Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 января 2017 г. N Ф08-9600/16 настоящее постановление оставлено без изменения
Требование: о признании частично недействительным акта органа власти по уплате налогов
Вывод суда: жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, решение суда первой инстанции оставлено в силе
г. Ессентуки |
|
16 сентября 2016 г. |
Дело N А63-3695/2015 |
Резолютивная часть постановления объявлена 12 сентября 2016 года.
Полный текст постановления изготовлен 16 сентября 2016 года.
Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Белова Д.А.,
судей: Параскевовой С.А., Семенова М.У.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Макаровым О.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Макшел-КМВ" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 08.04.2016 по делу N А63-3695/2015 (судья В.Е. Филатов)
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Макшел-КМВ", г.Пятигорск
к инспекции Федеральной налоговой службы по г.Пятигорску
о признании частично недействительным решения N 09-21/46 от 26.12.2014 о привлечении к налоговой ответственности за совершение правонарушения,
при участии в судебном заседании:
от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Пятигорску - Суханова Л.В. по доверенности N 04-19/3 от 29.02.2016.,
в отсутствие общества с ограниченной ответственностью "Макшел-КМВ" надлежащим образом извещенного о дате и месте проведения судебного заседания.
УСТАНОВИЛ:
общество с ограниченной ответственностью "Макшел-КМВ", г.Пятигорск (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением, с учетом его уточнения в порядке ст. 49 АПК РФ, к инспекции Федеральной налоговой службы по г.Пятигорску (далее - инспекция) о признании недействительным решения N 09-21/46 от 26.12.2014 о привлечении к налоговой ответственности, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 6 494 330 руб. и пени в сумме 1 679 866 рублей, штрафа за неполную уплату налога на прибыль организации, зачисляемого в федеральный бюджет в размере 349 руб. и в бюджеты субъектов РФ в размере 3 142 руб., штрафа за неполную уплату налога на имущество в размере 165 руб., штрафа за неполную уплату НДС в размере 995 280 руб., штрафа за несвоевременное неперечисление налога на доходы физических лиц в сумме 68 449 руб. и уменьшении остальной части штрафа по ст. 123 Налогового кодекса РФ (далее - НК РФ) с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность.
Решением от 08.04.2016 признано недействительным, несоответствующим Налоговому кодексу РФ, решение инспекции Федеральной налоговой службы по г.Пятигорску N 09-21/46 от 26.12.2014 в части привлечения ООО "Макшел- КМВ", к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа по налогу на прибыль в федеральный бюджет в сумме 174,50 руб. и в бюджет субъекта РФ в сумме 1571 руб., штрафа по налогу на имущество в сумме 82,5 руб., штрафа за неполную уплату НДС в сумме 497 640 руб., штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 224 849 руб. В остальной части в удовлетворении требований ООО "Макшел-КМВ" отказано.
Общество не согласилось с решением суда первой инстанции и обратилось в апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить решение суда от 08.04.2016 в части отказа в удовлетворении заявленных требований.
В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит оставить решение суда от 08.04.2016 без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель инспекции поддержал доводы отзыва на апелляционную жалобу, просил оставить решение суда от 08.04.2016 без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Дело рассмотрено в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ в отсутствие общества, надлежащим образом извещенной о дате и месте проведения судебного заседания.
Арбитражный суд апелляционной инстанции в соответствии с требованиями ст. ст. 268 - 271 АПК РФ, проверив законность вынесенного решения и правильность применения норм материального и процессуального права, изучив и оценив в совокупности все материалы дела, считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2012, по результатам которой составлен акт проверки от 12.11.2014 N 22 и принято решение от 26.12.2014 N 09-21/46, которым в оспариваемой части обществу доначислены НДС в сумме 6 494 330 руб. с начисленными пенями в сумме 1 679 866 руб. кроме того, общество также привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов в виде штрафов по НДС в сумме 995 280 руб., по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет 349 руб., в бюджет субъекта - 3142 руб., по налогу на имущество в сумме - 165 руб. За несвоевременное неперечисление НДФЛ общество подвергнуто штрафу в общей сумме 381 250 руб.
Решением от 17.03.2015 N 06-45/004117@ УФНС России по Ставропольскому краю апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.
В связи с чем, общество обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с настоящими требованиями.
Материалами дела установлено, что в период 2011 - 2012 годы общество заключило договоры поставок непродовольственных товаров, согласно которым за выполнение объемов продаж этих товаров поставщик выплачивает премии, вознаграждения и бонусы.
Всего в соответствии с условиями этих договоров обществу выплачены премии в сумме 42 573 943 руб.
Судом первой инстанции правомерно отклонен довод заявитель о том, что налоговый орган неправомерно дополнительно начислил обществу НДС за 1, 2 и 3 кварталы 2011 года в связи с тем, что обязанность по восстановлению сумм НДС в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, закрепленная нормой пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ была введена в действие Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ и вступила в силу с 4 квартала 2011 года, по следующим основаниям.
Согласно правовой позиции изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 22.12.2009 N 11175/09 и от 07.02.2012 N 11637/11, в результате выплаты поставщиками премий происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет корректировку налоговой базы по НДС и, соответственно, уменьшение размера заявленных покупателем вычетов.
Премии, выплачиваемые продавцами товаров и непосредственно связанные с поставками товаров, наряду со скидками, напрямую предусмотренными договорами поставки в качестве таковых, также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров и оказывающих влияние на налоговую базу по налогу на добавленную стоимость.
Таким образом, в случае выплаты поставщиком товаров их покупателю премии (вознаграждения), которая непосредственно связана с поставкой этих товаров и, соответственно, изменяет цену товара (является формой торговой скидки) и налоговую базу по налогу на добавленную стоимость, восстановление сумм налога, ранее принятых к вычету покупателем, производится после получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров или корректировочного счета-фактуры в порядке, предусмотренном пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ.
Указанный выше порядок корректировки стоимости ранее поставленных товаров с использованием корректировочных счетов-фактур распространяется на случаи, когда изменение цены произошло после 01.10.2011. При этом изменение цены, произошедшее до 01.10.2011, осуществляется с учетом положений действовавшего на тот момент законодательства и п. 29 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914.
В любом случае и до 01.10.2011, общество, являясь плательщиком НДС, обязано применять нормы главы 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость".
Довод общества о том, что премия не названа в пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ в числе оснований влекущих изменение стоимости товара в сторону уменьшения и, что выплата бонусов является следствием определенных гражданско-правовых действий в отсутствие причинно-следственной связи, также правомерно отклонен по следующим основаниям.
Обществом не учтено, что причиной для выплаты бонусов является достижение определенных условий поставщика (определенного объема продаж, которые непосредственно связаны с реализацией товара), а при наступлении этих условий происходит выплата премий (бонусов).
То, что полученные обществом бонусы напрямую участвуют в формировании финансового результата организации, подтверждается показаниями руководителя заявителя Колчанова М.В. (протокол допроса N 889 от 03.04.2014), пояснившего, что при формировании отпускной цены покупателям учитываются бонусы, которые будут получены в будущем от поставщика при выполнении условий договора.
Кроме того, факт участия бонусов и премий, в части уменьшения стоимости товара, подтверждается ведением финансовой деятельности общества, а именно, сумма прямых расходов общества, относящихся к реализованным товарам (включая стоимость реализованных покупных товаров) превышает выручку от реализации покупных товаров. В 2011 году убытки составили 6 050 835 руб., в 2012 году - 9 736 854 руб. Таким образом, фактически, общество реализует покупные товары с убытком, что подтверждается данными отраженными в налоговых декларациях по налогу на прибыль. Однако, используя инструмент бонусов и премий, общество регулярно получает положительный финансовый результат, в виде прибыли.
Следовательно, при осуществлении деятельности, бонусы и премии, являются элементом изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения.
Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11637/11, прогрессивные стимулирующие премии являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу по НДС. В результате выплаты поставщиками премий по итогам отгрузок товаров за период, определяемый в договорах поставки и ежегодных соглашениях, происходит уменьшение стоимости товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов у покупателей.
В связи с чем, налогоплательщик, получил необоснованную налоговую выгоду, в виде неправомерно не восстановленного вычета по НДС.
При исчислении НДС у поставщика товаров, в соответствии с п. 13 ст. 171 НК РФ при изменении стоимости отгруженных товаров сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цен (тарифов) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров, вычетам у продавца этих товаров подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения. То есть поставщик (продавец) товаров корректирует НДС путем применения вычетов по НДС. Вычеты могут быть заявлены поставщиком, у которого произошло уменьшение стоимости товара в течение трех лет. При этом значение не имеет самостоятельное обнаружение ошибок, использование права налогоплательщика на вычеты, или следствием проведенной выездной налоговой проверки. Кроме того, не подтверждено документально, что поставщики не корректировали НДС, а письма от нескольких поставщиков, содержащие однообразные фразы, не могут рассматриваться в качестве доказательства, подтверждающего правомерность исчисления НДС.
Использование вычета по НДС является правом продавца, а корректировка вычетов по НДС, в случае уменьшения стоимости товара - обязанностью покупателя. Налоговое законодательство не связывает обязанности по исполнению уплаты налогов одного налогоплательщика от другого.
Выплата бонусов и явилась причиной для реализации обществом товаров по цене ниже покупной.
Утверждения общества о том, что правовая природа уменьшения стоимости товара отлична от правовой природы выплаты бонуса, в связи с чем, следует исходить при исчислении налогов из того, как операция отражена в учете продавца, не обоснованы.
