Письмо УФНС России по г. Москве от 28 апреля 2012 г. N 16-15/038225 О праве организации, осуществляющей импорт и реализацию жизненно важных лекарственных препаратов, учитывать в целях налогообложения прибыли расходы в виде стоимости лекарственных препаратов, подлежащих изъятию из оборота и уничтожению в связи с истечением срока их действия; об отсутствии права у такой организации учитывать расходы в виде стоимости лекарственных препаратов, подлежащих изъятию из оборота и уничтожению в связи с их недоброкачественностью

Письмо УФНС России по г. Москве от 28 апреля 2012 г. N 16-15/038225

Вопросы: 1. Правомерен ли учет организацией, осуществляющей импорт и реализацию жизненно важных лекарственных препаратов, в целях налогообложения прибыли расходов в виде стоимости лекарственных препаратов, подлежащей изъятию из оборота и уничтожению в связи с истечением срока их действия?

2. Может ли организация, осуществляющая импорт и реализацию жизненно важных лекарственных препаратов, в целях налогообложения прибыли учесть расходы в виде стоимости лекарственных препаратов, подлежащей изъятию из оборота и уничтожению в связи с их недоброкачественностью?

Ответ: 1. Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) предусмотрены критерии, в соответствии с которыми осуществленные затраты (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса) признаются расходами для целей налогообложения и учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Так, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях организации получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Учитывая, что в налоговом законодательстве не используется понятие экономической целесообразности и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8 ч. 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Сроком годности в силу статьи 472 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) является установленный законом или в установленном им порядке срок, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению.

Срок годности товара определяется согласно статье 473 ГК РФ:

- датой, до наступления которой товар пригоден к использованию;

- периодом времени, исчисляемым со дня его изготовления, в течение которого товар пригоден к использованию.

Согласно пункту 4 статьи 5 Закона Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" на продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, товары бытовой химии и иные подобные товары (работы) изготовитель (исполнитель) обязан устанавливать срок годности - период, по истечении которого товар (работа) считается непригодным для использования по назначению. В силу пункта 5 статьи 5 данного Закона продажа товара по истечении установленного срока годности запрещается.

При этом в пункте 2 статьи 19 Закона N 2300-1 предусмотрено, что срок годности товара определяется периодом, исчисляемым со дня изготовления товара, в течение которого он пригоден к использованию, или датой, до наступления которой товар пригоден к использованию.

Учитывая изложенное, расходы в виде стоимости лекарственных препаратов с истекшим сроком годности, а также расходы, связанные с уничтожением такой продукции, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли при условии, что данные расходы произведены в рамках предпринимательской деятельности и документально подтверждены надлежащим образом.

Разъяснение подготовлено с использованием письма Минфина России от 15.04.2011 N 03-03-06/1/238.

2. С 1 сентября 2010 года вступил в силу Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств" (далее - Закон N 61-ФЗ).

Закон N 61-ФЗ регулирует отношения, возникающие в связи с обращением - разработкой, доклиническими исследованиями, клиническими исследованиями, экспертизой, государственной регистрацией, со стандартизацией и с контролем качества, производством, изготовлением, хранением, перевозкой, ввозом на территорию Российской Федерации, вывозом с территории Российской Федерации, рекламой, отпуском, реализацией, передачей, применением, уничтожением лекарственных средств.

На основании пункта 38 статьи 4 Закона N 61-ФЗ под недоброкачественным лекарственным средством понимается лекарственное средство, не соответствующее требованиям фармакопейной статьи либо в случае ее отсутствия требованиям нормативной документации или нормативного документа.

При этом пунктом 1 статьи 59 Закона N 61-ФЗ установлено, что недоброкачественные лекарственные средства подлежат изъятию из гражданского оборота и уничтожению в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Основанием для уничтожения лекарственных средств является решение владельца лекарственных средств, решение соответствующего уполномоченного федерального органа исполнительной власти или решение суда.

Такой порядок закреплен в Постановлении Правительства Российской Федерации от 03.09.2010 N 674, которым утверждены Правила уничтожения недоброкачественных лекарственных средств, фальсифицированных лекарственных средств и контрафактных лекарственных средств (начало действия - 18.09.2010, далее - Правила).

Правила определяют порядок уничтожения недоброкачественных лекарственных средств, фальсифицированных лекарственных средств и контрафактных лекарственных средств, за исключением вопросов, связанных с уничтожением наркотических лекарственных средств и их прекурсоров, психотропных лекарственных средств и радиофармацевтических лекарственных средств.

В соответствии с пунктом 2 Правил недоброкачественные лекарственные средства подлежат изъятию и уничтожению по решению владельца указанных лекарственных средств, решению Федеральной службы по надзору в сфере здравоохранения и социального развития или решению суда.

Уничтожение недоброкачественных лекарственных средств, фальсифицированных лекарственных средств и контрафактных лекарственных средств осуществляется организацией, имеющей лицензию на деятельность по сбору, использованию, обезвреживанию, транспортировке и размещению отходов I-IV класса опасности, на специально оборудованных площадках, полигонах и в специально оборудованных помещениях с соблюдением требований по охране окружающей среды в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 8 Правил).

Согласно пункту 9 Правил расходы, связанные с уничтожением недоброкачественных лекарственных средств, возмещаются их владельцем.

По общему правилу в соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Соответственно, при уничтожении недоброкачественных товаров затраты на осуществление такого уничтожения не могут рассматриваться в качестве обоснованных, так как не направлены на получение дохода.

Учитывая изложенное, организация не вправе учесть в расходах при определении налоговой базы по налогу на прибыль стоимость уничтоженных недоброкачественных лекарственных препаратов, а также расходы, связанные с оплатой услуг организации, осуществившей уничтожение недоброкачественных препаратов.

Заместитель руководителя Управления

Н.В. Михайлова