие, ошибку, поскольку тогда невозможно осуществить параллельную прокладку трубопровода не меняя трассы (как траншеи).

Такое толкования также будет противоречить разделу 6 СТО, в котором в качестве второго метода производства ремонтных работ указан метод параллельной прокладки.

Пункт 3.1.2 названного СТО приводит определение коридора магистральных газопроводов - "совокупность магистральных газопроводов (или участков) и систем магистральных газопроводов (в том числе с различным рабочим давлением), обеспечивающих транспорт газа в едином направлении (транспортном потоке), проложенных параллельно по одной трассе.

Однако если толковать понятие трассы как траншеи, что делает Ответчик, очевидно, что в одной траншеи не может быть проложена совокупность магистральных газопроводов.

Ответчик в пояснениях от 19.02.2016 делает вывод, что проектируемый участок изменил свое направление (стр. 11).

Как следует из пункта 3.1.2 СТО Газпром 2-2.3-231-2008, под единым направлением транспорта газа понимается транспортный поток. В результате производства работ единое направление (транспортный поток) транспорта газа по трубопроводу "Моздок-Невинномысск" не изменилось. Газ не стал транспортироваться в другом направлении.

Ответчик в пояснениях от 19.02.2016 делает вывод, что в результате проведения спорных работ произошло "изменение охранной зоны объекта, что согласно п. 14.1 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ является реконструкцией объекта".

Ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не установлено изменения охранных зон магистрального газопровода.

Согласно пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

И в акте проверки, и в решении Ответчик в обоснование реконструкции указывал на увеличение пропускной способности трубы. Однако в пояснениях от 19.02.2016 Ответчик фактически отказывается от этих претензий, указывая, что "показатели пропускной способности в данном случае не являются определяющими"', и приводит новые претензии, отсутствовавшие в акте проверки.

Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Понятие реконструкции для целей исчисления налогообложения приведено пункте 2 ст. 257 НК РФ. Соответственно, в силу ст. 11 НК РФ при определении понятия реконструкция надлежит руководствоваться пунктом 2 статьи 257 НК РФ.

Согласно приведенной норме к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Никаких иных условий, в т.ч. касающихся изменения границ полос отвода и (или) охранных зон, на которые ссылается ответчик, приведенная норма не содержит.

Таким образом, для целей налогового законодательства применяется понятие реконструкции, приведенное в пункте 2 ст. 257 НК РФ.

Ответчик необоснованно смешивает понятия охранной зоны и минимально допустимого расстояния до населенных пунктов.

Согласно "Своду правил. Магистральные трубопроводы" СП 36.13330.2012 под охранной зоной магистрального трубопровода понимается территория или акватория с особыми условиями использования, установленная вдоль магистрального трубопровода для обеспечения его безопасности (пункт 3.15).

Тогда как минимально допустимые расстояния до населенных пунктов определяются в п. 7.15 "Свода правил. Магистральные трубопроводы" как расстояния от оси подземных и наземных (в насыпи) трубопроводов до населенных пунктов, отдельных промышленных и сельскохозяйственных предприятий, зданий и сооружений должны приниматься в зависимости от класса и диаметра трубопроводов, степени ответственности объектов и необходимости обеспечения их безопасности, но не менее значений, указанных в таблице 4 Свода правил. Для магистральных газопроводов диаметром 800 и 1000 мм минимально допустимое рассмотрение до населенных пунктов составляет 200 м и 250 м соответственно.

Согласно Правил охраны магистральных трубопроводов (утв. Минэнерго 29.04.1992) охранные зоны устанавливаются вдоль трасс трубопроводов, транспортирующих газ, - в виде участка земли, ограниченного условными линиями, проходящими в 25 метрах от оси трубопровода с каждой стороны.

Охранные зоны при капитальном ремонте методом параллельной прокладки остаются теми же - по 25 метров от оси газопровода с каждой стороны.

Изменение минимального расстояния до населенных пунктов, на которое указывает ответчик в пояснениях от 19.02.2016, не относится к параметрам газопровода даже по Градостроительному кодексу.

Ответчик в пояснениях указывает, что согласно проектной документации, действующий газопровод был размещен с нарушением минимальных нормативных расстояний до населенного пункта. Однако это также свидетельствует о наличии дефекта и необходимости проведения ремонта. Согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 работы по приведению линейной части магистрального газопровода в соответствие с требованиям действующих нормативных актов отнесены к капитальному ремонту.

Заявитель при выполнении работы руководствовался СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов", в соответствии с которым метод параллельной прокладки отнесен к капитальному ремонту (пункт 6.1.1).

Данный СТО утвержден и введен в действие распоряжением ОАО "Газпром" от 04.04.2008 N 80 с 22.09.2008 и действует по настоящее время. Стандарт не отменен.

На стр. 15-16 отзыва ответчик оспаривает доводы заявителя о необходимости капитального ремонта газопровода.

При этом согласно техническому паспорту с момента ввода газопровода в эксплуатацию (1968 год) проведенный в 2012 году капитальный ремонт участка 38-41 км (квалифицированный ответчиком как реконструкция) был первым капитальным ремонтом данного участка (т. 5 л.д. 63-69).

Заявитель в обоснование своей позиции ссылается, в том числе на Решение Межрегионального технологического управления Ростехнадзора от 02.02.2012, которым были утверждены заключения экспертизы промышленной безопасности проектной документации на капитальный ремонт газопровода от 0 до 41 км "Моздок-Невинномысск" диаметр 1020 мм на участке 38-41 км за номером 35-ПД-4445-2012 (т. 5 л.д. 38-39).

Ростехнадзор России является федеральным органом исполнительной власти, полномочным действовать в области промышленной безопасности, в том числе проводить экспертизу промышленной безопасности.

В соответствии с Федеральным законом РФ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" от 21.07.1997 N 116-ФЗ, в редакции действовавшей в проверяемый период, экспертизе промышленной безопасности подлежала документация на капитальный ремонт, консервацию и ликвидацию опасного производственного объекта.

Согласно ст. 8 Федерального закона N 116-ФЗ, в редакции действовавшей в проверяемый период, техническое перевооружение, капитальный ремонт, консервация и ликвидация опасного производственного объекта осуществляются на основании документации, разработанной в порядке, установленном настоящим Федеральным законом, с учетом законодательства о градостроительной деятельности. Не допускаются техническое перевооружение, капитальный ремонт, консервация и ликвидация опасного производственного объекта без положительного заключения экспертизы промышленной безопасности, утвержденного федеральным органом исполнительной власти в области промышленной безопасности или его территориальным органом.

