Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 24 сентября 2020 г. N 03-07-08/83682 О принятии к вычету НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по ставке НДС в размере 0 процентов

Письмо Департамента налоговой политики Минфина России от 24 сентября 2020 г. N 03-07-08/83682

Вопрос: АО просит пояснить порядок применения п. 3 ст. 172 НК РФ в следующей ситуации:

АО является исполнителем составной части опытно-конструкторских работ (ОКР) в области космической деятельности, в том числе для целей Государственного оборонного заказа. При реализации этих операций налогообложение НДС производится по налоговой ставке 0% в соответствии с пп. 5 п. 1, ст. 164 НК РФ.

Согласно положениям п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам в случае использования этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых НДС, после их принятия на учет. При этом п. 3 ст. 172 Кодекса установлен особый порядок принятия к вычету НДС в отношении товаров (работ, услуг), облагаемых по нулевой ставке НДС, согласно которому вычет НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) производится на момент определения налоговой базы по НДС, установленный статьей 167 Кодекса.

Одновременно в соответствии с п. 1.1. ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 настоящего Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг).

В какой момент налогоплательщик может заявить вычеты по товарам (работам, услугам) использованным для осуществления операций, облагаемых НДС по ставке 0% в соответствии с пп. 5 п. 1, ст. 164 НК РФ в случае, когда момент определения налоговой базы по НДС, установленный статьей 167 Кодекса, наступает после истечения трехлетнего срока, исчисляемого с момента принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг)?

Рассматривая аналогичную ситуацию применительно к операциям, облагаемым по нулевой ставке НДС на основании подпункта 2.3-1 п. 1 ст. 164 в письме от 20.02.2019 N 03-07-08/10758 Министерство финансов указало на то, что суммы НДС по приобретенным товарам (работам, услугам), используемым для оказания услуг, облагаемых по нулевой ставке, принимаются к вычету в том налоговом периоде, в котором определяется налоговая база по оказываемым услугам, в том числе после истечения трехлетнего срока, исчисляемого с момента принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг). Может ли аналогичный подход быть применен и в случае осуществления операций, облагаемых НДС по ставке 0% в соответствии с пп. 5 п. 1, ст. 164 НК РФ?

Ответ: В связи с письмом о принятии к вычету налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по ставке налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) Департамент налоговой политики сообщает следующее.

Согласно пункту 2 статьи 171 и пункту 1 статьи 172 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, переработки для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в случае приобретения этих товаров (работ, услуг) для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость, после принятия на учет таких товаров (работ, услуг) на основании счетов-фактур, выставленных продавцами.

На основании пункта 1.1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные пунктом 2 статьи 171 Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации.

Вместе с тем, в соответствии с пунктом 3 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога на добавленную стоимость, предусмотренные пунктами 1-8 статьи 171 Кодекса, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, производятся в порядке, установленном статьей 172 Кодекса, на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса. При этом положения данного пункта 3 статьи 172 Кодекса не распространяются на операции по реализации на экспорт товаров, указанных в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса (за исключением сырьевых товаров, поименованных в пункте 10 статьи 165 Кодекса).

Таким образом, вычеты сумм налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), используемым при осуществлении операций, облагаемых по ставке налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса, производятся на момент определения налоговой базы, установленный статьей 167 Кодекса. На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 167 Кодекса для указанных операций моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Пунктом 2 статьи 173 Кодекса установлено, что в случае, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Учитывая изложенное, суммы налога на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, облагаемых по ставке налога на добавленную стоимость в размере 0 процентов в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 Кодекса, принимаются к вычету в налоговом периоде, в котором определяется налоговая база по указанным операциям, в том числе после истечения трехлетнего срока, исчисляемого с момента принятия к учету приобретенных товаров (работ, услуг), за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов