Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 сентября 2019 г. N 15АП-13215/19

город Ростов-на-Дону

23 сентября 2019 г.

дело N А53-29008/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 16 сентября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 23 сентября 2019 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Николаева Д.В.,

судей Сулименко Н.В., Сурмаляна Г.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Синициной М.Г.,

при участии:

до перерыва (09.09.2019 г.):

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области: представитель Хитева К.Е. по доверенности от 26.08.2019, представитель Воронин Е.В. по доверенности от 26.08.2019;

от общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед": представитель Дашнаков С.В. по доверенности от 18.09.2019;

после перерыва (16.09.2019 г.):

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области: представитель Чибышева И.М. по доверенности от 13.09.2019, представитель Воронин Е.В. по доверенности от 26.08.2019;

от общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед": представитель Дашнаков С.В. по доверенности от 18.09.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 17.06.2019 по делу N А53-29008/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" (ОГРН 1096194000760, ИНН 6162011857) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области (ОГРН 1046163900023, ИНН 6163026831) о признании незаконным решения, принятое в составе судьи Твердого А.А.,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "МедиаМед" (далее - общество, ООО "МедиаМед") обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения от 23.05.2018 N 09/208 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области (после изменения наименования Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области) (далее - налоговая инспекция) в обжалуемой части.

В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судом приняты уточненные требования, согласно которым ООО "МедиаМед" просит признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 23.05.2018 N 09/208 в части доначисления налога на прибыль за 2013-2015 гг. в размере 22 067 599 рублей, пени в размере 5 563 007 рублей, штрафных санкций в размере 439 945 рублей.

Решением от 17.06.2019 суд отказал в удовлетворении заявленных требований.

Общество с ограниченной ответственностью "Медиамед" обжаловало решение суда первой инстанции в порядке, предусмотренном гл. 34 АПК РФ, и просило отменить судебный акт, принять новый.

В судебном заседании представитель общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнения к апелляционной жалобе.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнение к апелляционной жалобе к материалам дела.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнения к отзыву на апелляционную жалобу.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнение к отзыву на апелляционную жалобу к материалам дела.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнении к ней, просил решение суда отменить.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области заявил ходатайство об отложении судебного заседания.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" оставил рассмотрение ходатайства на усмотрение суда.

Суд удовлетворил ходатайство путем объявления перерыва в судебном заседании до 16.09.2019 в 09 час. 00 мин.

Суд разместил на своем официальном сайте в сети Интернет информацию о времени и месте продолжения судебного заседания 16.09.2019 в 09 час. 00 мин. (публичное объявление о перерыве и продолжении судебного заседания). В определении о принятии апелляционной жалобы к производству указана возможность получения информации о движении дела на официальном сайте суда в сети Интернет по соответствующему веб-адресу.

После перерыва судебное заседание продолжено 16.09.2019 в 09 час. 39 мин.

Суд огласил, что от общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" через канцелярию суда поступило дополнение к апелляционной жалобе для приобщения к материалам дела.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнение к апелляционной жалобе к материалам дела.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области заявил ходатайство о приобщении к материалам дела дополнения к отзыву на апелляционную жалобу.

Суд, совещаясь на месте, определил: приобщить дополнение к отзыву на апелляционную жалобу к материалам дела.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней, просил решение суда отменить.

Представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области поддержали доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу и дополнениях к отзыву, просили решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Лица, участвующие в деле, не возражали против рассмотрения апелляционной жалобы в данном судебном заседании.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, дополнений к ней, отзыва на жалобу, дополнений к отзыву, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, суд первой инстанции признал правомерным вывод налоговой инспекции о нарушении ООО "МедиаМед" требований ст. 252 НК РФ и необоснованном завышении обществом транспортных расходов.

В связи с вышеизложенным, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в удовлетворении требований ООО "МедиаМед" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 23.05.2018 N 09/208 в части доначисления налога на прибыль за 2013-2015 гг. в размере 22 067 599 рублей, пени в размере 5 563 007 рублей, штрафных санкций в размере 439 945 рублей следует отказать.

Между тем судом первой инстанции не учтено следующее.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области в соответствии со статьей 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, НК РФ) проведена выездная налоговая общества с ограниченной ответственностью "МедиаМед" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) следующих налогов и сборов за период с 01.01.2013 - 31.12.2015: налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество организаций, земельного налога, водного налога, транспортного налога, сбора за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности, налога на доходы физических лиц.

По результатам выездной налоговой проверки составлен акт N 09/200 от 25.12.2017, который 09.01.2018 вручен генеральному директору ООО "МедиаМед" Марченко А.В.

Общество надлежащим образом уведомлено о месте и времени рассмотрения акта выездной налоговой проверки и других материалов налоговой проверки. Рассмотрение материалов проверки назначено на 19.02.2018.

08.02.2018 ООО "МедиаМед" представило письменные возражения по акту проверки.

Рассмотрение материалов проверки состоялось 19.02.2018 в присутствии представителей налогоплательщика, о чем составлен протокол от 19.02.2018.

В связи с ходатайством общества рассмотрение материалов проверки перенесено на 26.02.2018.

26.02.2018 по результатам рассмотрения материалов проверки Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области в соответствии с п. 6 ст. 101 НК РФ вынесено решение N 09/96/1 от 26.02.2018, которое вручено представителю общества.

По итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля составлена справка от 26.03.2018, которая вручена 26.03.2018 уполномоченному представителю общества Сорокиной Е.В.

Рассмотрение материалов проверки состоялось 21.05.2018 в отсутствие представителей общества, извещенных надлежащим образом извещением N 09-13/179/17 от 27.04.2018. Налоговой инспекцией рассмотрение материалов проверки перенесено на 23.05.2018, о чем обществу направлено извещение N 09-13/179/19.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества, в соответствии со ст. 101 НК РФ Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области вынесено решение о привлечении ООО "МедиаМед" к ответственности за совершение налогового правонарушения N 09/208 от 23.05.2018, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен налог на прибыль в сумме 22 067 599 рублей, начислена пеня в сумме 5 563 007 рублей, штраф в сумме 439 945 рублей; доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 417 470 рублей, пеня в сумме 1 119 рублей. Решение вручено 30.05.2018 уполномоченному представителю общества Дубовицкой Н.Н.

ООО "МедиаМед" подана апелляционная жалоба в УФНС России по Ростовской области, в соответствии с которой общество просило отменить решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 23.05.2018 N 09/208 в части доначисления налога на прибыль в сумме 22 067 599 рублей, пени в сумме 5 563 007 рублей и штрафа в сумме 439 945 рублей. В части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 417 470 рублей, пени в сумме 1 119 рублей решение налоговой инспекции обществом не обжаловалось.

Решением УФНС РФ по Ростовской области N 15-15/3048 от 05.09.2018 апелляционная жалоба ООО "МедиаМед" на решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 23.05.2018 N 09/208 оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа в вышеуказанной части, общество обратилось с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Согласно оспариваемой части решения по результатам проведения проверки Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области доначислен ООО "МедиаМед" налог на прибыль в сумме 22 067 599 рублей:

- в результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения требований статьи 252 НК РФ в виде завышения составе затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013-2015 гг. на расходы за услуги по перевозке товаров медицинского назначения ООО "Транстэп" на общую сумму 18 359 942 руб., в том числе за 2013 год на сумму 4 513 957 рублей, за 2014 - 10 008 071 рублей, за 2015 - 3 837 914 рублей;

- в результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения требований статьи 252 НК РФ в виде завышения в составе затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013-2015 гг. на расходы за услуги по перевозке товаров медицинского назначения ООО "Стэл" в сумме 85 087 952 рублей, в том числе за 2013 год на сумму 2 041 561 рублей, за 2014 год - 41 161 763 рублей, за 2015 год - 41 884 628 рублей;

- в результате допущенного, по мнению налогового органа, нарушения требований ст. 252 НК РФ в связи с завышением затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014-2015 гг. на расходы, связанные с услугами по перевозке медицинских товаров в сумме 6 890 100 рублей по сделке с ИП Петренко.

Оценив представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к ошибочному выводу об обоснованности доначисления налога на прибыль и привлечения общества к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Из материалов проверки следует, что налоговой инспекцией при анализе первичных документов, представленных ООО "МедиаМед" (реестров транспортных накладных к актам выполненных работ) установлено, что расчет оплаты за услуги на перевозку грузов исполнителями (ООО "Транстэп", ООО "Стэл") произведен за каждую транспортную накладную по тарифу, определенному договором, а именно, по цене направления.

В связи с чем, налоговым органом были проведены мероприятия по проверке объема осуществленных перевозок.

В ходе проверки по мнению налоговой инспекции установлено завышение ООО "МедиаМед" фактического объема оказанных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом, осуществленных контрагентами ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", а именно: каждая транспортная накладная оплачена как фактическая поездка, что, по мнению налогового органа, не соответствует установленным фактам хозяйственной жизни предприятия, так как одна поездка всегда включала в себя несколько выписанных транспортных накладных при доставке в один населенный пункт (по каждому покупателю в соответствии с товарной накладной).

Налоговой инспекцией установлено, что ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" применяют систему налогообложения в виде ЕНВД, следовательно, при завышении стоимости транспортных услуг в интересах ООО "МедиаМед" дополнительных налоговых обязательств у перевозчика не возникают.

В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что ООО "МедиаМед" по взаимодействию с ООО "Транстэп" ИНН 6162057971 завысило расходы на 18 359 942 рублей, в том числе за 2013 год на сумму 4 513 957 рублей, за 2014 год - 10 008 071 рублей, за 2015 год - 3 837 914 рублей.

Инспекцией в отношении ООО "Транстэп" установлено, что состоит в налоговом органе с 24.11.2010, юридический адрес: 344012, г. Ростов-на-Дону, ул. Юфимцева д. 17, Э, 4; вид деятельности: Деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам.

Учредитель Будко В.Г. с 14.02.2011, генеральный директор Будко В.Г. с 14.02.2011 до 14.06.2011, в период с 14.06.2011 по 07.06.2016 Асланов М.С., с 08.06.2016 Будко В.Г.

ООО "Транстэп" в 2013-2015 гг. находился на специальном режиме налогообложения - ЕНВД, сумма налогов к уплате в бюджет за 2013 год -138,4 тыс. руб., за 2014 год - 13,5 тыс.руб, за 2015 год - 22,9 тыс.руб.

В собственности и в аренде организация имеет легковые и грузовые автомобили, справки 2-НДФЛ представлены в 2013 году на 29 человек, в 2014 году на 10 человек, в 2015 году на 13 человек имеет два расчетных счета в АКБ "Росевробанк" и АКБ "Стелла-Банк".

На требование налоговой инспекции, направленное в соответствии со ст. 93 НК РФ, ООО "МедиаМед" представлены все истребованные налоговым органом документы: договор перевозки грузов от 01.03.2011 N 1, акты предоставленных услуг, реестры транспортных накладных, платежные поручения, карточки балансового счета 76.5 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами"; регистров расходов за услуги перевозки грузов для налогового учета, реестры накладных собранных на поддон товаров медицинского назначения по направлениям и по датам, транспортные (товарно-транспортные) накладные на перевозку груза (копии и оригиналы документов).

Налоговый орган ссылается на то, что ООО "МедиаМед" не представлены копии заявок, направленных в адрес ООО "Транстэп" в соответствии с условиями договора, как указано в п. 1.1. договора от 01.03.2011 N 1, однако данный довод документально не подтвержден.

Из материалов настоящего дела и условий договора от 01.03.2011 N 1, заключенного между ООО "МедиаМед" и ООО "Транстэп", установлено, что ООО "Транстэп", именуемое в дальнейшем "Перевозчик" в лице Генерального директора Будко В.Г., действующего на основании Устава, с одной стороны, и ООО "МедиаМед", именуемое в дальнейшем "Отправитель", в лице Исполнительного директора Гераськина А.А., действующего на основании Устава, с другой стороны, заключили договор о нижеследующем:

1.1. Перевозчик выполняет перевозки на основании Договора и заявок, предоставляемых Грузоотправителем не позднее 14 часов дня, предшествующего дню перевозки. Заявки на перевозку грузов по согласованию сторон могут быть представлены на один день, пятидневку, декаду или месяц.

1.2. По договору Перевозчик обязуется перевезти вверенный ему Отправителем груз (товары медицинского назначения) в количестве указанном в товарно-транспортной накладной, согласно реестру и выдать его управомоченному на получение груза, а Отправитель обязуется уплатить за перевозку груза плату, установленную договором.

1.3. Под грузом в договоре понимается товар медицинского назначения, в дальнейшем именуемое "Груз". Место погрузки: 344012, г. Ростов-на-Дону, ул. Юфимцева, д. 17, литер Э.

1.4. Заключение договора подтверждается составлением транспортной накладной (иного документа на груз).

1.5. Перевозка груза оплачивается согласно действующим тарифам.

1.6. Перевозчик обязан доставить груз в пункт назначения в срок, определенный транспортными уставами и кодексами, или в разумный срок.

Размер оплаты за перевозку определяется на основании согласованных сторонами цен по направлениям перевозки, указанным в приложении к договору, в котором названы направления из Ростова-на-Дону и тариф за перевозку по каждому направлению. Размер оплаты за перевозку увеличен Протоколом согласования стоимости перевозки к договору от 01.07.2014 (увеличенные тарифы введены в действие с 22.07.2014).

Согласно копиям актов услуг, представленным ООО "Транстэп" по договору 01.03.2011 N 1, расходы по перевозке медицинских товаров составили в общей сумме 141 094 830 рублей, в том числе за 2013 год - 99 818 070 рублей, за 2014 год - 19 524 520 рублей, за 2015 год - 21 752 240 рублей.

Налоговая инспекция, проанализировав акты, представленные перевозчиком услуг, установила, что в актах отсутствуют данные о формировании цены и об определении стоимости по каждому виду оказанных услуг, не заполнены обязательные реквизиты документа, позволяющие определить объем оказанных услуг (количество поездок и наименования населенных пунктов), установить дату перевозки, транспортное средство, на котором была осуществлена перевозка, не указаны Ф.И.О. водителя, осуществлявшего перевозку, не указана информация о тарифных ценах и общей стоимости услуг.

Из содержания акта, по мнению налогового органа, не представляется возможным установить, в каком объеме обществу были оказаны услуги. Акты не дают представления о формировании фактической стоимости оказанных услуг, так как стоимость прописана одной строкой без детализации.

На основании указанных обстоятельств налоговой инспекцией сделан вывод, что акты выполненных работ, представленные обществом в обоснование расходов по услугам перевозки, оказанным ООО "Транстэп", не соответствуют требованиям Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Вместе с тем, фактически в товаротранспортных накладных указано: грузоотправитель - ООО "МедиаМед", грузополучатель - покупатель товара, заполнены данные о перевозчике, водителе и транспортном средстве, наименование груза - "товары медицинского назначения" и количество грузовых мест, номера и даты товаросопроводительных документов, а также стоимость услуг перевозчика.

При этом отсутствие в ТТН информации о времени (часы, минуты) подачи транспортного средства под погрузку и выгрузку, дате и времени прибытия и убытия транспортного средства, не могут свидетельствать о наличии пороков в оформлении указанных документов.

Кроме того, ООО "Транстэп" в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены документы, идентичные документам, представленным ООО "МедиаМед", полностью подтверждающие факт финансово-хозяйственных взаимоотношений.

По мнению налоговой инспекцией ООО "Транстэп" в нарушение инструкции "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом" утвержденной Минфином СССР и ЦФУ СССР от 30.11.1983 г. N 156/354/7 и приказа Министерства транспорта РФ от 18.09.2008 N152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов" не полностью заполнены обязательные реквизиты путевых листов: фактическое время убытия и возвращения; время и дата допуска водителя к перевозке.

При этом в путевом листе имеется отметка о выдаче задания водителю, которые ООО "Транстэп" не представлены.

В результате анализа путевых листов, представленных ООО "Транстэп", установлено, что водители фактически осуществляли загрузку на складе ООО "МедиаМед" и в течение 1-4 дней осуществляли доставку товара в населенные пункты.

В осуществлении междугородных грузоперевозок в 2013-2015 гг. по документам ООО "Транстэп" участвовали 17 водителей, которые были официально трудоустроены в транспортной организации.

ООО "Транстэп" представлено мотивированное и не опровергнутое налоговым органом пояснение, из которого следует, что калькуляция стоимости услуг по перевозке груза не осуществляется, стоимость транспортных услуг рассчитывается в соответствии с фактическими тарифами на перевозку груза согласно договору.

При этом налоговой инспекцией в результате анализа представленных документов и пояснений ошибочно установлено, что представленные документы (акт оказанных услуг, товарно-транспортная накладная, путевой лист), по мнению налогового органа, не в полной мере содержат реквизиты, в том числе обязательные, первичных учетных документов:

акт оказанных услуг не содержит информации о водителе, осуществлявшем перевозку, дате осуществления перевозки, гос. номере, марке транспортного средства, пункте назначения (маршруте, направлении); не содержит информации об измерении перевозки с указанием единиц измерения (ни в натуральном, ни денежном измерении);

товарно-транспортная накладная не содержит информации о дате погрузки и разгрузки транспортного средства, что не позволяет установить дату осуществления перевозки; не содержит информации об измерении перевозки с указанием единиц измерения (ни в натуральном, на и денежном измерении).

Налоговой инспекцией только путем выборочного сопоставлением путевых листов и транспортных накладных установлено, что сведения из путевого листа, по мнению Инспекции, не позволяют определить маршрут движения: в нем указаны начальный пункт и населенный пункт по пути следования. Ряд населенных пунктов, в которые осуществлялась доставка, согласно транспортным накладным не отражен в путевых листах.

В связи с непредставлением оборотной стороны путевого листа (отсутствием оборотной стороны копии путевого листа в представленных перевозчиком документах), предусматривающей указание в путевом листе всех точек следования транспортного средства, отсутствия во всех транспортных накладных дат и времени выгрузки товара, по мнению налогового органа, установить фактический маршрут движения водителей (на основании представленных ООО "МедиаМед" и ООО "Транстэп" документов) не представляется возможным.

По мнению налогового органа, транспортные накладные представлены ООО "МедиаМед" вне привязки к актам оказанных услуг, а ООО "Транстэп" - к путевым листам, что противоречит пункту 17 действующей инструкции Минавтотранс РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчетов за перевозки грузов автомобильным транспортом", в соответствии с которым к путевым листам должны быть приложены товарно-транспортные накладные, оформленные надлежащим образом.

Однако, данный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

В ходе проверки налоговой инспекцией установлено, что ООО "Транстэп" арендует транспортные средства у физических лиц.

Проведен анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Транстэп", открытым: в АКБ "Росевробанк" АО филиал "Ростов-на-Дону" и АКБ "Стелла-Банк". В ходе анализа установлено, что счета ООО "МедиаМед" и ООО "Транстэп" открыты в одном банке АКБ "Стелла-Банк" АО.

Из ответов банков следует, что на ПК у ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" было установлено несколько клиентов. Предоставить ip- адреса всех соединений ПК, с которых ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" осуществлял доступ к системе "Клиент-Банк" невозможно. В анкетах клиентов банка ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" указаны одни и те же номера телефонов для связи и одно и то же контактное лицо. Платежи ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" осуществлялись с одного компьютера, что подтверждается показаниями руководителя ООО "МедиаМед" Марченко А.В.

Согласно выписке банка по расчетному счету в АО АКБ "Стелла-Банк" ООО "Транстэп" в 2013-2015 гг. получены денежные средства от ООО "МедиаМед" в сумме 77 207 тыс.руб. - с назначением платежа "за транспортные услуги", которые направлены на выплату дивидендов учредителю Будко В.Г. в 2013-2015 гг. и уплату НДФЛ с суммы дивидендов.

Будко В.Г., являясь учредителем ООО "Транстэп" в 2014 и 2015 гг., получал доверенности на управление расчетным счетом (представление расчетных документов, получение чековой книжки, взнос и получение наличных) в ООО "МедиаМед".

В соответствии с правом, предоставленным ст. 90 НК РФ налоговой инспекцией проведены допросы лиц, отраженные в протоколах допросов.

Указанные пояснения свидетелей фактически подтверждают реальность заявленных обществом расходов для целей налогообложения прибыли.

Так, из пояснений Марченко А.В. - генерального директора ООО "МедиаМед" (протокол от 23.08.2017), следует, что ООО "Транстэп" в 2013-2015 гг. осуществляло грузоперевозки медицинских товаров ООО "МедиаМед", руководитель ООО "Транстэп" предложил свои услуги. Платежи ООО "МедиаМед" осуществлялись с компьютера в кабинете директора в к. N 36. По просьбе руководителя ООО "Транстэп" данный компьютер использовался для осуществления платежей этих организаций после выделения им отдельного канала. Стоимость перевозки определена в процессе переговоров, тарифы закреплены в договоре. Автомобили оснащены специальным оборудованием для контроля и поддержания температурного режима. О том, что водители работали одновременно в ООО "Стэл" и в ООО "Транстэп" директору не известно.

Свидетель Дубовицкая Е.Н. - главный бухгалтер ООО "МедиаМед", в протоколах допроса от 15.08.2017, от 05.10.2017 пояснила, что система "Клиент-Банк" установлена по адресу: ул. Юфимцева, 17/18, литер Б, комната 3А, подключена к компьютеру генерального директора, платежи отправляются с одного компьютера. Для подтверждения оказанных услуг перевозки используются акт выполненных работ, реестр к нему, транспортные накладные. Регистры налогового учета ООО "МедиаМед" формируются на основании актов выполненных работ. В актах оказанных услуг отсутствует информация о водителе, гос. номере транспортного средства, дате перевозки и величине натурального измерения стоимости перевозки с указанием единиц измерения по причине того, что это не предусмотрено формой.

Из-за большого объема документации в транспортных накладных не заполнялись данные: о времени подачи транспортного средства под погрузку, дате и времени подачи транспортного средства под выгрузку, о фактических дате и времени прибытия и убытия транспортного средства. Свидетель пояснила, что, как правило, пакет товаросопроводительных документов оформляется в день формирования заказа. Но в некоторых случаях отгрузка может осуществляться и в другие дни.

В соответствии с пояснениями Пятибратова А.И. - руководителя отдела коммерческих продаж, содержащихся в протоколе от 23.08.2017, маршрутные листы не составлялась, заявки передавались перевозчику в устной форме по телефону.

Согласно пояснениям Будко В.Г. - учредителя ООО "Транстэп" (протокол от 30.08.2017), ООО "Транстэп" учреждал лично с целью получения прибыли от осуществления транспортных перевозок, получены дивиденды из чистой прибыли ООО "Транстэп".

Свидетель Асланов М.С. (протоколы допросов от 17.08.2017, от 18.10.2017) подтвердил, что в 2013-2015 гг. работал директором в ООО "Транстэп", распоряжался движением денежных средств. ООО "Транстэп" оказывало транспортные услуги в адрес организаций ООО "МедиаМед", ООО "МК Полимед" и ООО "Полимед". Программа "Клиент-Банк" использовалась для перечисления денежных средств. ООО "МедиаМед" предоставлялся свободный компьютер для осуществления платежей для ООО "Транстэп". Ключом мог пользоваться только он. Свидетель пояснил, что ему неизвестен размер задолженности ООО "МедиаМед" перед ООО "Транстэп". Свидетель указал, что задолженность погашалась постепенно, для деятельности ООО "Транстэп" денежных средств было достаточно.

Свидетель Акиншина Л.Г. пояснила, что работала главным бухгалтером одновременно в ООО "Стэл" и ООО "Транстэп", которые зарегистрированы по одному адресу. Доступ в Интернет предоставило ООО "МедиаМед". Формировала платежные документы, а подписывали их директор ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" своими ключами. Выписывало документы (транспортные и товарные накладные) ООО "Медиа Мед", их передавал водитель. Путевые листы выписывали директоры - Близнюк и Асланов. При возвращении из рейса сдавался пакет документов с путевым листом, которые она обрабатывала, делала реестр транспортных накладных. Соответственно, считалась сумма транспортных расходов по каждой транспортной накладной в соответствии с тарифом, установленным в договоре, составлялся акт. Далее документы подписывал руководитель. Из-за большого объема документации в актах оказанных услуг в транспортных накладных и путевых листах отсутствуют отдельные показатели. Со слов свидетеля, одновременно в организациях ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" водители не работали, они увольнялись из одной организации и затем устраивались в другую (протокол допроса от 15.08.2017).

Свидетель Скнарина С.Н. на допросе пояснила, что работала медицинским работником в ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" по совместительству. Основное место работы в ООО "Полимед". Рабочий кабинет ООО "Стэл" находился на 2 этаже по адресу: Юфимцева, д. 17, корпус Б, в ООО "Транстэп" рабочий кабинет находился на 2 этаже по адресу: Юфимцева, д. 17, корпус Э. Предрейсовый осмотр водители проходили перед каждым рейсом. В ночное время предрейсовый осмотр не производила (протокол от 11.08.2017).

Свидетель Ширванян А.А. в ходе допроса пояснила, что работала медицинским работником в ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" по совместительству. Основное место работы в ООО "МедиаМед". В ООО "Стэл" рабочий кабинет находился на 2 этаже по адресу: Юфимцева, д. 17, корпус Б, в ООО "Транстэп" рабочий кабинет находился на 2 этаже по адресу: Юфимцева, д. 17, корпус Э. Предрейсовый осмотр водители проходили перед каждым рейсом (протокол от 09.08.2017).

Согласно протоколу допроса от 21.08.2017 Диденко Д.Н. пояснил, что в 2013-2015 гг. работал в ООО "Стэл" и в ООО "Транстэп" по основному месту работы и в ООО "МедиаМед" - по совместительству. В ООО "Стэл" платили больше, выдавал заработную плату бухгалтер. Указывалось ли время погрузки в путевом листе и в графике у механика - не помнит. На загрузку приезжал утром, вывозил товар. Рабочий день заканчивался в 1700 - 17-30. По совместительству в ООО "МедиаМед" - собирал и вывозил тару от клиентов. На период более 1 дня не выезжал, всегда работал в соответствии с графиком. Осуществлял перевозку медицинских товаров со склада по адресу: ул. Юфимцева, д.17 в г. Волгодонск на газели гос. номер Е542РК161. Автомобиль был оборудован под перевозку медицинских товаров изотермической будкой, внутри которой стоял контейнер с хладоэлементами. Погрузки товара осуществляли грузчики, документы выдавал Асланов М.С. Время выезда и возвращения в гараж по графику совпадало с фактическим. Денежные средства получал в кассе наличными только на ГСМ. При приеме на работу в ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" наличие собственного транспорта являлось обязательным. Медосмотр и техосмотр фактически проводился перед рейсами. Путевые листы подписывал. По какой причине в транспортных накладных не заполнены время подачи транспортного средства под погрузку, дата и время подачи транспортного средства под выгрузку, а также фактические дата и время прибытия и убытия транспортного средства пояснить не может.

Свидетель Чепрасов Д.А. пояснил, что в 2013 году работал в ООО "Транстэп", потом - в ООО "Стэл" водителем, в ООО "МедиаМед" по совместительству - собирал коробки. На период более одного дня в рейс не выезжал. Специализированное оборудование для поддержания требуемых температурных режимов используется (термоконтейнер). Указывалось ли время погрузки в графике у механика, не помнит. Время выезда и возвращения в гараж по графику совпадало с фактическим. Ездил в пределах области.

Заправка автомобиля осуществлялась за наличные - чеки предоставлялись. При приеме на работу наличие собственного транспорта было обязательным условием. В ночное время не работал. Медосмотр проводили Ширванян А. и Скнарина С., техосмотр проводил Асланов М.С. и ставили отметку в путевом листе. По какой причине в транспортных накладных не заполнены времяподачи транспортного средства под погрузку, дата и время подачи транспортного средства под выгрузку, а также фактические дата и время прибытия и убытия транспортного средства, пояснить не может (протокол от 30.08.2017).

Свидетель Буюров Р.Н. пояснил, что в 2013 году работал водителем в ООО "Транстэп". Перевозки осуществлял по г. Ростову-на-Дону. Специализированное оборудование для поддержания требуемых температурных режимов не используется. Заправка автомобиля осуществлялась за наличные денежные средства. При приеме на работу наличие собственного транспорта было обязательным условием. В ночное время не работал. Медосмотр и техосмотр не проходил. По какой причине в транспортных накладных не заполнены время подачи транспортного средства под погрузку, дата и время подачи транспортного средства под выгрузку, а также фактические дата и время прибытия и убытия транспортного средства пояснить не может. Путевой лист не выдавался, его не подписывал (протокол от 08.11.2017).

Свидетели Овчинников М.Р., Рожков Д.И. и Шарифов З.М. (протоколы допросов от 11.08.2017) пояснили, что работали в 2013-2015 гг. водителями в ООО "Стэл" и ООО "Транстэп", в ООО "МедиаМед" по совместительству - собирали коробки. Перевозки товаров осуществляли по г. Ростову-на-Дону в аптеки и больницы. Специализированное оборудование для поддержания требуемых температурных режимов используется (термоконтейнер). Заправка автомобиля осуществлялась за наличные денежные средства. При приеме на работу наличие собственного транспорта было обязательным условием. В ночное время не работал. Медосмотр проводили Ширванян А. и Скнарина С., техосмотр проводил Асланов М.С. и ставил отметку в путевом листе. По какой причине в транспортных накладных не заполнены время подачи транспортного средства под погрузку, дата и время подачи транспортного средства под выгрузку, а также фактические дата и время прибытия и убытия транспортного средства, пояснить не смогли.

