Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28 апреля 2008 г. N Ф08-2122/2008-791А "Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенной в постановлении от 6 ноября 2007 г. N 8241/07, уплату пени следует рассматривать как дополнительную обязанность налогоплательщика, помимо обязанности по уплате налога, исполняемую одновременно с обязанностью по уплате налога либо после исполнения последней. Следовательно, исполнение обязанности по уплате пеней не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога..." (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 28 апреля 2008 г. N Ф08-2122/2008-791А
"Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ,
изложенной в постановлении от 6 ноября 2007 г. N 8241/07, уплату пени
следует рассматривать как дополнительную обязанность налогоплательщика,
помимо обязанности по уплате налога, исполняемую одновременно
с обязанностью по уплате налога либо после исполнения последней.
Следовательно, исполнение обязанности по уплате пеней не может
рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога.
Поэтому после истечения пресекательного срока взыскания задолженности
по налогу, пени не могут служить способом обеспечения исполнения
обязанности по уплате налога и с этого момента не подлежат начислению"
(извлечение)

ОАО "Краснодарский ЗИП" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России N 2 по г. Краснодару (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) с требованием о признании недействительным решения налоговой инспекции от 25.07.2005 N 140 о взыскании с общества налога (сбора) и пеней за счет имущества на общую сумму 30 410 096 рублей 19 копеек, из них: налоги в сумме 10 194 539 рублей 18 копеек, пени - 20 215 557 рублей 01 копейки (уточненные требования в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 18.12.2007 заявленное требование удовлетворено. Судебный акт мотивирован тем, что налоговая инспекция нарушила положения статьей 46, 47, 69 и 70 Налогового кодекса Российской Федерации, часть требований об уплате налога, включенных в оспариваемое решение, оплачена обществом до вынесения налоговым органом решения от 25.07.2005 N 140.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обжаловал его в апелляционную инстанцию.

Общество отказалось от заявленного требования в части признания недействительным оспариваемого акта в отношении суммы транспортного налога в размере 227 рублей по требованию об уплате налога N 17516 и суммы пени по НДФЛ в размере 1 877 802 рублей по требованию об уплате налога N 17742 в связи с их уплатой после вынесения оспариваемого решения. Приняв отказ от части требования, суд апелляционной инстанции прекратил производство по делу в этой части, отменив решение суда в отношении указанных сумм. В остальной части суд апелляционной инстанции оставил без изменения решение суда первой инстанции.

В кассационной жалобе налоговый орган просит решение суда и постановление апелляционной инстанции отменить. По мнению заявителя, общество является недобросовестным налогоплательщиком, учитывая, что задолженность по налогам и пеням не была погашена на дату вынесения решения от 25.07.2005 N 140, налоговый орган правомерно включил суммы задолженности, в том числе и по пеням, в названное решение для принудительного взыскания. Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора. Налоговая инспекция считает, что на момент вынесения оспариваемого решения усматривается недобросовестность общества в части исполнения обязанности по своевременной уплате в бюджет налогов и сборов, предусмотренной статьями 23, 45 и 46 Налогового кодекса Российской Федерации. Несоблюдение сроков, установленных статьями 46, 47 Налогового кодекса Российской Федерации, не освобождает налогоплательщика от исполнения конституционной обязанности по уплате законно установленных налогов и сборов и не может служить основанием для прекращения данной обязанности в соответствии с пунктом 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить без изменения постановление апелляционной инстанции, полагая, что оно принято в соответствии с действующим законодательством и обстоятельствами дела.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на счетах, руководствуясь статьями 31, 47 Налогового кодекса Российской Федерации, руководителем инспекции вынесено решение от 25.07.2005 N 140 о взыскании с ОАО "Краснодарский ЗИП" задолженности в размере 30 410 096 рублей 19 копеек (в том числе: налога в размере 10 194 539 рублей 18 копеек, пени - 20 215 557 рублей 01 копейки) в пределах сумм, указанных в неисполненных требованиях об уплате налога (сбора), пени от 23.12.2002 N 2089, от 30.01.2003 N 3749, от 03.06.2004 N 39842, от 23.08.2004 N 46641, от 23.08.2004 N 48552, от 14.01.2005 N 125, от 29.01.2005 N 1837, от 17.02.2005 N 4147, от 03.03.2005 N 5586, от 14.03.2005 N 7374, от 04.04.2005 N 8443, от 14.04.2005 N 9591, от 22.04.2005 N 11436, от 03.05.2005 N 13387, от 16.05.2005 N 16155, от 02.06.2005 N 17516, от 09.06.2005 N 17742, от 15.06.2005 N 19779, от 06.03.2003 N 5385, от 21.03.2003 N 5758, от 24.03.2003 N 5761, от 02.04.2003 N 5894, от 02.04.2003 N 5895, от 09.04.2003 N 7301, от 19.05.2003 N 9203, от 02.06.2003 N 12331, от 09.07.2003 N 14799, от 14.08.2003 N 17172, от 25.08.2003 N 19303, от 30.09.2003 N 20599, от 02.10.2003 N 21199, от 04.11.2003 N 21843, от 04.11.2003 N 23762, от 08.12.2003 N 26383, от 28.01.2004 N 27082, от 04.02.2004 N 27661, от 12.02.2004 N 29330, от 19.02.2004 N 29367, от 03.03.2004 N 29731, от 30.03.2004 N 31220, от 05.04.2004 N 31988, от 27.04.2004 N 34720, от 05.05.2004 N 35401, от 27.05.2004 N 38580.