Отклонения от проектной документации опасного производственного объекта в процессе его строительства, реконструкции, капитального ремонта, а также от документации на техническое перевооружение, капитальный ремонт, консервацию и ликвидацию опасного производственного объекта в процессе его технического перевооружения, консервации и ликвидации не допускаются.

Таким образом, Ростехнадзор России (его территориальные органы), утверждая экспертизу промышленной безопасности проектной документации, проверяет ее на предмет соответствия требованиям строительных норм, правил, стандартов и других нормативных документов.

Ростехнадзор России (его территориальные органы) в силу ст. 16 Федерального закона N 116-ФЗ вправе проверять юридические лица на предмет соблюдения ими в процессе осуществления деятельности в области промышленной безопасности обязательных требований, а также соответствие указанным требованиям используемых зданий, помещений, сооружений, технических устройств, оборудования и материалов, осуществляемых технологических процессов. Также Ростехнадзор России (его территориальные органы) вправе проводить внеплановые проверки.

Отклоняется довод ответчика, что в результате проведения спорных работ на магистральном газопроводе произошло "изменение охранной зоны объекта, что согласно п. 14.1 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ является реконструкцией объекта".

Ответчик приводит новые доводы, отсутствовавшие в акте проверки и в решении.

В соответствии с проектом заявитель выполнял ремонт магистрального газопровода на участке с 38 по 41 км.

В оспариваемом решении ответчик предъявил претензии только к работам, выполненным на участке 39,4-40Д км, и только к работам по замене на этом участке трубы меньшего диаметра на трубу большего диаметра.

Претензий работам, выполненным на остальном ремонтируемом участке с 38 по 39,4 и с 40,1 по 41 км, в решении не предъявляется.

Равно как в решении налогового органа не предъявляется претензий к другим видам работ, выполненным на ремонтируемом участке.

Ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении не установлено ни изменения охранных зон магистрального газопровода, ни изменения направления участка, ни прокладки лупинга как самостоятельной нитки газопровода, не предъявляется претензий к методу производства работ.

Согласно пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ в акте налоговой проверки указываются документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки.

Согласно п. 8 ст. 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей НК РФ, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

И в акте проверки, и в решении Ответчик в обоснование реконструкции указывал на увеличение пропускной способности трубы вследствие того, что на участке с 39,4-40,1 км были заменены трубы меньшего диаметра на трубу большего диаметра.

Однако в пояснениях от 19.02.2016 Ответчик фактически отказывается от этих претензий, указывая, что "показатели пропускной способности в данном случае не являются определяющими", и приводит новые претензии, отсутствовавшие в акте проверки (к изменению охранной зоны, к методу производства работ и др.).

В соответствии с п. 14 ст. 101 НК РФ к нарушению существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, влекущему безусловную отмену решения налогового органа, относится обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения, возражения.

Однако заявитель не имел возможности представить свои возражения по этим претензиям. Заявитель узнал об этих претензиях только из объяснений ответчика, представленных в ходе судебного разбирательства.

В соответствии со ст. 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности (часть 4 ст. 200 АПК РФ).

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие) (часть 5 ст. 200 АПК РФ).

Таким образом, заявляя в ходе рассмотрения дела новые претензии, не положенные в основу доначислений, Ответчик выходит за пределы, вынесенного им решения, и за пределы обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, которые подлежат исследованию судом.

Ответчик необоснованно использует понятие из Градостроительного кодекса при наличии соответствующего понятия в Налоговом кодексе.

Ответчик ссылается на определение понятия "реконструкция", приведенное в пункте 14.1 ст. 1 Градостроительного кодекса РФ.

Между тем, оснований для применения норм Градостроительного кодекса не имеется, поскольку специально понятие "реконструкция" раскрыто в пункте 2 ст. 257 Налогового кодекса РФ.

Согласно ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Как указывается в Определении Конституционного Суда РФ от 18.01.2005 N 24-О, "приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается, таким образом, налоговому законодательству. И только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (статья 18 Конституции Российской Федерации). Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах о сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения".

Аналогичная позиция приводится в Постановлении Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9 (пункт 8): "при уяснении для целей налогообложения значения института, понятия или термина гражданского, семейного или другой отрасли законодательства суд при рассмотрении спора не применяет положения соответствующей отрасли законодательства только в том случае, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение данного института, понятия или термина для целей налогообложения".

Поскольку понятие "реконструкция" для целей налогообложения приведено пункте 2 ст. 257 НК РФ, никакие иные определения этого понятия, данные в актах других отраслей законодательства, для целей налогообложения применяться не могут.

К аналогичному выводу пришел и Минфин России при ответе на вопрос, обязана ли организация в целях исчисления налога на прибыль руководствоваться понятиями реконструкции, определенными ст. 1 Градостроительного кодекса РФ.

Минфин России в письме от 15.02.2012 N 03-03-06/1/87 разъяснил: "так как НК РФ дает определение понятия "реконструкция", то налогоплательщик для целей налогообложения должен руководствоваться именно им".

Согласно пункту 2 ст. 257 НК РФ к реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

Никаких иных условий, в т.ч. касающихся изменения границ полос отвода и (или) охранных зон, на которые ссылается Ответчик, приведенная норма не содержит.

Таким образом, для целей налогового законодательства применяется понятие реконструкции, приведенное в пункте 2 ст. 257 НК РФ.

Ответчик необоснованно смешивает понятия охранной зоны и минимально допустимого расстояния до населенных пунктов.

Согласно "Своду правил. Магистральные трубопроводы" СП 36.13330.2012 под охранной зоной магистрального трубопровода понимается территория или акватория с особыми условиями использования, установленная вдоль магистрального трубопровода для обеспечения его безопасности (пункт 3.15).

Тогда как минимально допустимые расстояния до населенных пунктов определяются в п. 7.15 "Свода правил. Магистральные трубопроводы" как расстояния от оси подземных и наземных (в насыпи) трубопроводов до населенных пунктов, отдельных промышленных и сельскохозяйственных предприятий, зданий и сооружений, которые должны приниматься в зависимости от класса и диаметра трубопроводов, степени ответственности объектов и необходимости обеспечения их безопасности, но не менее значений, указанных в таблице 4 Свода правил. Для магистральных газопроводов диаметром 800 и 1000 мм минимально допустимое рассмотрение до населенных пунктов составляет 200 м и 250 м соответственно.

Согласно Правил охраны магистральных трубопроводов (утв. Минэнерго 29.04.1992) охранные зоны устанавливаются вдоль трасс трубопроводов, транспортирующих газ, - в виде участка земли, ограниченного условными линиями, проходящими в 25 метрах от оси трубопровода с каждой стороны.

С учетом того, что территория охранной зоны определяется от оси трубы, в отсутствие условий, указанных в пункте 4.1 Правил, независимо от места прокладки трубы охранная зона вокруг нее остается неизменной - по 25 метров от оси трубопровода с каждой стороны.

Таким образом, охранные зоны при капитальном ремонте методом параллельной прокладки остаются теми же.

Изменение минимального расстояния до населенных пунктов, на которое также указывает ответчик, не относится к параметрам газопровода даже по Градостроительному кодексу.

Ответчик указывает, что согласно проектной документации, действующий газопровод был размещен с нарушением минимальных нормативных расстояний до населенного пункта.

Однако это также свидетельствует о наличии дефекта и необходимости проведения ремонта. Согласно СТО Газпром 2-2.3-231-2008 работы по приведению линейной части магистрального газопровода в соответствие с требованиями действующих нормативных актов отнесены к капитальному ремонту.

Ответчик в пояснениях от 19.02.2016 сослался на письмо ОАО "Газпром" от 11.01.2013 N 01/0500-172 "Об использовании земельных участков для проведения капитального ремонта". По мнению Ответчика, этим письмом ПАО "Газпром" высказывает противоположную позицию по вопросу квалификации для целей налогообложения работ, выполненных на магистральном газопроводе методом параллельной прокладки.

В этой связи представитель Заявителя обратился с запросом в ПАО "Газпром", в котором просил высказать позицию ПАО "Газпром" по вопросу квалификации (в качестве ремонта или реконструкции) работ по замене неисправного участка газопровода на участок новых труб с демонтажем старого методом параллельной прокладки и разъяснить содержание письма ОАО "Газпром" от 11.01.2013 N 01/0500-172 (в части пункта II).

В ответ ПАО "Газпром" в письме от 11.04.2016 N 03-756 разъяснил:

"по вопросу производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов в ПАО "Газпром" и дочерних обществах действует стандарт организации СТО Газпром 2-2.3-231-2008 "Правила производства работ при капитальном ремонте линейной части магистральных газопроводов" (далее - СТО), в соответствии с которым метод параллельной прокладки отнесен к капитальному ремонту (пункт 6.1.1 (II метод).

Данный СТО утвержден и введен в действие распоряжением ОАО "Газпром" от 04.04.2008 N 80 с 22.09.2008 и действует по настоящее время. В этой связи при производстве работ на линейной части магистральных газопроводов дочерним обществам ПАО "Газпром" надлежит руководствоваться указанным СТО.

Письмо ОАО "Газпром" от 11.01.2013 N 01/0500-172 "Об использовании земельных участков для проведения капитального ремонта" издано исключительно для обеспечения соблюдения требований градостроительного законодательства при использовании земельных участков, и не может толковаться как то, что работы прокладке параллельной трубы взамен неисправной должны квалифицироваться как реконструкция. Считаем, что ремонтные работы на магистральном газопроводе методом параллельной прокладки также не влекут изменение его охранных зон, а потому не предполагают применение к ним ни требований градостроительного законодательства, предъявляемого в отношении реконструкции линейных объектов, ни выводов, сделанных в разделе II вышеуказанного письма. Указанное письмо не определяет квалификацию выполненных работ для целей налогообложения.

По мнению ПАО "Газпром", работы, выполняемые на линейной части магистрального газопровода путем замены неисправного участка газопровода на участок новых труб с демонтажем старого методом параллельной прокладки, относятся к капитальному ремонту.

Такие работы выполняются дочерними обществами, эксплуатирующими газопроводы, за счёт собственных средств и не компенсируются ПАО "Газпром" дочерним обществам (арендаторам).

Заявитель в обоснование своей позиции ссылается в том числе на Решение Межрегионального технологического управления Ростехнадзора от 02.02.2012, которым утверждены заключения экспертизы промышленной безопасности проектной документации на капитальный ремонт газопровода от 0 до 41 км "Моздок-Невинномысск" диаметр 1020 мм на участке 38-41 км за номером 35-ПД-4445-2012 (т. 5 л.д. 38-39).

В соответствии с Федеральным законом РФ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" от 21.07.1997 N 116-ФЗ, в редакции действовавшей в проверяемый период, экспертизе промышленной безопасности подлежала документация на капитальный ремонт, консервацию и ликвидацию опасного производственного объекта.

Согласно ст. 8 Федерального закона N 116-ФЗ, в редакции, действовавшей в проверяемый период, техническое перевооружение, капитальный ремонт, консервация и ликвидация опасного производственного объекта осуществляются на основании документации, разработанной в порядке, установленном настоящим Федеральным законом, с учетом законодательства о градостроительной деятельности. Не допускаются техническое перевооружение, капитальный ремонт, консервация и ликвидация опасного производственного объекта без положительного заключения экспертизы промышленной безопасности, утвержденного федеральным органом исполнительной власти в области промышленной безопасности или его территориальным органом.

Отклонения от проектной документации опасного производственного объекта в процессе его строительства, реконструкции, капитального ремонта, а также от документации на техническое перевооружение, капитальный ремонт, консервацию и ликвидацию опасного производственного объекта в процессе его технического перевооружения, консервации и ликвидации не допускаются.

Таким образом, Ростехнадзор России (его территориальные органы), утверждая экспертизу промышленной безопасности проектной документации, проверяет ее на предмет соответствия требованиям строительных норм, правил, стандартов и других нормативных документов.

Кроме того, Ростехнадзор России (его территориальные органы) в силу ст. 16 Федерального закона N 116-ФЗ вправе проверять юридические лица на предмет соблюдения ими в процессе осуществления деятельности в области промышленной безопасности обязательных требований, а также соответствие указанным требованиям используемых зданий, помещений, сооружений, технических устройств, оборудования и материалов, осуществляемых технологических процессов. Также Ростехнадзор России (его территориальные органы) вправе проводить внеплановые проверки.