Свидетель Калашников С.В. пояснил, что в 2014 году работал водителем и агентом по снабжению в ООО "МедиаМед" (протокол от 28.09.2017). Перевозил медикаменты по аптекам и больницам, расположенным в г. Аксай и г. Новочеркасске Ростовской области. Перевозки осуществлял только на территории Ростовской области. Медикаменты перевозил на личном автомобиле ГАЗ 2705 гос. номер М917РУ161. Заработную плату получал в бухгалтерии ООО "МедиаМед" по ведомости. Организации ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" знакомы, поскольку в трудовой книжке стоят отметки о том, что работал в указанных организациях. Однако фактически работал в ООО "МедиаМед". Таким образом, фактически к ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" отношения не имел.

Из протокола допроса Прозорова С.В. от 06.10.2017 следует, что он устраивался на работу в ООО "МедиаМед" водителем-экспедитором, но в соответствии с трудовой книжкой работал сначала в ООО "Транстэп", затем в ООО "Стэл", непродолжительное время работал в ООО "МедиаМед" агентом по снабжению по совместительству. Думал, что устраивался в ООО "МедиаМед", но когда забирал трудовую книжку, в ней были записи о работе в ООО "Транстэп" и ООО "Стэл". Принимал на работу представитель ООО "МедиаМед". Предполагал, что заработную плату получал в ООО "МедиаМед" в кассе организации. Возил товар в основном по больницам, в аптеки только в случае поломки автомобилей или периоды отпусков других водителей. Ездил по г. Ростов-на-Дону и Ростовской области по населенным пунктам с ближними расстояниями: г. Азов, г. Новочеркасск, г. Шахты, 2 раза был в г. Гуково. Медосмотр и техосмотр проходили формально.

Из допросов водителей Калашникова С.В. и Прозорова С.В. установлено, что они устраивались на работу в ООО "МедиаМед", работали в ООО "МедиаМед" и заработную плату получали там же.

Таким образом, указанные пояснения свидетелей (работников общества и его контрагентов, водителей) фактически подтверждают реальность заявленных обществом транспортных расходов для целей налогообложения прибыли.

При этом при сопоставлении сведений путевых листов, актов оказанных услуг и транспортных накладных, а также допросов свидетелей (водителей) налоговой инспекцией без ссылки на конкретные документальные доказательства установлено, что водители приезжали в населенный пункт один раз (то есть, по мнению инспекции, водители не осуществляли несколько поездок в день между ООО "МедиаМед" и аптеками, расположенными в каждом населенном пункте).

Вместе с тем, из материалов настоящего дела следует, что путевой лист выписывался на каждую поездку в отдельности.

Исходя из показаний главного бухгалтера ООО "Транстэп" Акиншиной Л.Г., при составлении актов оказанных услуг считается сумма транспортных расходов по каждой транспортной накладной в соответствии с тарифом.

Согласно немотивированному и документально не подтвержденному мнению налогового органа, данный расчет приводит к завышению суммы транспортных расходов, поскольку в пункте 1.5. договора от 01.03.2011 N 1 указано, что перевозка груза оплачивается согласно действующим тарифам. Делая данный вывод инспекция ссылается на то, что тариф установлен по направлению перевозки (согласно приложению к договору от 01.03.2011 N 1), а не за каждую транспортную накладную.

При этом из показаний генерального директора ООО "Транстэп" Асланова М.С. следует, что денежных средств для деятельности ООО "Транстэп" было достаточно (часть услуг перевозчиков оплачивалась наличными денежными средствами), несмотря на значительный уровень задолженности ООО "МедиаМед" перед транспортной организацией (дебиторская задолженность ООО "МедиаМед" за оказанные услуги перевозки медицинских товаров составила по состояниюна 01.01.2013 - 56 106 570 руб., на 01.01.2014 - 100 730 870 руб., на 01.01.2015 - 60 505 710 руб., на 01.01.2016 -66 566 110 руб.).

Также из материалов настоящего дела следует, что на основании Постановления N 09-12-179/1 от 27.02.2018 о назначении оценочной экспертизы и Постановления N 09-12-179/1/1 от 14.03.2018 о внесении изменений в Постановление N 09-12-179/1 от 27.02.2018 г. о назначении оценочной экспертизы налоговой инспекцией назначено проведение оценочной экспертизы рыночной стоимости транспортных услуг, оказанных перевозчиком ООО "Транстэп" ООО "МедиаМед", факт ознакомления с которыми зафиксирован в Протоколах от 27.02.2018 г. N07-12-179/2 и от 14.03.2018 г. N07-12-179/2/1.

В связи представлением дополнительных вопросов эксперту по заявлению ООО "МедиаМед" налоговой инспекцией у ООО "Транстэп" истребованы документы, подтверждающие приобретение либо аренду специализированного оборудования для перевозки термолабильных товаров медицинского назначения ООО "МедиаМед", а также документы, подтверждающие санитарную обработку автомобилей специализированной организацией по договору либо самостоятельно в 2013-2015 г.

Из документально подтвержденных пояснений ООО "Транстэп" следует, что при заключении договора аренды учитывалось наличие установленного оборудования для поддержания требуемых температурных режимов. Документы, подтверждающие технические характеристики на спец. оборудование находятся у собственников транспортных средств. В стоимость арендной платы включалась аренда автомобиля с требуемым оборудованием. Поскольку ООО "Транстэп" брало в аренду автомобили с уже установленным оборудованием, тип и название могут сообщить только собственники автомобилей. Холодильное оборудование было установлено в период 2013-2015 гг. на 5 автомобилях. Санитарная обработка автомобилей производилась специализированной организацией, а также сотрудниками ООО "Транстэп".

ООО "Транстэп" в период налоговой проверки были представлены копии договоров от 21.05.2012 N 56 с ФБУЗ "Дезинфекционная станция в г. Ростове-на-Дону" и от 05.05.2015 N 92 с ГБУ Ростовской области "Дезинфекционная станция" на санитарную обработку автомобилей, копия чеков от 27.08.2013 на дезинфицирующие средства, приобретенные за счет личных средств руководителя, на сумму 6 700 рублей.

В свою очередь, налоговый орган без ссылки на конкретные нормы Закона и материалы проверки пришел к немотивированному выводу о том, что ООО "Транстэп" не представлены документы, подтверждающие расходы (счета-фактуры, акты выполненных работ, платежные поручения, карточки счетов бухгалтерского учета - 10, 60, 76), а также пояснения о том, сотрудниками какой организации подготавливались (приобретались, замораживались) хладоэлементы для термоконтейнеров, использованных для перевозки медицинских товаров. Марки и гос. номера автомобилей с полным охлаждением для перевозки товаров медицинского назначения также не указаны.

В связи представлением налогоплательщиком дополнительных вопросов эксперту по заявлению ООО "МедиаМед" от 13.03.2018 N 471, в частности, о рыночной стоимости перевозки груза по аптечным точкам, расположенным в населенных пунктах, стоимости технологического простоя автомобиля при приемке товара, стоимости услуг по возврату товаросопроводительных документов, Инспекцией в целях подтверждения расходов транспортных компаний и включения в калькуляцию затрат направлено поручение об истребовании от 26.03.2018 N 09-13-179/4007 у ООО "Транстэп" документов, подтверждающих технические характеристики специализированного оборудования для перевозки термолабильных лекарственных препаратов (с указанием данных по энергопотреблению), описание изотермических контейнеров с указанием наименования хладообразующего элемента (либо пояснения специалистов с указанием вышеуказанной информации), а также перечень транспортных средств, в которых установлено специализированное оборудование для перевозки термолабильных лекарственных препаратов в 2013-2015 гг.

Кроме того, истребованы: калькуляция затрат технологического простоя автомобиля при приемке товара работником аптеки в каждой точке доставки (пересчет, проверка срока годности товара, проверка на бой, проверка термолабильности и сертификатов), оформление документации: транспортной, товарной накладной (в виде информационной справки по каждой точке доставки за период с января 2013 по декабрь 2015 года), а также калькуляция затрат по возврату товаросопроводительных документов (в виде информационной справки по каждой точке доставки за период с января 2013 по декабрь 2015 года). Калькуляция затрат по возврату товаросопроводительных документов (в виде информационной справки по каждой точке доставки).

Все истребованные у налогоплательщика и его контрагентов документы были представлены в период налоговой проверки.

При этом из документально подтвержденных пояснений ООО "Транстэп" следует, что в тариф на перевозку груза по договору от 01.03.2011 N 1 был заложен в том числе: технологический простой автомобиля при приемке товара работником аптеки в каждой точке доставки и технологический простой при оформлении документов, а также иные обстоятельства, связанные с доставкой продукции и возвратом документов.

Вместе с тем, суд первой инстанции без ссылки на конкретные доказательства и материалы проверки необоснованно указал, что ООО "Транстэп" не представлено описание изотермических контейнеров с указанием наименования хладообразующего элемента (либо пояснения специалистов с указанием вышеуказанной информации), а также перечень транспортных средств, в которых установлено специализированное оборудование. Кроме того, по мнению суда первой инстанции, также не представлены Калькуляции затрат технологического простоя автомобиля при приемке товара работником аптеки в каждой точке доставки, оформления документации: транспортной, товарной накладной, по возврату товаросопроводительных документов.

Данные выводы суда первой инстанции материалы дела не подтверждены.

Из заключения эксперта Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" от 27.04.2018 N 27/1 следует, что на основании анализа актов оказанных услуг и реестров товарно-транспортных накладных к актам оказанных услуг, выставленных ООО "Транстэп" установлено, что каждая транспортная накладная по договору от 01.03.2011 г. N 1 с ООО "Транстэп" оплачена как фактическая поездка.

Экспертом проведен самостоятельный расчет и определены средние значения стоимости транспортных услуг за 1 км, рассчитанные помесячно и за год (среднее значение за 2013 год - 13,28 руб. за 1 км, за 2014 год - 11,27 руб. за 1 км, за 2015 год - 13,17 руб. за 1 км), которые подробно изложены в заключении.

В ходе экспертизы, экспертом были сделаны запросы в транспортные компании, осуществляющие деятельность по перевозке грузов аналогичными видами транспорта на территории г. Ростова-на-Дону, Ростовской области, Южного Федерального округа и республики Крым. В результате совершенных запросов были получены устные разъяснения, в ходе телефонных переговоров, специалистов компаний о ценовой политике, от двух компаний получены информационные письма с ценовыми предложениями (подробно указаны в экспертизе).

Экспертом установлено, что для оказания транспортных услуг ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" не использовали собственный автотранспорт. Автомобили, используемые для выполнения работ по договорам перевозки грузов от 01.03.2011 N 1 с ООО "Транстэп", от 25.11.2013 N 1 с ООО "Стэл" были арендованы по договорам аренды у физических лиц: Диденко Д.Н. Е542РК161, Филоненко О.В. К975ОР161, Скиданов И.Н. К977ОР161, Прозоров С.В. А267УК61, Козельский В.В. К976ОР161, Карпов Р.Л. К810НУ161, Чепрасов Д.А. Н655РА161, Щепелев Г.А. Х495РМ161, Щепелев А.В. К547АУ161, Орищенко А.И. У187ММ161, Щепелев Э.Г. С561ОТ161, Калашников С.В. М917РУ161, Карпов Р.Л. О729СС161, Морозов В.С. Т637ОВ161, Хавранян А.Л. В603ВК02, Скиданов И.Н. В974ТВ161, Голенко Д.С. О950НО161.

В ходе исследования экспертом с целью определения рыночной цены (реальной стоимости) транспортных услуг перевозки товаров медицинского назначения, отраженных в актах к договору перевозки грузов от 01.03.2011 N 1 с ООО "Транстэп" за период с января 2013 года по декабрь 2015 года включительно, был выполнен самостоятельный расчет затрат по эксплуатации и содержанию автомобилей аналогичных марок арендованных ООО "Транстэп" без привязки к конкретным материалам дела.

Суд первой инстанции указал, что при проведении расчетов экспертом был учтен фактически пройденный автомобилями километраж (согласно представленных для производства экспертизы путевых листов), эксплуатационные расходы на техническое обслуживание автотранспорта, замену шин, оснащение автомобилей изотермическими контейнерами, затраты на топливо, затраты на аренду автомобилей, затраты на заработную плату водителей и отчисления в социальные фонды.

Кроме того, суд первой инстанции указал, что при расчете рыночной стоимости эксплуатационных расходов по содержанию автомобилей (ООО "Стэл", ООО "Транстэп") были учтены расходы, связанные с проведением технического обслуживания автомобилей (ТО 1) проводимые по достижения пробега от 7500 км до 15000 км в зависимости от рекомендаций завода изготовителя, а также условий эксплуатации транспорта. Исходя из данных, размещенных в открытых источниках информации, общепринятая норма проведения ТО 1 составляет 10000 км. Усредненная стоимость указанных работ и приобретения запасных частей, на автомобили, используемые ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" составляет - 5850,0 рублей. Таким образом стоимость затрат на проведение ТО 1 составило: ООО "Транстэп" - 1 281 150,0 руб. в том числе: 2013 год - 427 050,0 руб., 2014 год - 427 050,0 руб.,2015 год - 427 050,0 рублей.

При расчете стоимости затрат по ООО "Стэл", ООО "Транстэп" были учтены затраты на санитарную обработку транспортных средств выполненную в соответствии с требованиями Федерального закона от 12.04.2010 года N 61 "Об обращении лекарственных средств". Количество выездов транспортных средств, согласно путевым листам, составило по ООО "Транстэп" - 3027.Стоимость санитарной обработки исходя из фактических затрат, в соответствии с письмом ООО "Стэл" от 05.04.2018 N 3, составила 364,18 рублей. Таким образом затраты, подлежащие включению в общую сумму затрат, составили по ООО "Транстэп" - 1102372,86 рулей.

Стоимость разгрузки в 1 точке доставки учтена экспертом исходя из коммерческого предложения ООО "ТК Эксперт Логистик" - разгрузка в 1 точке доставки - 1000,00 рублей.

Организациями-перевозчиками не представлены Калькуляции затрат технологического простоя автомобиля при приемке товара работником аптеки в каждой точке доставки, оформления документации: транспортной, товарной накладной, по возврату товаросопроводительных документов.

Стоимость эксплуатационных расходов была получена экспертом из открытых источников в сети Интернет.

Затраты на заработную плату водителей и отчисления в социальные фонды были взяты экспертом из официально опубликованных данных Ростовстат о среднемесячной номинальной начисленной заработной платы работников предприятий и организаций по видам экономической деятельности.

В результате проведенных расчетов экспертом были получены результаты, обоснованные и отраженные в экспертном исследовании, которое по мнению суда первой инстанции является надлежащим доказательством превышения налогоплательщиком размера расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли.

Таким образом, в соответствии с выводами эксперта налоговой инспекцией установлено, что рыночная цена (реальная стоимость) транспортных услуг перевозки товаров медицинского назначения, отраженная в актах к договору перевозки грузов от 01.03.2011 г. N 1 с ООО "Транстэп", за период с января 2013 года по декабрь 2015 года включительно составила: за 2013 год - 94 518 626,98 рублей; за 2014 год - 9 363 216,24 рублей; за 2015 год - 17 750 671,81 рублей. Всего за период с января 2013 года по декабрь 2015 года включительно, с учетом санитарной обработки автомобилей - 122 734 887,89 рублей.

Суд первой инстанции указал, что налоговой инспекцией произведен расчет суммы необоснованно завышенных расходов ООО "МедиаМед" за услуги перевозки ООО "Транстэп" за 2013 -2015 гг. с учетом заключения эксперта Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" и сделан вывод о нарушении ООО "МедиаМед" п. 1 ст. 252 НК РФ в части неправомерного завышения расходов за услуги ООО "Транстэп" по перевозке медицинских товаров всего на общую сумму 18 359 942 руб., в том числе за 2013 год в сумме 4 513 957 руб., за 2014 год в сумме 10 008 071 руб., за 2015 год в сумме 3 837 914 рублей.

Суд первой инстанции указал, что в ходе налоговой проверки налоговой инспекцией установлено, что ООО "МедиаМед" нарушило требования статьи 252 НК РФ в виде завышения расходов в составе затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2013-2015 гг. на расходы за услуги по перевозке товаров медицинского назначения ООО "Стэл" ИНН 6165185643 в сумме 85 087 952 руб., в том числе за 2013 год на сумму 2 041 561 руб., за 2014 год - 41 161 763 руб., за 2015 год - 41 884 628 рублей.

В отношении ООО "Стэл" установлено, что состоит на учете с 12.11.2013, адрес: г. Ростов-на-Дону, ул. Юфимцева д. 17/18, литер Б, к.5А-8, вид деятельности: Деятельность автомобильного грузового транспорта и услуги по перевозкам, имеет один расчетный счет в ПАО Банк "Финансовая Корпорация Открытие" ф-л Ростовский, уплачивает ЕНВД в период с 2013 по 2015 гг. Сумма исчисленных и уплаченных налогов в бюджет незначительна, является плательщиком ЕНВД. Учредитель и руководитель ООО "Стэл" Близнюк Т.А.

ООО "Стэл" в собственности и в аренде имеет легковые и грузовые автомобили, справки 2-НДФЛ в 2013 году представлены на 15 человек, в 2014 году на 27 человек, в 2015 году на 27 человек.

ООО "МедиаМед" в рамках ст. 93 НК РФ по требованию налогового органа представлены документы: договор перевозки грузов от 25.11.2013 N 1; акты предоставленных услуг; реестры транспортных накладных к актам; платежные поручения; карточки балансового счета 76.5 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами"; регистры расходов за услуги перевозки грузов, реестры накладных собранных на поддон товаров медицинского назначения по направлениям и по датам, транспортные (товарно-транспортные) накладные на перевозку груза (копии и оригиналы документов).

ООО "МедиаМед" не представлены копии заявок, направленных в адрес ООО "Стэл" в соответствии с условиями договора, как предусмотрено п. 1.1. договора от 25.11.2013 N 1.

Условиями договора от 25.11.2013 N 1 определено, что ООО "Стэл", именуемое в дальнейшем "Перевозчик" в лице Генерального директора Близнюк Т.А., действующего на основании Устава, с одной стороны, и ООО "МедиаМед", именуемое в дальнейшем "Отправитель", в лице генерального директора Марченко А.В., действующего на основании Устава с другой стороны, заключили договор о нижеследующем:

1. 1. Перевозчик выполняет перевозки на основании Договора и заявок, предоставляемых Грузоотправителем не позднее 14 часов дня, предшествующего дню перевозки. Заявки на перевозку грузов по согласованию сторон могут быть представлены на один день, пятидневку, декаду или месяц.

1.2. По договору Перевозчик обязуется перевезти вверенный ему Отправителем груз (товары медицинского назначения) в количестве указанном в товарно-транспортной накладной, согласно реестру, и выдать его управомоченному на получение груза, а Отправитель обязуется уплатить за перевозку груза плату, установленную договором.

1.3. Под грузом в договоре понимается товар медицинского назначения, в дальнейшем именуемое "Груз". Место погрузки: 344012, г. Ростов-на-Дону, ул. Юфимцева, д. 17, литер Э.

1.4. Заключение договора подтверждается составлением транспортной накладной (иного документа на груз).

1.5. Перевозка груза оплачивается согласно действующим тарифам.

1.6. Перевозчик обязан доставить груз в пункт назначения в срок, определенный транспортными уставами и кодексами, или в разумный срок.

Размер оплаты за перевозку определяется на основании согласованных сторонами цен по направлениям перевозки, указанным в приложении к договору, в котором указаны направления из Ростова-на-Дону и тариф за перевозку по каждому направлению. Размер оплаты за перевозку увеличен Протоколом согласования стоимости перевозки к договору от 20.02.2014 (увеличенные тарифы введены в действие с 01.04.2014).

Сумма расходов в целях налогообложения учтена налогоплательщиком в размере 293 016 270 руб.: 2013 год - 7 343 480 руб., 2014 год - 138 376 350 руб., 2015 год - 147 296 440 рублей.

Налоговой инспекцией сделан немотивированный вывод, что акты выполненных работ, представленные обществом в обоснование расходов по услугам перевозки, оказанным ООО "Стэл", не соответствуют требованиям Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Суд первой инстанции указал, что во всех Актах, представленных Перевозчиком услуг, по его мнению, отсутствуют данные о формировании цены и об определении стоимости по каждому виду оказанных услуг, не заполнены обязательные реквизиты документа, позволяющие определить объем оказанных услуг (количество поездок и наименования населенных пунктов), установить дату перевозки, транспортное средство, на котором была осуществлена перевозка, а также Ф.И.О. водителя, осуществлявшего перевозку, акты не содержат сведений, позволяющих определить достоверность осуществления хозяйственных операций.

Суд первой инстанции сослался на то, что содержание актов, по его мнению, не позволяет установить, в каком объеме, услуги были оказаны налогоплательщику. Акты не дают представления о формировании фактической стоимости оказанных услуг, т.к. стоимость прописана одной строкой без детализации, отсутствует информация о тарифных ценах и общей стоимости услуг.

Вместе с тем, фактически в транспортных накладных в качестве грузоотправителя указано ООО "МедиаМед", в качестве грузополучателя - покупатель товара, заполнены данные о перевозчике, водителе и транспортном средстве, указано наименование груза: "товары медицинского назначения" и количество грузовых мест, указаны номера и даты товаросопроводительных документов, а также стоимость услуг перевозчика. При этом отсутствие указания на время (часы и минуты) подачи транспортного средства под погрузку, дату и время подачи транспортного средства под выгрузку, время прибытия и убытия транспортного средства, не свидетельствует о наличии существенных пороков в оформлении ТТН.

При этом ООО "Стэл" в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены документы по сделке с ООО "МедиаМед", подтверждающие факт финансово-хозяйственных взаимоотношений: договор перевозки от 25.11.2014 N 1 с дополнительными соглашениями; акты предоставленных услуг; реестры транспортных накладных, путевые листы, договоры аренды транспортных средств.

В результате анализа путевых листов, представленных ООО "Стэл", установлено, что водители фактически осуществляли загрузку на складе ООО "МедиаМед" и в течение 1-4 дней осуществляли доставку товара в населенные пункты.

В осуществлении междугородных грузоперевозок в 2013-2015 гг. по документам ООО "Стэл" участвовали 22 водителя, которые были официально трудоустроены в транспортной организации.

ООО "Стэл" представлены мотивированные и документально подтвержденные пояснения, из которых следует, что калькуляция стоимости услуг по перевозке груза не осуществляется, а стоимость транспортных услуг рассчитывается в соответствии с тарифами на перевозку груза согласно договору.

Налоговой инспекцией в результате анализа представленных документов и пояснений налогоплательщика сделан вывод, что:

- акт оказанных услуг, товарно-транспортная накладная, путевой лист не в полной мере содержат реквизиты, в том числе обязательные, первичных учетных документов;

- акты оказанных услуг не содержат информации о водителе, осуществлявшем перевозку, дате осуществления перевозки, гос. номере, марке транспортного средства, пункте назначения (маршруте, направлении), информации об измерении перевозки с указанием единиц измерения (ни в натуральном, ни денежном измерении);

- товарно-транспортная накладная не содержит информации о дате погрузки и разгрузки транспортного средства, что не позволяет установить дату осуществления перевозки, информации об измерении перевозки с указанием единиц измерения (ни в натуральном, на и денежном измерении).

В ходе сопоставления данных из путевых листов и транспортных накладных установлено, что сведения из путевого листа, по мнению налогового органа, не позволяют определить маршрут движения: в нем указаны начальный пункт и населенный пункт по пути следования, ряд населенных пунктов, в которые осуществлялась доставка, согласно транспортным накладным, не отражен в путевых листах.

Суд первой инстанции указал, что в связи с непредставлением оборотной стороны путевого листа, предусматривающей указание в путевом листе всех точек следования транспортного средства, отсутствия во всех транспортных накладных дат и времени выгрузки товара, установить фактический маршрут движения водителей (на основании представленных ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" документов), по его мнению, не представляется возможным.

Транспортные накладные, представлены ООО "МедиаМед" вне привязки к актам оказанных услуг, а ООО "Стэл" - к путевым листам.

Налоговой инспекцией установлено, что ООО "Стэл" арендует транспортные средства у физических лиц, установлены водители и собственники автотранспортных средств.

На основании выписки банка ПАО Банк "Финансовая Корпорация Открытие" филиал Ростовский, установлено, что ООО "МедиаМед" явилось основным источником формирования доходной части для ООО "Стэл". Так, поступления от ООО "МедиаМед" в доходах ООО "Стэл" составили 75,9%. Полученные денежные средства практически полностью направлены на выплату дивидендов учредителям и уплату НДФЛ с суммы дивидендов. Выплаченные учредителю Близнюк Т.А. за 2013-2015 гг. дивиденды в сумме 119 905 тыс. руб. составляет 98 % расходов организации.

Согласно ответу ПАО "ФК Открытие" ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" платежи в системе Клиент-Банк осуществлялись с одного рабочего места (совпадают IP и МАС адреса). При этом Близнюк Т.А., являясь учредителем ООО "Стэл" в 2014 и 2015 гг., получал доверенности на управление расчетным счетом ООО "МедиаМед" (представление расчетных документов, получение чековой книжки, взнос и получение наличных).

Налоговой инспекцией в соответствии с правом, предоставленным статьей 90 НК, проведены допросы свидетелей, которые полностью подтвердили реальность перевозки грузов.

Кроме того, из протокола допроса от 23.08.2017 Марченко А.В. - генерального директора ООО "МедиаМед", следует, что ООО "Стэл" в 2013-2015 гг. осуществляло грузоперевозки медицинских товаров для ООО "МедиаМед". Руководитель ООО "Стэл" предложил свои услуги. Платежи осуществлялись с компьютера в кабинете директора в комнате N 36. Стоимость перевозки определена в процессе переговоров, тарифы закреплены в договоре. Автомобили оснащены специальным оборудованием для контроля и поддержания температурного режима. О том, что водители работали одновременно в ООО "Стэл" и в ООО "Транстэп" директору не известно.

Допрошенная Дубовицкая Е.Н. - главный бухгалтер ООО "МедиаМед" (протоколы допросов от 15.08.2017 и 05.10.2017), указала, что система "Клиент-Банк" установлена по адресу: ул. Юфимцева, 17/18, литер Б, комната 3А, подключена к компьютеру генерального директора, платежи отправляются с одного компьютера. Для подтверждения оказанных услуг перевозки используются акт выполненных работ, реестр к нему, транспортные накладные. Регистры налогового учета ООО "МедиаМед" формируются на основании актов выполненных работ. Свидетель пояснила, что отдельные реквизиты в актах оказанных услуг не указаны по причине того, что не предусмотрены формой. Из-за большого объема документации в транспортных накладных не заполнялись данные о времени подачи транспортного средства под погрузку, дате и времени подачи транспортного средства под выгрузку, а также о фактических дате и времени прибытия и убытия транспортного средства. Свидетель указала, что, как правило, пакет товаросопроводительных документов оформляется в день формирования заказа. Но в некоторых случаях отгрузка может осуществляться и в другие дни.

Из протокола допроса от 23.08.2017 Пятибратова А. И. - руководителя отдела коммерческих продаж, следует, что маршрутные листы не составлялись, заявки передавались перевозчику в устной форме по телефону.

Свидетель Близнюк Т.А. (протокол допроса от 21.08.2017) показала, что являлась директором и учредителем ООО "Стэл" в 2013-2015 гг., исполнительным директором являлся Асланов М.С. ООО "Стэл" оказывало услуги перевозки медицинских товаров в адрес организаций ООО "МедиаМед", ООО "МК Полимед" и ООО "Полимед". Собственной линии Интернет у ООО "Стэл" нет, поэтому для отправки платежей при помощи системы "Клиент-Банк" пользовались линией связи ООО "МедиаМед". Номер комнаты и компьютера указать не может. Для перевозки медицинских препаратов использовались специализированные контейнеры с хладоэлементами. Водители сами производили мойку и дезинфекцию машин. Свидетель указала, что оформление товаросопроводительных документов происходило по адресу: ул. Юфимцева, д.17/18, литер Б, к. 5А-8. Сначала поступала заявка от начальника отдела продаж в письменном виде, где указано, сколько необходимо машин, по каким направлениям следовало предоставить транспорт. Затем грузоотправитель ООО "МедиаМед" выписывало транспортные накладные, их забирали ООО "Стэл", ставили печати и подписи и возвращали в ООО "МедиаМед". Затемтранспортные накладные вместе с товарными накладными работник ООО "МедиаМед" передавал водителю на складе, а ООО "Стэл" отдавало водителю выписанный путевой лист. Машины загружались, водитель получал пакет документов непосредственно при загрузке и уезжал по направлению, указанному в транспортных накладных.

Свидетель Близнюк Т.А. пояснила, что тариф на перевозку был определен в ходе переговоров. ООО "Стэл" была предложена стоимость перевозки по направлениям, ООО "МедиаМед" она устроила после согласования. Машины арендовались, водители работали по основному месту работы. Путевые листы выписывались на каждый рейс автомобиля. Свидетель пояснила, что при расчете услуг составлялся реестр транспортных накладных по каждому водителю и по каждому отправленному грузу. Проставлялась сумма согласно тарифам по договору. Сведения из реестра переносились в акт. Основным условием при расчете тарифов являлось количество клиентов по пути следования автомобиля по направлению. Например, в г. Батайск количество клиентов на одного водителя могло достигать несколько десятков. При формировании тарифов были учтены среднерыночные показатели по доставке грузов, учитывались специфика и жесткие сроки доставки в определенное место. Водители работали по определенным направлениям. Командировки на междугородные перевозки не оформлялись, денежные средства выдавались на ГСМ по расходным ордерам. Из-за большого объема документации в актах оказанных услуг и путевых листах отсутствовала отдельные сведения.