В соответствии со статьями 137, 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

Суд оценил указанные в решении от 25.07.2005 N 140 требования на соответствие статьям 46, 47 Налогового кодекса Российской Федерации и правомерность принятия на основании этих требований решения налоговой инспекции об обращении взыскания налоговых платежей общества на его имущество, учел правовую позицию Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении Президиума от 24.01.2006 N 10353/05, и сделал правильный вывод о том, что по требованиям от 23.12.2002 N 2089, от 30.01.2003 N 3749, от 03.06.2004 N 39842, от 23.08.2004 N 46641, от 23.08.2004 N 48552, от 14.01.2005 N 125, от 29.01.2005 N 1837, от 17.02.2005 N 4147, от 03.03.2005 N 5586, от 14.03.2005 N 7374, от 04.04.2005 N 8443, от 14.04.2005 N 9591, от 22.04.2005 N 11436, от 03.05.2005 N 13387, от 06.03.2003 N 5385, от 21.03.2003 N 5758, от 24.03.2003 N 5761, от 02.04.2003 N 5894, от 02.04.2003 N 5895, от 09.04.2003 N 7301, от 19.05.2003 N 9203, от 02.06.2003 N 12331, от 09.07.2003 N 14799, от 14.08.2003 N 17172, от 25.08.2003 N 19303, от 30.09.2003 N 20599, от 02.10.2003 N 21199, от 04.11.2003 N 21843, от 04.11.2003 N 23762, от 08.12.2003 N 26383, от 28.01.2004 N 27082, от 04.02.2004 N 27661, от 12.02.2004 N 29330, от 19.02.2004 N 29367, от 03.03.2004 N 29731, от 30.03.2004 N 31220, от 05.04.2004 N 31988, от 27.04.2004 N 34720, от 05.05.2004 N 35401, от 27.05.2004 N 38580 пропущен срок, установленный пунктом 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации для принятия решения о взыскании налогов и пени за счет имущества налогоплательщика.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.

В соответствии со статьей 69 Налогового кодекса Российской Федерации требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени. Согласно статье 70 Налогового кодекса Российской Федерации требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

В соответствии со статьей 46 Налогового кодекса Российской Федерации в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика, инкассового поручения на списание и перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика.

Согласно пункту 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истечении указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с иском о взыскании с налогоплательщика причитающейся к уплате суммы налога.

Согласно пункту 9 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации положения этой статьи применяются также при взыскании пеней за несвоевременную уплату налога.

Пунктом 7 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя или при отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в соответствии со статьей 47 настоящего Кодекса.

Из пункта 1 статьи 47 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что в случае, предусмотренном пунктом 7 статьи 46 настоящего Кодекса, налоговый орган вправе взыскать налог за счет имущества, в том числе за счет наличных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в пределах сумм, указанных в требовании об уплате налога, и с учетом сумм, в отношении которых произведено взыскание в соответствии со статьей 46 настоящего Кодекса. Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится по решению руководителя (его заместителя) налогового органа путем направления в течение трех дней с момента вынесения такого решения соответствующего постановления судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом "Об исполнительном производстве", с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.

Между тем, в статье 47 Кодекса, также как и в статье 46 Кодекса, определяются правила принудительного взыскания налога налоговым органом во внесудебном порядке. Одним из существенных условий для применения этих правил является ограничение срока, в пределах которого налоговые органы вправе взыскать налог за счет денежных средств или иного имущества налогоплательщика без обращения в суд. Следовательно, 60-дневный срок, предусмотренный в статье 46 Налогового Кодекса Российской Федерации, применяется ко всей процедуре принудительного взыскания налога и пеней, осуществляемого в бесспорном порядке, как за счет денежных средств, так и за счет иного имущества налогоплательщика.