Заявитель эксплуатирует ГРС (газораспределительную станцию) к совхозу им. Кирова на основании договоров аренды с ОАО "Газпром" (т. 2 л.д. 91-106). Указанная ГРС введена в эксплуатацию в 1979 году.

По результатам осмотра, проведенного специальной комиссией, зафиксированы многочисленные дефекты (неисправности) данной ГРС, вызванные физическим износом оборудования и отсутствием капитального ремонта с момента ввода в эксплуатацию (1979 год), несоответствие объекта установленным требованиям. Результаты осмотра отражены в дефектной ведомости N 1 от 18.03.2011 (т. 7 л.д. 27-29).

В соответствии с техническим заданием на проектирование капитального ремонта данная ГРС включена в программу капитального ремонта ГРС на 2012 год (т. 7 л.д. 56-59).

На проведение работ по капитальному ремонту Проектно-конструкторским отделом Инженерно-технического центра ООО "Газпром трансгаз Ставрополь" была разработана проектная документация "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979, инв. ОАО "Газпром" N 10397" (т. 7 л.д. 30-55).

Капитальный ремонт объекта выполнялся в рамках договора подряда N ГЦР-111л0320г12 от 05.03.2012 на выполнение работ по капитальному ремонту объектов ООО "Газпром трансгаз Ставрополь", заключенного ООО "Газпром центрремонт" с ООО "СтройГазМонтаж" (т. 6 л.д. 1-13) в рамках агентского договора (т. 3 л.д. 107-121).

Согласно акту о приемке законченной капитальным ремонтом ГРС, работы по ремонту ГРС к совхозу им. Кирова выполнены в соответствии с требованиями нормативных документов и проекта, комиссия считает ГРС к совхозу им. Кирова годной к эксплуатации (т. 7 л.д. 93). Таким образом, по результатам выполненных работ исправность ГРС была восстановлена, ГРС признана годной к эксплуатации.

В решении (стр. 50) ответчик сделал вывод, что "работы, выполненные в рамках агентского договора от 01.09.2011 N ГЦР-110л0855-11/Д121112181 (по агентскому поручению N 11 от 01.08.2012) на объекте основных средств ГРС к с-з им. Кирова (инв. N 10397) не являются капитальным ремонтом, а относятся к работам по техническому перевооружению.

В соответствии с п. 2 ст. 257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Согласно справке производственного отдела по эксплуатации ГРС (т. 7 л.д. 94) в 2011 году (до проведения спорных работ) общий объем газа, поданный потребителям, составил 4474,171 тыс. мЗ. При этом максимальная производительность ГРС до проведения спорных работ составляла 3 тыс. мЗ/ч.

При указанной максимальной производительности (3 тыс. мЗ/ч) мощность ГРС позволяла подать потребителям 26280 тыс. мЗ газа (3 тыс. мЗ х 24 часа х 365 дней).

Таким образом, до проведения спорных работ мощности ГРС достаточно для того, чтобы подать потребителям объем газа, в 5,8 раз превышающий фактически поданный.

Соответственно, мощности ГРС до проведения спорных работ значительно (в разы) превышали потребности в данных мощностях, в связи с чем в повышении технико-экономических показателей ГРС в результате проведения спорных работ не было никакой необходимости.

Таким образом, ответчиком не установлена и из материалов проверки не следует необходимость технического перевооружения ГРС, т.е. повышения технико-экономических показателей ГРС. Соответственно, ответчик неправомерно утверждает об обязанности арендодателя обеспечить выполнение спорных работ за счет собственных средств.

Работы обусловлены необходимостью устранения выявленных неисправностей и восстановлением работоспособности ГРС.

В оспариваемом решении ответчик утверждает, что "у выполненных работ... отсутствовало подтверждение ключевого признака ремонта - направленность на устранение неисправностей объекта основных средств и (или) восстановление его ресурса".

Все дефекты (неисправности) ГРС комиссия отразила в дефектной ведомости N 1 от 18.03.2011 (т. 7 л.д. 27-29).

Также многочисленные дефекты (неисправности) данной ГРС отражены в дефектном акте на проведение работ по капитальному ремонту ГРС к с-з им. Кирова от 16.11.2011, составленном по результатам обследования состояния оборудования, технологических трубопроводов ГРС.

Таким образом, ремонтные работы на ГРС были направлены на устранение неисправностей объекта основных средств и восстановление его ресурса.

В этой связи утверждение Ответчиком, что выполненные работы не соответствуют такому "ключевому признаку ремонта - направленность на устранение неисправностей объекта основных средств" не основан на материалах проверки.

Как следует из п. 5.6 СТО Газпром 063-2009, при реконструкции, достройке, дооборудовании, модернизации, техническом перевооружении основных средств составления дефектных ведомостей и актов обследования не требуется.

Соответственно, составление дефектной ведомости подтверждает направленность работ именно на капитальный ремонт, а не на техническое перевооружение.

Ссылка ответчика на то обстоятельство, что в техническом задании на проектирование капитального ремонта ГРС отсутствуют указания на демонтаж отдельных блоков ГРС, является необоснованной, поскольку документ "техническое задание на проектирование капитального ремонта" определяет только требования к проектной документации, при этом не заменяет собой ни дефектную ведомость, ни проектную документацию.

Утверждение ответчика о том, что из дефектной ведомости не следует, что на демонтированных блоках присутствовали какие-либо недостатки, повреждения, в связи с чем данные блоки, по мнению ответчика, "не требовали замены", является необоснованным по следующим основаниям.

Во-первых, блоки ГРС не являются самостоятельными объектами основных средств и в совокупности представляют собой единый объект - ГРС. Соответственно, вопрос о замене блоков ГРС - это не более чем вопрос технологии капитального ремонта. Если технология капитального ремонта предусматривает замену соответствующих блоков, то они подлежат замене.

В настоящем случае утвержденная проектной документацией технология капитального ремонта предусматривала комплексную замену отдельных блоков ГРС одним единым блоком, состоящим из отсеков (на это в решении и отзыве указывает сам ответчик).

