Изменения при составлении отчетности по налогу на прибыль (Т.С. Романовская, "Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2001 г.)

Изменения при составлении отчетности
по налогу на прибыль


Cоставление отчетности по налогу на прибыль за I квартал 2001 г. по сравнению с 2000 г. имеет ряд изменений в связи с принятием инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (далее - Инструкция N 62).

Рассмотрим наиболее существенные из них.

1. Организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, не уплачивают налог на прибыль. Общехозяйственные и общепроизводственные расходы перераспределяются пропорционально размеру выручки, полученной от видов деятельности, переведенных на уплату единого налога, и от иных видов деятельности в общей сумме выручки (п.1.2.5 Инструкции N 62).

2. С 01.01.2000 организации, в состав которых входят филиалы и представительства, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, налог на прибыль рассчитывают в порядке, установленном постановлением Правительства РФ от 01.07.95 N 660 "О порядке расчетов с федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации по налогу на прибыль предприятий и организаций, в состав которых входят территориально обособленные структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего, корреспондентского) счета". С 01.01.2000 налогоплательщики представляют отчетность по налогу на прибыль в соответствии с п.1.4 указанной инструкции. Порядок представления отчетности по налогу на прибыль представим в виде схем 1 и 2.


                         /--------------------\
                         |Головная организация|
                         \--------------------/
                                   V
                    /-------------------------------\
                    |По месту нахождения организации|
                    \-------------------------------/
          /------------------------+-----------------------\
          |                        |                       |
          V                        V                       V
/---------------------\/--------------------\/--------------------------\
|Бухгалтерская  отчет-||Справка об авансовых||Расчет налога на  прибыль.|
|ность, справка к рас-||взносах в: федераль-||Расчет дополнительных пла-|
|чету  налога  на при-||ный бюджет по  орга-||тежей                     |
|быль в целом по орга-||низации   в   целом;|\--------------------------/
|низации              ||городской  бюджет  в|              |
\---------------------/|своей части         |              |
         |             \--------------------/              |
         V                       V                         V
/---------------------\/--------------------\/--------------------------\
|Не позднее 30-го чис-|| До начала квартала ||Сводный расчет. В том чис-|
|ла месяца, следующего|\--------------------/|ле сумма налога,  зачисля-|
|за отчетным периодом |                      |емая в федеральный  бюджет|
\---------------------/                      |в  целом  по  организации.|
         V                                   |Бюджет  субъекта  РФ,   на|
/---------------------\                      |территории которого  нахо-|
|За год  в течение  90|                      |дится организация,  только|
|дней по истечении от-|                      |в своей части             |
|четного года         |                      \--------------------------/
\---------------------/                                   V
                                             /--------------------------\
                                             |Срок сдачи не позднее  30-|
                                             |го числа месяца, следующе-|
                                             |го за отчетным периодом   |
                                             \--------------------------/
                                 /-------------------------------\
                                 V                               V
                          /-------------------------\/------------------\
                          |Срок уплаты 5 дней со дня||Срок уплаты за год|
                          |представления отчетности ||10  дней  со   дня|
                          \-------------------------/|представления  от-|
                                                     |четности          |
                                                     \------------------/

                       /-------------------------\
                       |Структурное подразделение|
                       \-------------------------/
                                   V
             /----------------------------------------------\
             |По месту нахождения структурного подразделений|
             \----------------------------------------------/
                /--------------------------------------\
                V                                      V
/--------------------------------\ /------------------------------------\
|  Справка об авансовых взносах  | |   Расчет налога на прибыль.        |
\--------------------------------/ |   Расчет дополнительных платежей   |
                V                  \------------------------------------/
                                                       V
/--------------------------------\ /------------------------------------\
|Сумма аваносовых взносов, зачис-| |Сумма налога, зачисляемого в  бюджет|
|ляемых в бюджеты субъектов РФ   | |субъекта РФ, на территории  которого|
\--------------------------------/ |находится структурное подразделение |
                V                  \------------------------------------/
/--------------------------------\                     V
|       До начала квартала       | /------------------------------------\
\--------------------------------/ |В десятидневный  срок со  дня предс-|
                                   |тавления отчетности                 |
                                   \------------------------------------/

Схема 1. Ежеквартальный порядок расчета налога на прибыль по организациям, имеющим структурные подразделения и филиалы


                         /--------------------\
                         |Головная организация|
                         \--------------------/
                                   V
                    /-------------------------------\
                    |По месту нахождения организации|
                    \-------------------------------/
          /------------------------------------------------\
          |                                                |
          V                                                V
/---------------------------------\  /----------------------------------\
|Бухгалтерская отчетность, справка|  |    Расчет  налога  на  прибыль.  |
|К  расчету  налога  на  прибыль в|  \----------------------------------/
|целом по организации             |                        V
\---------------------------------/  /----------------------------------\
          V                          |Сводный расчет. В том числе  сумма|
/---------------------------------\  |налога, зачисляемая в  федеральный|
|Не  позднее  30-го  числа месяца,|  |бюджет  в  целом  по  организации.|
|следующего за отчетным периодом  |  |Бюджет субъекта РФ, на  территории|
\---------------------------------/  |которого  находится   организация,|
          V                          |только в своей части              |
/---------------------------------\  \----------------------------------/
|За год в течение 90 дней по исте-|                   V
|чении отчетного года             |   /---------------------------------\
\---------------------------------/   |Срок сдачи не позднее 20-го числа|
                                      |месяца, следующего   за  отчетным|
                                      \---------------------------------/
                                                      V
                                      /---------------------------------\
                                      |Срок сдачи не позднее 25-го числа|
                                      |месяца, следующего   за  отчетным|
                                      \---------------------------------/


                       /-------------------------\
                       |Структурное подразделение|
                       \-------------------------/
                                   V
             /----------------------------------------------\
             |По месту нахождения структурного подразделений|
             \----------------------------------------------/
                                   V
                        /------------------------\
                        |Расчет налога на прибыль|
                        \------------------------/
                                   V
Сумма налога, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, на территории которого
находится структурное подразделение
                                   V
    /----------------------------------------------------------------\
    |Срок сдачи не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным|
    \----------------------------------------------------------------/
                                   V
   /-----------------------------------------------------------------\
   |Срок уплаты не позднее 25-го числа месяца, следующего за отчетным|
   \-----------------------------------------------------------------/

Схема 2. Ежемесячный порядок расчета налога на прибыль по организациям, имеющим структурные подразделения и филиалы


3. В соответствии с п.2.3 Инструкции N 62 организации, осуществляющие торговую деятельность, при расчете предельных размеров платежей (страховых взносов), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), используют показатель валовой прибыли. При этом валовая прибыль определяется как разница между ценой продажи и ценой покупки реализуемых товаров без НДС и акцизов (п.2.10 Инструкции N 62).

4. Согласно п.2.4 при определении прибыли от реализации основных фондов следует учитывать результаты переоценки, производимой в установленном порядке, т.е. как в соответствии с требованиями законодательства, установленными постановлениями Правительства РФ, так и по решению администрации организации в соответствии с п.3.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденного приказом Минфина России от 03.09.97 N 65н (ред. от 24.03.2000).

5. Пунктом 2.9 Инструкции N 62 к числу посреднических договоров отнесен в том числе и агентский договор.

6. Налогоплательщики, осуществляющие виды деятельности, доходы от которых облагаются налогом на прибыль по различным ставкам, должны вести раздельный учет затрат по этим видам деятельности.

В отношении организаций, осуществляющих торговую деятельность, в п.2.10 сделано принципиальное уточнение - под выручкой от продажи товаров понимается валовая прибыль. По всем остальным видам деятельности для целей налогообложения используется показатель выручки от продажи продукции (работ, услуг).

7. Особо важное значение имеют изменения, внесенные в Справку о порядке определения данных, отражаемых по стр.1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (приложение N 4). Эти изменения связаны с различными подходами к формированию прибыли по данным бухгалтерского учета и прибыли для целей налогообложения.

Для приведения прибыли, полученной по данным бухгалтерского учета, в соответствие с прибылью, формируемой для целей налогообложения согласно Положению о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденному постановлением Правительства РФ от 05.08.92 N 552 (в ред. от 31.05.2000), введена новая строка 1'.

Например, в соответствии с п.11 и 15 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 33н (в ред. от 30.12.99), проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), являются прочими операционными расходами и подлежат зачислению на счет прибылей и убытков, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета установлен иной порядок.

Для целей налогообложения при учете расходов по оплате процентов по полученным кредитам банков надлежит руководствоваться подп."с" п.2 Положения о составе затрат, в соответствии с которым в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на оплату процентов по полученным кредитам банков (за исключением ссуд, связанных с приобретением основных средств, нематериальных и иных внеоборотных активов) в пределах ставки рефинансирования Банка России плюс 3 пункта.

При этом организация при расчете прибыли для целей налогообложения должна увеличить себестоимость продукции (работ, услуг) на сумму указанных процентов и одновременно уменьшить операционные расходы. Указанная корректировка должна быть отражена по стр.1.2' "а" и 4.19 Справки о порядке определения данных, отражаемых по стр.1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", со знаком "плюс".

Применение налоговых льгот. Рассмотрим основные условия и ошибки по применению льгот. Льготы включают возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. Льготы устанавливаются органами законодательной власти Российской Федерации и ее субъектов, а также органами местного самоуправления. Льготы могут быть ограничены и не ограничены по размеру и периодам применения. Большая часть льгот ограничена по размеру: в совокупности они не должны уменьшать фактическую сумму налога, исчисленную без учета льгот, более чем на 50%. Налоговые льготы могут быть выражены:

- более низкими налоговыми ставками;

- целевыми налоговыми льготами, в том числе налоговыми кредитами;

- в виде освобождения от уплаты налогов отдельных категорий плательщиков.

Наибольшее количество ошибок при применении льгот, установленных федеральным законодательством, приходится на льготы, заявленные организациями, уменьшающими налогооблагаемую прибыль на сумму фактических затрат на финансирование капитальных вложений согласно п.4.1.1 Инструкции N 62.

При исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных (оплаченных) затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении организаций, уменьшается на суммы, направленные:

- организациями отраслей материального производства на:

финансирование капитальных вложений производственного назначения (в том числе в порядке долевого участия),

погашение кредитов банков, полученных и использованных на финансирование капитальных вложений производственного назначения, включая проценты по кредитам;

- организациями всех отраслей народного хозяйства на:

финансирование жилищного строительства (в том числе в порядке долевого участия),

погашение кредитов банков, полученных и использованных на финансирование жилищного строительства, включая проценты по кредитам.

При использовании льготы на капитальные вложения основная ошибка налогоплательщиков заключается в том, что они забывают проверить, относится ли деятельность организации к сфере материального производства. Отрасли материального производства определяются в соответствии с Классификатором отраслей народного хозяйства (ОКОНХ). Сфера материального производства - первые цифры кодов ОКОНХ от 1 до 8.

Наиболее часто встречающимся нарушением порядка предоставления этой льготы является определение размера льготируемых затрат капитального характера без полного учета использования начисленного износа (амортизации) по основным средствам с начала года на отчетную дату. При этом следует иметь в виду, что учитывается начисленный износ по счету 02 "Износ основных средств" по основным средствам как производственного, так и непроизводственного назначения.

При применении данного вида льготы также следует учитывать, что капитальные вложения должны быть производственного назначения и направлены на развитие собственной производственной базы. При отнесении производственных затрат к капитальным вложениям следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденным письмом Минфина России от 30.12.93 N 160.

При осуществлении капитальных вложений за счет заемных средств необходимо помнить, что льгота предоставляется только в том случае, если эти заемные средства являются кредитами банка, которые получены и использованы на эти цели, включая проценты по кредитам.

Льгота предоставляется по фактически произведенным (оплаченным) затратам в отчетном периоде независимо от срока окончания строительства и ввода в эксплуатацию основных средств, затраты на капитальные вложения должны быть учтены на счете 08 "Капитальные вложения".

Кроме того, указанная льгота может быть предоставлена при фактически произведенных (оплаченных) затратах и расходах за счет прибыли текущего года, остающейся в распоряжении организации, при условии ее достаточности для осуществления рассматриваемых льготируемых расходов в полном объеме.

При определении суммы прибыли, фактически направленной (оплаченной) в порядке долевого участия на финансирование капитальных вложений, принимаются во внимание фактически произведенные застройщиком в отчетном периоде затраты за счет этой прибыли, которые распределяются между участниками строительства пропорционально доле прибыли, полученной от них на эти цели. Льгота может быть применена после представления налогоплательщиком в налоговую инспекцию письменного подтверждения этих сумм застройщиком.

При реализации или безвозмездной передаче основных средств и объектов, не завершенных строительством, в течение двух лет с момента получения льготы на капитальные вложения налогооблагаемая прибыль подлежит увеличению на остаточную стоимость этих основных средств и произведенные затраты по объектам, не завершенным строительством, в пределах сумм предоставленной льготы по стр.4.9 приложения N 4 к Инструкции N 62.

Большое количество ошибок возникает при использовании налогоплательщиками льготы в соответствии с п.4.1.2 Инструкции N 62. Неправильно определяется субъект налоговой льготы при долевом участии организаций в содержании указанных в п.4.1.2 объектов и учреждений. При долевом участии организаций не соблюдается основное условие, что указанные объекты и учреждения обязательно должны находиться на балансе у собственника, а не являться самостоятельным юридическим лицом.

Финансирование указанных объектов в порядке долевого участия может осуществляться как при наличии у организации права общей (совместной, долевой) собственности на объект, так и при наличии договора о совместном использовании сторонами жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы. Договор о финансировании в порядке долевого участия, заключаемый с собственником указанных объектов, будет служить основанием для предоставления льготы согласно п.4.1.2 Инструкции N 62. Такой договор должен определять долю расходов по содержанию жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы каждой из сторон.

Условия предоставления льготы в соответствии с п.4.1.2 Инструкции N 62:

затраты должны быть фактически произведены (оплачены) за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации;

не может уменьшать сумму налога, определенную без учета льгот, более чем на 50%;

затраты должны быть произведены в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти.

При долевом участии в содержании объектов и учреждений:

объекты и учреждения должны находиться на балансе у собственника;

затраты принимаются в пределах норм, утвержденных местными органами государственной власти, на территории которых находятся указанные объекты и учреждения.

Распространенной среди налогоплательщиков является также льгота в соответствии с п.4.1.3 Инструкции N 62 при взносах на благотворительные цели.

Условия предоставления льготы следующие:

затраты должны быть фактически произведены (оплачены) за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации;

не более 3 или 5% налогооблагаемой прибыли в зависимости от субъекта налоговой льготы;

общая сумма взносов не может превышать 5% налогооблагаемой прибыли;

взносы должны быть направлены на цели благотворительной деятельности, определяемой в соответствии с Федеральным законом от 11.08.95 N 135-ФЗ "О благотворительной деятельности и благотворительных организациях".

Чаще всего налогоплательщики пользуются льготой в соответствии с п.4.5 Инструкции N 62 - от уплаты налога освобождается часть прибыли, направленная на покрытие убытка предыдущего года.

Основная ошибка при использовании льготы по налогу на прибыль на убыток предыдущего года заключается в том, что налогоплательщики заявляют льготу без использования на эти цели средств резервного фонда и в размерах, превышающих убыток в предыдущем году.

При применении данной льготы налогоплательщику необходимо учитывать следующие условия ее предоставления:

- принимаются понесенные организацией за год убытки только от реализации продукции (в установленных случаях - убытки по курсовым разницам):

если убыток от реализации превышает убыток по балансу, то принимается убыток по балансу;

если убыток по балансу превышает убыток от реализации продукции (работ, услуг), то к возмещению принимается убыток от реализации;

если от реализации продукции (работ, услуг) получен убыток, а в целом по балансу - прибыль, то льгота не предоставляется;

- полное использование источников покрытия убытка: нераспределенная прибыль прошлых лет;

средства резервного фонда, образованного в соответствии с законодательством;

свободные средства фондов накопления и средства резервов, образованных в соответствии с учредительными документами;

добавочный капитал (за исключением суммы прироста стоимости имущества по переоценке);

- распределяется равными долями в последующие 5 лет;

- в течение отчетного года или по его итогам организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль текущего года на сумму, соответствующую не более чем 1/5 полученного в предыдущем году убытка;

- не может уменьшать сумму налога, определенную без учета льгот, более чем на 50%.

Данную льготу по налогу на прибыль организация вправе заявить за несколько предыдущих лет.


Пример. Убыток организации в 1998 г. составил 2000 руб., в 1999 г. - 4 000 руб., в 2000 г. получена прибыль. Поскольку организация начала получать прибыль с 2000 г., она вправе заявить льготу на покрытие убытка и может уменьшать налогооблагаемую прибыль ежегодно, начиная с 2000 г., по 1 200 руб. (по 1/5 части убытка каждого года). В данном случае льгота на покрытие убытка в размере 1/5 убытка 1998 г., не использованная в 1999 г. (по итогам которого был получен убыток), не может быть перенесена на последующие годы.

При соблюдении всех условий для предоставления льготы от налогообложения будет освобождена прибыль в 2000-2003 гг. ежегодно по 1 200 руб., а за 2004 г. - 800 руб.

В соответствии с п.4.7 Инструкции N 62, если организация имеет виды деятельности, прибыль от которых облагается налогом по разным ставкам (например, полученная от производства и посреднических операций и сделок), то льготы по налогу на прибыль распределяются пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг).

По предприятиям, осуществляющим торговую деятельность, под выручкой от данного вида деятельности понимается валовая прибыль, которая определяется как разность между ценой продажи и ценой покупки реализуемых товаров без НДС. При определении общей суммы выручки для указанных целей по торговой деятельности принимается валовая прибыль, а по иным видам деятельности - выручка от реализации продукции (работ, услуг).

В соответствии с п.5.2 Инструкции N 62 организации исчисляют сумму налога на прибыль исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению с учетом предоставленных льгот, и ставки налога на прибыль нарастающим итогом с начала года по окончании I квартала, полугодия, девяти месяцев и года.

Таким образом, организация может уменьшить прибыль отчетного года (при расчетах нарастающим итогом с начала года или по итогам года) на сумму заявленной льготы. Например, если налогоплательщик заявляет льготу по налогу на прибыль на капитальные вложения по итогам I квартала и фактически произведенные (оплаченные) затраты превышают ограничения, предусмотренные для данной льготы, то налогоплательщик вправе заявить льготу по результатам первого полугодия, девяти месяцев и года на затраты, которые были произведены в I квартале.


Т.С. Романовская,

Управление МНС России по г. Москве


"Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2001 г.


Журнал "Бухгалтерский учет"


Учредитель - Министерство финансов РФ.

Печатный орган Института профессиональных бухгалтеров России. Издается с 1937 г.


Свидетельство о регистрации ПИ N 77-13900 от 11 ноября 2002 г.


Журнал для бухгалтеров, финансовых директоров, аудиторов, руководителей предприятий различных форм собственности.


www.buhgalt.ru


Текст документа на сайте мог устареть

Заинтересовавший Вас документ доступен только в коммерческой версии системы ГАРАНТ.

Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получите полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня


Получить доступ к системе ГАРАНТ

(Документ будет доступен в личном кабинете в течение 3 дней)

(Бесплатное обучение работе с системой от наших партнеров)


Чтобы приобрести систему ГАРАНТ, оставьте заявку и мы подберем для Вас индивидуальное решение