Вывод о правомерности начисления налоговым органом пени может быть сделан при наличии доказательств того, что пени начислены на задолженность, порядок взыскания которой инспекцией соблюден, и эта задолженность подлежала взысканию на момент начисления пеней.

Исследование вопроса о соблюдении налоговым органом сроков взыскания задолженности предполагает установление периода, в котором данная задолженность образовалась. При определении предельного (пресекательного) срока взыскания недоимки и пени учитывается совокупность сроков, установленных статьей 70 Налогового кодекса Российской Федерации, срока на добровольное исполнение обязанности по требованию, 60-дневного срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 6 информационного письма от 17.03.2003 N 71, пропуск налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного статьей 70 Кодекса, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пени. Статья 70 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает срок для направления требования в размере трех месяцев после истечения срока уплаты налога. Следовательно, вывод о соблюдении налоговым органом требований статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации может быть сделан при последовательном исчислении сроков, установленных статьями 70 и 46 Налогового кодекса Российской Федерации. Указанное предполагает установление в ходе судебного разбирательства срока уплаты налога, налогового периода, за который образовалась недоимка, явившаяся основанием для начисления пени, наличие доказательств о том, что эта недоимка подлежала взысканию на момент начисления пени.

Суд всесторонне и полно исследовал фактические обстоятельства по делу, оценил представленные доказательства и доводы участвующих в деле лиц и сделал правильный вывод о том, что по вышеуказанным требованиям пропущен срок, установленный пунктом 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации, для принятия решения о взыскании за счет имущества налогоплательщика налогов и пени.

Основан на материалах дела и документально не опровергнут налоговой инспекцией вывод суда о том, что требования об уплате обязательных налоговых платежей от 16.05.2005 N 16155 (в части платы за пользование водными объектами в сумме 6 044 рублей, пени по транспортному налогу в сумме 699 рублей 75 копеек) и от 15.06.2005 N 19779 (в части НДС на сумму 1 631 444 рублей) общество исполнило до принятия налоговой инспекцией оспариваемого решения.

Кроме того, в требовании об уплате налога от 15.06.2005 N 19779 обществу предложено уплатить пени на задолженность в ФЗ (прочие начисления) в сумме 12 337 рублей 44 копеек; на задолженность в ПФ (прочие начисления) - 147 567 рублей 75 копеек; на задолженность в ФСС (прочие начисления) - 2683 рублей 73 копеек; на задолженность в ТФМС (прочие начисления) - 616 рублей 81 копейки; на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в общей сумме 9 548 рублей 42 копеек; на задолженность по ЕСН в общей сумме 332 393 рублей 45 копеек; на задолженность по налогу на пользователей автомобильных дорог - 92 354 рублей 10 копеек.

В требовании об уплате налога от 16.05.2005 N 16155 обществу предложено уплатить пени на задолженность в ФЗ (прочие начисления) в сумме 11939 рублей 45 копеек; на задолженность в ПФ (прочие начисления) - 142 807 рублей 50 копеек; на задолженность в ФСС (прочие начисления) - 2597 рублей 16 копеек; на задолженность в ТФМС (прочие начисления) - 596 рублей 91 копейки; на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в общей сумме 16 881 рубля 94 копеек; на задолженность по ЕСН в общей сумме 327 654 рублей 65 копеек; на задолженность по налогу на пользователей автомобильных дорог - 89 374 рублей 95 копеек; на задолженность по транспортному налогу - 699 рублей 75 копеек.

Налоговым органом в качестве основания возникновения задолженности перед внебюджетным фондами, на которую начислены пени, указано на платежи, в отношении которых решением N 48 от 25.12.2001 года обществу была предоставлена отсрочка в уплате на основании постановления Правительства Российской Федерации от 01.10.2001 N 699 "О порядке и условиях проведения реструктуризации имеющейся у организаций по состоянию на 1 января 2001 года задолженности по страховым взносам в государственные социальные внебюджетные фонды, а также по пеням и штрафам, начисленным на указанную задолженность по данным учета налоговых органов на дату принятия решения о реструктуризации". Решениями инспекции от 30.04.2002 N 48/1 и от 17.07.2002 N 48/2 право предприятия на реструктуризацию прекращено. Имеющаяся перед фондами задолженность подлежала взысканию.

В постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.03.2005 N 13054/04 указано, что в соответствии с пунктом 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога и (или) сбора у организации-налогоплательщика прекращается: с уплатой налога и (или) сбора; с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора; с ликвидацией организации.