Налоговое законодательство, устанавливающее обязанность общества по правильности исчисления налогов в бюджет, не ставит в зависимость исполнение данной обязанности к тому факту, как данная операция отражена в учете продавца.
Довод общества о том, что в результате восстановления НДС по полученным от поставщиков премиям, возникает ситуация неосновательного обогащения государства правомерно отклонен судом первой инстанции по следующим основаниям.
Общество не может отвечать за намерения поставщика, и знать воспользуется ли он правом предъявить вычет по НДС из бюджета. Обязанность общества восстановить НДС, также не связана с правами поставщика. При поставке товаров общество воспользовалось правом предъявить НДС к вычету по приобретенным товарам, однако, в дальнейшем при наступлении условий (выплаты бонусов), при которых происходит уменьшение стоимости поставленного товара, у общества возникает обязанность по восстановлению ранее предъявленных из бюджета сумм НДС.
Обогащения государства за счет средств заявителя не происходит, т. к. при уменьшении стоимости товара налогоплательщик фактически получает скидку к цене товара и вследствие этого обязан, в соответствии с Кодексом, восстановить НДС в бюджет, а так как этого не произошло, бюджет недополучил спорные суммы.
Размер налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, ранее заявленных покупателем, подлежит пропорциональному уменьшению в соответствующих налоговых периодах (аналогичный вывод содержится в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 07.02.2012 N 11637/11). Тот факт, что общество в отношениях с поставщиками применяло бонусы наряду со скидками и ни поставщики, ни общество не пересмотрели с учетом бонусов стоимость товаров и не откорректировали счета-фактуры, накладные на конкретные товары, не влияет на правовую природу бонуса (премии), и не освобождает налогоплательщика от обязанности в этом случае уменьшить размер налоговых вычетов, в том числе ранее заявленных, по налогу на добавленную стоимость.
Общество не возражает против доводов налогового органа о том, что именно полученные бонусы напрямую участвуют в формировании финансового результата организации, что подтверждается показаниями руководителя Колчанова М.В. Кроме того, факт участия бонусов и премий, в части уменьшения стоимости товара, подтверждается результатом финансовой деятельности общества, при которой, сумма прямых расходов общества, относящихся к реализованным товарам (включая стоимость реализованных покупных товаров) превышает выручку от реализации покупных товаров. В 2011 году убытки составили 6 050 835 руб., в 2012 году - 9 736 854 руб.
Таким образом, фактически, общество реализует покупные товары с убытком, что подтверждается данными отраженными в налоговых декларациях по налогу на прибыль. Однако, используя инструмент бонусов и премий, общество регулярно получает положительный финансовый результат, в виде прибыли.
Выплата компаниями-поставщиками премий вследствие выполнения плановых обязательств бонусных программ является мерой, направленной на стимулирование дилера в продаже как можно большего количества поставляемых товаров, а значит, и их приобретении в большем количестве у поставщиков. В случае, если премии за выполнение плана продаж по результатам отчетного периода непосредственно связаны с поставками товаров, следует признать, что они наряду с иными скидками также являются формой торговых скидок, применяемых к стоимости товаров, оказывающих влияние на налоговую базу на налогу на добавленную стоимость.
Соответственно, выплаченные обществу поставщиками премии уменьшают стоимость поставленных товаров, что влечет необходимость изменения налоговой базы по НДС у поставщиков и сумм налоговых вычетов по НДС у общества.
Таким образом, общество необоснованно не скорректировало налоговый вычет по НДС, ранее принятый к вычету за IV квартал 2011 года и I - IV кварталы 2012 года на сумму полученной премии (бонусов).
Порядок, предусмотренный подпунктом 4 пункта 3 статьи 170 НК РФ, начал действовать с 01.10.2011, в связи с чем, не мог применяться в I - III кварталах 2011 году.
При таком положении решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 6 494 330 руб. с начисленными пенями в сумме 1 679 866 руб. соответствует закону.
Правильность расчета пени проверена судом и не оспорена заявителем.
Требования заявителя о незаконности привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций и налога на имущество за отсутствием вины общества несостоятельны.
В соответствии с п. 4 ст. 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Налогоплательщик 27.03.2014 представил в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 и за 2012 годы, в соответствии с которыми сумма налога на прибыль за 2011 год, подлежащая доплате в бюджет, составила 3723 руб., за 2012 год - 17460 рублей, а также уточненную декларацию по налогу на имущество организаций за 2012 год, в соответствии с которой сумма налога на имущество за 2012 год, подлежащая доплате в бюджет, составила 824 руб.
Выездная налоговая проверка в отношении общества была назначена на основании решения заместителя начальника ИФНС России по г. Пятигорску Ставропольского края от 27 марта 2014 г. N 01-75/32 и руководитель общества Колчанов М. В. своевременно ознакомлен с данным решением.