Предусматривающая данную технологию капитального ремонта проектная документация прошла независимую экспертизу, по результатам которой составлено Заключение независимой экспертизы проектно-сметной документации "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979. Инв. N 10397" от 25.12.2011. В ходе экспертизы Заявителю было предъявлено 63 замечания, все из которых Заявителем были устранены. Среди данных 63 замечаний нет замечаний, связанных с отсутствием необходимости замены отдельных блоков ГРС (т. 7 л.д. 62-84).

При этом, согласно представленному в суд Отзыву (стр. 24), "Инспекция не оспаривает тот факт, что площадка ГРС является единым объектом". Данные о том, что демонтированные блоки по своим характеристикам уступали пришедшему им на смену единому блоку, состоящему из отсеков, в решении и отзыве не приводятся.

Согласно Заключению независимой экспертизы проектно-сметной документации "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979. Инв. N 10397" от 25.12.2011, выполненному ООО "Научно-технический центр "Промбезопасность - Оребург", "работы по капитальному ремонту не изменяют основные проектные показатели объекта, не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности, не превышают предельные параметры разрешенного строительства" (т. 7 л.д. 62-84).

В дефектной ведомости соответствующие недостатки (повреждения) блоков и оборудования ГРС приводятся. В частности, в дефектной ведомости перечислены такие повреждения ГРС (которые частично воспроизводятся самим ответчиком в решении), как:

- повсеместная точечная коррозия (относится ко всем блокам ГРС);

- нарушение герметичности по штокам пробковых кранов в блоках ГРС (относится, в т.ч., к блокам редуцирования, переключения, емкости конденсатосборника);

- контрольно-измерительные колонки не соответствуют НТД <нормативно-технической документации (относится к оборудованию КИПиА <контропъяо-измерительных приборов и автоматики>);

- нарушение теплоизоляционного покрытия трубопроводов на выходе из ПГА (относится к обоудованию ПГА);

- повреждение кабеля связи, занижение изоляции, коррозия броневого слоя кабеля от солончаковой почвы, оборудование связи не соответствует эксплуатационным требованиям, выход из строя блоков оборудования связи, занижение изоляции оборудования электропитания (относится к оборудованию телемеханики);

- повреждения блока управления (относится к операторной).

Применительно к отдельным блокам ГРС, соответствующие дефекты (неисправности) приведены в дефектном акте на проведение работ по капитальному ремонту ГРС к с-з им. Кирова от 16.11.2011, составленном по результатам обследования состояния оборудования, технологических трубопроводов ГРС (приложение).

В ходе налоговой проверки ответчиком допрошен начальник производственного отдела по эксплуатации ГРС Морозова В.В (протокол допроса N б/н от 12.11.2014), который на вопрос: "Какая необходимость была в проведении вышеуказанных работ на объекте основных средств ГРС к с-х им. Кирова (инв. N 10397) в 2012 году" ответил: "Необходимость выполнения данных работ обусловлена следующим: - Выработан нормативный срок эксплуатации ГРС (20 лет). Уменьшена надежность работы (нестабильная работа) регуляторов давления, износ внутренних элементов сосудов работающих под давлением и фасонных деталей, предохранительных клапанов и т.д., разрушение фундамента, стен и кровли здания" (т. 3 л.д. 47-50).

Повышение технико-экономических показателей ГРС не предусмотрено проектной документацией и фактически не произошло.

Из решения ответчика и материалов проверки не следует, что технико-экономические показатели ГРС в результате выполненных работ повысились.

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Из решения ответчика не следует, какие технико-экономические показатели и насколько повысились. Никаких расчетов повышения показателей ГРС в решении ответчика нет. Тем более, в решении ответчика не приводит никакого обоснования необходимости такого повышения. Между тем, ключевым признаком технического перевооружения (согласно п. 2 ст. 257 НК РФ) является направленность работ именно на повышение технико-экономических показателей, а не на устранение имеющихся дефектов.

Материалы проверки и материалы судебного дела также не свидетельствует о повышении технико-экономических показателей ГРС. В частности:

- согласно Проектной документации "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979, инв. ОАО "Газпром" N 10397" максимальная пропускная способность капитально ремонтируемой ГРС составляет 3000 мЗ/ч, максимальная пропускная способность ГРС после ремонта также составит 3000 мЗ/ч (п.п. 3, 5 Пояснительной записки - Том 1 Раздел 1 Проектной документации) (т. 7 л.д. 30-55);

- согласно протоколу допроса (N б/н от 12.11.2014) начальника производственного отдела по эксплуатации ГРС Морозова В.В., первоначальная производительность АГРС-3 с-х им. Кирова, 1979 г. выпуска составляла 0=3000 мЗ/ч при Рвх = 55 кгс/см2 и Рвых = 3-12 кгс/см2; после проведения капитального ремонта в 2012 г. АГРС-3 с-х им. Кирова производительность составила О=3000 мЗ/ч при Рвх = 55 кгс/см2 и Рвых = 3-12 кгс/см2 (т. 3 л.д. 47-50);

- согласно справке производственного отдела по эксплуатации ГРС (т. 7 л.д. 94), технико-экономические показатели ГРС после проведения ремонта не повысились. Так, согласно указанной справке, максимальная производительность ГРС до проведения ремонта составляла 3 тыс. мЗ/ч, после проведения ремонта - также составила 3 тыс. мЗ/ч. Не повысились также фактическая среднесуточная производительность ГРС и общий объем газа, поданный потребителям. Согласно той же справке, по результатам проведения работ тип и конструкция ГРС (АГРС-3, блочная) не изменились. Не изменились также система телемеханики ("Магистраль") и количество необходимых для обслуживания ГРС операторов (2 человека);

- максимальная производительность ГРС после капитального ремонта согласно техническому паспорту (т. 7 л.д. 85-92) не превышает максимальную производительность ГРС до капитального ремонта согласно паспорту на данную модель ГРС (приложение);

- согласно Заключению независимой экспертизы проектно-сметной документации "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979. Инв. N 10397" от 25.12.2011, выполненному ООО "Научно-технический центр "Промбезопасность -Оренбург", "работы по капитальному ремонту не изменяют основные проектные показатели объекта, не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности, не превышают предельные параметры разрешенного строительства'' (т. 7 л.д. 62-84).

В соответствии с ч. 1 ст. 8, ч. 1 ст. 13 Федерального закона "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде) документация на капитальный ремонт подлежала экспертизе промышленной безопасности. Не допускался капитальный ремонт без положительного заключения экспертизы промышленной безопасности, утвержденного федеральным органом исполнительной власти в области промышленной безопасности или его территориальным органом, либо, если документация на техническое перевооружение опасного производственного объекта входит в состав проектной документации такого объекта, без положительного заключения государственной экспертизы проектной документации такого объекта.