В ходе допроса, проведенного 15.03.2018, Близнюк Т.А. пояснила, что ООО "Стэл" учредила лично, до 2000 года работала главным инженером ЖКО в Железнодорожном районе, далее имела в собственности машины, которые сдавала в аренду в АТП-1. С Будко В.Г. и Будко М.П. до совместной работы знакома не была. Нашла ООО "МедиаМед" сама. Подбором заказчиков для ООО "МедиаМед" занималась сама, по телефону и через интернет. Со слов свидетеля, как физическое лицо получила займ от Будко М.П. на развитие бизнеса по договору займа, который погашен в 2014 году путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "МедиаМед" по доверенности, выданной Марченко А.В. В 2015 году своими дивидендами распоряжалась самостоятельно. Задолженность ООО "МедиаМед" погашается постепенно.

Главный бухгалтер ООО "Стэл" Акиншина Л. Г. (протокол от 15.08.2017) показала, что работала в данной должности одновременно в ООО "Стэл" и ООО "Транстэп", которые зарегистрированы по одному адресу. Доступ в Интернет предоставила организация ООО "МедиаМед", формировала платежные документы, а подписывали их директоры своими ключами. Выписывало документы (транспортные и товарные накладные) ООО "МедиаМед", их передавал водитель. Путевые листы выписывали директоры - Близнюк и Асланов. При возвращении из рейса сдавался пакет документов с путевым листом, которые обрабатывала, формировала реестр транспортных накладных. Соответственно, считалась сумма транспортных расходов по каждой транспортной накладной согласно тарифу, установленному в договоре, и составлялся акт. Далее документы подписывал руководитель. Из-за большого объема документации в актах оказанных услуг и транспортных накладных, путевых листах отсутствовала отдельная информация. Свидетель указала, что одновременно в организациях ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" водители не работали, они увольнялись из одной организации и затем устраивались в другую.

Водитель ООО "Стэл" Диденко Д.Н. (протокол от 15.08.2017) в ходе допроса указал, что в 2013-2015 гг. работал в ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" по основному месту работы и в организации ООО "МедиаМед" - по совместительству. На загрузку приезжал утром, вывозил товар. Рабочий день заканчивался в 17-00 - 17-30. По совместительству работал в ООО "МедиаМед" - собирал и вывозил тару от клиентов. На период более 1 дня не выезжал, всегда работал в соответствии с графиком. Осуществлял перевозку медицинских товаров со склада по адресу: ул. Юфимцева, д.17 в г. Волгодонск на газели гос. номер Е542РК161. Автомобиль оборудован под перевозку медицинских товаров изотермической будкой, внутри которой стоял контейнер с хладоэлементами. Погрузки товара осуществляли грузчики, документы выдавал Асланов М.С. Время выезда и возвращения в гараж по графику совпадало с фактическим. При приеме на работу в ООО "Стэл" наличие собственного транспорта являлось обязательным. Медосмотр и техосмотр фактически проводился перед рейсами. Путевые листы подписывал.

Свидетель Скиданов И.Н. (протокол от 17.08.2017) в ходе допроса показал, что в 2013-2015 гг. работал водителем сначала в ООО "Транстэп", затем в ООО "Стэл" по основному месту работы и в ООО "МедиаМед" - по совместительству. Работал с 8-00 до 17-00. По совместительству в ООО "МедиаМед" собирал и вывозил тару от клиентов. На период более 1 дня не выезжал, работал в соответствии с графиком. Работал по области на коротких расстояниях. Медосмотр и техосмотр проводился. Путевые листы подписывал сам, после возвращения из рейса сдавал его бухгалтеру. Путевые листы выписывались на каждый рейс автомобиля.

Свидетель Овчинников М.Р. (протокол от 11.08.2017) показал, что в 2013-2015 гг. работал водителем в ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", в ООО "МедиаМед" по совместительству -собирал коробки. Перевозки осуществлял по г. Ростову-на-Дону в аптеки и больницы. Специализированное оборудование для поддержания требуемых температурных режимов используется(термоконтейнер). Заправка автомобиля осуществлялась за наличные денежные средства. При приеме на работу наличие собственного транспорта было обязательным условием. В ночное время не работал. Медосмотр проводили Ширванян А. и Скнарина С., техосмотр проводил Асланов М.С. и ставили отметку в путевом листе.

Свидетель Рожков Д.И. (протокол допроса от 11.08.2017) показал, что в 2013-2015 гг. работал водителем в ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", в ООО "МедиаМед" по совместительству - собирал коробки. Перевозки осуществлял по г. Ростову-на-Дону в аптеки и больницы. Специализированное оборудование для поддержания требуемых температурных режимов используется (термоконтейнер). Заправка автомобиля осуществлялась за наличные денежные средства. При приеме на работу наличие собственного транспорта было обязательным условием. В ночное время не работал. Медосмотр проводили Ширванян А. и Скнарина С., техосмотр проводил Асланов М.С. и ставили отметку в путевом листе.

Свидетель Шарифов З.М. (протокол допроса от 11.08.2017) указал, что в 2013-2015 гг. работал водителем в ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", в ООО "МедиаМед" по совместительству - собирал коробки. Перевозки осуществлял по г. Ростову-на-Дону. Специализированное оборудование для поддержания требуемых температурных режимов используется (термоконтейнер). Заправка автомобиля осуществлялась за наличные денежные средства. При приеме на работу наличие собственного транспорта было обязательным условием. В ночное время не работал. Медосмотр проводили Ширванян А. и Скнарина С., техосмотр проводил Асланов М.С. и ставили отметку в путевом листе.

Свидетель Голованев А.А. указал, что работал в ООО "МедиаМед" агентом по снабжению. В обязанности входило осуществление перевозки медикаментов по различным регионам России на автомобиле ГАЗ гос. номер Н751ТМ161, который был оборудован термобудкой. Перевозил медикаменты в республику Крым и всю Ростовскую область. В иные регионы перевозки не осуществлял. Директором ООО "МедиаМед" являлся Будко В.Г., который принимал на работу. ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" свидетелю не знакомы, ранее о них ничего не слышал, руководители не знакомы. По совместительству нигде не работал, поскольку на это не было времени, а в ООО "МедиаМед" был полный рабочий день (протокол допроса от 28.09.2017).

Свидетель Прозоров С.В. показал, что устраивался на работу в ООО "МедиаМед" водителем-экспедитором, но в соответствии с трудовой книжкой работал сначала в ООО "Транстэп", затем в ООО "Стэл", непродолжительное время работал в ООО "МедиаМед" агентом по снабжению по совместительству. Принимал на работу представитель ООО "МедиаМед". Заработную плату получал в ООО "МедиаМед" в кассе организации. Возил товар в основном по больницам, в аптеки только в случае поломки автомобилей или периоды отпусков других водителей. Ездил по г. Ростов-на-Дону и Ростовской области по населенным пунктам с ближними расстояниями: г. Азов, г. Новочеркасск, г. Шахты, 2 раза был в г. Гуково. Медосмотр и техосмотр проходили формально. На автомобиле никто посторонний не ездил (протокол допроса от 06.10.2017).

При этом налоговой инспекцией при сопоставлении сведений путевых листов, актов оказанных услуг и транспортных накладных, а также допросов свидетелей (водителей) без ссылки на конкретные документальные доказательства сделан немотивированный вывод, что водитель приезжал в населенный пункт один раз (то есть не осуществляли, по мнению налогового органа, несколько поездок в день между ООО "МедиаМед" и аптеками, больницами, расположенными в каждом населенном пункте).

При этом из показаний водителей фактически следует, что путевой лист выписывался на каждую поездку.

Исходя из показаний главного бухгалтера ООО "Стэл" Акиншиной Л.Г., при составлении актов оказанных услуг считается сумма транспортных расходов по каждой транспортной накладной в соответствии с тарифом.

Суд первой инстанции указал, что данный расчет по его мнению обуславливает завышение суммы транспортных расходов, поскольку в пункте 1.5. договора от 25.11.2013 N 1 указано, что перевозка груза оплачивается согласно действующим тарифам, который установлен по направлению перевозки (согласно приложению к договору от 25.11.2013 N 1), а не за каждую транспортную накладную.

В ходе анализа штатного расписания и справок 2-НДФЛ ООО "МедиаМед" и организаций перевозчиков ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" установлено, что в штате организаций состоят одни и те же сотрудники.

Реестры к актам оказанных услуг фактически, по мнению суда перовой инстанции, не позволяют идентифицировать перевозку, поскольку не содержат информации о водителе, осуществлявшем перевозку, дате осуществления перевозки, гос. номере, марке транспортного средства, пункте назначения (маршруте, направлении), а также информации об измерении перевозки с указанием единиц измерения.

На основании указанных обстоятельств налоговой инспекцией сделан вывод, что оказание транспортных услуг по доставке товаров медицинского назначения от ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" фактически осуществляли сотрудники ООО "МедиаМед". ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" не оказывали влияния на выбор маршрута движения водителя, дату осуществления перевозки, объемы перевозимой продукции в силу отсутствия полномочий на указанные действия.

В рамках дополнительных мероприятий налогового контроля ООО "МедиаМед" представлены мотивированные и документально подтвержденные пояснения, из которых следует, что генеральный директор ООО "МедиаМед" подписывала доверенность по форме бланка для получения выписок с расчетного счета, справок по счетам и внесения выручки на расчетный счет главному бухгалтеру Дубовицкой Е.Н., кассирам Мальковой Е.В. и Авдалян Л.Х. Наличная денежная выручка Близнюк Т.А., Будко В.Г. не выдавалась, ООО "Стэл", ООО "Транстэп" не получали торговую выручку ООО "МедиаМед".

При этом ООО "МедиаМед" указало не всех физических лиц, которые вносили торговую выручку на расчетный счет, а также не предоставило документы, подтверждающие полномочия (доверенности) на внесение наличных денежных средств на расчетный счет организации. Вместе с тем, доверенности были выданы Близнюк Т.А. (учредитель и руководитель ООО "Стэл" на весь проверяемый период) и Будко В.Г. (учредитель ООО "Транстэп" на весь проверяемый период), которые вносили в проверяемом периоде наличные денежные средства на расчетный счет ООО "МедиаМед".

Близнюк Т.А. в ходе допроса указала, что лично на расчетный счет ООО "МедиаМед" вносила денежные средства в счет погашения займа, выданного ей Будко М.П. на развитие бизнеса, в течение 2014 года он был погашен. Был договор займа. Деньги возвращались на расчетный счет ООО "МедиаМед" по доверенности, выданной Марченко А.В.

В ходе анализа банковских выписок установлено, что денежные средства вносились в виде торговой выручки.

При анализе документов, представленных Ростовским ф-лом ПАО Банка "ФК Открытие", установлено, что выдана доверенность от 01.11.2013 на имя Близнюк Т.А. (ООО "Стэл") по 31.12.2013; от 09.01.2014 на имя Близнюк Т.А. (ООО "Стэл") по 09.01.2017.

Налоговой инспекцией при анализе документов, представленных ООО "Стэл" в рамках ст. 93.1 НК РФ и пояснений, установлено, что при заключении договора аренды автомобилей учитывалось наличие установленного специального оборудования для поддержания требуемых температурных режимов. Документы, подтверждающие технические характеристики на спец. оборудование находятся у собственников автотранспортных средств. В стоимость арендной платы включалась аренда автомобиля с требуемым оборудованием. Холодильное оборудование в период 2013-2015 гг. было установлено на 5 автомобилях. Санитарная обработка автомобилей производилась сотрудниками ООО "Стэл". Средства для санитарной обработки автомобилей приобретались генеральным директором из личных средств. Приложены копии 5 чеков на общую сумму 17 845 рублей.

Из мотивированных и документально подтвержденных пояснений ООО "Стэл" следует, что в тариф на перевозку груза по договору от 25.11.2013 N 1 был заложен в том числе:

- технологический простой автомобиля при приемке товара работником аптеки в каждой точке доставки,

- технологический простой при оформлении документов, а также иные обстоятельства, связанные с доставкой продукции и возвратом документов.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля налоговой инспекцией назначена оценочная экспертиза рыночной стоимости транспортных услуг, оказанных организацией перевозчиком ООО "Стэл" на основании Постановления N 09-12-179/1 от 27.02.2018 г. о назначении оценочной экспертизы и Постановления N 09-12-179/1/1 от 14.03.2018 г. о внесении изменений в Постановление N 09-12-179/1 от 27.02.2018 г. о назначении оценочной экспертизы, поскольку были установлены факты взаимозависимости между ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл".

Из заключения Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" от 27.04.2018 N 27/1 следует, что на основании анализа актов оказанных услуг и реестров товарно-транспортных накладных к актам оказанных услуг, выставленных ООО "Стэл" установлено, что каждая транспортная накладная по договору от 25.11.2013 г. N 1 с ООО "Стэл" оплачена как фактическая поездка.

Для проведения расчетов и определения стоимости 1 км по договору от 25.11.2013 г. N 1 были проанализированы все предоставленные для производства экспертизы путевые листы и рассчитаны средние значения стоимости транспортных услуг за 1 км помесячно.

Экспертом проведен самостоятельный расчет и определены средние значения стоимости транспортных услуг за 1 км рассчитанные помесячно (среднее значение за 2013 год -15,69 руб. за 1 км, за 2014 год - 16,44 руб. за 1 км, за 2015 год - 16,88 руб. за 1 км), которые подробно изложены в заключении. Сделаны запросы в транспортные компании, осуществляющие деятельность по перевозке грузов аналогичными видами транспорта на территории г. Ростова-на-Дону, Ростовской области, Южного Федерального округа и республики Крым. В результате сделанных запросов были получены устные разъяснения, в ходе телефонных переговоров, специалистов компаний о ценовой политике, от двух компаний получены информационные письма с ценовыми предложениями.

В результате проведенных расчетов экспертом установлено, что уровень цен на услуги перевозки грузов по договору от 25.11.2013 г. N 1 с ООО "Стэл" за период с января 2013 по декабрь 2015 включительно - ниже рыночного уровня, сложившегося в результате спроса и предложения.

Установлено, что для оказания транспортных услуг ООО "Стэл" не использовали собственный автотранспорт. Автомобили, используемые для выполнения работ по договору перевозки грузов от 25.11.2013 г. N 1 с ООО "Стэл" были арендованы по договорам аренды у физических лиц: Диденко Д.Н. Е542РК161; Калашников С.В. М917РУ161; Карпов Р.Л. О729СС161; Морозов В.С. Т637ОВ161; Чепрасов Д.А. Н655РА161; Щепелев Э.Г. Е561ОТ161; Козельский В.В. К976ОР161; Прозоров С.В. А267УК61; Скиданов И.Н. К977ОР161; Филоненко О.В. К975ОР161; Фальченко Р.В. У656ТВ161; Зотов Ю.В. М990НР161; Скиданов И.Н. В974ТВ161; Кугай Е.М. С581РХ161; Лутай Р.Ю. К288РС161; Голованев А.А. Н751ТМ161; Морозов В.С. В592ТМ161; Тарасов А.В. Р063ОМ161; Цибулько С.В. Е087РХ161; Чепрасов Д.А. В236РХ161; Прозоров С.В. Х491СЕ161; Усачев Е.А. О649СУ161; Хавранян А.Л. В603ВК01; Смитюк Ю.В. Т641НО161; Петренко А.А. К635НС161; Чепрасов Д.А. Н655РА161.

С целью определения рыночной цены (реальной стоимости) транспортных услуг перевозки товаров медицинского назначения, отраженные в актах к договору перевозки грузов от 25.11.2013 г. N 1 с ООО "Стэл" за период с января 2013 года по декабрь 2015 года включительно, экспертом был выполнен расчет затрат по эксплуатации и содержанию автомобилей аналогичных марок арендованных ООО "Стэл".

При расчете стоимости затрат, по автомобилю гос. номер К288РС учтена стоимость паромной переправы в республику Крым. Стоимость каждой паромной переправы в обе стороны составила: 2014 год - 13368,0 руб., 2015 год - 11010,0 рублей.

Согласно данным, содержащимся в путевых листах по автомобилю гос. номер К288РС, количество рейсов в республику Крым составило:2014 год - 19, 2015 год - 71, следовательно, затраты, подлежащие включению в общую сумму затрат, по мнению эксперта составили - 1035702,0 руб. в том числе: 2014 год - 253 992,0 руб., 2015 год - 781 710,0 рублей.

При проведении расчетов экспертом был учтен пройденный автомобилями километраж (согласно представленных для производства экспертизы путевых листов), эксплуатационные расходы на техническое обслуживание автотранспорта, замену шин, оснащение автомобилей изотермическими контейнерами, затраты на топливо, затраты на аренду автомобилей, затраты на заработную плату водителей и отчисления в социальные фонды.

Кроме того, при расчете рыночной стоимости эксплуатационных расходов по содержанию автомобилей были учтены расходы, связанные с проведением технического обслуживания автомобилей (ТО 1) проводимые по достижения пробега от 7 500 км до 15 000 км в зависимости от рекомендаций завода изготовителя, а также условий эксплуатации транспорта.

По сведениям эксперта усредненная стоимость указанных работ и приобретения запасных частей, на автомобили используемые ООО "Стэл" составляет - 5850,0 руб., следовательно, стоимость затрат на проведение ТО 1 ООО "Стэл" - 1 177 350,0 руб. в том числе:2014 год - 588 675,0 руб.,2015 год - 588 675,0 рублей.

При расчете стоимости затрат по ООО "Стэл" учтены затраты на санитарную обработку транспортных средств выполненную в соответствии с требованиями Федерального закона от 12.04.2010 года N 61 "Об обращении лекарственных средств".

Количество выездов транспортных средств согласно путевых листов составило по ООО "Стэл" - 3049, стоимость санитарной обработки исходя из фактических затрат, в соответствии с письмом ООО "Стэл" от 05.04.2018 г. N 3-364,18 руб., следовательно, затраты, подлежащие включению в общую сумму затрат составили по ООО "Стэл" - 1110384,82 рублей.

Стоимость разгрузки в 1 точке доставки учтена экспертом исходя из коммерческого предложения ООО "ТК Эксперт Логистик" - разгрузка в 1 точке доставки - 1000,00 рублей.

Суд первой инстанции указал, что стоимость эксплуатационных расходов была получена экспертом из открытых источников в сети Интернет. Затраты на заработную плату водителей и отчисления в социальные фонды были взяты из официально опубликованных данных Ростовстат о среднемесячной номинальной начисленной заработной платы работников предприятий и организаций по видам экономической деятельности.

В результате проведенных расчетов экспертом были получены результаты суммы расходов ООО "Стэл" за 2013-2015 год (межгород) в размере 194 013 118, 17 рублей, сумма расходов ООО "Стэл" за 2013-2015 год (Ростов-на-Дону) за 2013 год - 608 400 рублей, за 2014 год - 6 696 300 рублей, за 2015 год - 6 610 500 рублей (подробно по каждому автомобилю результаты указаны в заключении).

Таким образом, суд первой инстанции указал, что рыночная цена (реальная стоимость) транспортных услуг перевозки товаров медицинского назначения, отраженная в актах к договору перевозки грузов от 25.11.2013 N 1 с ООО "Стэл" за период с января 2013 года по декабрь 2015 года включительно составила: за 2013 год - 5 274 158,94 руб., за 2014 год - 97 548 263,42 руб.; за 2015 год - 104 853 510,99 рублей.

Всего за период с января 2013 года по декабрь 2015 года включительно, с учетом санитарной обработки автомобилей - 208 786 318,17 рублей.

Налоговой инспекцией произведен расчет суммы необоснованно, по ее мнению, завышенных расходов ООО "МедиаМед" за услуги перевозки ООО "Стэл" за 2013-2015 гг. с учетом заключения эксперта Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" в сумме 85 087 952 руб., в том числе за 2013 год на сумму 2 041 561 руб., за 2014 год - 41 161 763 руб., за 2015 год - 41 884 628 рублей.

Суд первой инстанции указал, что оснований не доверять выводам эксперта, содержащимся в заключения эксперта Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" от 27.04.2018 N 27/1, у суда не имеется, так как эксперт обладает достаточными и необходимыми знаниями и соответствующей квалификацией (сведения об образовании и уровне квалификации в полном объеме представлены в материалы дела) и предупрежден об уголовной ответственности, предусмотренной ст. 307 Уголовного кодекса Российской Федерации, о чем в материалы дела представлена подписка судебного эксперта.

В ходе выездной налоговой проверке налоговый орган пришел к выводу, что ООО "МедиаМед" получена необоснованная налоговая выгода в результате занижения налога на прибыль организаций путем манипулирования количеством перевозок с взаимозависимым лицом, что свидетельствует об обоснованности проведенной проверки и сделанных по ее результатам выводов.

По мнению налоговой инспекции ООО "МедиаМед" и его контрагенты ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" являются взаимозависимыми лицами, несмотря на отсутствие между ними отношений, определенных критериями пп. 1 - 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ, по следующим основаниям.

В отношении ООО "Стэл" в ходе налоговой проверки установлено, что генеральным директором ООО "МедиаМед" (Марченко А.В. весь проверяемый период) на имя Близнюк Т.А. (учредителя и директора ООО "Стэл" весь проверяемый период) выданы доверенности от 01.11.2013 сроком действия до 31.12.2013, от 09.01.2014 сроком действия до 09.01.2017 (т. 20, л.д. 98, 100).

На имя Будко В.Г. (учредитель ООО "Транстэп" весь проверяемый период) выдана доверенность генеральным директором ООО "МедиаМед" (Марченко А.В. весь проверяемый период) от 17.09.2014 сроком действия до 31.12.2014 (т. 20, л.д. 101).

Налоговый орган пришел к выводу, что в соответствии с данными доверенностями вышеуказанные лица имели право представлять расчетные документы и корреспонденцию по счету, получать корреспонденцию по счету, чековую книжку и выписки по счетам, осуществлять взнос наличных денег для зачисления на счета и осуществлять получение наличных денег со счетов ООО "МедиаМед".

Счета ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" открыты в одном банке ПАО Банк "Финансовая Корпорация Открытие", платежи в системе Клиент-Банк для ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" осуществлялись с одного рабочего места - совпадают IP и МАС адреса, что подтверждается ответами из банковских учреждений (т. 19, л.д. 79-107).

Генеральный директор ООО "МедиаМед" Марченко А.В. в ходе допроса показала, что ООО "Стэл" в 2013-2015 гг. осуществляло грузоперевозки медицинских товаров для ООО "МедиаМед". Руководитель ООО "Стэл" предложило свои услуги. Платежи осуществлялись с компьютера в кабинете директора в комнате N 36 (т. 19, л.д. 113).

Главный бухгалтер организаций ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" Акиншина Л.Г. показала, что работала главным бухгалтером одновременно в ООО "Стэл" и ООО "Транстэп", которые зарегистрированы по одному адресу. Доступ в Интернет предоставило ООО "МедиаМед". Формировала платежные документы, а подписывали их директоры своими ключами (т. 20, л.д. 5).

Водители ООО "Стэл" трудоустроены в ООО "МедиаМед" менеджерами по закупкам (фактически водители собирают пустую тару у покупателей, и привозят ее на склад ООО "МедиаМед").

Проверкой установлено и подтверждено материалами настоящего дела, что между Будко М.П. и Близнюк Т.А. 01.11.2013 заключен договор беспроцентного займа на сумму 30 000 000 рублей сроком до 31.12.2014.

ООО "Стэл" зарегистрировано в качестве юридического лица - 12.11.2013. Договор перевозки грузов N 1 между ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" заключен 23.11.2013.

Таким образом, получение займа Близнюк Т.А., учреждение ООО "Стэл" и заключение договора перевозки грузов осуществлены в течение одного месяца.

Также по мнению налогового органа признаком применения обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения транспортных расходов, является то, что исполнение обязательства по данному договору не обеспечено в соответствии со статьей 329 Гражданского кодекса РФ, в том числе неустойкой, залогом, удержанием вещи должника, поручительством, независимой гарантией, задатком, обеспечительным платежом и другими способами.

В ходе допроса 21.08.2017 и 15.03.2018 Близнюк Т.А. пояснила, что не помнит наименование юридической организации, которая осуществляла регистрацию ООО "Стэл". Учреждала сама. В уставный капитал вносила 5 или 10 тыс. руб. - не помнит точно. С Будко В.Г. и Будко М.П. до совместной работы знакома не была. Нашла ООО "МедиаМед" сама. Подбором заказчиков для ООО "МедиаМед занималась сама, путем обзванивания и по интернету (т. 20, л.д. 132, т. 9, л.д. 140).

Вышеизложенное, по мнению налогового органа, свидетельствует, что между Будко М.П. и Близнюк Т.А. была в проверяемый период финансовая взаимосвязь.

Близнюк Т.А. 01.11.2013 и 09.01.2014 выданы доверенности от имени ООО "МедиаМед" на управление банковским счетом организации до момента подписания Изменений к договору беспроцентного займа - 10.01.2014 и до момента регистрации ООО "Стэл".

При этом согласно "Объявлениям на взнос наличными" от 11.07.2014, 23.11.2014, 15.08.2014, 24.11.2014 Близнюк Т.А. на расчетный счет ООО "МедиаМед" вносилась торговая выручка, а не возврат займа (т. 20, л.д. 108-116).

Из всего вышеизложенного, по мнению налогового органа, с которым согласился суд первой инстанции, следует, что Близнюк Т.А. является лицом, которое в силу своего должностного положения и полученных доверенностей оказывало одновременное влияние на деятельность ООО "Стэл" и ООО "МедиаМед", что с учетом положений пункта 1 статьи 105.1 НК РФ свидетельствует о взаимозависимости таких лиц.

С учетом положений пункта 1 статьи 105.1 НК РФ и материалов выездной налоговой проверки, по мнению налогового органа, между ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" установлена взаимозависимость.

Налоговый орган сослался на копии доверенности от 25.11.2014 от ООО "МедиаМед" на имя Близнюк Т.А. и объявлений на взнос наличными по внесению выручки на общую сумму 14000777,30 (четырнадцать миллионов семьсот семьдесят семь) рублей, полученных из АКБ "РосЕвроБанк" (АО) исх. от 03.04.2018 N 72/1844.

В отношении ООО "Транстэп" в ходе налоговой проверки установлены следующие обстоятельства.

Учредитель ООО "МедиаМед" (весь проверяемый период) Будко Маргарита Павловна ИНН 616405125682 является супругой учредителя ООО "Транстэп" (с 03.02.2011) Будко Вадима Гербертовича ИНН 616304986678 (ответ N 58/2946 от 29.06.2017 г. Городского (Кировского) отдела записи актов гражданского состояния (т. 19, л.д. 74).

Будко В.Г., являясь учредителем ООО "Транстэп" в 2014 и 2015 гг., получал доверенности на управление расчетным счетом ООО "МедиаМед" (представление расчетных документов, получение чековой книжки, взнос и получение наличных) (т. 20, л.д. 101).

Счета ООО "МедиаМед" и ООО "Транстэп" открыты в АКБ "Стелла-Банк" (АО) и АКБ "Росевробанк" (АО) ф-л "Ростов-на-Дону".

Запросы в банки (от 23.01.2017 N 09-13-179/312 - ответ от 07.02.2017 N 05-07/87684, запрос от 23.01.2017 N 09-13-179/307 - ответ от 06.02.2017 N 05-07/87506) показали, что на ПК у ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" было установлено несколько клиентов, предоставить ip- адреса всех соединений ПК, с которых ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" осуществляло доступ к системе "Клиент-Банк", невозможно. Кроме того, в анкетах клиентов банка ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" указаны одни и те же номера телефонов для связи и одно и то же контактное лицо - Надежда Николаевна тел. 2993716, 2993719. Платежи ООО "Транстэп" и ООО "МедиаМед" осуществлялись с одного компьютера, что подтверждается показаниями руководителя ООО "МедиаМед" Марченко А.В (т. 19, л.д. 79 - 107).

На допросах должностные лица организаций ООО "МедиаМед" и ООО "Транстэп" подтвердили, что платежи отправляются с компьютера, установленного в кабинете генерального директора ООО "МедиаМед" - Марченко А.В.

При этом генеральный директор ООО "МедиаМед" Марченко А.В. в ходе допроса 23.08.2017 показала, что ООО "Транстэп" в 2013-2015 гг. осуществляло грузоперевозки медицинских товаров ООО "МедиаМед". Руководитель ООО "Транстэп" предложил свои услуги. Платежи ООО "МедиаМед" осуществлялись с компьютера в кабинете директора в к. N 36. По просьбе руководителя ООО "Транстэп" данный компьютер использовался для осуществления платежей этих организаций после выделения им отдельного канала. ООО "Транстэп" не являлось организацией взаимозависимой с ООО "МедиаМед". Стоимость перевозки определена в процессе переговоров, тарифы закреплены в договоре. Автомобили оснащены специальным оборудованием для контроля и поддержания температурного режима. О том, что водители работали одновременно в ООО "Стэл" и в ООО "Транстэп" директору не известно (т. 19, л.д. 113).

Директор ООО "Транстэп" Асланов М.С. в ходе допроса 17.08.2017 и 18.10.2017 подтвердил финансово-хозяйственные взаимоотношения и показал, что ООО "Транстэп" оказывало транспортные услуги в адрес организаций ООО "МедиаМед", ООО "МК Полимед" и ООО "Полимед". Программа "Клиент-Банк" использовалась для перечисления денежных средств. ООО "МедиаМед" предоставлялся свободный компьютер для осуществления платежей для ООО "Транстэп" (т.19, л.д. - 140).