Отмена реструктуризации не прекращает обязанности по уплате налога и (или) сбора. Основания, запрещающие налоговой инспекции взыскивать в бесспорном порядке суммы налогов и пеней, ранее включенные в реструктурируемую задолженность, также налоговым законодательством не предусмотрены. Таким образом, решение о прекращении реструктуризации не освобождает налогоплательщика от обязанности по уплате оставшейся задолженности по налогам и сборам, а инспекцию от обязанности своевременно осуществить меры по взысканию задолженности.

По своей сути реструктуризация является разновидностью рассрочки по уплате налога, которая в соответствии со статьей 64 Налогового кодекса Российской Федерации представляет собой изменение срока уплаты налога.

Порядок исполнения обязанности по уплате оставшейся суммы задолженности при досрочном прекращении действия рассрочки регламентирован статьей 68 Кодекса. Следовательно, этот же порядок применим и в случае прекращения реструктуризации. Поэтому взыскание налога в принудительном порядке, предусмотренном статьями 46, 47 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляется в таком случае с учетом требований статьи 68 Кодекса.

Как следует из материалов дела, налоговая инспекция не представила доказательств того, что после отмены реструктуризации ею своевременно предпринимались какие-либо меры по взысканию с общества оставшейся задолженности.

Одновременное исполнение обязанности по уплате пени вместе с обязанностью по уплате налогов означает наличие правомерно возбужденной процедуры взыскания данных платежей в порядке статей 46, 47 Налогового кодекса Российской Федерации, судебном порядке.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 06.11.2007 N 8241/07, уплату пени следует рассматривать как дополнительную обязанность налогоплательщика, помимо обязанности по уплате налога, исполняемую одновременно с обязанностью по уплате налога либо после исполнения последней. Следовательно, исполнение обязанности по уплате пеней не может рассматриваться в отрыве от исполнения обязанности по уплате налога. Поэтому после истечения пресекательного срока взыскания задолженности по налогу, пени не могут служить способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налога и с этого момента не подлежат начислению.

Исследовав материалы дела, суд правомерно пришел к выводу о том, что налоговый орган не доказал, что процедура взыскания задолженности по налогам и обязательным платежам, возбужденная инспекцией на основании статьи 47 Налогового кодекса Российской Федерации, соответствовала последовательно исчисленным срокам, установленным статьями 68, 70, 46 Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, налоговым органом не доказана правомерность начисления пени. Требования заявителя в указанной части правильно удовлетворены судом.

Правильным является и вывод суда о том, что требование об уплате налогов не должно признаваться недействительным, если суд имеет возможность проверить правильность начисленной пени и в результате приходит к выводу о его обоснованности.

Судом у налогового органы были истребованы сведения о размере недоимки, на которую начислены пени, налоговом (отчетном) периоде образования недоимки. В связи с непредставлением инспекцией сведений о налоговом (отчетном) периоде образования недоимки, сроке уплаты налога со ссылкой на то обстоятельство, что пени начисляются в автоматическом режиме, последовательно и каких-либо иных сведений об их начислении получить невозможно, невозможно проверить соблюдение налоговым органом предельного (пресекательного) срока взыскания недоимки и пени с учетом совокупности сроков, установленных статьей 70 Налогового кодекса Российской Федерации, срока на добровольное исполнение обязанности по требованию, 60-дневного срока, предусмотренного пунктом 3 статьи 46 Налогового кодекса Российской Федерации.

Суд исследовал названные в решении от 25.07.2005 N 140 и представленные в материалы дела требования об уплате налогов и пени, в совокупности оценил представленные доказательства, переоценивать которые суд кассационной инстанции не вправе в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и обоснованно удовлетворил требование общества.

Приняв отказ общества от части заявленного требования, суд апелляционной инстанции обоснованно прекратил производство по делу в этой части в соответствии с требованиями статьи 150 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Доводы кассационной жалобы не основаны на нормах права, направлены на переоценку доказательств, всесторонне и полно исследованных судом по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и подлежат отклонению.

Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену постановления апелляционной инстанции (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

В соответствии со статьями 102 и 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьями 333.17 и 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации и пунктом 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" госпошлина по кассационной жалобе в сумме 1 тыс. рублей подлежит взысканию с налоговой инспекции.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.03.2008 по делу N А32-31546/2007-11/818 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с ИФНС N 2 по г. Краснодару госпошлину по кассационной жалобе в доход федерального бюджета в сумме 1 тыс. рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.