Решением Межрегионального технологического управления Ростехнадзора от 02.02.2012 (т. 5 л.д. 38-39) приведенное выше заключение экспертизы было утверждено. Таким образом, Ростехнадзор подтвердил отнесение рассматриваемых работ к капитальному ремонту.

Согласно перечню приложений к письму от 14.11.2014 N 01-4/П-9538 Общество представило в налоговый орган технический паспорт на ГРС (т. 7 л.д. 85-92).

Эксплуатирующая организация должна обеспечивать актуальность информации, содержащейся в техническом паспорте. Согласно ВРД 39-1.10-069-2002 внесение любых изменений в ГРС должно своевременно вноситься в документацию. В этой связи ответчику в ходе проверки был представлен технический паспорт в актуальной редакции.

Технические характеристики ГРС были указаны и в иных (перечисленных выше) документах, находившихся в распоряжении налогового органа. В частности, в проектной документации "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979, инв. ОАО "Газпром" N 10397" приведены данные о максимальной пропускной способности ГРС до и после капитального ремонта. Те же сведения о максимальной пропускной способности ГРС до капитального ремонта приведены в дефектной ведомости (т. 7 л.д. 27-29). Также сведения о технических характеристиках ГРС до и после капитального ремонта приведены в справках производственного отдела по эксплуатации ГРС (т. 7 л.д. 94, 95), представленной Обществом в налоговый орган с ответом на требование N 01-13П-1076 от 12.02.2-15.

Дополнительно, заявителем представлен в материалы дела паспорт на типовую модель АГРС-3.

Также несостоятельны доводы налогового органа о непредставлении Обществом технических паспортов на отдельные блоки ГРС. Согласно паспорту на модель АГРС-3 данные блоки являются "комплектующими узлами и деталями" АГРС-3, а не самостоятельными функциональными объектами.

Проектная документация разработана на капитальный ремонт и не предусматривает работ по техническому перевооружению; отклонений от проектной документации по результатам выполнения работ не установлено.

Согласно п. 5.6 СТО Газпром 063-2009 обоснование проведения работ по реконструкции, достройке, дооборудованию, модернизации, техническому перевооружению должно быть отражено в проектно-сметной документации.

Проект технического перевооружения, необходимый для квалификации работ в качестве технического перевооружения, не составлялся и не мог составляться, так как потребность в повышении технико-экономических показателей ГРС отсутствовала.

Имеющийся проект разработан на капитальный ремонт ГРС, а не на техническое перевооружение (т. 7 л.д. 30-55).

При этом повышение технико-экономических показателей ГРС проектной документацией не предусмотрено. В частности, как следует из п.п. 3, 5 Пояснительной записки (Том 1 Раздел 1 Проектной документации), максимальная пропускная способность капитально ремонтируемой ГРС составляет 3000 мЗ/ч, максимальная пропускная способность ГРС после ремонта также составит 3000 мЗ/ч (т. 7 л.д. 30-55).

Согласно п. 1.1 договора подряда на выполнение работ по капитальному ремонту N ГЦР-111л0320г12 от 28.04.2012 (т. 6 л.д. 1-13) заказчик поручает, а подрядчик принимает на себя обязательство выполнить работы по капитальному ремонту указанных в договоре объектов в соответствии с проектной документацией.

Наличие отклонений от проектной документации (предусматривающей проведение работ по капитальному ремонту, а не техническому перевооружению) в ходе выездной налоговой проверки не установлено.

Согласно акту о приемке законченной капитальным ремонтом ГРС, работы по ремонту ГРС к совхозу им. Кирова выполнены в соответствии с требованиями нормативных документов и проекта (т. 7 л.д. 93).

Иные доводы ответчика не позволяют квалифицировать работы в качестве технического перевооружения.

Ответчик указывает, что утвержденная проектной документацией технология капитального ремонта предусматривала комплексную замену отдельных блоков ГРС одним единым блоком, состоящим из отсеков.

Вместе с тем, сама по себе замена блоков ГРС соответствует понятию капитального ремонта (поскольку НК РФ не содержит определения понятия "капитальный ремонт", с учетом положений ст. 11 НК РФ необходимо применять данное понятие в том значении, в каком оно используется в иных отраслях законодательства).

Соответственно, при недоказанности повышения технико-экономических показателей ГРС сами по себе доводы о замене блоков ГРС не свидетельствуют о проведении именно технического перевооружения, а не капитального ремонта.

Согласно плановой расстановке в отношении обслуживающих ГРС операторов по состоянию до и после проведения капитального ремонта, количество необходимых для обслуживания ГРС операторов составляло 2 человека как до ремонта, так и после (т. 7 л.д. 96-98).

Ответчик указывает, что "в данном случае произведена замена ГРС типа ГРС-3 на ГРС типа "Урожай", которая, в свою очередь, является автоматизированной". Далее ответчик приводит преимущества АГРС по сравнению с другими моделями газораспределительных станций.

Ответчик не учитывает, что рассматриваемая ГРС до капитального ремонта также являлась автоматической. В частности:

- до капитального ремонта данная ГРС также являлась автоматической согласно паспорту на данную модель ГРС;

- согласно проектной документации, данная ГРС до капитального ремонта имела тип АГРС-3 (т.е. автоматическая газораспределительная станция) (Раздел 1 "Пояснительная записка", Том 1) (т. 7 л.д. 30-55);

- данная ГРС указана в дефектной ведомости (составленной до проведения ремонта) как АГРС-3 (т.е. автоматическая газораспределительная станция) (т. 7 л.д. 27-29);

- согласно справке производственного отдела по эксплуатации ГРС, по результатам проведения работ тип и конструкция ГРС (АГРС-3, блочная) не изменились. Не изменились также система телемеханики ("Магистраль") и количество необходимых для обслуживания ГРС операторов (2 человека) (т. 7 л.д. 94).

Таким образом, автоматической данная ГРС была всегда: как до ремонта, так и после. Не изменились также тип и конструкция ГРС, система телемеханики, количество необходимых для обслуживания ГРС операторов.

Ответчик указывает на "повышение надежности, безопасности, эффективности эксплуатации ГРС".