Главный бухгалтер организаций ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" Акиншина Л.Г. в ходе допроса 15.08.2017 показала, работала главным бухгалтером одновременно в ООО "Стэл" и ООО "Транстэп", которые зарегистрированы по одному адресу. Доступ в Интернет предоставило ООО "МедиаМед". Формировала платежные документы, а подписывали их директоры своими ключами (т. 20, л.д. 5).

Будко В.Г., являясь учредителем контрагента ООО "Транстэп" в 2014 и 2015 гг., получал доверенности на управление расчетным счетом (представление расчетных документов, получение чековой книжки, взнос и получение наличных) в ООО "МедиаМед".

В ходе допросов водители ООО "Транстэп" фактически подтвердили факт перевозки грузов.

По мнению налогового органа водители ООО "Транстэп" были также трудоустроены в ООО "МедиаМед" менеджерами по закупкам.

При этом, по немотивированному и документально не подтвержденному мнению налогового органа, с которым согласился суд первой инстанции, водители при доставке товаров собирают пустую тару у покупателей и привозят ее на склад ООО "МедиаМед".

При таких обстоятельствах, налоговый орган сделал вывод, что с учетом положений пункта 1 статьи 105.1 НК РФ ООО "МедиаМед" и ООО "Транстэп" являются взаимозависимыми лицами.

Также, суд первой инстанции согласился с доводами налогового органа о том, что в ходе выездной налоговой проверки налоговой инспекцией установлена взаимозависимость между ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", исходя из следующего.

Согласно ответам на запросы налоговой инспекции АКБ "Росевробанк" (АО) ф-л "Ростов-на-Дону" подтвердил, что генеральным директором ООО "Транстэп" Аслановым М.С. выдана доверенность на управление банковским счетом организации на имя Близнюк Т.А., являющейся учредителем и руководителем ООО "Стэл" (т. 19, л.д. 93, 96).

Директор ООО "Стэл" Близнюк Т.А. в ходе допроса 21.08.2017 показала, что являлась директором и учредителем ООО "Стэл" в 2013-2015 гг. Исполнительным директором являлся Асланов М.С. (т.20, л.д. 132).

У ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" один главный бухгалтер Акиншина Л.Г., что следует из протокола допроса Акиншиной Л.Г. от 15.08.2017 (т. 20, л.д. 5).

Водители, осуществляющие перевозку товара ООО "МедиаМед", сдавали в аренду перевозчику ООО "Стэл" - 26 автомобилей, перевозчику ООО "Транстэп" - 16 автомобилей. Одновременно обеим организациям ООО "МедиаМед" сдавались в аренду 10 автомобилей.

Налоговой инспекцией проведен анализ штатного расписания и справок 2-НДФЛ ООО "МедиаМед", ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", в результате которого установлено, что в штате организаций состоят одни и те же сотрудники.

В ООО "Стэл" за 2013 год численность работников составила 15 человек (13 из них работали в ООО "МедиаМед"), за 2014 год - 27 человек (15 из них работали в ООО "МедиаМед"), за 2015 год - 28 человек (22 из них работали в ООО "МедиаМед"), в ООО "Транстэп" за 2013 год - 29 человек (23 из них работали в ООО "МедиаМед"), за 2014 год - 10 человек (6 из них работали в ООО "МедиаМед"), за 2015 год - 13 человек (7 из них работали в ООО "МедиаМед").

По мнению налоговой инспекции, ООО "МедиаМед" в 2013-2015 гг. в интересах ООО "МедиаМед" организована "схема" формирования транспортных расходов в завышенном размере с целью уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль; ООО "Стэл", ООО "Транстэп" осуществляли перевозку товаров медицинского назначения для ООО "МедиаМед", не имея на балансе транспортных средств, и искусственно формируя наличие трудовых ресурсов из сотрудников ООО "МедиаМед".

По мнению налоговой инспекции ООО "МедиаМед" оплачивает организациям перевозчикам транспортные услуги, которые за счет полученных средств осуществляют выплату дивидендов учредителю и номинальному доверенному лицу ООО "Стэл" Близнюк Т.А. и учредителю и бенефициару ООО "Транстэп" Будко В.Г.

Как видно из материалов дела, основным видом деятельности ООО "Стэл", ООО "Транстэп" является "Деятельность автомобильного грузового транспорта", организации и ООО "МедиаМед" зарегистрированы по одному юридическому адресу.

ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" применяют специальный режим налогообложения - ЕНВД

ООО "МедиаМед" явилось основным источником для формирования доходной части данных контрагентов.

Так, согласно выпискам банка поступления от ООО "МедиаМед" в доходах ООО "Стэл" составили 63,5%, в доходах ООО "Транстэп"-52,7%.

Наличие значительного уровня задолженности (как дебиторской, так и кредиторской), по мнению налогового органа, не является правилом делового оборота для ООО "МедиаМед", исключение составляет задолженность только взаимозависимым обществам и ИП (учредителями и (или) руководителями которых являются супруги Будко), а также организациям, оказывающих услуги грузоперевозки.

По мнению налоговой инспекции, имеющаяся у ООО "МедиаМед" кредиторская задолженность в размере более 100 миллионов рублей, перед взаимозависимыми организациями ООО "Стэл" и ООО "Транстэп", применяющими систему налогообложения в виде ЕНВД, позволило проверяемому налогоплательщику увеличить расходы в целях налогообложения прибыли, перераспределив тем самым полученную прибыль от финансово-хозяйственной деятельности на подконтрольные организации, находящиеся на специальном налоговом режиме. При этом у ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" в результате завышения стоимости транспортных услуг дополнительные налоговые обязательства не возникают.

Налоговой инспекцией сделан немотивированный и документально не подтвержденный вывод о том, что обществом спорные финансово-хозяйственные операции и их результаты отражены в бухгалтерском учете не в соответствии с их действительным экономическим содержанием, при наличии со стороны налогоплательщика действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды. Взаимозависимость обществ, характер их финансовых взаимоотношений, осуществление деятельности с использованием одной производственной базы и слияние трудовых функций работников организаций подтверждают вывод налоговой инспекции о получении ООО "МедиаМед" необоснованной налоговой выгоды при исчислении налога на прибыль.

Суд первой инстанции указал, что налоговой инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что сделки, заключенные ООО "МедиаМед" с ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", свидетельствует о создании согласованной схемы, направленной на получение ООО "МедиаМед" необоснованной налоговой выгоды в результате завышения объема оказанных транспортных услуг, которые не могли быть произведены в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета в нарушение требований, установленных п. 1 ст. 252 НК РФ, с целью включения в состав затрат расходов по перевозке медицинских товаров.

Каждая транспортная накладная оплачена как фактическая (самостоятельная) поездка, что, по мнению суда первой инстанции, не соответствует установленным фактам хозяйственной жизни организации, так как за одну поездку (один населенный пункт) осуществлялась доставка по нескольким выписанным транспортным накладным.

Суд первой инстанции сделал вывод, что налогоплательщиком получена необоснованная налоговая выгода в результате занижения налога на прибыль организаций путем искусственного наращивания количества перевозок с взаимозависимыми лицами (ООО "Транстэп" и ООО "Стэл").

На основании указанных обстоятельств, суд первой инстанции согласился с выводом инспекции о нарушении ООО "МедиаМед" п. 1 ст. 252 НК РФ в части неправомерного завышения расходов за услуги ООО "Транстэп" по перевозке медицинских товаров всего на общую сумму 18 359 942 рублей, в том числе за 2013 год в сумме 4 513 957 рублей, за 2014 год в сумме 10 008 071 рублей, за 2015 год в сумме 3 837 914 рублей, а также вывод о нарушении ООО "МедиаМед" п. 1 ст. 252 НК РФ в части неправомерного завышения расходов за услуги ООО "Стэл" по перевозке медицинских товаров всего на общую сумму 85 087 952 рублей: в 2013 году - 2 041 561 рублей, 2014 году - 41 161 763 рублей, 2015 году - 41 884 628 рублей.

Налоговой инспекцией в оспариваемом решении также сделан вывод о нарушении требований ст. 252 НК РФ в связи с завышением затрат при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014-2015 гг. на расходы, связанные с услугами по перевозке медицинских товаров в сумме 6 890 100 руб. по сделке с ИП Петренко.

Налоговой инспекцией в отношении ИП Петренко И.В. установлено, что дата постановки на налоговый учет - 24.12.2013, юридический адрес: Ростовская обл., Аксайский район, х. Махин, ул. Черкасская, 29; вид деятельности: Деятельность автомобильного грузового неспециализированного транспорта, уплачивает ЕНВД в период с 2013 по 2015 гг.; справки 2-НДФЛ в 2014 году на 19 человек, в 2015 году на 17 человек. ИП Петренко имеет в собственности легковые и грузовые автомобили.

Согласно сведениям об открытых (закрытых) счетах в кредитных организациях, ИП Петренко И.В. в проверяемом периоде имел 2 расчетных счета, открытых в Южном филиале ПАО "Росбанк" и АО КБ "Рубанк".

ИП Петренко И.В. в рамках ст. 93.1 НК РФ представлены документы: договор перевозки от 01.09.2014 N 3 с дополнительными соглашениями; акты предоставленных услуг; реестры транспортных накладных; путевые листы; договоры лизинга по приобретению транспортных средств; паспорта транспортных средств; транспортные накладные.

Основанием для вышеуказанных выводов налоговой инспекции послужили следующие обстоятельства, установленные проверкой.

Для подтверждения обоснованности включения расходов в целях налогообложения ООО "МедиаМед" по требованию налогового органа представлены все необходимые документы: договоры перевозки грузов от 01.09.2014 N 3; акты предоставленных услуг, реестры транспортных накладных к актам за 2014-2015 гг., платежные поручения, карточки балансового счета 76.5 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Налоговый орган без ссылки на конкретные доказательства указывает, что не предоставлены копии заявок, направленных в адрес ИП Петренко И.В. в соответствии с условиями договора, а копии транспортных (товарно-транспортных) накладных на перевозку груза представлены не в полном объеме.

Из материалов настоящего дела следует, что в соответствии с условиями договора от 01.09.2014 N 3 ИП Петренко И.В. (Перевозчик) и ООО "МедиаМед" (Заказчик), заключили договор о нижеследующем:

1.1. Перевозчик обязуется оказать услуги Заказчику по перевозке грузов автомобильным транспортом, в соответствии с условиями договора, вверенного ему груза в пункт назначения и передаче его уполномоченному на получение груза лицу, а Заказчик обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.

2. Условия перевозок.

2.1. Перевозчик обязан подать отправителю груза под погрузку в срок и место, установленные принятой от Заказчика заявкой, исправные транспортные средства в состоянии пригодном для перевозки соответствующего груза, а именно: товаров медицинского назначения, а также медикаментов с соблюдением особого температурного режима.

2.2. Перевозчик выполняет перевозки грузов на основании заявок Заказчика, который предоставляет их не позднее, чем за 12 часов до начала перевозки.

3. Права и обязанности сторон.

3.1. Перевозчик обязан:

3.1.1. Подавать под погрузку исправные транспортные средства, а именно:

автотранспорт, пригодный для перевозки данного груза и отвечающий санитарным требованиям.

3.1.2. Принять перевозимый груз по местам.

3.1.4. Доставить вверенный ему Заказчиком груз в пункт назначения и выдать его уполномоченному на получение груза лицу в соответствии с товаросопроводительными документами (накладная, счет-фактура, транспортная накладная), а также графиком доставки груза.

3.1.10. Осуществить возврат акцептованных клиентом документов в течение 2-х календарных дней с момента получения товара Клиентом. 3.2 Заказчик обязан.

3.2.1. Своими силами и средствами осуществлять передачу груза Перевозчику на своих базах и складах.

3.2.2. До прибытия транспортных средств под погрузку Заказчик обязан подготовить груз к перевозке (затарить, заготовить перевозочные документы, пропуска на право проезда к месту погрузки и выгрузки).

3.2.5. Представить Перевозчику на предъявленный к перевозке груз все необходимые документы, а именно: товарно-транспортные накладные, товаросопроводительную документацию.

4. Расчеты за перевозку.

4.1. Размер оплаты за перевозку определяется на основании согласованных сторонами цен, указанных в Приложении N 1 к договору.

В Приложении N 1 к договору определен тариф на доставку груза по маршрутам: Ростов-на-Дону - Ставрополь, Невинномысск стоимость перевозки 1 куб.м. составляет 2 700,00 рублей.

Согласно актам оказанных услуг, расходы ООО "МедиаМед" по перевозке медицинских товаров ИП Петренко И.В. по договору от 01.09.2014 N 3 составили в общей сумме 61 438 500 рублей, в том числе за 2014 год - 11 021 400 рублей, за 2015 год -50 415 100 рублей.

Налоговой инспекцией установлено, что во всех актах оказанных услуг отсутствуют данные о формировании цены и об определении стоимости по каждому виду оказанных услуг. При этом перевозки медицинских товаров осуществляются на различных автомобилях с разным объемом вместимости кузова. Содержание актов, по мнению налогового органа, не позволяет установить, в каком объеме услуги были оказаны налогоплательщику, стоимость прописана одной строкой без детализации, отсутствует информация о тарифных ценах и общей стоимости услуг.

Таким образом, по мнению налогового органа, акты выполненных работ, представленные обществом в обоснование расходов по услугам перевозки, оказанным ИП Петренко И.В., не соответствуют требованиям Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Суд первой инстанции указал, что учитывая большой объем транспортных накладных ООО "МедиаМед" представлены реестры транспортных накладных к актам предоставленных услуг, в которых сгруппированы сведения о дате и номере Транспортных накладных, а также о конечном грузополучателе (покупателе) и стоимости перевозки по транспортной накладной.

В транспортных накладных указан грузоотправитель ООО "МедиаМед", грузополучатель - покупатель товара, заполнены данные о перевозчике, водителе и транспортном средстве, указано наименование груза - товары медицинского назначения и количество грузовых мест, указаны номера и даты товаросопроводительных документов, указана стоимость услуг перевозчика.

Суд первой инстанции также сослался на то, что не указано: время подачи транспортного средства под погрузку, дата и время подачи транспортного средства под выгрузку, дата и время прибытия и убытия транспортного средства.

В ходе проверки установлено, что на части представленных транспортных накладных, выставленных от имени ИП Петренко И.В., стоит печать ООО "Транстэп", которая зачеркнута.

При визуальном сравнении подписей водителей в транспортных накладных, представленных ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В. с подписями водителей при проведении допросов водителей, самим налоговым органом установлено их несоответствие во всех случаях.

При этом ИП Петренко И.В. полностью подтвердил факт финансово-хозяйственных взаимоотношений с обществом.

В ходе проверки установлено, что ИП Петренко И.В. имеет на балансе транспортные средства (автомобили приобретены в собственность по договорам лизинга). Договоры лизинга от 09.11.2012 N 15945/2012, от 28.05.2015 N 5186/2015 заключены с ООО "Каркаде" ИНН 3905019765.

Налоговый орган в своем решении указал, что путевые листы ИП Петренко И.В. представлены без оборотной стороны, в них отсутствуют подписи водителей. Журнал учета путевых листов не представлен.

Налоговой инспекцией установлено, что в путевых листах указаны только фамилии водителей, не отражены показания спидометра (полные км пробега) при выезде транспортного средства из гаража и его заезде в гараж, дата (число, месяц, год) и время (часы, минуты) предрейсового и послерейсового медицинского осмотра водителя, рядом со штампом "допущен к рейсу" стоит подпись и расшифровка подписи не медицинского работника, а самого ИП Петренко И.В.

Вместе с тем, при анализе путевых листов установлено, что водители фактически осуществляли загрузку на складе ООО "МедиаМед" и в течение 1 -4 дней осуществляли доставку товара по аптекам согласно реестру транспортных накладных в г. Ставрополь, г. Невинномысск и в г. Пятигорск. Стоимость перевозки по договору составляет 2 700 руб. за 1 куб. м. груза.

Согласно путевым листам перевозку осуществляли 5 водителей: Петренко А.А., Боровиков Е.А., Лопатин М.А., Ушаков А.Ю., Сумченко И.В. При этом согласно справкам 2-НДФЛ в 2014 году никто из водителей, указанных в путевых листах и транспортных накладных по перевозкам медицинских товаров ООО "МедиаМед", доход не получал. В 2015 году доход выплачивался только Боровикову Е.А. с мая по декабрь 2015 года.

При этом налоговым органом установлено, что водители, указанные в путевых листах и транспортных накладных в 2014-2015 гг. работали и получали доход и в других организациях и ИП: ООО "АЛК", ЗАО "Группа АЛЛ", ООО "Стэл", ООО "МедиаМед", ООО "Инновационные технологии строительства", ИП Васильева О.Л.

По требованию налогового органа ИП Петренко И.В. представил все необходимые документы, в том числе копии табелей рабочего времени, справок 2-НДФЛ за 2014-2015 гг., из которых следует, что у ИП Петренко с мая 2015 года работал только Боровиков Е.А.

На основании документов установлено, что в перевозке задействовано 4 автомобиля: грузовой ГАЗ 2705, гос. номером В741УМ161, грузовой ГАЗ 2705, гос. номер Е510ВН161, автомобиль Пежо боксер, гос. номер Т508РН161, собственником которых является ИП Петренко И.В. А также автомобиль марки FSTOE4, гос. номер А335РУ126, собственником которого является Ушакова Т.В.

Налоговый орган указал, что в представленных ИП Петренко И.В. копиях паспортов транспортных средств, сведения об объеме багажного отделения автомобилей отсутствуют.

ООО "Автомобильный завод "ГАЗ" в рамках ст. 93.1 НК РФ сообщило, что объем багажного отделения автомобиля ГАЗ 2705 с номером VIN Х9627050080611519 составляет 8,7 м3.

ООО "Диол" ИНН 6165169585 в рамках ст. 93.1 НК РФ сообщило, что максимальный объем багажного отделения для автомобиля с VIN номером марки "Пежо Боксер" (2012 г. выпуска) составляет 15 м3.

ООО "Атлант Моторс" в рамках ст. 93.1 НК РФ сообщило, что объем багажного отделения автомобиля марки FSTOE4 "Фиат Дукато Грандстарекс" c номером VIN XUSFST0E4E0001244 (с 2013 по 2015 гг.) составляет максимально 17,7 м3.

Инспекцией проведен анализ движения денежных средств по расчетному счету ИП Петренко И.В., в ходе которого установлено:

* ЗАО КБ "Ростовский Универсальный банк" поступления от ООО "МедиаМед" в доходах ИП Петренко И.В. составили 50% (2014 год - 3 216 тыс. руб., 2015 год - 3 020 тыс.руб.), 85 % полученных денежных средств перечислялись на личный счет Петренко И.В. с назначением платежа как собственные средства.

* Южный филиал ПАО "Росбанк" поступившие денежные средства снимались наличными в течение нескольких дней.

В соответствии с правом, предоставленным ст. 90 НК РФ, налоговой инспекцией проведены допросы свидетелей, которые подтвердили реальность финансово-хозяйственных взаимоотношений ИП Петренко И.В. и ООО "МедиаМед".

Так, сам допрошенный ИП Петренко И.В. показал, что с сентября 2014 года осуществлял грузоперевозки медицинских товаров ООО "МедиаМед", бухгалтера в этот период официально не было. Подписывал договор с ООО "МедиаМед" и всю документацию сам, доверенностей не выдавал. Путевые листы заполнял сам по месту регистрации ИП. В период с 2013 по 2015 гг. работали в ИП только он как руководитель и около 16-18 человек водителей. Справки 2-НДФЛ сдавал в налоговый орган на всех работников, налог на доходы уплачивал на всех работников. Доставка медицинских товаров в адрес аптек и медицинских учреждений производилась по направлению Ставрополь - Ставропольский край. Со слов свидетеля, стоимость грузоперевозки предложена ООО "МедиаМед", объем перевезенного груза рассчитывался от вместимости автомобиля в соответствии с договором. При полной загрузке автомобилей вместимость составляла от 16 до 18 м3. Водители работали с 9 до 18 часов. При дальних перевозках водители работали в командировках. Имел собственные автомобили, приобретенные в лизинг, и один автомобиль арендован. За механика осматривал автомобили сам, медицинского работника не было, медицинского образования не имеет, подписи ставил сам. Путевые листы выписывал на каждый рейс автомобилей. Пояснить, почему в актах выполненных работ, транспортных накладных и путевых листах отражены не все обязательные реквизиты, свидетель не смог. Также Петренко И.В. не смог пояснить, почему в транспортных накладных стоит печать ООО "Транстэп", которая зачеркнута, а рядом стоит печать ИП Петренко И.В. Свидетель не вспомнил водителей Петренко А.А., Лопатина М.А., Ушакова А.Ю. Рейсы с грузом ООО "МедиаМед" осуществлялись ежедневно, загрузка была максимальной (протокол допроса от 15.08.2017).

Свидетель Петренко А.А. показал, что в 2015 году основное место работы в ООО "Стэл", работал и у ИП Петренко И.В., в 2013-2015 году работал по совместительству в ООО "МедиаМед" снабженцем. Работал с понедельника по пятницу, в длительные рейсы не выезжал. У ИП Петренко И.В. проработал 1 месяц, номер автомобиля не помнит. Вместимость кузова автомобиля ИП Петренко около 13 куб. метров. Автомобиль всегда был загружен. Направления были разные, в 2015 году ездил по области. Кто выдавал пакет документов на перевозку груза, не помнит (протокол от 27.09.2017).

ИП Петренко И.В. в ходе проверки представлены путевые листы, в которых указан водитель Петренко А.А. работающий с сентября 2014 года по январь 2015 года (то есть 5 месяцев).

Согласно справкам 2-НДФЛ Петренко А.А. у ИП Петренко И.В. не работал, однако данное обстоятельство не опровергает факт оказания им транспортных услуг.

Свидетель Лопатин М.А. пояснил, что с 2014 по 2015 гг. работал только у ИП Петренко И.В. водителем-экспедитором, записей в трудовой книжке нет. Про ООО "МедиаМед" - не слышал. График работы был с 8 часов утра до неопределенного времени (ненормированный). При поставке товара в Ставрополь - перевозка осуществлялась в ночное время. О взаимоотношениях ИП Петренко И.В. с организацией ООО "МедиаМед" ему ничего не известно. В обязанности свидетеля входила перевозка медикаментов по аптекам в Ростовской области, а также в Ставрополь отгружался товар на склад. Работал на Пежо Боксер, а также на отечественном автомобиле с будкой - газель, номер не помнит. Погрузка медикаментов по Ростовской области производилась на территории "Протек" в районе аэропорта. Другой склад находился в пределах улицы Нансена, на территории завода, за переездом через пр. Нагибина по мосту с левой стороны. Там свидетель грузился на Ставрополь. Бумаги получал по месту погрузки. Сотрудников ООО "МедиаМед", которые осуществляли погрузку товара, выдачу транспортных накладных, путевых листов, свидетель не знает. Путевые листы заполнялись заместителем ИП Петренко - Романом, фамилию - не помнит. Медосмотр проводился формально (протокол от 18.10.2017).

Свидетель Сумченко И.В. пояснил, что основное место работы было в фирме "Протек", доставлял медикаменты по аптекам. У ИП Петренко И.В. работал в 2014-2015 годах. Свидетель знает, что ИП Петренко в Ростове-на-Дону, но улицу не помнит, говорит, что в указанном периоде по совместительству не работал. Товары медицинского назначения доставлял по г. Ростову 1 -2 раза в день, остальные доставки зависят от маршрута: 2-3 раза в неделю. Рейсы осуществлял 5 дней в неделю с октября 2014 года по февраль 2015 года (протокол допроса от 21.09.2017). Пояснил, что перевозка медицинских товаров ООО "МедиаМед" осуществлялась в склад медикаментов в г. Ставрополь, по аптекам и медицинским учреждениям не развозил. Загрузка газели была около 7 куб. метров, загрузка ВИС - 2-3 куб. метров. Загрузку производил в Ростове-на-Дону на ул. Нансена на складе ООО "МедиаМед". Путевые листы не выдавались. Свидетель ответил, что путевой лист не получал. Медосмотр происходил формально, техосмотр автомобиль не проходил. Кто ставил отметку в путевом листе, не знает. В ночное время суток автомобиль находился на фирме "Протек". Начальник - Петренко И.В.

Согласно справкам 2- НДФЛ Сумченко И.В. работал в период с марта по июль 2015 года и в этот же период работал у ИП Васильевой О.Л. (с января по сентябрь 2015 года).

Свидетель Боровиков Е.А. пояснил, что у ИП Петренко И.В. в 2014-2015 было основное место работы. По совместительству официально нигде не работал. Возил медицинские товары со склада ЗАО фирма Центр Внедрения "Протек", расположенного по адресу ул. Шолохова, район аэропорта, по аптекам и аптечным пунктам больниц г. Ростова-на-Дону. Работал 6 дней в неделю с одним выходным. Машина полностью загружалась не всегда - в основном средней загруженности. С грузом ИП Петренко И.В. рейсы были ежедневные. Получал маршрутный лист с адресами аптек, который подписывал диспетчер организации ЦВ "Протек". В 2015 году отвозил товар на один адрес - в г. Ставрополь по просьбе Петренко И.В. С грузом ООО "МедиаМед" рейсы осуществлялись от 5 до 10 раз в месяц (протокол допроса от 31.08.2017)

Ушакова А.Ю. налоговой инспекции идентифицировать не представилось возможным. При этом ИП Петренко И.В. в декабре 2015 года согласно справкам 2-НДФЛ выплачивал доход Ушакову В.А.

Свидетель Ушаков В.А. (протокол допроса от 12.09.2017) пояснил, что является ветераном боевых действий и инвалидом 2 группы бессрочно. Свидетель пояснил, что у ИП Петренко И.В. работал 1 месяц в декабре 2014 года, ведомости выдачи зарплаты не подписывал. Осуществлял перевозку товаров ООО "МедиаМед" в адрес аптек. Вместимость автомобиля назвать не может, машина небольшая. Марку и номер автомобиля не помнит. Адрес склада в районе аэропорта. Где получал путевой лист, не знает.

Налоговой инспекцией в соответствии с правом, предоставленным ст. 92 НК РФ, проведен осмотр автомобилей ИП Петренко ГАЗ 2705 с государственным номером Е510ВН161, ГАЗ 2705 с государственным номером В741УМ161, на предмет вместимости багажного места.

Согласно Протоколу осмотра от 29.09.2017 и фотографиям, предлагающимся к протоколу осмотра, изменений в комплектации автомобиля не производилось.

Автомобиль Пежо Боксер с гос. номером т508рн161 реализован, новый собственник в базе ФИР отсутствует. Автомобиль Фиат Дукато с гос. номером А335РУ126 - собственник Ушакова Т.В., на допрос не явилась.

Налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства:

- в актах предоставленных услуг стоимость прописана одной строкой без детализации, отсутствует информация о тарифных ценах и общей стоимости услуг, виде и государственном номере транспортного средства, количестве перевозимого груза, маршруте, времени затраченного на перевозку, что не позволяет определить объем оказанных услуг, стоимости;

* в транспортных накладных объем перевозки, по мнению налогового органа, превышает максимальный объем в соответствии с техническими характеристиками автомобилей по данным дилеров и сведениями из допросов свидетеле, что привело к завышению стоимости услуг.

* путевые листы, по мнению налогового органа, оформлены с нарушением законодательства и не раскрывают содержание хозяйственной операции, в частности, в них отсутствуют данные о маршруте следования транспортных средств;

* заработную плату, водители, указанные в путевых листах и транспортных накладных у ИП Петренко И.В. (кроме Боровикова Е.А.), не получали. Согласно справкам 2-НДФЛ представленным ИП Петренко И.В. в 2014-2015 гг. у него работал только 1 водитель - Боровиков Е.А. При этом, в допросе Петренко И.В. пояснил, что "Справки 2-НДФЛ сдавал в налоговый орган на всех работников, налог на доходы уплачивал на всех работников";

* водители, указанные в путевых листах и транспортных накладных по перевозкам медицинских товаров ООО "МедиаМед", в 2014-2015 гг. работали и получали доход в других организациях и ИП, а также в иные календарные периоды;

* свидетель Петренко И.В. не смог пояснить, почему в транспортных накладных стоит печать ООО "Транстэп", которая зачеркнута, а рядом стоит печать ИП Петренко И.В.;

* подписи всех водителей при проведении допросов по мнению налогового органа визуально отличаются от их подписей в транспортных накладных;

* водители Боровиков Е.А. Сумченко И.В. не развозили по аптекам г. Ставрополя и Ставропольского края медицинские товары ООО "МедиаМед", что следует из протоколов их допросов;

* водитель Петренко А.А. у ИП Петренко И.В. проработал 1 месяц. Вместе с тем, представлены путевые листы, в которых указан водитель Петренко А.А. с сентября 2014 года по январь 2015 года (то есть 5 месяцев). При этом согласно справкам 2-НДФЛ свидетель Петренко А.А. у ИП Петренко И.В. не работал;

- водитель Лопатин А.А. о ООО "МедиаМед" не слышал.

С учетом изложенного суд первой инстанции сделал вывод о том, что налоговым органом установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что представленные документы содержат недостоверные сведения и составлены формально.

В соответствии с правом, предоставленным ст. 93.1 НК РФ, налоговой инспекцией направлены поручения об истребовании документов у следующих организаций: ООО "Эйрена", ООО "Лекарь", ООО "Медчеста-М", ООО "Кубик", ИП Петросян А.В.,ООО "Вита Аптека N 290, ИП Трегубов С.И., ООО "Династия", ИП Мельников В.А., ООО "Аптека-Центр", ИП Семенов И.Н., ООО "Стрикта", ИП Барсукова Г.А., ООО "Ставропольский аптечный склад", ИП Килькинова И.В., ООО "Фирма Флорес", ИП Соколова Н.Г., ООО "Медхелп плюс", ИП Антонова Л.А., ООО "Медицина дент", ИП Чернецкая Н.В., ООО "Эксом-2", ИП Белоусов С.И., ООО "Фарм Плюс", ИП Кисилев А.Л., ООО "Фармтраст", ИП Федорова С.В., ООО "Медицинские технологии", ИП Ушакова Т.В,, ООО "Лимис", ИП Васильева О.Л., ООО "Эксперт", ООО "Фарм-Трейд".

Транспортные накладные не представили из 31 покупателя - 9, а именно: ООО "Лекарь", ИП Трегубов С.И.,ИП Мельников В.А.,ИП Антонова Л.А.,ИП Белоусов С.И. (представил объяснение об отсутствии документов), ООО "Эксперт", ООО "ЭКСОМ-2",ООО "Эйрена", ООО "Династия" (представил документы, из которых следует, что водители ИП Петренко И.В. доставку товара в адрес ООО "Династия не осуществляли).

В соответствии с правом, предоставленным ст. 90 НК РФ, налоговой инспекцией направлены поручения о проведении допросов:

* Ушаковой Т.В. - является ИП и работодателем водителя Ушакова А.Ю., на допрос не явилась;

* Ушакова А.Ю., который указан в ТТН и путевых листах ИП Петренко как водитель. Зарегистрирован в Ставрополе, работал на автомобиле, собственником которого являлась Ушакова Т.В. Согласно справкам 2-НДФЛ за 2015 год получал доходы у ИП Ушаковой Т.В. (г. Ставрополь, вид деятельности - оказание транспортных услуг). Свидетель на допрос не явился.

Филоненко О.В. фигурирует в транспортных накладных и путевых листах ИП Петренко как водитель. Вместе с тем, согласно справкам 2-НДФЛ получал доходы в ООО "Стэл". Филоненко О.В. осуществлял перевозки на автомобиле ГАЗ 3824 с гос. номером К975ОР161, который сдавал в аренду ООО "Стэл". В период с января 2014 год по май 2015 год перевозил товары медицинского назначения ООО "МедиаМед" только по направлениям Крым и по Ростовской области (протокол допроса от 28.09.2017).

Сумченко И.В. фигурирует в транспортных накладных и путевых листах ИП Петренко как водитель в период с марта 2015 по июль 2015 года. Вместе с тем, согласно справкам 2-НДФЛ получал доходы у ИП Васильева О.Л. в период с января 2015 по сентябрь 2015. Свидетель Васильева также подтверждает, что являлась работодателем Сумченко И.В. в указанном периоде. Заключала один договор по перевозке медицинских товаров с Фирмой "Протек". Ранее Свидетель Сумченко И.В. в ходе допроса пояснял, что его основное место работы в фирме "Протек", доставлял медикаменты по аптекам. Загрузку производил в Ростове-на-Дону на ул. Нансена.

Морозов В.С. согласно справкам 2-НДФЛ и получал доходы в ООО "Транстэп", ООО "Стэл". Свидетель работал в ООО "МедиаМед". В ООО "Стэл", ООО "Транстэп" и у ИП Петренко И.В. не работал. Товары медицинского назначения развозил только по г. Ростову-на-Дону, Азов, Батайск, Сальск.

Скиданов И.Н. фигурирует в транспортных накладных ИП Петренко как водитель. Вместе с тем, согласно справкам 2-НДФЛ и получал доходы в ООО "Транстэп", ООО "Стэл", на допрос не явился.

Марченко А.В. является генеральным директором ООО "МедиаМед" в проверяемом периоде, на допрос не явилась.

Налоговой инспекцией направлены поручения о проведении допросов: Васильевой О.Л., Боровикова А.А., Голованева А.А., Марченко А.В.

ИП Васильева О.Л. пояснила, что водитель Сумченко И.В. работал на газели, приезжал на работу по мере необходимости, простои случались редко. Загрузка обычно в 8 утра у клиента (клиент один, находится в г. Ростов-на-Дону), выходной - воскресенье, второй выходной плавающий. Учет ведется упрощенный, табели не заполнялись. Заключала один договор с Фирмой "Протек", товары медицинского назначения. Перевозки осуществлялись по г. Ростов-на-Дону и Ростовской области. В Ставрополь, Черкесск, Кисловодск, Пятигорск, Железноводск - это дальние рейсы, таких перевозок не осуществляли. Состоит с Петренко И.В. в "гражданском браке", слышала название ООО "МедиаМед", но с организацией не работала.

Боровиков А.А. пояснил, что работает водителем у ИП Петренко И.В. с 2013 года. Трудовой договор заключали. Осуществлял перевозки медикаментов ООО "МедиаМед". Товар забирал на складе по адресу: ул. Юфимцева, 17. Возил товар за пределы г. Ростова-на-Дону, в Ставропольский край. Выезжал утром и в этот же день возвращался назад. В ночное время не работал. Выезжал только на один день и оформлялся один путевой лист. Ездил практически каждый день, иногда через день. В месяц поездки составляли от 10 до 15 рейсов. Внутри г. Ростова-на-Дону и в Ростовской области товары не развозил. Ездил в населенные пункты Ставропольского края: возил товары только в Кисловодск, Ставрополь, Ессентуки, Георгиевск с октября 2015 года. В другие города и населенные пункты перевозки в 2015 году не осуществлял. Термохолодильник для перевозки товаров использовался. Оборудование принадлежало ИП Петренко И.В. Других водителей не знает. Подписывал транспортные накладные сам.

Для проверки подписи свидетелю Боровикову А.А. представлены транспортные накладные, заверенные ООО "МедиаМед" и иные транспортные накладные с идентичной визуально подписью, в ответ на которые свидетель указал, что подписи ему не принадлежат.

Голованев А.А. пояснил, что от имени ИП Петренко товары не возил, у него не работал, как его зовут, не знает. Транспортные накладные, путевые листы, как водитель, работающий у Петренко И.В., не подписывал. Товар забирал на складе ООО "МедиаМед" по адресу: г. Ростов-на-Дону, ул. Юфимцева, 17. Работал 5-6 дней в неделю в ООО "Стэл" или ООО "Транстэп" до конца 2014 года. Ездил по Ростовской области и по направлению в Крым, как пояснил ранее. Развозил товары в аптеки и больницы. Передача товара в пункте доставки (аптека, больница) происходила следующим образом: передавал запакованные коробки, заклеенные скотчем. Одна коробка - одно место. Коробки были разные по размеру. Передача товара производилась быстро. Прием товара осуществляет не продавец, а провизор аптеки. Простоев в конкретных местах доставки не было. Аналогично быстро передавался и товар в больницах. Медицинские препараты, требующие специального температурного режима, развозились в первую очередь.

Случаев сопровождения груза сотрудниками ООО "МедиаМед" не было. Наркотических средств, препаратов психотропного действия, дорогостоящих препаратов, препаратов, требующих особого учета предметно во время не перевозил.

В г. Ставрополь с товаром ООО "МедиаМед" не ездил. В 2014 году на дальние расстояния ездил - только по направлению Крым и по Ростовской области. Командировки при работе на дальние расстояния не оформлялись, 100 руб. в сутки получал. Обычно ездил на 2-3 дня, иногда на неделю, если закрывали паром.

В 2015 году в ООО "Стэл", ООО "Транстэп" уже не работал, так как уволился, в период с 2015 года товары ООО "МедиаМед" не развозил. Выезжал в рейс при наличии путевого листа, кто выписывал и выдавал, не помнит. Сам подписывал транспортную накладную и путевой лист при выезде в рейс. По направлениям: Кисловодск, Железноводск, Ставрополь, Пятигорск, Ессентуки, Минводы, Георгиевск, ст. Незлобная, с. Левокумка и др., я товар не возил.

Для проверки подписи Голованеву А.А. представлены транспортные накладные, заверенные ООО "МедиаМед". Свидетель указал, что подпись ему не принадлежит.

Из материалов проверки следует, что в ходе рассмотрения возражений по материалам проверки ООО "МедиаМед" представлены паспортные данные на Ушакова А.Ю., копия водительского удостоверения и 1 страница ПТС автомобиля марки FST0E4 с гос. номером а335ру126, принадлежащего Ушаковой Т.В.

Ушаков А.Ю. согласно транспортным накладным, представленным ООО "МедиаМед", осуществлял перевозки медикаментов от имени перевозчика ИП Петренко И.В. в феврале-марте 2015 года. При этом, из табелей рабочего времени и справок 2-НДФЛ Ушаков А.Ю. в 2014-2015 годах у ИП Петренко не работал и доход не получал, трудовой договор не заключался.

Согласно справкам 2- НДФЛ водитель Ушаков А.Ю. в 2014-2015 гг. фактически работал и получал доход у ИП Ушакова Т.В., а также в ООО "Луч" (октябрь-декабрь 2015) в г. Ставрополе.

Петренко И.В. в ходе допроса пояснил, что в период 2014-2015 гг. работало около 17-19 человек, в том числе Боровиков А., Боровиков Е., Сумченко И., Петренко А., Ушаков. Справки о доходах формы 2-НДФЛ подавались на водителей, которые задерживались на работе. Без оформления водители работали 1 -2 месяца, затем их официально оформляли. Водителям, оформленным официально, заработная плата выплачивалась на карточку, не оформленным - в наличной форме. По вопросу взаимодействия с ООО "МедиаМед" свидетель указал, что ООО "МедиаМед" подает заявку в устной форме (Пятибратов А.), ИП Петренко И.В. предоставляет данные о водителе и транспортном средстве, с водителем передается (доверенность и печать ИП Петренко И.В. для ТТН). Водитель приезжает, встает на загрузку, ему выдают товаросопроводительную документацию (счет-фактуру, ТОРГ-12 и транспортную накладную). Когда ставится печать ИП Петренко И.В. - свидетель не ответил. Со слов свидетеля, доставка товара осуществлялась до въезда в г. Ставрополь, водителями, указанными в ТТН, затем товар перегружался в 2-3 машины (ФИО назвать не смог, они были официально оформлены) и развозили по аптекам. По какой причине на каждой ТТН от ООО "МедиаМед" стоит печать ООО "Транстэп" свидетель не пояснил. Свидетель пояснил, что Реестры к актам оказанных услуг формирует ООО "МедиаМед", а акт оформляется ИП Петренко И.В. Проверка объема оказанных услуг не проводилась. Свидетель указал, что цена установлена за каждую точку доставки вне зависимости от объема груза и местоположения медицинского учреждения или аптеки.

Суд первой инстанции согласился с налоговым органом о том, что в ходе проведения проверки налоговой инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что представленные документы по сделке, заключенной между ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В., имеют формальный характер и содержат недостоверные сведения.

По отдельным актам выполненных услуг не представлены товаротранспортные документы, подтверждающие выполнение услуг по перевозке.

Водитель Сумченко И.В. на допросе пояснил, что груз по аптекам не развозил для ИП Петренко И.В., работодатель Сумченко И.В. Васильева О.Л. пояснила, что водитель работал у нее. Заключала на перевозки один договор с Фирмой "Протек", товары медицинского назначения. Перевозки осуществлялись по г. Ростов-на-Дону и Ростовской области. В Ставрополь, Черкесск, Кисловодск, Пятигорск, Железноводск - это дальние рейсы, таких перевозок не осуществляли. С гражданином Петренко И.В. живет гражданским браком. Кроме того, ИП Петренко И.В. справки 2-НДФЛ на гражданина Сумченко И.В. не подавал.

В ряде транспортных накладных в качестве водителей указаны Филоненко О.В. и Голованев А.А., которые не являлись водителями ИП Петренко И.В., а работали в организациях ООО "Транстэп" и ООО "Стэл", что подтверждают допросы, проведенные инспекцией в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, налоговой инспекцией указано, что не подтверждены следующие расходы по актам выполненных работ N 1 от 30.09.2014, N 2 от 17.10.2014, N 3 от 31.10.2014, N 16 от 16.02.2015, N 11 от 27.02.2015, N 12 от 16.03.2015, N13 от 31.03.2015, N14 от 15.04.2015, N15 от 30.04.2015, N16 от 15.05.2015, N17 от 29.05.2015, N 18 от 15.06.2015, N19 от 30.06.2015, N 20 от 15.07.2015, N22 от 18.08.2015, N23 от 31.08.2015, N25 от 30.09.2015, N31 от30.12.2015 на общую сумму 6 890 100 рублей, в том числе за 2015 год на сумму 5 401 500 рублей, за 2014 год -1 488 600 рублей.

Суд первой инстанции счел обоснованной позицию налоговой инспекции о том, что данное дополнительное соглашение не может повлиять на размер доначисленного налога на прибыль по взаимоотношениям между налогоплательщиком и ИП Петренко И.В. либо являться основанием для удовлетворения заявленных требований, так как налоговым органом не производился перерасчет налоговых обязательств ООО "МедиаМед" на основании объемов перевозимого груза. Налоговым органом отказано в части расходов по отдельным транспортным накладным, поэтому ни ценообразование, ни объем перевозимого груза не являлись самостоятельными основаниями для отказа в признании расходов.

Учитывая все вышеизложенное, суд первой инстанции признал правомерным вывод налоговой инспекции о нарушении ООО "МедиаМед" требований ст. 252 НК РФ и уменьшении расходов в целях исчисления налога на прибыль по сделке с ИП Петренко И.В. в сумме 6 890 100 рублей.

В связи с вышеизложенным, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что в удовлетворении требований ООО "МедиаМед" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 23.05.2018 N 09/208 в части доначисления налога на прибыль за 2013-2015 гг. в размере 22 067 599 рублей, пени в размере 5 563 007 рублей, штрафных санкций в размере 439 945 рублей следует отказать.

Между тем судом первой инстанции не учтено следующее.

В силу статьи 252 Кодекса расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, глава 25 Кодекса при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, исходя из действующего налогового законодательства следует признать экономически оправданными (обоснованными).

При этом Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Как следует из материалов дела, ООО "МедиаМед" осуществляет свою экономическую деятельность с целью получения прибыли путем мелкооптовой поставки медицинских препаратов в адрес аптек, больниц и других хозяйствующих субъектов предпринимательской деятельности.

В большинстве случаев доставка осуществляется автомобильным транспортом.

ООО "МедиаМед" в своих пояснениях указывает на то, что с точки зрения экономической целесообразности формирование на базе собственного предприятия непрофильного актива в форме транспортного подразделения изначально должно включать в себя штат водителей, парк автотранспортных средств, соответственно, систему технического обслуживания парка автомобилей и т.д. и т.п., что экономически нецелесообразно.

Предприятие пользуется услугами организаций, специализирующимися на перевозках медицинских препаратов.

Мелкооптовая поставка осуществляется путем формирования сборного груза. Документальное оформление перевозки включает договор перевозки, который является смешанным договором, включающим в себя элементы договора транспортной экспедиции, товаротранспортные накладные на каждую перевозку, а также прилагаемые к грузу сопроводительные документы. ТТН прилагается к каждой поставке в адрес каждого покупателя. Соответственно, так как груз сборный, каждая поездка включает в себя несколько направлений в адреса нескольких покупателей. Стоимость каждой ТТН определена тарифами, согласованными с перевозчиками.

Данный порядок перевозок является экономически целесообразным для всех участников сделок. Он применим во всех случаях перевозок со всеми перевозчиками и со всеми покупателями медицинских препаратов ООО "МедиаМед". Все сделки по перевозки медпрепаратов со всеми перевозчиками - сопоставимы.

Действуя в соответствии условий договора и принятых заявок заказчика, каждый перевозчик вправе самостоятельно определять маршрут доставки груза, количество ходок в одном направлении. В случае необходимости перевозчик имеет право заключать различного рода соглашения с третьими лицами. Главное условие при этом - надлежащее исполнение условий Договора с заказчиком ООО "МедиаМед".

Указанная практика ООО "МедиаМед" соответствует обычаям делового оборота, а также условиям деятельности практически всех предприятий, осуществляющих поставку покупателю сборных грузов.

Данные доводы налоговым органом по существу не опровергнуты.

В отношении перевозчиков ООО "Стэл" и ООО "Транстэп" инспекция определила свою позицию исходя наличия у этих контрагентов взаимозависимости с ООО "МедиаМед".

Как уже отмечалось ранее, в основу расчетов, отраженных в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за нарушение налогового законодательства в материалах дела, положено заключение эксперта-оценщика Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" Воронова Е.П.

Лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 Налогового кодекса РФ, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.

Ни по одному из указанных критериев ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" в 2013-2015 году не подпадали под понятие взаимозависимых лиц.

Помимо указанных формально-юридических признаков взаимозависимости пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суду предоставлено право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям - если отношения между этими лицами содержательно (фактически) обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 Кодекса, то есть имеется иная возможность другого лица определять решения, принимаемые налогоплательщиком.

Поэтому на налоговом органе лежит бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих, что при отсутствии предусмотренных пунктом 2 данной статьи признаков контрагент налогоплательщика (взаимозависимые с ним лица) тем не менее имел возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит (к выгоде третьих лиц), был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.

Однако, обстоятельства, которые, по мнению суда первой инстанции, свидетельствуют о взаимозависимости ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" (размещение ООО "МедиаМед" и ООО ООО "Стэл" в офисном центе на ул. Юфимцева 17 г. Ростов-на-Дону, открытые счета в одном банке, работа части сотрудников ООО "МедиаМед" в ООО "Стэл", отправка платежных документов ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" с одного IP-адреса и пр.) объективно не повлияли на условия договора перевозки и финансовые результаты деятельности в результате исполнения сделок.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении АС СКО от 10.05.2017 по делу N А63-5056/2015.

Судебная коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о взаимозависимости ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл", и влиянии взаимозависимости на условия и результаты договора перевозки на том основании, что совмещение должностей сотрудниками (Акиншина Г.Г. - главный бухгалтер в ООО "Стэл" и в ООО "Транстэп"; водители ООО "Стэл": Диденко Д.Н., Скиданов И.Н., Овчинников М.Р., Рожков Д.И., Шарифов З.М., Голованев А.А., Прозоров С.В., и по совместительству менеджеры по закупкам в ООО "МедиаМед" (как указано в абз. 3 стр. 57 Решения налогового органа).

Также документально не подтвержден вывод суда о том, что фактически водители собирают пустую тару у покупателей и привозят её на склад ООО "МедиаМед".

Кроме того, судом первой инстанции не раскрыто то обстоятельство как данный факт свидетельствует о взаимозависимости организаций, поскольку ни одна из указанных должностей не предполагает возможности оказания влияния на условия и результаты сделок ООО "МедиаМед".

Доказательства того, что совмещение должностей повлияло на условия и результаты договора перевозки, в Решении инспекции от 23.05.2018 г. N 09/208 не названы, как не представлены и доказательства того, что иные обстоятельства оказали влияние на хозяйственную деятельность ООО "МедиаМед", в т.ч. на заключение тех или иных сделок.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении АС СКО от 10.05.2017 г. по делу N А63-5056/2015.

Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что данные организации состоят в партнерских отношениях с 2013 года, что обеспечивает ООО "МедиаМед" - поставщику медицинских препаратов своевременность реализации продукции и позволяет максимально быстро удовлетворить заявки аптек, обеспечить высокую эффективность доставки в отсутствие риска снижения спроса на продукцию.

ООО "МедиаМед" как оптовому поставщику обеспечена возможность поставки медицинских препаратов в необходимых объемах и наименованиях покупателям в короткие сроки, избегая при этом просрочек поставки.

Именно в целях достижения максимально высокого экономического эффекта с меньшими затратами ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" расположены в разных помещениях в одном административном здании арендуемых у ЗАО "Ростов Мебель" расположенного по одному адресу.

ООО "МедиаМед" в справке от 20.10.2017 г. N 2254 на уведомление N 09-13-179/94 от 11.10.2017 расшифровало дебиторскую и кредиторскую задолженности.

Вывод налогового органа, изложенный в абзаце 3 стр. 11 решения Инспекции о том, что наличие значительного уровня задолженности как дебиторской, так и кредиторской не является правилом делового оборота для ООО "МедиаМед" неверен и опровергается представленными налоговому органу вышеуказанными доказательствами.

Суд первой инстанции указал, что ООО "Стел" могло оказывать влияние на финансовые результаты деятельности ООО "МедиаМед" в силу следующих обстоятельств: гендиректором ООО "МедиаМед" Марченко А.В. на имя Близнюк Т.А. - учредителя и директора ООО "Стэл" выданы доверенности в соответствии с которыми, указанные лица имели право предоставлять различные документы и корреспонденцию по счёту. Получать корреспонденцию по счёту, чековую книжку и выписки по счетам, осуществлять взнос наличных денег для зачисления на счете и осуществлять получение наличных денег со счёта ООО "МедиаМед" (том N 20, л.д. N 98, 100; том N 25, л.д. N 135, 136).

Однако данный вывод суда первой инстанции опровергается нормативными документами регламентирующих расчётно-кассовое обслуживание юридических лиц в банках (Указание Банка России от 27 августа 2008 г. N 2060-У "О кассовом обслуживании в учреждениях Банка России кредитных организаций и иных юридических лиц", Федеральный закон от 27.06.2011 N 161-ФЗ "О национальной платежной системе"), порядок открытия и закрытия счетов (Инструкция Банка России от 30.05.2014 N 153-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов"), а также Федеральному закону от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма").

Исходя из вышеуказанных документов, Близнюк Т.А. на основании доверенности ООО "МедиаМед" фактически могла только вносить наличные денежные средства на расчётный счёт ООО "МедиаМед" которые отражались в бухгалтерском учёте организации и заказать выписку по счёту.

Для операций по снятию наличных или переводу денежных средств доверенности было недостаточно, т.к. снять наличные денежные средства со счёта возможно по чековой книжке, которая подписывается и получается уполномоченным лицом организации и указанного в карточке с образцами подписей, а для безналичного расчёта необходим доступ к системе банк - клиент.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о том, что через взаимозависимые организации налогоплательщик выводил денежные средства, документально материалами проверки не подтвержден и противоречит сущностим отношений заявителя с Близнюк Т.А., в которых ООО "МедиаМед" является получателем денежных средств, а не их плательщиком.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ содержит исчерпывающий перечень условий, при которых налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Законодателем определено, что такими условиями являются:

- отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

- непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;

- отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пленум ВАС РФ в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

В рассматриваемом споре условия, предусматривающие применение налоговым органом расчетного метода для определения суммы налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему Российской Федерации отсутствуют. Принимая во внимание, тот факт, что налогоплательщиком по требованию налогового органа переданы все истребуемые документы, содержащие необходимые сведения, у налогового органа отсутствовали правовые основания определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщикам расчетным путем.

Планы-задания не являются первичными документами бухгалтерского учёта, законом не определен их нормативный срок хранения, соответственно, в ООО "МедиаМед" планы-задания не хранились, а утилизировались по минованию в них надобности.

Как пояснил налогоплательщик, предоставленные суду первой инстанции план - задания предъявлены в суд с целью опровержения довода налогового органа о формальности перевозок ИП "Петренко И.В.".

Судебная коллегия также не может согласиться с выводом суда первой инстанции в отношении пороков в оформлении каждой товаротранспортной накладной и актов оказанных услуг.

Налогоплательщик ссылается на то, что за проверяемый период деятельности, им было составлено и представлено на проверку 391 527 листов ТТН, несколько тысяч актов выполненных работ, такое же количество представлено контрагентами налогоплательщика.

При этом из материалов настоящего дела не следует, что все указанные документы имеют пороки в оформлении. Соответствующие доводы налогового органа сделаны без ссылки и привязки к конкретным документам.

Утверждение суда первой инстанции о том, что анализом полученных документов от ИП Петренко И.В. установлено, что у перевозчика отсутствует часть транспортных накладных, принятых на расходы ООО "МедиаМед"" документально не подтверждено и не соответствует тексту обжалуемого решения налогового органа (стр.20, абз. 8 и стр. 102, абз. 9).

ООО "МедиаМед" сопроводительным письмом от 19.03.2018 г. исх. N 494 (в абзаце 5 стр. 120 в обжалуемом решении налогового органа ошибочно указан исходящий N 484) на требование от 26.02.2018 г. N 09-13-179/17. (вх. от 19.03.2018 г. N 05604) направило все истребуемые документы в количестве 51 404 листов в 343 сшивах, упакованных в 20 коробок

Также опровергается имеющимися в деле доказательствами вывод суда первой инстанции о том, что дополнительное соглашение к Договору от 08.09.2014, предусматривающее стоимость перевозки груза объёмом от 0.01 м. куб. до 1 м. куб., не предоставлялись налогоплательщиком в ходе выездной проверки (том 51 л.д. 70).

Судом первой инстанции приведены выдержки из допросов свидетелей без изучения и анализа полного содержания, имеющихся в материалах дела протоколов допросов, что повлекло искажение их содержания.

Так судом первой инстанции указывается, что Петренко И.В. не вспомнил водителей Петренко А.А., Лопатина М.А., Ушакова А.Ю., что противоречит его ответу на вопросы N 1, 5 и 6 (допрос от 12.04.2018 г.) Также допрашиваемый на вопрос об исправленных ТТН подтвердил, что товар развозился его водителями (ответ на вопрос N 11).

Суд первой инстанции указал, что допрашиваемый пояснил, что доверенностей не выдавал, однако это утверждение касалось доверенностей на управление счётом (ответ на вопрос N 9 протокол допроса от 15.08.2017 г.). В ответах на вопросы N 3 и 4 протокола допроса от 12.04.2018 г. Петренко И.В. подробно поясняет, как он выплачивал заработную плату водителям и выдавал им доверенность на получение груза.

Изложение допроса Петренко А.А. от 27.09.2017 г. также изменено налоговым органом и судом первой инстанции.

Так налоговый орган ссылается на то, что Петренко А.А. пояснил, что работал водителем у ИП Петренко И.В. один месяц в 2015 г., что фактически не соответствует ответам допрашиваемого на вопросы N 7, 9, 34, 39 в протоколе допроса, в которых Петренко А.А. прямо указывает, что действительно работал в ИП Петренко И.В. в 2013-2015 гг. и в течение 2015 году развозил товар по разным направлениям.

Изложение допроса Лопатина М.А. от 18.10.2017 г. также изменено.

Так суд первой инстанции указывает, что Лопатин М.А. пояснил, что про ООО "МедиаМед" не слышал, однако в ответах на вопросы N 14, 17 и 27 допрашиваемый прямо назвал адрес склада и подтвердил перевозку груза по адресам указанных в ТТН, в т.ч. по направлению в Ставрополь (ответ на вопрос N 37, 39).

Аналогично изменено изложение ответов Сумченко И.В. в протоколе его допроса от 21.09.2017 г.

Так суд первой инстанции указывает, что Сумченко И.В. пояснил, что работал в фирме "Протек" и медицинские товары ООО "МедиаМед" по аптекам не развозил, однако в ответах на вопросы N 1, 4-6 допрашиваемый фактически пояснил, что работал у ИП Петренко И.В. с сентября 2014 по 2015 и производил доставку по аптекам (ответ на вопрос N 9);

В дальнейшем налоговый орган, неверно интерпретировав ответы Сумченко И.В., сделали неверный вывод о формальности перевозок с его участием.

Также изменено изложение ответов Боровикова Е.А. в протоколе его допроса от 31.08.2017 г..

Так суд первой инстанции указывает, что Боровиков Е.А. пояснил, что получал маршрутный лист с адресами аптек, который подписывал диспетчер организации ЦВ "Протек". Однако Боровиков Е.А. в ответах на вопросы N 21, 22, 28 фактически подтвердил оформление ИП Петренко И.В. путевых листов и совпадение времени выезда и заезда (ответ на вопросы N 18, 19), а также количество поездок (ответ на вопрос N 17).

На водителя Ушакова А.Ю., ИНН 263405320061, которого не смогла идентифицировать и допросить налоговая инспекция, ИП Петренко И.В. передана в ООО "МедиаМед" доверенность с приложением копии паспорта и водительского удостоверения.

Изложение допроса Ушакова В.А. от 12.09.2017 г. также искажено.

Так судом первой инстанции указано, что Ушаков В.А. пояснил, что не знает где получал путевые листы, а ведомости выдачи заработной платы не подписывал, что противоречит его ответу на вопрос N 9, в котором допрашиваемый прямо подтвердил, что он расписывался в ведомостях на получение заработной платы, а также подтвердил получение путевых листов и маршрутного листа (ответ на вопрос N 20, 21, 23, 29);

Изложение допроса Боровикова А.А. от 14.03.2018 г. также искажено.

Так суд первой инстанции указывает, что Боровиков А.А. пояснил, что подписи на предоставленных ему транспортных накладных ему не принадлежат, что противоречит его ответу на вопрос N 30, в котором допрашиваемый, напротив, подтвердил, что он подписывал транспортные накладные.

Кроме того, водитель Филоненко О.В. перевозил грузы ООО "МедиаМед" на основании доверенности ООО "Транстэп". Водитель Голованев А.А.- на основании доверенности ООО "Стэл". Вышеуказанные доверенности присутствуют в материалах дела.

Допрошенная Васильева О.Л. не имеет никакого отношения к хозяйственной деятельности ООО "МедиаМед", более того, она не является участником ни одной из сделок налогоплательщика и его контрагентов которые были предметом исследования в ходе выездной проверки. Ее статус в деле определен как сожительница Петренко И.В. и один из работодателей Сумченко И.В.

Суд первой инстанции не исследовал причины, по которым отдельные работники ООО "МедиаМед" дали показания, подтверждая отсутствие заполнения некоторых реквизитов в транспортных накладных и путевых листах при их фактическом заполнении в соответствии с установленными требованиями. Показания указанных лиц опровергаются содержанием этих документов.

Налоговый орган ссылается на то, что водители совмещали место своей работы.

Вместе с тем, каждый из водителей, участников перевозок медпрепаратов ООО "МедиаМед" имеет право на работу по совместительству с неограниченным числом работодателей (ст.ст. 2 и 282 Трудового кодекса РФ). При этом обязанность предъявлять справки 2-НДФЛ по доходу лежит на работодателе.

ООО "МедиаМед" не несет ответственность за незаконные действия своих контрагентов.

Вывод суда первой инстанции о том, что предоставленные письма с информацией о водителях не могут заменить собой доверенности, предусмотренные пунктом 2.3. договора от 01.09.2014 N 3, т.к., по мнению налогового органа, не соответствуют требованиям, предъявляемым к доверенностям статьями 185-187 Гражданского кодекса РФ, является ошибочным, основанным на неверном толковании норм материального права в частности статьи 185 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Форма доверенности законодательством не предусмотрена. Участники сделок - ООО "МедиаМед" и перевозчики пришли к соглашению об использовании такой формы доверенности, в которой указаны все необходимые данные доверителя и поверенного, существо поручения и приложены копия документов, удостоверяющих личность и автомобиль.

При этом при проведении проверки налоговый орган не запрашивал доверенности на соответствующих водителей.

При погрузке и передаче к перевозке товара производилось проверка документов водителя и сличение его данных паспорта и других документов с имеющимися копиями.

Таким образом, ООО "МедиаМед" проявлял должную осмотрительность к контрагенту и его работникам.

В связи с тем, что повсеместно распространенно небрежное подписание водителями перевозочных документов, то в транспортных накладных подпись водителей подтверждалась оттиском печати индивидуального предпринимателя, подлинность которой не оспаривается.

В отношении выводов суда о взаимоотношении налогоплательщика с ИП Петренко И.В.

Вывод суда первой инстанции о формальном документообороте в отношении ИП Петренко И.В. является неверным по следующим основаниям:

Перевозчик ИП Петренко при встречной проверке полностью подтвердил выполнение грузоперевозок.

В пункте 7 транспортных накладных (сдача груза) указан адрес места выгрузки. Факт получения груза от перевозчика удостоверен подписью руководителя и печатью грузополучателя.

Все водители подтвердили трудовые взаимоотношения с ИП Петренко в сделках по перевозкам грузов ООО "МедиаМед".

При этом налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, весь объем полученной выручки от продажи медпрепаратов учтен налогоплательщиком в качестве объектов налогообложения по налогу на прибыль.

Судом не установлено документально подтвержденных обстоятельств взаимозависимости налогоплательщика и его контрагента, иных обстоятельств, которые могли бы повлиять на результаты финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика и позволили бы сделать вывод о получении им необоснованной налоговой выгоды.

ООО "МедиаМед" в материалы дела представлены документальные доказательства реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ИП "Петренко", а также с другими контрагентами.

Выводы суда первой инстанции о формальности перевозок медпрепаратов ИП Петренко основаны на не корректно проведённом допросе водителя Сумченко И.В. и на отсутствии ответов от покупателей.

Инспекцией не были в полной мере использованы возможности, предоставленные законодателем статьей 93.1 НК РФ по истребованию документов для последующего объективного изучения у контрагентов налогоплательщика. Не исследованы в полной мере доказательства, полученные в результате мероприятий налогового контроля, проведенных в отношении участников сделок по перевозке медпрепаратов.

Инспекцией не получено ни одного надлежащего документа от покупателей медпрепаратов - действующих хозяйствующих субъектов (медицинских учреждений), состоящих на налоговом учете, не получено ни одного надлежащего пояснения от руководителей, работников этих предприятий.

Все выводы налогового органа строятся исключительно на предположениях без учета имеющихся в деле доказательств и норм действующего законодательства.

Довод налогового органа в обоснование утверждения о взаимозависимости ООО "МедиаМед" и ООО "Стел" о том, что ООО "Стел" якобы было создано на денежные средства, принадлежащие учредителю и финансовому директору ООО "МедиаМед" Будко М.П., судебная коллегия признает несостоятельным по следующим основаниям.

Утверждение налогового органа в подтверждение своих доводов о взаимозависимости ООО "МедиаМед" и ООО "Стел" о том, что ООО "Стел" была создана на денежные средства, принадлежащие учредителю и финансовому директору ООО "МедиаМед" Будко М.П. со ссылкой на протокол допроса Близнюк Т.А. опровергается содержанием этого протокола допроса N 98 от 15.03.2018 г., в частности содержанием ответов на вопросы NN 1-7 и 10-14. В ответе на вопрос 29 допрашиваемая Близнюк Т.А. пояснила, что по договору займа заняла у Будко М.П. деньги на развитие бизнеса.

Однако налоговый орган не уточнил, на развитие какого бизнеса занимались денежные средства, а из содержания допроса не следует, что Близнюк Т.А. занимала соответствующие средства у Будко М.П. на развитие ООО "Стел", при том, что согласно выписки из ЕГРЮЛ размер уставного капитала ООО "Стел" составляет 10 тысяч рублей, а налоговым органом установлено, что автотранспорт и офис ООО "Стел" арендует.

Утверждение налогового органа в подтверждение своих доводов о взаимозависимости ООО "МедиаМед" и ООО "Стел" о совпадении IP и MAC адресов при платежах через Клиент-Банк, опровергается содержанием ответов на вопросы N N 15, 25, 27 протокола допроса Близнюк Т.А. N 46 от 15.03.2018 г. (приложение N 36 к акту), в которых допрашиваемая поясняет, что главным бухгалтером ООО "Стел" является Акиньшина Лариса Георгиевна, работающая со своим ноутбуком, который для выхода в интернет подключался к линии ООО "МедиаМед".

В ответах N N 1, 2, 18, 20, 21 протокола допроса N 09-13-179\38 от 15.08.2017 г. (приложение N 17 к акту) допрошенная Акиньшина Л.Г. подтвердила показания Близнюк Т.А.

При этом, само по себе совпадение с IP-адресов ООО "МедиаМед" и ООО "Стел" не говорит о недобросовестности участников сделки.

ООО "МедиаМед подтвердило, что Близнюк Т.А. на основании доверенности ООО "МедиаМед" фактически могла только вносить наличные денежные средства на расчётный счёт ООО "МедиаМед" которые отражались в бухгалтерском учёте организации и заказать выписку по счёту.

Ссылка налогового органа на судебную практику по делу N А72-1056/2017 не может быть принята во внимание, поскольку в названных налоговой инспекции судебных актах исследованы иные обстоятельства, отличные от рассматриваемых в настоящем деле.

Таким образом, налоговый орган не доказал, что ООО "Стел" создано для формирования искусственного документооборота на денежные средства Будко М.П.

По мнению налогового органа ООО "Стел" могло оказывать влияние на финансовые результаты деятельности ООО "МедиаМед" в силу следующих обстоятельств: гендиректором ООО "МедиаМед" Марченко А.В. на имя Близнюк Т.А. - учредителя и директора ООО "Стэл" выданы доверенности в соответствии с которыми, указанные лица имели право предоставлять различные документы и корреспонденцию по счёту. Получать корреспонденцию по счёту, чековую книжку и выписки по счетам, осуществлять взнос наличных денег для зачисления на счете и осуществлять получение наличных денег со счёта ООО "МедиаМед" (приложение N 31 к акту (стр. 56, 57 решения).

Однако, это вывод налогового органа неверен и опровергается нормативными документами регламентирующих расчётно-кассовое обслуживание юридических лиц в банках (Указание Банка России от 27 августа 2008 г. N 2060-У "О кассовом обслуживании в учреждениях Банка России кредитных организаций и иных юридических лиц", Федеральный закон от 27.06.2011 N 161-ФЗ "О национальной платежной системе"), порядок открытия и закрытия счетов (Инструкция Банка России от 30.05.2014 N 153-И "Об открытии и закрытии банковских счетов, счетов по вкладам (депозитам), депозитных счетов"), а также Федеральному закону от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма".

Исходя из вышеуказанных документов, Близнюк Т.А. на основании доверенности ООО "МедиаМед" фактически могла только вносить наличные денежные средства на расчётный счёт ООО "МедиаМед" которые отражались в бухгалтерском учёте организации и заказать выписку по счёту.

Для операций по снятию наличных или переводу денежных средств доверенности было недостаточно, т.к. снять наличные денежные средства со счёта возможно по чековой книжке которая подписывается и получается уполномоченным лицом организации и указанного в карточке с образцами подписей, а для безналичного расчёта необходим доступ к системе банк - клиент.

Таким образом, как уже отмечалось ранее, довод налогового органа о том, что через взаимозависимые организации налогоплательщик выводил денежные средства, документально материалами проверки не подтвержден и противоречит сущности отношений заявителя с Близнюк Т.А., в которых ООО "МедиаМед" является получателем денежных средств, а не их плательщиком.

Налогоплательщик не отрицает наличие взаимозависимости между ООО "МедиаМед" и ООО "Транстэп", доли в уставном капитале, которых принадлежат супругом Бутко на праве совместной собственности супружеского имущества, однако не согласен с утверждением о взаимозависимости между ООО "МедиаМед" и ООО "Стел".

Лица признаются взаимозависимыми в случаях, прямо предусмотренных пунктом 2 статьи 105.1 Налогового кодекса РФ, в частности, по основаниям, связанным с участием в капитале, осуществлением функций управления, служебной подчиненностью.

Помимо указанных формально-юридических признаков взаимозависимости пунктом 7 статьи 105.1 НК РФ суду предоставлено право признать лица взаимозависимыми по иным основаниям - если отношения между этими лицами содержательно (фактически) обладают признаками, указанными в пункте 1 статьи 105.1 Кодекса, то есть имеется иная возможность другого лица определять решения, принимаемые налогоплательщиком.

Поэтому на налоговом органе лежит бремя доказывания обстоятельств, подтверждающих, что при отсутствии предусмотренных пунктом 2 данной статьи признаков контрагент налогоплательщика (взаимозависимые с ним лица) тем не менее имел возможность влиять на определение условий совершаемых налогоплательщиком сделок, а налогоплательщик действовал в общих экономических интересах группы, к которой он принадлежит (к выгоде третьих лиц), был связан в полноте свободы принятия решений в сфере своей финансово-хозяйственной деятельности, что должно было сказаться на условиях и результатах исполнения соответствующих сделок.

Обстоятельства, которые, по мнению налоговой инспекции, свидетельствуют о взаимозависимости ООО "МедиаМед" и ООО "Стел" (размещение по одному адресу в офисном центе на ул. Юфимцева 17 г. Ростов-на-Дону, работа части сотрудников ООО "МедиаМед" в ООО "Стэл", отправка платежных документов ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" с одного IP-адреса и др.) объективно не повлияли на условия договора перевозки и финансовые результаты деятельности в результате исполнения сделок.

Аналогичный вывод изложен в постановлении АС СКО от 10.05.2017 г. по делу N А63-5056/2015.

ООО "МедиаМед" в справке от 20.10.2017 г. N 2254 на уведомление N 09-13-179/94 от 11.10.2017 расшифровало дебиторскую и кредиторскую задолженности.

ООО "МедиаМед", ООО "Транстэп", ООО "Стел", ИП "Петренко" являются реально действующим производственными предприятиями.

Спорные хозяйственные операции осуществлены обществами в рамках их обычной хозяйственной деятельности и характерны для них.

В рамках гражданско-правовых отношений стороны свободны в выборе обслуживающих их банков, партнеров по сделке, сроков поставки и иных и условий договоров, действуют по взаимному согласию и такое поведение сторон соответствует принципу свободы договора.

Факт доставки, указанной в ТТН продукции и использование ее в основной производственной деятельности общества, инспекция не оспаривает.

В вопросе применения тарифов на перевозки медпрепаратов ООО "МедиаМед" и контрагенты руководствовались письмом Минтранса РФ 04.10.1993 г. N ВА-2/636 (зарегистрировано в Минюсте РФ 01.12.1993 г.) "Временный порядок установления и применения тарифов на перевозки грузов автомобильным транспортом в Российской Федерации" с учетом сложившейся на определенный период времени конъектурой рынка.

Пункт 10 вышеуказанного письма регламентирует, что выбор расчетной базы и вида тарифов определяется конкретными условиями доставки грузов, объемами перевозок, их регулярностью, постоянством технологических нормативов, возможностями стандартизации количественных и качественных характеристик транспортного процесса.

Преимущества сдельного тарифа могут быть реализованы на массовых перевозках однородных грузов за счет постоянно действующего стимула в получении коммерческой выгоды при повышении производительности труда и снижения издержек по сравнению с учтенными в расчете тарифов.

Доказательств отсутствия реальности оказания ООО "Транстэп", ООО "Стел" и ИП Петренко транспортно-экспедиционных услуг инспекция не представила. Указанные в решении обстоятельства такими доказательствами не являются.

На требование ИФНС о предоставлении документов N 2 от 28.12.2016 г. ООО "МедиаМед" передало все истребуемые документы сопроводительными письмами от 18.01.2017. исх. N 51 и 54;

- на требование N 7 от 21.02.2017 г. документы предоставлены ООО "МедиаМед" сопроводительным письмом N 604 от 10.03.2017 г.;

- на требование N 9 от 17.07.2017 г., с учётом решения о продлении сроков предоставления документов N 09-13-96/125 от 21.07.2017 г. документы предоставлены ООО "МедиаМед" сопроводительным письмом N 1691 от 15.08.2017 г.;

- на требование N 10 от 17.07.2017 г., документы предоставлены ООО "МедиаМед" сопроводительными письмами от 01.08.2017 г. N 1582 и N 1592;

- на требование N 14 от 28.09.2017 г., с учётом письма ИФНС от 09.10.2017 N 09-41/09278 на N 75 от 29.092017г. "О сроках предоставления документов_" документы предоставлены ООО "МедиаМед" сопроводительными письмами от 26.10.2017 г. N 2271 и N 2272 и дополнительно от 13.12.2017 N 2656;

- на требование N 16 от 12.10.2017 г., с учётом решения о продлении сроков предоставления документов N 09-13-179/175 от 18.10.2017 г., документы предоставлены ООО "МедиаМед" сопроводительным письмом от 09.11.2017 г. N 2407;

- на требование N 17 от 26.02.2018 г., документы предоставлены ООО "МедиаМед" сопроводительным письмом от 19.03.2018 г. N 494;.

В обжалуемом Решении N 09/208 от 23.05.2018 г. на стр. 20 налоговым органом отражено, что на требования от 28.09.2017 г. N 14, от 12.10.2017 N 16 ООО "МедиаМед" предоставлены подлинники транспортных накладных перевозчиков ООО "Транстэп" и ООО "Стэл" на 340 123 листах. Транспортные накладные предоставлены в полном объеме за проверяемый период. На стр. 21 решения указано, что документы, предоставленные ООО "Транстэп" идентичны документам, предоставленным по требованию проверяемым налогоплательщиком ООО "МедиаМед". На стр. 61 решения указано, что на требование налогового органа ООО "Стэл" предоставлены документы идентичные предоставленным по требованию проверяемым налогоплательщиком ООО "МедиаМед". На стр. 102 налоговым органом указано что документы, предоставленные ИП Петренко И.В. идентичны документам, предоставленным по требованию проверяемым налогоплательщиком ООО "МедиаМед". Общее количество транспортных накладных по реестру соответствует транспортным накладным, отраженным в актах выполненных услуг, предоставленных ООО "МедиаМед" (стр. 101 решения).

Вывод налогового органа о том, что предоставленные налогоплательщиком акты не содержат сведения, позволяющие определить достоверность осуществления хозяйственной операции, опровергается содержанием в совокупности Акта, реестра транспортных накладных к акту выполненных работ, путевого листа и транспортными накладными.

Унифицированной формы бланка приема-передачи выполненных работ законодательством РФ не предусмотрена. Форма акта приема-передачи между ООО "МедиаМед" и контрагентами-транспортными организациями определена соглашением сторон.

Так, в акте N 826 от 11.09.2014 г. между ООО "МедиаМед" и ООО "Стэл" указано наименование выполненных услуг: перевозка груза (ОКУН 022506) согласно реестру транспортных накладных на сумму 99 330,00 рублей. К акту приложен договор перевозки груда N 644 от 08.09.2014 г. В прилагаемом к акту реестре перечислены транспортные накладные от 08.09.2014 г. в количестве 43 штуки. Далее следует Путевой лист N 2480 от 09.09.2014 г. в котором содержатся обязательные реквизиты, предусмотренные подпунктами 1-5 пункта 3 Раздела II Приказа Минтранса России от 18.09.2008 N 152 "Об утверждении обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов" заполненные в порядке, указанном в Разделе III.

В находящейся за ним транспортной накладной от 08.09.2014 г. N 117276 все необходимые разделы заполнены в соответствии с Приложением N 4 к Правилам перевозок грузов автомобильным транспортом утверждённых постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 N 272 "Об утверждении Правил перевозок грузов автомобильным транспортом" (с изм. пост. Правительства РФ от 30.12.2011 г. N 1208).

Аналогичным образом оформлены и другие представленные в материалы дела первичные и иные документы, в том числе Акт N 000735 от 16.12.2013 г. между ООО "МедиаМед" и ООО "ТрансТэп" и Акт N 3 от 01.09.2014 г. между ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В.

В Акте N 3 от 01.09.2014 г. между ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В. в транспортных накладных от 15.04.2015 г. N 63271 (стр. 24), N 63342 (стр. 26), NN 63386, 63404, 63407 (стр. 29-31), N 63526 (стр. 39), N 63530 (стр. 41), N 63550 (стр. 44), N 63552 (стр. 45), N 63569 (стр. 47), N 63618 (стр. 58), N 63621 (стр. 59), N 63762 (стр. 74), N 63796 (стр. 78),; от 16.04.2015 г. N 63959 (стр. 81), N 64186 (стр. 93), N 64190 (стр. 94), N 64228 (стр. 99), N 64230 (стр. 101), N 64295 (стр. 117), N 64354 (стр. 212) фактически нет исправлений. В остальных ТН к этому Акту исправления внесены допустимым способом, предусмотренным в письме ФНС России от 05.03.3018 г. N СД-4-3/4226@.

Согласно письма ФНС России от 21.03.2012 N ЕД-4-3/4681@ "По вопросу документального подтверждения затрат на перевозку грузов автомобильным транспортом" в целях исчисления налога на прибыль для подтверждения затрат по перевозке груза автомобильным транспортом достаточно будет наличие надлежащим образом оформленного одного из документов: либо транспортной накладной, либо товарно-транспортной накладной. Неточности в заполнении транспортных накладных не исключают факта перевозки и доставки груза покупателям. Сам факт доставки и перевозки налоговым органом не оспаривается.

В соответствии с Письмом ФНС России от 12.02.2015 г. N ГД-4-3/2104 "О направлении письма Минфина России от 04.02.2015 N 03-03-10/4547 "О несущественности ошибок в первичных учетных документах" ошибки в первичных учетных документах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость и другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни, обуславливающие применение соответствующего порядка налогообложения, не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Из положений п.14 ст.2 "Устава автомобильного транспорта и городского электрического транспорта" и приказа Минтранса России от 18.09.2008 N 152 следует, что путевые листы необходимы той организации, сотрудники которой фактически осуществляют работы на транспорте или спецтехнике. Путевые листы подтверждают, что техника работала, а не простаивала, а также являются документальным обоснованием расходов на ГСМ. В рассматриваемом случае главное лицо, заинтересованное в наличие путевых листов - это транспортная организация - перевозчик. Заказчику путевые листы, по сути, не нужны.

Кроме этого, ранее Арбитражный суд Ростовской области при рассмотрении дела N А53-14831/15 по иску ООО "МедиаМед" к ООО "Лекарь" о взыскании долга и пени по договору поставки уже исследовал транспортные накладные от 12.03.2015 г. N 41295, от 15.03.2015 г. NN 42512, 42513, 42514, от 17.03.2015 г. NN 44285, 44286, от 18.03.2015 NN 45009, 45006, от 19.03.2015 г. NN 45973, 45976, от 22.03.2015 г. N 46785, 46845, 46938, 46939, от 24.03.2015 г. NN 49283, 49285, от 25.03.2015 г. NN 50139, 50141, от 26.03.2015 г. NN 51033, 51035, от 29.03.2015 г. NN 52024, 52068, от 31.03.2015 г. NN 54145, 54148, от 01.04.2015 г. NN 54928, 54925, от 02.04.2015 г. NN 55873, 55877, от 05.04.2015 г. NN 56674, 56689, 57198, 57199, от 07.04.2015 г. NN 58949, 58945, от 09.04.2015 г. NN 60226, 60492, от 14.04.2015 г. NN 63056, от 26.04.2015 г. NN 70513, 70876,, от 28.04.2015 г. N 72758, от 04.05.2015 г. N 74590, от 06.05.2015 г. N 76399, от 13.05.2015 г. N 79633, от 17.05.2015 г. N 81428, от 18.05.2015 г. N 82189, признал их допустимыми и достоверными доказательствами и положил в основу решения от 14.09.2015 г. (л.д. 10-89), а налоговый орган их необоснованно отверг. Обращаем внимание на то, что у части ТН исправления отсутствуют.

Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации содержит исчерпывающий перечень условий, при которых налоговый орган вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

Законодателем определено, что такими условиями являются:

- отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения;

- непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов;

- отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения, ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Пленум ВАС РФ в пункте 8 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что в соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Однако в рассматриваемом деле перечисленные условия отсутствуют.

Так в обжалуемом Решении налогового органа N 09/208 от 23.05.2018 г. и Акте налоговой проверки N 09/200 от 25.12.2017 г. отражено, что налоговым органом беспрепятственно осматривались помещения и территории налогоплательщика, что подтверждается ссылкой на протокол осмотра склада товаров медицинского назначения и осмотра основных средств от 12.09.2017 г. N б/н и отражено на стр. 4 Акта.

Таким образом, принимая во внимание, что налогоплательщиком по требованию налогового органа переданы истребуемые документы, содержащие необходимые сведения, а также, отсутствие условий, предусмотренных подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации, то у налогового органа отсутствовали правовые основания определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщикам расчетным путем.

Как следует из материалов выездной проверки по результатам вышеприведенных мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к выводу о необоснованности налоговой выгоды Общества в виде части расходов, составляющих сумму превышения стоимости перевозки над стоимостью перевозки, определенной экспертом в качестве рыночной цены.

Также, из содержания решения Инспекции усматривается, что в остальной части расходы Общества по перевозке медпрепаратов были приняты Инспекцией для целей налогообложения налогом на прибыль организаций.

Однако Инспекцией не принято во внимание, следующее:

В силу положений абзаца 3 пункта 1 статьи 105.3 НК РФ цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

По общему правилу стороны договора свободны в определении его условий, в том числе, условия о цене предмета сделки. Поэтому отличие примененной налогоплательщиком цены от уровня цен, обычно применяемого по идентичным (однородным) товарам, работам или услугам другими участниками гражданского оборота не может служить самостоятельным основанием для вывода о неисполнении участником сделки обязанности по уплате налогов и возникновении у него недоимки, определяемой исходя из возникшей ценовой разницы.

Иное означало бы наступление неблагоприятных налоговых последствий и применение к субъекту гражданского оборота мер налоговой ответственности за недостаточно рациональное поведение при осуществлении им своей финансово-хозяйственной деятельности, что не вытекает из положений пункта 1 статьи 3 НК РФ.

Ценовая стратегия налогоплательщика в отношениях между всеми участниками сделок по перевозке медпрепаратов идентична - тарифы на перевозки, согласованные между сторонами, одинаковы у ООО "Стел", ООО "Транстэп", ИП Петренко. Ассортимент перевозимого товара идентичен, регион выполнения сделок един - Южный-Федеральный округ. Требования к перевозкам, согласно Договорам, абсолютно идентичные.

Следовательно, сделки по перевозки, заключенные с вышеназванными участниками - сопоставимы.

Пункт 3 статьи 105.3 НК РФ предусматривает, что при определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, не доказано обратное.

Пункт 6 статьи 105.6 НК РФ В случае, если при проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, располагает информацией о сопоставимых сделках, совершенных налогоплательщиком, в отношении которого производится такая проверка, другими сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми с указанным налогоплательщиком, то при сопоставлении таких сделок с анализируемой сделкой федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов, не вправе использовать иную информацию для определения интервала рыночных цен.

Налоговые инспекции в рамках проводимых ими камеральных и выездных проверок не наделены компетенцией по непосредственному определению в целях налогообложения доходов (прибыли, выручки) взаимозависимых лиц, являющихся сторонами сделки, в связи с отклонением примененной ими цены от рыночного уровня, поскольку налоговой контроль за трансфертным ценообразованием осуществляется лишь Федеральной налоговой службой России (ее центральным аппаратом) и при условии, что соответствующая сделка признается контролируемой в соответствии с главой 14.4 НК РФ, а доходы (расходы) по ней признаются в налоговом учете с 2012 года.

Такой вывод следует из взаимосвязанных положений пункта 2 статьи 105.3, пункта 1 статьи 105.5, статьи 105.6, пункта 1 статьи 105.7, статьи 105.17 Налогового кодекса, а также пункта 5 статьи 4 Федерального закона от 18.07.2011 N 227-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения".

Из положений пунктов 1 - 2 и 4 статьи 105.3 НК РФ следует, что взаимозависимость участников сделки, повлиявшая на размер доходов (расходов, прибыли), учитываемых налогоплательщиком в целях налогообложения, является основанием для определения налоговой базы исходя из рыночных цен в порядке, установленном разделом V.1 НК РФ, если такая сделка признается контролируемой в соответствии со статьей 105.14 НК РФ.

Налоговый контроль за соответствием примененных налогоплательщиком цен рыночному уровню осуществляется непосредственно Федеральной налоговой службой России согласно разделу V.1 НК РФ и по общему правилу не может выступать предметом выездных и камеральных проверок, проводимых нижестоящими налоговыми инспекциями.

В соответствии с положениями раздела V.1 НК РФ на Федеральную налоговую службу России (далее по тексту обзора - ФНС России) возложено бремя доказывания того, что примененная сторонами цена сделки не является рыночной. В этих целях именно данный орган наделен компетенцией по проведению налогового контроля в форме проверки полноты исчисления и уплаты налога в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами (пункт 6 статьи 105.3 и пункт 1 статьи 105.17 Кодекса).

Установив специальные процедуры проведения данного вида контроля (сроки, ограничения по количеству проверок, возможность заключения соглашения о ценообразовании, право на симметричную корректировку), НК РФ исключил из числа сделок между взаимозависимыми лицами, подлежащих контролю в порядке, предусмотренном разделом V.1 Кодекса, сделки, не соответствующие критерию контролируемых сделок, в том числе сделки, по которым объем доходов не превышает установленные статьей 105.14 НК РФ суммовые критерии.

Следовательно, при проведении выездной налоговой проверки налоговая инспекция вышла за пределы предоставленных ей полномочий, произведя на основании положений главы 14.3 НК РФ корректировку цен по сделкам общества с взаимозависимыми лицами.

Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 16.02.2017.

В настоящем споре налоговым органом не оспаривается соответствие отраженных в налоговом учете Общества хозяйственных операций по перевозке медпрепаратов их действительному экономическому смыслу. В рассматриваемом случае действительный экономический смысл заключенных Обществом сделок по перевозке медицинских препаратов заключался в использовании в своей коммерческой деятельности (оптовая торговля) за плату, что и было отражено Обществом в налоговом и бухгалтерском учете исходя из условий заключенных сделок.

Налоговым органом не оспорен ни сам факт наличия между сторонами договорных отношений, равно как и не оспорено использование транспортных средств контрагента в деятельности Общества, направленной на получение дохода.

Из материалов проверки следует, что заключенные Обществом договора перевозки в спорном периоде являлись действующими, в установленном порядке они не оспорены, сторонами исполнялись, доходы от продажи имущества учитывались для целей налогообложения.

Несоответствие заключенных сделок их действительному экономическому смыслу с учетом многократного отклонения цен сделок от цен по аналогичным договорам влечет за собой отказ в получении налоговой выгоды по таким сделкам либо определение налоговых обязательств налогоплательщика исходя из действительного экономического смысла заключенных сделок, что в рассматриваемом случае Инспекцией не производилось.

Правомерность применения перевозчиками упрощенной системы налогообложения налоговым органом под сомнение не поставлена.

Факты поступления на расчетные счета общества денежных средств от работников контрагентов Общества учитывая недоказанность того обстоятельства, что указанные лица передавали полученные денежные средства руководителю Общества либо такие денежные средства иным образом использовались в деятельности Общества, не могут служить доказательствами получения необоснованной налоговой выгоды по реально совершенным и исполненным Обществом сделкам по перевозке грузов.

