Вопрос: Организацией для целей осуществления производственной деятельности приобретен земельный участок. Подскажите, как отразить расходы, связанные с приобретением земельного участка, в бухгалтерском и налоговом учетах. ? (Журнал "Экономическое обозрение Дальневосточного региона", N 8(152), август 2012 г.)

Вопрос: Организацией для целей осуществления производственной деятельности приобретен земельный участок. Подскажите, как отразить расходы, связанные с приобретением земельного участка, в бухгалтерском и налоговом учетах?

В бухгалтерском учете приобретенные земельные участки относятся к объектам основных средств и принимаются к учету по первоначальной стоимости. В первоначальную стоимость включаются суммы фактических затрат на покупку участка, в том числе государственная пошлина за регистрацию перехода права собственности на землю (абз. 2 п. 5, пп. 7, 8. Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Затраты, связанные с приобретением земли, вам следует отразить по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-1 "Приобретение земельных участков", в корреспонденции со счетами учета расчетов (п. 27 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Земельный участок вы можете принять к учету в качестве объекта основных средств после того, как начнете его использовать и составите акт о приеме-передаче объекта основных средств по форме N ОС-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 (п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н). При этом вы сделаете запись по дебету счета 01 "Основные средства", субсчет "Земельные участки", в корреспонденции со счетом 08, субсчет 08-1.

Земельные участки не подлежат амортизации, поскольку не изменяют со временем свои потребительские свойства (абз. 5 п. 17 ПБУ 6/01). Учесть расходы на покупку земельного участка в бухгалтерском учете вы сможете только при его продаже (п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Земельные участки в налоговом учете в соответствии с п. 2 ст. 256 НК РФ также не подлежат амортизации.

Расходы на приобретение земельного участка (независимо от того, у кого он приобретен: у коммерческой организации, физического лица или органа государственной (муниципальной) власти) при налогообложении прибыли учитываются только при его дальнейшей реализации (подп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ, п. 5 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2006 N 268-ФЗ, письма УФНС России по г. Москве от 12.03.2012 N 16-15/ 020635@, Минфина России от 29.03.2012 N 03-03-06/1/165, от 28.03.2012 N 03-03-06/2/32).

Аналогичная позиция изложена в письме Минфина России от 28.05.2012 N 03-03-10/57. Ведомство разъяснило, что стоимость земельного участка, приобретенного у коммерческой организации, учитывается в целях налогообложения только в момент его реализации и доходы от продажи в данном случае можно уменьшить не только на цену приобретения земельного участка, но и на сумму расходов, связанных с реализацией, в частности на затраты по оценке и обслуживанию участка (подп. 2 и абз. 12 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Действительно, других оснований для учета расходов на приобретение земли на сегодняшний день у налогоплательщика нет. Прямых норм, которые бы регулировали порядок учета рассматриваемых затрат, Налоговый кодекс РФ не содержит. Амортизировать земельные участки нельзя (п. 2 ст. 256 НК РФ). Также организация не может отнести затраты по приобретению участка к материальным или прочим расходам (постановление Президиума ВАС РФ от 14.03.2006 N 14231/05).

Исключением является случай приобретения в период с ОГ.01.2007 по 31.12.2011 земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения, сооружения или которые приобретались для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках (п. 1 ст. 264.1 НК РФ). Расходы на приобретение таких земельных участков включались в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, по выбору покупателя одним из способов, указанных в подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, предусмотренным учетной политикой покупателя для целей налогообложения (абз. 2 подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, письмо Минфина России от 14.02.2007 N 03-03-06/1/95). Указанные расходы признавались с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию права собственности на земельный участок (подп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ, письма Минфина России от 22.06.2009 N03-03-06/1/419, от 26.06.2007 N 03-03-06/1/403).

При этом напомним, что нормы пп. 1, 3 ст. 264.1 НК РФ не применялись в отношении земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности, договоры на приобретение которых заключены до 01.01.2007 (письма Минфина России от 10.11.2009 N 03-03-06/1/732, от 26.06.2007 N 03-03-06/1/403). Также этими нормами покупатель не мог воспользоваться при приобретении земельных участков сельскохозяйственного назначения, находящихся в государственной или муниципальной собственности (письмо Минфина России от 04.03.2010 N 03-03-06/1/111).

аудитор ЗАО "Аудит-Центр"

Т.В. Тюленева