Ответчик не учитывает, что "повышение надежности, безопасности, эффективности эксплуатации" не является квалифицирующим признаком технического перевооружения (таким признаком является повышение технико-экономических показателей).

Согласно Заключению независимой экспертизы проектно-сметной документации "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979. Инв. N 10397" от 25.12.2011 "работы по капитальному ремонту не изменяют основные проектные показатели объекта, не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности, не превышают предельные параметры разрешенного строительства" (т. 7 л.д. 62-84).

Говоря о "повышении надежности, безопасности, эффективности эксплуатации ГРС", ответчик фактически говорит об улучшении эксплуатационных (а не технико-экономических) показателей ГРС.

Согласно п.п. 2.4, 2.6 СТО Газпром 063-2009 "Разграничение видов работ по принадлежности к реконструкции или капитальному ремонту" капитальным ремонтом зданий и сооружений является ремонт по восстановлению или замене отдельных частей объекта или целых конструкций, деталей и инженерно-технического оборудования в связи с их физическим износом и разрушением на более долговечные и экономичные, улучшающие их эксплуатационные показатели.

Согласно пп. "д" п. 4.2.1 СТО Газпром 063-2009 в результате ремонтных работ допускается улучшение эксплуатационных показателей, при условии, что технико-экономические показатели объекта не повысились, назначение объекта не изменилось.

Также ответчик не учитывает, что к повышению надежности, безопасности, эффективности эксплуатации объекта приводят различные виды работ. В частности, именно на это направлен любой капитальный ремонт (так как до проведения капитального ремонта объект, по причине износа/повреждения, соответственно, менее надежен, менее безопасен и менее эффективен в эксплуатации, чем после капитального ремонта).

Одновременно ответчиком не доказано, что надежность, безопасность, эффективность эксплуатации ГРС повысились по иным причинам, нежели по причине устранения имевшихся многочисленных неисправностей ГРС (т.е. по причине выполнения капитального ремонта).

Ответчик ссылается на письмо Госкомстата, постановление Госстроя СССР, приказ Госкомархитектуры, письмо Минфина СССР, исходя из которых, по мнению ответчика, данные работы нельзя отнести к капитальному ремонту.

В данном случае ответчик должен доказать отнесение спорных работ к техническому перевооружению (поскольку именно такой вывод Ответчик сделал в оспариваемом Решении).

Согласно п. 2 ст. 257 НК РФ к техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Из решения ответчика не следует, какие технико-экономические показатели и насколько повысились. Никаких расчетов повышения показателей ГРС в решении ответчика нет.

В этой связи ссылки ответчика на приведенные ведомственные нормативные акты не подтверждают обоснованность Решения ответчика.

Тем более, в решении ответчика не приводит никакого обоснования необходимости такого повышения. Между тем, ключевым признаком технического перевооружения (согласно п. 2 ст. 257 НК РФ) является направленность работ именно на повышение технико-экономических показателей, а не на устранение имеющихся дефектов.

В подтверждение сделанных выводов ответчик ссылается на заключение специалиста Бородина Н.П. от 27.11.2014 (т. 3 л.д. 55-78).

Однако из данного заключения, также как и из Решения ответчика, не следует, какие технико-экономические показатели и насколько повысились. Никаких расчетов повышения показателей ГРС в заключении нет.

Соответственно, вывод о квалификации данных работ в качестве технического перевооружения был сделан специалистом безотносительно конкретных фактических обстоятельств.

Поскольку ответчик использовал данное заключение специалиста как заключение эксперта, но не предоставил заявителю возможности поставить перед Бородиным Н.П. дополнительные вопросы и дать ему объяснения, заявитель после ознакомления с данным заключением направил в адрес Бородина Н.П. дополнительные вопросы и объяснения (т. 2 л.д. 114-117).

В ответ Бородин Н.П., с учетом дополнительных вопросов и объяснений Заявителя, уточнил, что "целью проведения работ явилось устранение выявленных на ГРС неисправностей, проектная документация не предусматривала увеличение технико-экономических показателей ГРС, по результатам проведения работ технико-экономические показатели ГРС не повысились, ее назначение также не изменилось. Данные обстоятельства свидетельствую о том, что произведен капитальный ремонт ГРС, а не реконструкция (техническое перевооружение)" (ответ от 20.04.2015 б/н, т. 2 л.д. 118-123).

При этом определение реконструкции и технического перевооружения приведено в Налоговом кодексе РФ (п. 2 ст. 257 НК РФ).

Кроме того, определение понятия "техническое перевооружение"

- в Градостроительном кодексе РФ отсутствует, а определение данного понятия в СТО Газпром 063-2009 соответствует определению данного понятия в НК РФ. Соответственно, указанное замечание вышестоящего налогового органа к ответу специалиста от 20.04.2015, данному с учетом дополнительных вопросов, является формальным;

- в ответе специалиста от 20.04.2015 "отсутствует анализ и сравнение понятий "капитальный ремонт", "реконструкция ", "техническое перевооружение", их квалифицирующих признаков". Однако в предыдущих двух предложениях вышестоящий налоговый орган указывал, что специалист основывается на определениях указанных понятий, т.е. приводит их анализ и сравнение;

- в ответе от 20.04.2015 специалист не только раскрывает содержание указанных понятий и их квалифицирующие признаки, но и (в отличие от первого заключения) использует определения данных понятий применительно к конкретным фактическим обстоятельствам и основывает выводы на данных фактических обстоятельствах;

- в ответе специалиста от 20.04.2015 "отсутствует анализ и сравнение технических характеристик объектов до и после проведения спорных работ". Данное утверждение вышестоящего налогового органа не соответствует действительности.

- в ответе специалиста от 20.04.2015, в частности, анализируются (сравниваются) данные о пропускной способности ГРС до и после ремонта.

Так, согласно ответу специалиста от 20.04.2015, "максимальная пропускная способность ремонтируемой ГРС составляет 3000 мЗ/ч, максимальная пропускная способность ГРС после ремонта также составила 3000 мЗ/ч". Также, согласно ответу специалиста от 20.04.2015, "исходя из классификации ГРС, ГРС к с-з им. Кирова относится к типу "АГРС малой производительности" как до, так и после ремонта.