При отсутствии в настоящем деле доказательств того, что уровень цен на перевозку медицинских препаратов по заключенным договорам многократно безосновательно превышал цену аналогичных сделок, и учитывая факт признания Инспекцией спорных сделок как реально совершенных и исполненных, все иные доводы Инспекции, касающиеся получения Обществом необоснованной налоговой выгоды, несостоятельны.

Статьей 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

В силу статьи 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Заявителем представлена в материалы дела рецензия, составленная ООО "Краснодар Инвест Оценка" от 29.10.2018 г. N 2018/28 на Заключение Экспертизы N 27/1 от 27.04.2018 г. (том N 23, л.д. N 1-22).

В указанной рецензии отражены выводы, указывающие на порочность Экспертизы N 27/1 от 27.04.2018 г. которая была положена налоговым органов в основу обжалуемого решения.

Так, на стр. 126 заключения эксперта N 27/1 от 27.04.2018, в ходе исследования, указано: "экспертом был выполнен расчет затрат по эксплуатации и содержанию автомобилей аналогичных марок арендованных ООО "Стэл" и ООО "Транстэп". Марка транспортного средства, является ничем иным, как товарным знаком, обозначающим принадлежность транспортного средства к определенному производителю, и никак не характеризует технические характеристики объекта. Под одной "маркой" выпускается широкая линейка транспортных средств, обладающих различными характеристиками и потребительскими свойствами. В процессе исследования затрат на содержание и эксплуатационных расходов, эксперту следовало руководствоваться моделью" транспортного средства, поскольку "Модель" - это тип автомобиля (тип кузова), выпускающийся под определенной маркой.

В ходе исследования расчетной части стоимости затрат на 1 км. пути, представленной в Приложении N 2 к рецензируемому заключению, были выявлены следующие ошибки и нарушения.

1) Расход топлива.

1.1. Эксперт, использует значения базового расхода топлива, в диапазоне от 10 до 15,6 литров на 100 км пути. Определить обоснованность данных величин, не предоставляется возможным, поскольку эксперт не приводит данных, об идентификации транспортных средств, мощности двигателя и типа применяемого топлива. Единственными данными, привязывающими расчет к транспортному средству, является представленный частично государственный регистрационный знак транспортного средства. Таким образом, считать достоверными, примененные в расчетах значения не представляется возможным.

1.2 Эксперт не указывает марку топлива, используемую в расчетах, ограничившись термином "бензин". Согласно ГОСТ 32513-2013, основными марками автомобильных бензинов на территории РФ являются:

АИ-80 - с октановым числом по исследовательскому методу не менее 80;

АИ-92 - с октановым числом по исследовательскому методу не менее 92;

АИ-95 - с октановым числом по исследовательскому методу не менее 95;

АИ-98 - с октановым числом по исследовательскому методу не менее 98;

АИ-100, 101, 102 - с октановым числом по исследовательскому методу не менее 100, 101, 102.

Все они имеют различную стоимость. Какую именно марку топлива эксперт использовал в расчетах, из текста заключения определить не предоставляется возможным. Трудно отнести к достоверным выводам, сделанные экспертом, который использует в расчетах значение неустановленной марки топлива.

1.3. Эксперт не указывает в расчетах изначальную стоимость топлива, приводя лишь величину корректировки и скорректированное значение. В своих расчетах эксперт использовал величину инфляции, не отражающую реальное изменение стоимости топлива за прошедший период. Источником информации эксперт указал интернет ресурс (http://www.benzin-price.ru). Согласно данным, представленным на данном ресурсе, этот источник является цитата "Проект является многопользовательским - любой человек может зарегистрироваться и принять участие в наполнении каталога". Таким образом, определить достоверность, представленных данных, даже в случае, если б эксперт представил марку топлива, не предоставляется возможным. Значение в заключении носит вероятный характер. Вопрос N 3, поставленный перед экспертом, требует определить стоимость затрат с учетом Раздела V.1. Налогового кодекса Российской Федерации, который, в свою очередь, рекомендует использовать "сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и муниципальными правовыми актами (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики), официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах". В данном случае, информация Госкомстата РФ (gks.ru), выглядит более актуальной к использованию в исследовании, поскольку позволяет получить достоверную выборку цен, сложившихся в любом регионе Российской Федерации, начина с 2000 года. Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что эксперт игнорировал рекомендации НК РФ. Стоимость топлива в Ростовской области на период исследования по официальным данным отличается от расчетных значений, полученных экспертом, что, в свою очередь, говорит об ошибочности произведенных расчетов.

1.4 Эксперт использовал ошибочные данные о расходе и типе топлива при расчетах стоимости 1 км. пути. В своих расчетах эксперт использовал только данные (полученные неустановленным образом) о базовом расходе топлива на 100 км. Согласно Распоряжению от 14.03.2008 N АМ-23-р "О введении в действие методических рекомендаций "Нормы расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте" (в ред. распоряжений Минтранса России от 14.05.2014 N НА-50-р от 14.07.2015 N НА-80-р), в процессе определения расхода топлива, следует учитывать эксплуатационный расход, а именно изменение величины расхода, связанное с сезонностью эксплуатации (в зимний период времени норма потребления топлива возрастает до 10%), географической и климатической зоной эксплуатации (изменение расхода топлива связано с рельефом местности, приводит к увеличению расхода до 25%), условиями эксплуатации (необходимость частных остановок, связанных с погрузкой/разгрузкой увеличивает величину расхода топлива до 10%), наличием климатической установки, эксплуатацию в населенных пунктах, сроком службы транспортного средства и т.д. Все эти факторы эксперт не учел, несмотря на то, что они оказывают прямое влияние на величину затрат, подлежащих исследованию.

1.5 Эксперт в расчетах не учел, то факт, что часть транспортных средств является дизельным, а, следовательно, использовав стоимость бензина, допустил существенную ошибку, которая приводит к искажению результатов исследования.

2. Расчеты на замену шин.

2.1 Частота смены автомобильных шин, эксперт использовал значение 45 т.км., ссылаясь на неподтвержденную ничем статью, без указания автора данного исследования на малоизвестном интернет ресурсе(https://auto.today/bok/2949-srok-: ojnobilnyh-shin-kak-zamenit-vovremya.html.).

В настоящее время на территории РФ действует Руководящий документ "РД 3112199-1085-02. Временные нормы эксплуатационного пробега шин автотранспортных средств" (утв. Минтрансом РФ 04.04.2002) (вместе с "Классификацией автотранспортных средств") (с изм. от 07.12.2006)", который содержит информацию о формах пробега шин на автомобилях разных классов, и корректирующие, в зависимости от условий эксплуатации, коэффициенты. Норма пробега, указанная в данном документе, существенно отличается от примененных экспертом значений (55-75 т.км). Таким образом, примененное экспертом необоснованное значение, существенно влияет на результат расчетов, выполненных в рамках рецензируемого заключения.

2.2. Не предоставляется возможным определить достоверность принятого к расчетам стоимостного значения (21 168 руб.). В качестве источника информации, эксперт приводит ссылку на ресурс "market.yandex" с информацией о ценовых предположениях шин в г. Ростове-на-Дону. Какого именно производителя шины использовались в расчетах, эксперт не указал. Более того, эксперт не учел, тот факт, что исследуемые транспортные средства используют различный типоразмер шин, а так же количество шин на оси (спаренные колеса на задней оси у автомобилей ГАЗ). Таким образом, примененное экспертом необоснованное значение влияет на результат расчетов выполненных в рамках рецензируемого заключения.

3. Затраты на техническое обслуживание. Не предоставляется возможным определить достоверность принятого экспертом к расчетам стоимостного значения (5 000 руб.), поскольку эксперт не приводит источник информации. Более того, на стр. 126 рецензируемого заключения, эксперт указывает, что: "Усредненная стоимость указанных работ и приобретения запасных частей на автомобили, используемые ООО "Транстеп" и ООО "Стэл" составляет 5 850 рублей". На основании каких данных эксперт пришел к такому значению установить из заключения невозможно. Таким образом, примененное экспертом значение ошибочно и необоснованно и существенно влияет на результата расчетов, выполненных в рамках рецензируемого заключения.

4. Затраты на аренду транспортных средств. Не представляется возможным определить достоверность принятого экспертом к расчетам стоимостного значения (5 000 руб.), поскольку эксперт не приводит источник информации. Эксперт приводит одинаковое значение затрат на аренду для всех используемых транспортных средств. Согласно вопросу N 5, использовались транспортные средства как отечественного, так и иностранного производства, различных ТТХ. Рыночная стоимость, указанных в вопросе, транспортных средств существенно различается. На каком основании каких данных эксперт пришел к единому значению затрат на аренду, установить из заключения невозможно. На текущий момент, стоимость аренды изотермического фургона без экипажа и ГСМ находится в диапазоне от 1 200 до 2 300 руб. в день. В связи с чем, значение в 5 000 руб. в месяц по состоянию на 2013-2015 г.г. выглядит недостоверным.

Таким образом, применение экспертом значение ошибочно и необоснованно, существенно влияет на результат расчетов, выполненных в рамках рецензируемого заключения.

5. Затраты на заработную плату водителю, рассчитанные экспертом. Не представляется возможным определить достоверность принятых к расчетам значения (7 000 руб. и 26 273 руб.), поскольку эксперт не поясняет причину использования нескольких, отличных в разы, значений для одного периода времени. Источником информации эксперт приводит "официально опубликованные данные Ростовстата", но проверить данную информацию невозможно, поскольку какая-либо ссылка на документ, в тексте рецензируемого заключения отсутствует. Таким образом, примененные экспертом значение необоснованны, вводят заблуждения и существенно влияют на результат расчетов, выполненных в рамках рецензируемого заключения.

6. Рентабельность. В тексте заключения отсутствует расчет рентабельности, а, как следствие, не обоснован показатель рентабельности равный 50%. Вопрос N 3, поставленный перед экспертом требует определить стоимость с учетом Раздела V.1. НК РФ, который содержит информацию о методике определения рентабельности. Информации о применяемых терминах, формулах, расчетов, либо анализа данных из открытых источников, в тексте заключения не представлено.

На основании вышеизложенного, согласно выводу рецензии от 29.10.2018 N 2018/28, эксперт пришел к выводу о том, что заключение эксперта N 27/1 от 27.04.2018, выданное экспертом Союза ТПП г. Каменск-Шахтинский Ростовской области Вороновым Е.П. не соответствует требованиям законодательства, в том числе по составу и содержанию, методологии проведения экспертиз подобного рода, содержит неустранимые ошибки, и, как следствие, необъективные и необоснованные выводы.

Правовых оснований не принять рецензию от 29.10.2018 N 2018/28 в качестве доказательств, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Доводы Инспекции о том, что налогоплательщик, в ходе проведении проверки, не возражал против заключения эксперта опровергается изложенным в возражении ООО "МедиаМед" на акт и апелляционной жалобе и ходатайстве об исследовании дополнительных вопросов, которые были проигнорированы экспертом.

Рецензия ООО "Краснодар Инвест Оценка" от 29.10.2018 г. N 2018/28 составлена с целью опровержения выводов Экспертизы N 27/1 от 27.04.2018 г., проведенной Налоговым органон и положенным в основу оспариваемого Решения, а поэтому имеет отношение к настоящему делу.

Доводы Налогового органа о необоснованности замечаний, изложенных в Рецензии от 29.10.2018 г. N 2018/28, опровергаются следующим.

Довод Инспекции о том, что Эксперт-оценщик Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" Воронов Е.П. предупрежден об ответственности за дачу заведомо ложного заключения, о чем свидетельствует поручение N 27/1 на производство оценочной экспертизы опровергается тем, что в Заключении эксперта, данное поручение отсутствует и не упоминается.

В Заключении, как основание для проведения экспертизы, упоминается постановление о назначении оценочной экспертизы N 09-12-179/1. Более того, законодательство и методические рекомендации требуют наличия в заключении: "предупреждения эксперта в соответствии с законодательством Российской Федерации об ответственности за дачу заведомо ложного заключения". Перед проведением исследования эксперт предупреждается руководителем экспертного учреждения об уголовной ответственности, предусмотренной ст. 307 УК РФ за дачу заведомо ложного заключения, о чем дает соответствующую подписку.

Довод Инспекции о том, что Сведения об органе и лице, назначившем оценочную экспертизу, содержится в Поручении N 27/1 на производство оценочной экспертизы опровергается тем, что в Заключении эксперта, данное поручение отсутствует и не упоминается. В Заключении, как основание для проведения экспертизы, упоминается постановление о назначении оценочной экспертизы N 09-12-179/1.

В Экспертном заключении N 27/l эксперт упомянул стандарты и термины, используемые при оценке "бизнеса" и "движимого имущества" (ФСО N8 и ФСО N10), однако фактически, данные стандарты в заключении не использовались.

Аналогично, заключение в разделе "терминология, используемая в исследовании" (стр.4) содержит сведения о терминологии, якобы использовавшейся в исследовании, а именно "Интеллектуальная собственность", "Капитализация" и прочее. Однако фактически указанные показатели в процессе исследования не использовались.

Довод Инспекции о том, что в исследовании приводится общий анализ рынка, анализ рынка транспортных услуг и тенденции его развития не соответствует фактическим обстоятельствам.

При этом рецензент указывает на несоответствие выполненного экспертом анализа рынка требованиям ФСО, которые предусматривают основные цели проведения анализа рынка:

1) поиск информации о спросе и предложении на рынке, к которому относится объект оценки, включая информацию о факторах на них влияющих;

2) описание наиболее типичной публичной оферты для аналогичных объектов и определение ценовых границ наиболее типичной публичной оферты;

3) поиск прочих факторов, которые могут оказать существенное влияние на стоимость объекта оценки, его ликвидность, возможность его реализации.

В исследуемом заключении представлена общая статистическая информация об экономической ситуации в Ростовской области, которая в ходе проведения расчетов не используется, выводы о каком-либо влиянии на результат исследования отсутствуют.

Инспекция заявляет довод о том, что для производства экспертизы были предоставлены договоры аренды транспортных средств ООО "Транстэп", действующие в 2013-2015 гг. - 115 л. (копии); договоры аренды транспортных средств ООО "Стэл", действующие в 2013-2015 гг. - 92 л. (копии), наименование "марка автомобиля" были взяты из договоров аренды транспортных средств.

В Постановлении о назначении экспертизы в Вопросе 5 выделено, что транспортные услуги оказаны с использованием грузового автомобильного транспорта малой вместимости (марок ГАЗ 2790, ГАЗ 2818, ГАЗ 2705, ГАЗ 27412, ГАЗ 2834, ГАЗ 2747, ГАЗ 2752, ТАТ DUCATO, ГАЗ 2752, Ситроен джампер, Volkswagen transporter, ПЕЖО БОКСЕР. FORD TRANSIT, ХЕНДЭ ПОРТЕР, Ивеко МС 15, Мерседес-Бенц Спринтер, FST178"

При этом в данном случае в рамках проведенного исследования, Эксперт не идентифицировал транспортные средства, не привел никаких данных, об их технических характеристиках, ограничившись лишь фразой "был выполнен расчет затрат по эксплуатации и содержанию автомобилей аналогичных марок, арендованных ООО "Стэл" и ООО "Транстэп"". Марка транспортного средства, является товарным знаком, обозначающим принадлежность транспортного средства к определенному производителю и не характеризует технические характеристики объекта. Под одной маркой выпускается широкая линейка транспортных средств, обладающих различными характеристиками и потребительскими свойствами. В процессе исследования затрат на содержание и эксплуатационных расходов, эксперту следовало руководствоваться не маркой, а моделью транспортного средства, поскольку модель - это тип автомобиля (тип кузова), выпускающийся под определенной маркой.

Довод Инспекции о том, что в исследовании приводится значение базового расхода топлива для автомобилей марок ГАЗ 2790, ГАЗ 2818, ГАЗ 2705, ГМ 27412, ГАЗ 2834, ГМ 2747, ГАЗ 2752, ПАТ DUCATO, ГАЗ 2752, Ситроен джампер, Volkswagen transporter, ГЕКО БОКСЕР. FORD TRANSIT, ХЕНДЭ ПОРТЕР, ивеко 35C15, Мерседес-Бенц Спринтер, FST781 опровергается тем, что в тексте заключения отсутствует информация об источнике значений базового расхода топлива для указанных транспортных средств. Проверить обоснованность применяемых значений не представляется возможным. Более того, поставленный вопрос не содержит данные об определении величины затрат исходя из базового расхода.

Довод Инспекции о том, что Цены на топливо взяты из открытого источника в соответствии с видом используемого топлива (дизельное топливо, бензин АИ92) для указанных выше автомобилей, корректировка на уровень инфляции рассчитана по данным Интернет-ресурса http://уровень-инфляции.рф) также подлежит отклонению.

В данном случае в заключении отсутствуют сведения, исходя из которых экспертом был определен вид используемого топлива как "дизельное топливо, бензин АИ92", начальная стоимость топлива до корректировок и какое именно топливо использовалось для каждого транспортного средства.

При этом вопрос N 3, поставленный перед экспертом, требует определить стоимость затрат с учетом Раздел V.1. Налогового кодекса РФ, который, в свою очередь, рекомендует использовать сведения о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и муниципальными правовыми актами (в частности, в области регулирования ценообразования и статистики), официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах.

При определении частоты смены автомобильных шин эксперт использовал значение 45 т.км., ссылаясь на неподтвержденную ничем статью, без указания автора данного исследования на малоизвестном интернет ресурсе (https://auto.today/bok/2949-srok-:ojnobilnyh-shin-kak-zamenit-vovremya.h tml.).

Довод Инспекции о том, что в исследовании приводится ссылка на указанный открытый источник информации подлежит отклонению, поскольку эксперт не использовал какой-либо нормативно-правовой акт.

В рецензии приведен действующий документ, регламентирующий нормы износа шин для автомобилей различных классов. Данный документ разработан специальным государственным ведомством и имеет большую достоверность, чем сведения из интернет-сайта, достоверность которого эксперт не проверял.

Довод Инспекции о том, что в исследовании в разделе "Затраты на техническое обслуживание" для проведения расчетов использованы сведения фирм, предоставляющих услуги технического осмотра из открытых источников сети Интернет, подлежит отклонению.

Из содержания экспертного заключения следует, что ссылки на ценовые предложения не приводятся в связи с тем, что данные цен установлены экспертом в ходе телефонных переговоров.

При этом в экспертном заключении отсутствуют сведения о том с какими именно организациями велись переговоры, не указаны номера телефонов и контактные лица.

Довод Инспекции о том, что в целях определения затрат на аренду транспортных средств экспертом взяты данные из договоров аренды транспортных средств ООО "Транстеп", действующие в 2013-2015 г.г. - 115 л. (копия); договоров аренды транспортных средств ООО "Стел", действующие в 2013-2015г.г.- 92 л. (копия) опровергается тем, что эксперт, в тексте заключения использует значение 5 850р., а в процессе расчета затрат, представленных в приложении - 5 000р.

Довод Инспекции о том, что затраты на заработную плату водителей определялись исходя из сведений в трудовых договорах с водителями ООО "Транстэп", действующими в 2013-2015 гг. - 81 л. (копия); трудовых договорах с водителями ООО "Стэл", действующими в 2013-2015 гг. - 92 л. (копия); а также из официальной статистики //www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat main/rosstat/ru/statistics/wag es/ опровергается тем, что в тексте заключения не представлена ссылка на сайт//www.gks.ru/wps/wcm/connect/rosstat_main/rosstat/ru /statistics/wages/.

Довод налогового органа о том, что на момент рассмотрения материалов налоговой проверки (23.05.2018) налогоплательщиком свои объяснения, возражения на результаты экспертизы, а также ходатайство о постановке дополнительных вопросов эксперту или о назначении дополнительной (повторной экспертизы) предоставлены не были, не соответствует фактическим обстоятельствам и опровергается постановлением от 14.03.2018 г. N 09-12-179/1/1 о внесении дополнений в постановление N 09-12-179/1 о назначении оценочной экспертизы. В этом постановлении указано, что налоговым органом в связи с поступившим заявлением ООО "МедиаМед" от 13.03.2018 г. N 471 (вх. N 05225 от 13.03.2018) о предоставлении дополнительных вопросов для получения по ним заключения эксперта в соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 95 НК РФ перед экспертом поставлены следующие вопросы:

1. Рыночная стоимость перевозки термолабильных лекарственных препаратов с использованием специализированного оборудования, обеспечивающее поддержание требуемых температурных режимов хранения лекарственных препаратов (поддержание температурного режима от +3 до +8 С. Необходимым условием перевозки лекарственных препаратов, хранимых в холоде, является соблюдение определенного температурного режима перевозки, которое обеспечивается обязательным применением изотермических контейнеров.

2. Рыночная стоимость санитарной обработки автомобилей специальными средствами перед каждой поездкой.

3. Рыночная стоимость перевозки груза по аптечным точкам, расположенным в населенных пунктах и передача груза уполномоченному лицу грузополучателя в каждой точке доставки, указанной в транспортной накладной.

4. Рыночная стоимость технологического простоя автомобиля при приеме товара работником аптеки в каждой точке доставки (пересчет, проверка срока годности товара, проверка на бой, проверка термолабильности и сертификатов), оформление документации: транспортной, товарной накладной, проверка протокола согласования ЖНЛП и т.д.

5. Рыночная стоимость услуг по возврату товаросопроводительных документов.

6. Наличие на рынке транспортных компаний, осуществляющих перевозку лекарственных средств и товаров медицинского назначения, готовых предоставить специально оборудованные автомобили в количестве 14-17 штук для доставки в 650-850 точек доставки в день не позже 12 часов с момента поступления заказа. Территория точек доставки: г. Ростов-на-Дону, Ростовская область, Ставропольский край, Краснодарский край, Нальчик и Северная Осетия, Черкесск, республика Крым.

Однако при этом в заключении эксперта N 27/1 от 27.04.2018 г. отражено, что исследование проводилось с 12-00 ч. 27.02.2018 г. по 18-00 ч. 27.04.2008 г. и отсутствует ссылка на указанное постановление налогового органа, а дополнительные опросы проигнорированы.

Изложенное подтверждает обоснованность вывода Рецензии ООО "Краснодар Инвест Оценка" от 29.10.2018 г. N 2018/28 о наличии существенных противоречий в Заключении экспертизы N 27/1 от 27.04.2018 г.

В отношении выводов налогового органа о взаимоотношении налогоплательщика с ИП Петренко И.В., судебной коллегией установлено следующее.

Налоговый орган утверждает, что взаимоотношения налогоплательщика с ИП Петренко И.В. носили формальный характер, мотивируя тем, что в большинстве ТТН проставлена и исправлена печать ООО "ТрансТэп" (другого перевозчика товаров ООО "МедиаМед") являющегося лицом, взаимозависимым с налогоплательщиком.

Кроме этого, налоговый орган считает излишне большим объём перевозимых ИП Петренко И.В. медпрепаратов за один рейс.

Дополнительно налоговый орган ссылается на содержание допросов водителей ИП Петренко И.В. Налоговый орган сделал предположение, что перевозки осуществлялись не перевозчиком ИП Петренко И.В., а возможно за счёт налогоплательщика с формальным возложением затрат на ИП Петренко И.В. с целью получения необоснованной налоговой выгоды путём уменьшения прибыли.

Изложенные налоговым органом доводы несостоятельны и опровергаются фактическими обстоятельствами и документальными доказательствами, в том числе собранными самим налоговым органом, а именно:

1. Налоговый орган не привел прямых доказательств того, что перевозки осуществлял не ИП Петренко И.В., а иное лицо (в т.ч. налогоплательщик). Документальных подтверждений этого довода налогового органа в материалах проверки и решении нет. При этом налоговой орган не оспаривает поставку товаров от ООО "МедиаМед" покупателям.

2. Все ТТН, несмотря на исправление, имеют печать и подпись получателя груза и печать, и подпись перевозчика ИП Петренко И.В.

3. Допрошенные водители ИП Петренко И.В. подтвердили факт работы у него и перевозку товаров от ООО "МедиаМед" в направления г. Ставрополя. При этом, допрошенные водители подробно описали, как и где происходила погрузка и выгрузка, частоту поездок и пр.

4. Налоговый орган не обратил внимание на то, что часть путевых листов ИП Петренко И.В. выписывались в одно направление на несколько дней и, соответственно, товар развозился за несколько рейсов.

Довод налогового органа о том, что предоставленные письма с информацией о водителях не могут заменить собой доверенности, предусмотренные пунктом 2.3. договора от 01.09.2014 N 3, т.к., по мнению налогового органа, не соответствуют требованиям, предъявляемым к доверенностям, несостоятелен и основан на неверном толковании норм материального права в частности статьи 185 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 185 Гражданского кодекса Российской Федерации Доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу или другим лицам для представительства перед третьими лицами.

Конкретная форма доверенности законодательством не предусмотрена. Участники сделки - ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В. пришли к соглашению об использовании такой формы доверенности в которой указаны все необходимые данные доверителя и поверенного, существо поручения и приложены копия документов, удостоверяющих личность и автомобиль.

При погрузке и передаче к перевозке товара производилось проверка документов водителя и сличение его данных паспорта и других документов с имеющимися копиями.

Таким образом, ООО "МедиаМед" проявлял должную осмотрительность к контрагенту и его работникам.

В связи с тем, что повсеместно распространенно небрежное подписание водителями перевозочных документов, то в транспортных накладных подпись водителей подтверждалась оттиском печати индивидуального предпринимателя, подлинность которой не оспаривается.

При проведении проверки налоговый орган не запрашивал доверенности на водителей ИП Петренко И.В. не является взаимозависимым по отношениям с ООО "МедиаМед" этот факт не был предметом исследования в ходе выездной проверки и не оспаривается инспекцией.

Согласно абзацу, третьему пункта 1 статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации для целей применения норм Налогового кодекса Российской Федерации цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными.

При отсутствии признаков взаимозависимости между продавцом и покупателем, налоговый орган не вправе ставить под сомнение цену покупки (продажи) товара, определенную сторонами сделки. В настоящем случае цену перевозки медпрепаратов по ИП Петренко И.В..

В опровержение доводов налогового органа и в подтверждение фактического исполнения договора в материалы дела представлены документальные доказательства реальности хозяйственных операций налогоплательщика (ООО "МедиаМед") и ИП Петренко И.В.:

- договор поставки между ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В.,

- товарные накладные в подтверждение факта получения товара (медпрепаратов),

- транспортные накладные о доставке товара со ссылками в них на указанные выше товарные накладные и содержащие отметки о приеме и сдаче груза грузополучателю, план-задание (выборочно),

- доверенности и паспортные данные водителей,

- путевые листы,

- расчёт объема товара выборочной одной поездки автомобиля,

- акт приема-передачи между ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В. с реестром ТТН совпадающего по наименованию с товаром (согласно ТН), полученным грузополучателями.

Незначительные пороки, противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность заключения сделки и выполнения работ налогоплательщиком и его контрагентом, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (контрагентами первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов за работников, получение допуска в НП СРО, ведение бухгалтерского учета и уплата обязательных платежей и др. обязанностей, сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика (определение Верховного Суда РФ от 29.11.2016 г. N 305-КГ16-10399).

Указанные доказательства в их совокупности подтверждают факт исполнения ИП Петренко И.В. договора перевозки грузов.

Инспекция не доказала создание схемы ООО "МедиаМед" и ИП Петренко И.В. в целях получения необоснованной налоговой выгоды путем применения специальных налоговых режимов.

Соответственно расчет суммы необоснованно завышенных расходов, представленный налоговым органом на стр.110-114 Решения не применим к проверяемому налогоплательщику.

Налоговым органом на стр. 98 решения отмечено, что ООО "МедиаМед" не представлены в инспекцию копии заявок согласно п. 2.1. и 2.2. договора от 01.09.2014 г. N

Однако, заявка к Договору N 3 от 1.09.2014 г. не является неотъемлемым приложением к договору, принимается участником делового оборота, как в письменной, так и устной форме сохранение ее на длительный период после исполнения обязательств сторонами нецелесообразно.

ООО "МедиаМед" представило ТН в полном объеме, что подтверждено, налоговым органом в решении.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются:

1) наименование документа;

2) дата составления документа;

3) наименование экономического субъекта, составившего документ;

4) содержание факта хозяйственной жизни;

5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;

7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц."

В Акте между ООО "МедиаМеди" и ИП Петренко И.В. имеются все предусмотренные законом сведения:

1. Акт предоставленных услуг N 15 от 30 апреля 2015 г. к Договору N 3 от 01 сентября 2014 г.

2. Заказчик - ООО "МедиаМед", Перевозчик- ИП Петренко И.В.

3. Услуги по перевозке груза по маршруту г. Ростов-на-Дону - Ставрополь - Невинномысск - Пятигорск - Ростов-на-Дону с 16 апреля 2015 г. по 30 апреля 2015 г.

4. Стоимость перевозки согласно реестра транспортных накладных. В реестре указан номер ТН и дата перевозки. Транспортная накладная - основной первичный документ бухгалтерского учета с определенным Законом сроком хранения и по определению прилагается к настоящему акту.

5. Акт подписали: Петренко И.В. и директор ООО "МедиаМед" Марченко А.В.

6. Подписи с расшифровкой и реквизиты присутствуют.

Транспортные накладные, как было указано ранее, представлены ООО "МедиаМед" в полном объеме.

Время прибытия автомашины под погрузку отмечено в путевом листе автомобиля. Путевой лист предъявляется по прибытии под погрузку и сверяется с представленными заранее доверенностью, заявкой на перевозку груза, паспортом и водительским удостоверением водителя.