Таким образом, днем совершения правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Кодекса, следует считать 27.03.2014 в период проведения выездной налоговой проверки и подачи уточненной налоговой декларации, в которой отражены суммы налога к доплате в бюджет. Общество, не уплатило недостающую сумму налога и соответствующие ей пени до представления уточненных налоговых деклараций, тем самым правомерно привлечено к ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ, т. к. декларации представлены 27.03.2014, а соответствующие налоги и пени уплачены 31.03.2014.
Начисляя штрафные санкции по статье 123 НК РФ в сумме 381 250 руб. налоговый орган в пункте 4 оспариваемого решения указал на то, что обществом в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ, в проверяемом периоде допускались случаи несвоевременного перечисления НДФЛ, что подтверждается анализом счета 70 "Расчеты по оплате труда" работников ООО "Макшел-КМВ" за 2011-2012 годы, анализом счета 68.1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" за 2011-2012 годы, справкой о начисленной и выданной заработной плате, об удержанном и перечисленном НДФЛ.
Однако инспекцией не были учтены положения абзаца 2 пункта 6 статьи 226 НК РФ, в том числе при получении налогоплательщиком дохода, выплачиваемого в денежной форме.
Обществом в проверяемый период выплачен доход налогоплательщикам через кассу организации наличными денежными средствами в размере 1 867 294,99 руб. НДФЛ, из которых 342 245 руб. правомерно, в соответствии с абзацем 2 пункта 6 статьи 226 НК РФ, были перечислены не позднее следующего рабочего дня после выплаты дохода.
Соответственно сумма штрафа в размере 68 449 руб. за несвоевременное перечисление НДФЛ начислена обществу необоснованно.
Обоснованность привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ за несвоевременное перечисление остальной части НДФЛ, по которой налогоплательщик подвергнут штрафу в размере 312 801 руб. обществом не оспаривается.
Вместе с тем, судом первой инстанции правомерно удовлетворены требования заявителя об уменьшении штрафных санкций.
Как видно из материалов дела, общество впервые привлекается к налоговой ответственности, не уплатило НДС ввиду добросовестного заблуждения из-за неправильного толкования закона.
В связи с несвоевременной уплатой налога на прибыль организаций, налога на имущество и НДФЛ, из-за небольшой просрочки вредных последствий для бюджета не наступило.
Все эти обстоятельства суд обоснованно признал смягчающими в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 112 НК РФ и согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ и снизил размер штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ по налогу на прибыль в федеральный бюджет до 174,50 руб. и в бюджет субъекта РФ до 1571 руб., по налогу на имущество до 82,5 руб., по НДС до 497 640 руб., по ст. 123 НК РФ до 156 400 руб. Всего за несвоевременную уплату НДФЛ признан недействительным штраф в сумме 224 849 руб. (68 449 руб. + 156 400 руб.).
На основании вышеизложенного судом первой инстанции, решение инспекции в части доначисления штрафных санкций правомерно признано недействительным, а в удовлетворении остальной части требований, обоснованно отказано.
Доводы общества, изложенные в апелляционной жалобе, судом отклоняются, поскольку основаны на неправильном толковании законодательства, противоречат материалам дела и сложившейся в Российской Федерации судебной практике, а также опровергнуты приведенными выше правовыми нормами.
Нарушений процессуального права, являющихся основанием для безусловной отмены судебного акта в соответствии с частью 4 статьи 270 АПК РФ, не допущено.
На основании изложенного, исходя из фактических обстоятельств дела, с учетом оценки представленных доказательств, арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что судом первой инстанции установлены все фактические обстоятельства по делу, правильно применены нормы материального и процессуального права, вынесено законное и обоснованное решение, и поэтому у арбитражного апелляционного суда отсутствуют основания для отмены или изменения решения Арбитражного суда Ставропольского края от 08.04.2016 по делу N А63-3695/2015.
С учетом изложенного, руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Ставропольского края от 08.04.2016 по делу N А63-3695/2015 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.
Председательствующий |
Д.А. Белов |
Судьи |
С.А. Параскевова |
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Номер дела в первой инстанции: А63-3695/2015
Истец: ООО "Макшел-КМВ"
Ответчик: ИФНС России по г. Пятигорску
Третье лицо: ИФНС России по г. Пятигорску, Краснодарский филиал Коллегии адвокатов "Юридическая компания "Хренов и Партнеры"
Хронология рассмотрения дела:
30.01.2017 Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа N Ф08-9600/16
16.09.2016 Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда N 16АП-2468/16
28.04.2016 Решение Арбитражного суда Ставропольского края N А63-3695/15
31.03.2016 Решение Арбитражного суда Ставропольского края N А63-3695/15