Как следует из представленных документов, в результате выполнения работ фактическая среднесуточная производительность ГРС не увеличилась, не произошло улучшения такого показателя, как объем газа, поданного потребителям", "повышения (улучшения) технико-экономических показателей ГРС не произошло, назначение объекта не изменилось". Одновременно Заявитель указывает, что "анализ и сравнение технических характеристик объектов до и после проведения спорных работ" отсутствует в первоначальном заключении Бородина Н.П., в связи с чем в указанном заключении специалист и пришел к некорректным выводам.

Таким образом, все замечания вышестоящего налогового органа к ответу специалиста Бородина Н.П. от 20.04.2015, данному с учетом дополнительных вопросов, являются формальными и не свидетельствуют о необоснованности данного заключения по существу.

Согласно Заключению независимой экспертизы проектно-сметной документации "Капитальный ремонт ГРС к с-з им. Кирова, год ввода 1979. Инв. N 10397" от 25.12.2011, выполненному ООО "Научно-технический центр "Промбезопасность - Оребург", "работы по капитальному ремонту не изменяют основные проектные показатели объекта, не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности, не превышают предельные параметры разрешенного строительства". Данное заключение подписали пятнадцать компетентных технических специалистов (т. 7 л.д. 62-84).

Таким образом, необходимость технического перевооружения ГРС отсутствовала; работы обусловлены необходимостью устранения выявленных неисправностей; проектная документация разработана на капитальный ремонт и не предусматривает работ по техническому перевооружению; отклонений от проектной документации по результатам выполнения работ не установлено. Все это не позволяет квалифицировать работы в качестве технического перевооружения.

В решении (стр. 50) ответчик сделал вывод, что "работы, выполненные в рамках агентского договора от 01.09.2011 N ГЦР-110л0855-11/Д121112181 (по агентскому поручению N 11 от 01.08.2012) на объекте основных средств ГРС к с-з им. Кирова (инв. N 10397) не являются капитальным ремонтом, а относятся к работам по техническому перевооружению".

Поскольку работы по реконструкции, техническому перевооружению, достройке, дооборудованию, модернизации - это различные виды работ, утверждение Ответчика о выполнении заявителем одновременно всех видов работ свидетельствует о том, что Ответчик не может отнести данные работы ни к одному из перечисленных видов работ.

Ответчиком нарушена процедура привлечения специалиста. Фактически налоговый орган, нарушив нормы НК РФ, привлек эксперта, хотя это было оформлено как привлечение специалиста.

Заключение специалиста Бородина Н.П. от 27.11.2014 (приложение N 17 к Акту проверки), которое рассматривается налоговым органом как основное доказательство, получено с нарушением норм НК РФ, в связи с чем является недопустимым доказательством.

В соответствии со ст. 96 НК РФ "в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен специалист, обладающий специальными знаниями и навыками, не заинтересованный в исходе дела".

Как следует из Письма ФНС России от 17.07.2013 N АС-4-2/12837 "О рекомендациях по проведению мероприятий налогового контроля, связанных с налоговыми проверками", "специалист может привлекаться для участия в проведении следующих мероприятий налогового контроля: осмотра, выемки документов и предметов (п. 11.1)".

Таким образом, согласно налоговому законодательству специалист как лицо, обладающее специальными знаниями и навыками, привлекается налоговым органом:

во-первых, при выполнении конкретных действий - осмотр, выемка (что в настоящем деле не имело место),

во-вторых, для оказания содействия налоговому органу в осуществлении налогового контроля, но не для проведения исследований и дачи заключений.

Между специалистом и экспертом имеется существенное различие: специалист не проводит исследований и не дает заключений - он только содействует проведению налогового контроля. Его мнение в отличие от заключения эксперта не имеет доказательственного значения. НК РФ вообще не предусматривает, чтобы специалист давал письменное заключение по поставленным вопросам.

Статья 129 НК РФ предусматривает два состава правонарушения:

1)отказ эксперта, переводчика или специалиста от участия в проведении налоговой проверки,

2) дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода.

То есть, из ст. 129 НК РФ также следует, что: функция специалиста заключается в участии в проведении налоговой проверки, в содействии проверяющим при выполнении конкретных действий, составление заключения специалистом не предусмотрено.

При этом ст. 129 НК РФ даже не устанавливает ответственность специалиста за дачу заведомо ложного заключения.

Поэтому НК РФ предусматривает более упрощенную процедуру привлечения налоговым органом специалиста по сравнению с назначением экспертизы.

В данном случае ответчик, нарушив нормы НК РФ, фактически привлек эксперта (ст. 95 НК).

Статья 95 НК РФ устанавливает порядок назначения экспертизы, предусматривает права налогоплательщика при назначении экспертизы и обязанности налогового органа.

Заключение эксперта предъявляются проверяемому лицу, которое имеет право дать свои объяснения и заявить возражения, а также просить о постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или повторной экспертизы (п. 9 ст. 95).

Согласно п. 7 ст. 95 НК РФ при назначении и производстве экспертизы налогоплательщик имеет право заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту.

Установленный ст. 95 НК РФ порядок в данном случае не соблюден.

Заявитель дополнительно представил в материалы дела письмо Щекинского завода по ремонту технологического оборудования от 01.03.2016 N 27-530.

В данном письме производитель данной ГРС сообщил, что модель АГРС-3 выпускалась до 1990-х годов. В настоящее время данная модель и отдельные блоки к ней не выпускаются. При необходимости замены оборудования и блоков ГРС в ходе капитального ремонта (в т.ч. при комплексной замене блоков ГРС) производитель рекомендует использовать запасные части к АГРС "Урожай-3".

В этой связи в ходе капитального ремонта ГРС к совхозу имени Кирова Заявитель правомерно использовал запасные части к АГРС "Урожай-3", в состав которой входит один блок, разделенный на отсеки, выполняющие функции отдельных блоков.

Таким образом, суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал обстоятельства дела, что установлено при рассмотрении спора и в апелляционном суде, поскольку в обоснование жалобы ответчик указывает доводы, которые были предметом рассмотрения в суде первой инстанции и получили надлежащую оценку в судебном решении.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает решение суда по настоящему делу законным и обоснованным, поскольку оно принято по представленному и рассмотренному заявлению, с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в связи с чем, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

На основании изложенного и, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 25.04.2016 по делу N А40-194168/15 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Ж.В. Поташова

Судьи

Д.Е. Лепихин Т.Т. Маркова