При этом из пояснений налогоплательщика следует, что погрузка осуществляется в порядке живой очереди. Погрузка занимает от 20 минут до часа в зависимости от объёма и ассортимента груза. Определить заранее, когда автомашина уйдет в рейс не представляется возможным. Пакет документов готовится заранее. Проставить время убытия по фактическому завершению погрузки не представляется возможным в связи с большим объемом перевозок и напряженной работе склада. Это нарушение в работе склада, но оно существенно не влияет на время доставки груза, определенный договорами с перевозчиком и покупателем.

Срок доставки груза покупателю определяется согласно нормативу (п.п. а.б. п.63 раздела 5 Правил перевозок груза автомобильным транспортом. Постановление Правительства РФ от 15.04.2011 г. N 272). Фактическое время прибытия под разгрузку проставляется Покупателем и Перевозчиком. Споров с контрагентами по факту сроков доставки груза нет.

На стр. 102 Решения налоговым органом отмечено, что в большом количестве представленных транспортных накладных, выставленных от имени ИП Петренко И.В. стоит печать организации ООО "ТрансТэп", которая зачеркнута.

При этом из пояснений налогоплательщика следует, что:

1. Исправление на первичных документах иногда имеют место при оформлении, указанные исправления связаны с напряженной работой склада и большим объемом перевозок. Исправления выполняют в соответствии с действующим законодательством с подтверждением факта исправления подписью должностного лица. Факт надлежащего оформления перевозки подтверждается наличием, прилагаемых к сделки полного, комплекта документов.

2. Пункт 9 ТТН заполнен перевозчиком и заверен штампом и печатью. Исходя из требований действующего законодательства, подпись заверена печатью организации, в связи с чем отсутствуют основания сомневаться в подлинности данной подписи.

Юридическое значение печати организации заключается в удостоверении ее оттиском подлинности подписи лица, должного представлять юридическое лицо, а также того факта, что соответствующий документ исходит от юридического лица, являющегося самостоятельным участником гражданского оборота и субъектом предпринимательского права.

При этом все лица - участники перевозок от лица ИП Петренко И.В. представлены в доверенности с приложением копии паспортов и водительских удостоверений, заверены подписью и печатью ИП Петренко И.П.

Все ТТП также заверены печатью ИП Петренко И.В.

Согласно пункта 3.1.4 Договора. - График доставки груза (маршрутный лист, задание водителю) - не является неотъемлемой частью Договора и после совершение всех операций по перевозке и исполнения платежей, не сохраняется.

При получении груза водитель расписывается на Задании водителю. Один экземпляр "Задания водителю" с надлежащей подписью остается у Заказчика и сохраняется до полного завершения операции, второй передается водителю.

Настоящий порядок оборота материальных ценностей используется ООО "МедиаМед" на протяжении длительного периода времени, грузы доставлялись вовремя и полном объёме, претензий со стороны покупателей не было.

Данные доводы общества налоговым органом не опровергнуты.

Этот факт указывает на проявление ООО "МедиаМед" должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов перед заключением договоров перевозки, а также указывает на надлежащий контроль за движением материальных ценностей.

Довод налогового органа о том, что исправления в транспортных накладных заверены только ИП Петренко И.В., как перевозчиком и не заверены грузоотправителем - ООО "МедиаМед" не соответствует фактическому оформлению спорных ТТН.

На всех исправлениях присутствует оттиск штампа с фамилией и инициалами перевозчика Петренко И.В. и представителя грузоотправителя Тихоновой И.В. - работником ООО "МедиаМед" с их подписями в соответствии с абзацем 3 пункта 9 раздела II Правил перевозок грузов автомобильным транспортом, утверждённых постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 г. N 272.

В соответствии с Письмом ФНС России от 12.02.2015 г. N ГД-4-3/2104 "О направлении письма Минфина России от 04.02.2015 N 03-03-10/4547 "О несущественности ошибок в первичных учетных документах" ошибки в первичных учетных документах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость и другие обстоятельства документируемого факта хозяйственной жизни, обуславливающие применение соответствующего порядка налогообложения, не являются основанием для отказа в принятии соответствующих расходов в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Установленный налоговой инспекцией факт несоответствия, по ее мнению, подписей ответственных лиц в транспортных накладных при визуальном сравнении является субъективным. Наличие этих подписей и содержание протоколов допроса давали основания налоговому органу в рамках выездной налоговой проверки назначить проведение почерковедческой экспертизы в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации для определения достоверности подписей на спорных первичных бухгалтерский документах и счетах-фактурах.

Однако налоговым органом такая экспертиза не была назначена.

Кроме того, одобрение сделок по перевозке медицинских препаратов ИП Петренко И.В. подтверждено Актами выполненных работ, подписанных сторонами.

Утверждение налогового органа о формальном документообороте в отношении ИП Петренко И.В. не подтверждено конкретными доказательствами.

Перевозчик ИП Петренко при встречной проверке полностью подтвердил выполнение грузоперевозок. В пункте 7 транспортных накладных (сдача груза) указан адрес места выгрузки. Факт получения груза от перевозчика удостоверен подписью руководителя и печатью грузополучателя.

Налоговый орган отмечает, что заработную плату водители, указанные в путевых листах и транспортных накладных у ИП Петренко И.В, не получали, что, по мнению налогового органа, привело к отражению неполных и недостоверных сведений в документах, предоставленных налогоплательщиком.

Однако, за правильностью оформления путевых листов и начисления заработной платы водителям ИП Петренко И.В. ответственен только их работодатель, а не проверяемая организация. Поэтому виновности ООО "МедиаМед" в установленных нарушениях нет.

Налоговым органом в качестве доводов, подтверждающих формальных характер оказания транспортных услуг, предоставлены сведения из протоколов допросов водителей, которые якобы могут свидетельствовать о правомерности выводов налоговой инспекции:

Однако все водители фактически подтвердили трудовые взаимоотношения с ИП Петренко И.В. Это подтверждается содержанием протоколов допросов Лопатина М.А. от 18.10.2017г.N б/н; Сумченко И.В. от 21.09.2017 г. N 1896; Боровикова Е.А. от 31.08.2017 г N 51; Ушакова В.А. от 19.09.2017 г. N 74.

Ссылка налогового органа, изложенная в обжалуемом решении на отсутствие сведений в Федеральной базе информационных ресурсов (далее ФИР) на Ушакова А.Ю. является необоснованной, так как ООО "МедиаМед" не имеет отношения к администрированию и формированию указанного информационного ресурса. Отсутствие сведений в ФИР не отрицает факт работы Ушакова А.Ю. в качестве водителя у ИП Петренко И.В. в проверяемом периоде.

Кроме этого, ранее Арбитражный суд Ростовской области при рассмотрении дела N А53-14831/15 по иску ООО "МедиМед" к ООО "Лекарь" о взыскании долга и пени по договору поставки уже исследовал транспортные накладные от 12.03.2015 г. N 41295, от 15.03.2015 г. NN 42512, 42513, 42514, от 17.03.2015 г. NN 44285, 44286, от 18.03.2015 NN 45009, 45006, от 19.03.2015 г. NN 45973, 45976, от 22.03.2015 г. N 46785, 46845, 46938, 46939, от 24.03.2015 г. NN 49283, 49285, от 25.03.2015 г. NN 50139, 50141, от 26.03.2015 г. NN 51033, 51035, от 29.03.2015 г. NN 52024, 52068, от 31.03.2015 г. NN 54145, 54148, от 01.04.2015 г. NN 54928, 54925, от 02.04.2015 г. NN 55873, 55877, от 05.04.2015 г. NN 56674, 56689, 57198, 57199, от 07.04.2015 г. NN 58949, 58945, от 09.04.2015 г. NN 60226, 60492, от 14.04.2015 г. NN 63056, от 26.04.2015 г. NN 70513, 70876,, от 28.04.2015 г. N 72758, от 04.05.2015 г. N 74590, от 06.05.2015 г. N 76399, от 13.05.2015 г. N 79633, от 17.05.2015 г. N 81428, от 18.05.2015 г. N 82189, признал их допустимыми и достоверными доказательствами и положил в основу решения от 14.09.2015 г. (л.д. 10-89), а налоговый орган их необоснованно отверг. Обращаем внимание на то, что у части ТН исправления отсутствуют.

При таких обстоятельствах вывод налогового органа об отсутствии реальной предпринимательской деятельности ИП Петренко И.В. и формальном документообороте является ошибочным.

Довод налогового органа о том, что наличие задолженности ООО "МедиаМед" перед ИП Петренко И.В. указывает на возможность ООО "МедиаМед" влиять на взаимоотношения с ИП Петренко И.В. с целью получения необоснованной налоговой выгоды посредством завышения стоимости оказанных транспортных услуг несостоятелен.

Из пояснений налогоплательщика следует, что по мере поступления заявок на поставку мед препаратов от контрагента, формируется и согласовывается заявка с перевозчиком в соответствии с пунктом 2.2 Договора перевозки: "Перевозчик выполняет перевозки груза на основании заявок Заказчика, который предоставляет их не позднее чем за 12 часов до начала перевозки."

Службами ООО "МедиаМед" предварительно готовится пакет сопроводительных документов. Но в то же время предварительно проставленная в ТТН дата подачи автомашины Перевозчиком в случае производственной необходимости может корректироваться сторонами в устной форме, что не противоречит пункту 2 статьи 1 и статьей 421 ГК РФ, пункту 3 статьи 159 ГК РФ.

Перевозчик в зависимости от объема груза, подлежащего перевозке, самостоятельно определяет количество рейсов и автомашину, действуя при этом в рамках деловой целесообразности. При этом главное условие - доставка груза покупателю в срок с надлежащим качеством перевозок с их действительным экономическим смыслом.

Так документы с участием в перевозке водителя Ущакова А.Ю. оформлены надлежащим образом, содержат сведения о паспортных данных, водительском удостоверении, доверенности, путевом листе, автомобиле - а/м N а335ру 126, Фиат Дукато, объем груза - 17.7 м3".

Вывод инспекции о том, что в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что Ушаков А.Ю. не имеет возможности оказания транспортных услуг в г. Ростов-на-Дону (стр. 123 решения) документально не подтвержден.

В материалы дела представлены сведения в отношении первого рейса от 04.03.2015 г., в том числе план задание N N 930, 931, 932, 933, второго рейса от 05.03.2015 г. - план задание NN 957, 958, 959, 960, третьего рейса от 06.03.2015 г. - план задание NN 984, 985, 986, 987.

К каждому плану задания представлены сведения о доставке груза покупателю согласно форме ТОРГ-12, в том числе по плану задания N 959 - ТОРГ-12 N 0036675, покупатель - ИП Боташева Ф.И. Согласно документам товар доставлен 5.03.2015 г. Объем, занимаемый грузом максимально - 0.004 м3.

При этом согласно документально не подтвержденным расчетам Инспекции по указанной поставке объем груза составляет 1м3, т.е. в 250 раз больше.

По плану задания второго рейса N 957 представлена форма ТОРГ-12 N 0036595, покупатель - ИП Москалева. Согласно документам товар доставлен 05.03.2015 г. Объем занимаемый грузом максимально - 0.003 м3

При этом согласно документально не подтвержденным расчетам Инспекции, объем груза составляет 1м3 т.е. в 333 раза больше.

По плану задания третьего рейса N 984 представлена форма ТОРГ-12 N 0037307, покупатель - ИП Данилюк. Согласно документам товар доставлен 06.03.2015 г. Объем занимаемый грузом максимально - 0.003 м3

При этом согласно документально не подтвержденным расчетам Инспекции, объем груза составляет 1м3, т.е. в 333 раза больше.

По плану задания третьего рейса N 985 представлена форма ТОРГ-12 N0037572, покупатель - ИП Киселев А.Л. Согласно документам товар доставлен 06.03.2015 г. Объем, занимаемый грузом максимально 0.01 м3.

При этом согласно документально не подтвержденным расчетам Инспекции, объем груза составляет 1м3 т.е. в 100 раз больше.

Из представленных расчетов следует вывод, что водитель Ушаков А.Ю. перевозил мед. препараты в период действия Путевого листа N 142 тремя рейсами 04.03.2015, 05.03.2015 и 06.03.2015 г. соответственно 4, 5 и 6 марта 2015 года товар был доставлен покупателю, что нашло свое отражение в ТОРГ-12.

Инспекцией не были в полной мере использованы возможности, предоставленные законодателем статьей 93.1 НК РФ по истребованию, для последующего объективного изучения, документов у контрагентов налогоплательщика. Не исследованы в полной мере полученные в результате мероприятий налогового контроля, проведенных в отношении участников сделок по перевозке медпрепаратов доказательства.

При этом то обстоятельство, что в одном путевом листе отражено несколько поездок не свидетельствует о наличии пороков в оформлении документов. Из пояснений общества следует, что водители возвращались в Ростов за следующими партиями.

Таким образом, выводы Инспекции не соответствуют доказательствам, представленным в материалы дела и установленным по делу обстоятельствам.

Инспекцией не представлено доказательств того, что во взаимоотношениях налогоплательщика и его контрагента ИП Петренко И.В. имеют место обстоятельства формального документооборота.

Налоговым органом не доказано получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, весь объем полученной выручки от продажи медпрепаратов учтен налогоплательщиком в качестве объектов налогообложения по налогу на прибыль.

Также ООО "МедиаМед" в материалы дела представлены документальные доказательства реальности хозяйственных операций налогоплательщика с ИП Петренко И.В., а также с другими контрагентами.

При этом из материалов настоящего дела следует, что договор N 3 от 01.09.2014 г. является смешанным договором, включающим в себя элементы договоров перевозки гл.40 ГК РФ, а также договора транспортной экспедиции гл.41 ГК РФ.

В вышеуказанный договор включены элементы, предусмотренные договором экспедиции в соответствии гл.41 ГК РФ, как-то п.3.1.9; п. 3.1.10, а также условиями, предусмотренными обычаем делового оборота.

В соответствии ст.805 ГК РФ если в договоре транспортной экспедиции не оговорена обязанность личного его исполнения перевозчиком-экспедитором, он вправе привлечь любых третьих лиц к исполнению любых своих обязанностей, вытекающих из договора. Перевозчик-экспедитор может возложить на третье лицо как часть обязанностей, так и все свои обязанности по договору. Данное право перевозчика-экспедитора выражается, в частности, в том, что перевозчик-экспедитор, исходя из интересов клиента, в данном случае ООО "МедиаМед", вправе, если договором не предусмотрено иное, выбирать или изменять вид транспорта, маршрут перевозки груза, последовательность перевозки груза различными видами транспорта.

Указанная норма права не предусматривает обязанности перевозчика-экспедитора уведомлять клиента о том, какие третьи лица и каким образом будут исполнять обязанности перевозчика-экспедитора. Указания клиента, по общему правилу, обязательны. Вместе с тем, выполнение услуг, являющихся предметом договора перевозки-транспортной экспедиции, должно осуществлять в соответствии с законом и положениям договора, независимо от того, кем они исполняются: перевозчиком-экспедитором или третьими лицами.

Право перевозчика-экспедитора на возложение исполнения обязательств на третье лицо не означает того, что третьи лица становятся ответственными по обязательствам перевозчика-экспедитора непосредственно перед клиентом. В таком случае перевозчик-экспедитор по-прежнему несет полную ответственность перед клиентом за неисполнение договора, например, в случае утраты или повреждения груза, просрочки доставки и т.д.

Принимая во внимание диспозицию статьи 805 ГК РФ, ИП Петренко И.В. имел право самостоятельно определять условия доставки груза, в том числе организацию склада перегрузки и использования для последующей доставки личный автотранспорт, а также автотранспорт третьих лиц.

Несостоятельна ссылка налогового органа на раздел III Заполнения товарно-транспортной накладной в пути следования п. 18 Инструкции Минфина СССР N 156, Госбанка СССР N 30, ЦСУ СССР N 354/7, Минтранса РСФСР N 10/998 от 30.11.1983 "О порядке расчётов за перевозки грузов автомобильным транспортом". Вышеуказанная инструкция предусматривает действия перевозчика при использовании накладной Ведомственной формы N 2-тм, утвержденной Минфином СССР и ЦСУ СССР в 1983 г.

Согласно указанной Инструкции перевозчику в случае перегрузки груза на другой автомобиль надлежит зачеркнуть написанное в разделах "Автопредприятие", "Водитель", "Автомобиль" и записать туда новые сведения. Дополнительно составляется акт перегрузки установленной формы (акт в Инструкции отсутствует)

В рассматриваемом случае используется ТТН - Приложение-4 к Правилам перевозки грузов автомобильным транспортом (в ред. Постановления правительства РФ от 30.12.2011 г. N 1208, от 03.12.2015 г. N 1311), в которой отсутствуют разделы "Автопредприятие", "Водитель", "Автомобиль".

Следовательно, в рассматриваемом случае Инструкция не подлежит применению.

Правомерность применения перевозчиками упрощенной системы налогообложения налоговым органом под сомнение не поставлена. Соответственно предоставлять в своих отчетах перед клиентом ООО "МедиаМед" калькуляцию текущих затрат по перевозке медпрепаратов ИП Петренко И.В. не обязан. Условия договора N 3 от 1.09.2014 года Перевозчиком соблюдались в полном объёме.

Из протоколов допросов следует, что перевозка медпрепаратов в Ставропольский край осуществлялась ИП Петренко И.В. в соответствии с Договором N 3 от 01.09.2014 года и подтверждена актами выполненных работ, подписанному сторонами.

В перевозке было задействованы водители и автомобили, выполнявшие работы в соответствии с договорами, заключенными с ИП "Петренко", что не противоречит действующему законодательству.

Обязанность по доставке груза была возложена в соответствии с Договором на ИП Петренко И.В. Для надлежащего выполнения задачи он имел право привлекать третьих лиц на любом этапе перевозки. Затраты, понесенные ИП Петренко И.В., включают стоимость, в вышеуказанном случае, доставки до г. Ставрополь, перегрузку на другой автомобиль, доставку до места разгрузки и прочие текущие затраты в соответствии с обычаем делового оборота.

Груз доставлен покупателю, этот факт не отрицается налоговым органом, денежные операции выполнены в полном объеме, претензий между сторонами нет, экономический смысл операции налицо.

При оценке приведенных налоговым органом неточностей в протоколах допроса свидетелей необходимо учитывать, что соответствующие лица допрашивались в 2017 году о поездках, совершенных в 2013-2015 годах, т.е. о событиях 4-х летней давности, о подробностях которых с учётом физиологических особенностях памяти, они могли забыть или перепутать отдельные сведения.

С учетом изложенного сам по себе протокол допроса свидетеля нельзя признать достаточным доказательством применения необоснованной налоговой выгоды при наличии реальных хозяйственных операций в рамках договора.

Факт выборочного, вне контекста, приведения и толкования в свою пользу налоговым органом ответов допрошенных свидетелей является недопустимым.

Удовлетворяя апелляционную жалобу, судебная коллегия также принимает во внимание, что общество с ограниченной ответственностью "МедиаМед" зарегистрировано 15.05.2009 г.

Основным видом деятельности компании является торговля оптовая фармацевтической продукцией. Имеет 2 действующие лицензии. Компания более 10 лет работает на рынке и активно ведёт деятельность.

По данным интернет-портала www.cbis.ru занимает 29 место в регионе в категории "фармацевтические и лекарственные препараты".

Из пояснений налогоплательщика также следует, что значительный объем реализуемых ООО "МедиаМед" товаров медицинского назначения поставляется в рамках исполнения государственных и муниципальных контрактов. Компания "МедиаМед", ООО принимала участие в 6832 торгах, из которых выиграла - 3664, что подтверждается сведениями с интернет портала www.rusprofile.ru и www.zakupki.ru. Основными заказчиками являются государственные и муниципальные учреждения здравоохранения.

Деятельность налогоплательщика носит социально значимый характер обеспечения потребностей населения региона лекарствами и другими товарами медицинского назначения.

По данным интернет портала www.arbitr.ru в спорный период 2013-2015 гг. ООО "МедиаМед" 15 раз участвовало в судах по спорам о поставке медикаментов и сопутствующих медицинских товаров (дела N N А53-265/2013, А53-266/2013, А53-4477/2013, А53-4482/2013, А63-2630/2013, А53-7027/2013, А53-7028/2013,А32-15787/2013, А32-19675/2013, А63-3139/2014, А53-32793/2014, А53-10368/2015, А53-14831/2015, А53-20232/2015, А53-31473/2015).

При этом рынок перевозок медицинских препаратов имеет специфические особенности, связанные с особыми требованиями к хранению, перевозке, учёту товаров медицинского назначения и регламентирован (в спорный период) Федеральным законом от 12.04.2010 г. N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (п. 28, ст. 4), постановлением Правительства РФ от 22.12.2011 г. N 1081 "О лицензировании фармацевтической деятельности", приказом Минздравсоцразвития РФ от 28.12.2010 N 1222н "Об утверждении Правил оптовой торговли лекарственными средствами для медицинского применения", приказом Минздравсоцразвития России от 23.08.2010 N 706н "Об утверждении Правил хранения лекарственных средств", в настоящее время - приказом Минздрава России от 31.08.2016 N 646н "Об утверждении Правил надлежащей практики хранения и перевозки лекарственных препаратов для медицинского применения" и др. В частности, согласно п.п. "в" п.5 Положения о лицензировании N1081, лицензиат, осуществляющий оптовую торговлю лекарственными средствами, должен соблюдать правила надлежащей практики хранения и перевозки лекарственных препаратов.

Помимо обычных лекарств ООО "МедиаМед" реализует сильнодействующие препараты к условиям хранения и перевозки которых предъявляются особые требованиям.

По этой причине у ООО "МедиаМед" сложились длительные, устойчивые отношения по перевозке товаров медицинского назначения с ООО "ТрансТэп", ООО "Стелла" и ИП Петренко И.В., которые соответствовали необходимым критериям к перевозчикам медпрепаратов и осуществляли доставку потребителям товаров медицинского назначения автомобильным транспортом.

В ходе исполнения договоров перевозки ООО "ТрансТэп" и ООО "Стэлла" и ИП Петренко И.В. зарекомендовали себя в качестве надёжных партнёров, своевременно и в полном объеме предоставляя услуги по перевозке и организации перевозки в соответствии с принятыми на себя договорными обязательствами.

В спорный период ООО "ТрансТэп" и ООО "Стел" помимо ООО "МедиаМед" оказывали транспортные услуги другим контрагентам. ООО "ТрансТэп" - ООО "Медицинская компания Полимед", ООО "Полимед", а ООО "Стэл" - ООО "Гранд Медикал", что подтверждается представленными в материалы дела договорами.

Обстоятельства и условия этих перевозок налоговым органом при проведении проверки не исследовались.

В решении налогового органа не ставится под сомнение реальность сделок, как по поставке налогоплательщикам товара, так и сделок по оказанию услуг в связи с его доставкой ООО "ТрансТэп", ООО "Стэлла" и ИП Петренко И.В.

Суд апелляционной инстанции также принимает во внимание следующее.

В данном случае Инспекция не доказала наличие правовых оснований для назначения в ходе налоговой проверки экспертизы по определению рыночной стоимости транспортных услуг по ООО "ТрансТэп", ООО "Стэлла", с учетом того, что фактически конкурентные первичные документы, подтверждающие расходы на оказание транспортных услуг (расходы на ГСМ, замену резины, расходных материалов, техническое обслуживание автомобилей, выплату заработной платы водителям и иные). При этом все указанные документы были получены налоговым органом в ходе проведения налоговой проверки. В свою очередь налоговый орган не опроверг реальность несения соответствующих расходов в ходе осуществления хозяйственной деятельности.

Проведенная экспертиза, по сути, направлена на оценку экономической целесообразности несения соответствующих расходов в ходе оказания транспортных экспедиционных услуг.

В ходе допросов водителей, участвовавших в осуществлении перевозки медикаментов, указанные лица фактически подтвердили факт оказания транспортных услуг ООО "ТрансТэп", ООО "Стэлла" и ИП Петренко И.В., реальность перемещения налогоплательщика ООО "МедиаМед" конечным покупателям в лице медицинских учреждений.

Экспертиза по определению стоимости транспортных услуг в принципе не может опровергать фактически понесенных расходов, связанных с хозяйственной деятельности общества и ООО "ТрансТэп", ООО "Стэлла".

В Заключении экспертизы N 27/1 от 27.04.2018 г. (том N 2 л.д. N 98-140, том N 3, л.д. N 1-150, том N 4, л.д. 1-151, том N 5, л.д. N 1-34) отсутствуют сведения о предупреждении эксперта-оценщика Союза "Торгово-промышленная палата г. Каменск-Шахтинского Ростовской области" Воронова Е.П. об ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

Фактически расписка о предупреждении эксперта об ответственности (том N 50, л.д. N 16) предоставлена в материалы дела позже и отдельно от заключения экспертизы.

В целом удовлетворяя требование налогоплательщика по настоящему налоговому спору, суд апелляционной инстанции также принимает во внимание следующее.

Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта, в силу статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на орган, принявший этот акт.

Как следует из положений Налогового кодекса РФ и правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда РФ N 1749-О от 29 сентября 2016 г. N 1749-О при осуществлении налоговой проверки налоговые органы вправе привлекать специалистов и экспертов, которые относятся к субъектам, способствующим контрольной деятельности налоговых органов (статья 87, подпункт 11 пункта 1 статьи 31). Порядок проведения экспертизы (статья 95), которая назначается в случае, если для возникающих вопросов требуются специальные познания, предусматривает дополнительные гарантии соблюдения прав и законных интересов налогоплательщика.

Исходя из пункта 1 статьи 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных расходов - экономически оправданных затрат, оценка которых выражена в денежной форме, при условии, что эти затраты документально подтверждены и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при регулировании налогообложения прибыли организаций глава 25 Налогового кодекса РФ и ст. 252 НК РФ в частности установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности (в данном случае - расходы, связанные с доставкой медикаментов и продукции медицинского назначения конечным покупателям), исходя из действующего налогового законодательства следует признать экономически оправданными (обоснованными).

При этом налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности (Определение Верховного суда от 22.11.2017 г. N 305-КГ17-10287, Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 г. N 8905/10, от 25.02.2010 г. N 13640/09).

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении от 03.07.2012 N 2341/12, при принятии инспекцией решения, в котором была установлена недостоверность представленных налогоплательщиком документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль организаций подлежит определению исходя из рыночных цен.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документы по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика (Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций.

В данном случае, принимая во внимание, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении статьи 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности (Определение Верховного суда от 22.11.2017 г. N 305-КГ17-10287, Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 г. N 8905/10, от 25.02.2010 г. N 13640/09), суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что налоговый орган фактически при наличии по существу не опровергнутых доказательств, подтверждающих реальный размер налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль организаций, представлении налогоплательщиком всех первичных бухгалтерских и иных документов, истребованных налоговым органом в период налоговой проверки, отсутствии доказательств, свидетельствующих о недостоверности представленных налогоплательщиком документов, при наличии подтверждения в ходе встречной налоговой проверки факта реальных финансово-хозяйственных взаимоотношений с контрагентами ООО "ТрансТэп", ООО "Стэлла" и ИП Петренко И.В., оказывающими транспортные услуги, подтверждения в ходе проведенных допросов водителями фактов перевозки соответствующих грузов, необоснованно не принял расходы, учитываемые для целей налогообложения.

Поскольку налоговый орган не опроверг доводы общества о реальности произведенных им расходов, связанных с доставкой медикаментов и продукции медицинского назначения конечным покупателям (больницам, поликлиникам, иным медицинским учреждениям и организациям) и их связи с его предпринимательской деятельностью, правовых оснований для исключения сумм соответствующих расходов из состава расходов общества не имелось.

Кроме того, при отсутствии на то правовых оснований, налоговый орган необоснованно инициировал проведение экспертизы по определению стоимости расходов, учитываемых для целей налогообложения, которая по существу также направлена на оценку произведенных налогоплательщиком расходов по нескольким контрагентам (ООО "ТрансТэп", ООО "Стэлла") с позиции их экономической целесообразности, что недопустимо.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, апелляционная коллегия приходит к выводу о том, что оспариваемое решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 23.05.2018 N 09/208 в части доначисления ООО "МедиаМед" налога на прибыль за 2013-2015 гг. в размере 22 067 599 руб., пени в размере 5 563 007 руб., налоговых санкций в размере 439 945 руб. не соответствует закону и нарушает права налогоплательщика, в виду чего решение суда подлежит отмене с удовлетворением требований налогоплательщика в указанной части.

С учетом положений статьи 110 АПК РФ с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области (правопреемника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области) в пользу ООО "МедиаМед" следует взыскать 4500 руб. в возмещение расходов по уплате госпошлины.

Кроме того, с учетом положений статьи 333.21 НК РФ следует возвратить ООО "МедиаМед" из федерального бюджета излишне уплаченную госпошлину в сумме 1500 руб.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 17.06.2019 г. по делу N А53-29008/2018 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 23.05.2018 N 09/208 в части доначисления ООО "МедиаМед" налога на прибыль за 2013-2015 гг. в размере 22 067 599 руб., пени в размере 5 563 007 руб., налоговых санкций в размере 439 945 руб. как не соответствующее НК РФ.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области (правопреемника Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области) в пользу ООО "МедиаМед" 4500 руб. в возмещение судебных расходов по уплате госпошлины.

Возвратить ООО "МедиаМед" из федерального бюджета излишне уплаченную при подаче апелляционной жалобы по платежному поручению от 08.07.2019 г. N 7050 госпошлину в сумме 1500 руб.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Д.В. Николаев

Судьи

Н.В. Сулименко Г.А. Сурмалян