Оптимальные решения для пяти главных проблем с командировочными расходами (М. Ильина, "Деловой Орел", N 37, сентябрь 2007 г.)

Оптимальные решения для пяти главных проблем
с командировочными расходами

В этой статье подробно говорится о том, в каких случаях стоит спорить с налоговиками по командировочным расходам, а когда это лишено смысла.

Приведены аргументы, которые убедят инспектора не доводить дело до суда. А также обращено внимание на документы, которые предотвратят вопросы проверяющих.

Проблема 1. Расходы на командировку, по мнению налоговиков,
экономически неоправданны

1. Инспекторы не признали расходы на проживание. Если командированный работник жил в гостинице, то расходы на его проживание можно учесть в размере фактической оплаты. Нормы затрат на наем жилья, установленные Постановлением Правительства РФ от 2 октября 2002 г. N 729, обязательны только для бюджетных учреждений. Поэтому инспекторы не вправе отказать в признании расходов компаниям, чьи командированные сотрудники жили, например, в люксовых номерах.

А вот более сложная ситуация: командированный работник живет в квартире, которую компания специально купила или арендовала для него в другом городе. Списать расходы по содержанию такой квартиры получится не в полном объеме. В письме от 20 июня 2006 г. N 03-03-04/1/533 специалисты Минфина России сообщали: компания вправе списать затраты на квартиру только в той доле, в которой квартира использовалась для проживания сотрудников. А расходы по квартире за то время, что она пустовала, не могут быть учтены при расчете налога на прибыль как экономически неоправданные. Очевидно, что такая позиция невыгодна налогоплательщикам. Но доказывать обратное, скорее всего, придется в суде.

Если ваша компания окажется перед необходимостью судебного разбирательства, стратегия защиты будет такая. Во-первых, покупка или аренда квартиры в конкретной ситуации более выгодна по сравнению с постоянными тратами на гостиницу. Иными словами, краткосрочная аренда жилья только лишь на период командировки или проживание работника в гостинице приведут к большим расходам. А во-вторых, КС РФ в определениях от 4 июня 2007 г. N 320-О-П и N 366-0-П сделал вывод, что инспекторы вообще не должны оценивать оправданность затрат исходя из их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

2. Инспекторы не признали расходы на услуги такси. Если налоговики запрещают вам учесть подобные затраты, то сошлитесь на письмо Минфина от 13 апреля 2007 г. N 03-03-06/ 4/48. В нем финансисты разрешали учитывать при расчете налога на прибыль затраты командированных сотрудников на такси. Однако важный нюанс - расходы надо подтвердить документами. К сожалению, в нашей стране это не всегда возможно. Дело в том, что далеко не все такси выдают своим пассажирам кассовые чеки. Причем даже тогда, когда у компании с таксомоторным парком заключен договор о постоянном обслуживании. Поэтому списать стоимость проезда на такси в налоговом учете, как правило, проблематично.

3. Инспекторы не признали расходы по командировке, которая не принесла результата. Экономически неоправданными налоговики признают командировки к потенциальным партнерам компании. То есть к тем компаниям, с которыми еще не заключены (и, возможно, не будут заключены) контракты. Чтобы оправдать расходы на такие служебные поездки, стоит подготовить следующие дополнительные документы: служебные задания, протоколы о намерениях, проекты договоров и т. д. Еще один аргумент для инспектора - арбитражная практика на стороне налогоплательщиков (постановление ФАС Северо-Западного округа от 9 февраля 2004 г. N А56-20999/03). В суде, помимо прочего, можно ссылаться на уже упомянутые нами определения Конституционного суда N 320-О-П и N 366-О-П.

4. Инспекторы не признали расходы по командировкам сотрудников, с которыми не заключены трудовые договоры. Обычно это люди, которые сотрудничают с компанией на основе гражданско-правового договора, а также члены совета директоров. Инспекторы настаивают, что в командировку можно отправлять только тех, с кем заключен трудовой договор. Такую точку зрения подтверждает и Минфин в письмах от 13 ноября 2006 г. N 03-03-04/1/755 и от 19 декабря 2006 г. N 03-03-04/1/844.

На наш взгляд, оплачивать командировку сотрудникам, которые в штате не состоят, действительно не стоит. Ведь понятие командировки установлено ТК. Если возникла необходимость направить в служебную поездку сотрудника, с которым не заключен трудовой договор, то это следует просто иначе оформить. А именно прописать в договоре с ним, что компания возмещает расходы на поездки на основании первичных документов. Суточные также выплачивать не нужно, лучше увеличить на их сумму вознаграждение по договору.

На этот счет есть арбитражная практика в пользу налого плательщиков - постановление ФАС Поволжского округа от 16 марта 2006 г. N А72-5629/05-6/435. В нем судьи указали, что расходы, понесенные в командировке исполнителями гражданско-правовых договоров, по своей сути имеют ту же правовую природу, что и расходы на командировки работников, с которыми заключены трудовые договоры. Следовательно, такие затраты можно учитывать при расчете налога на прибыль.

Проблема 2. Командировочные расходы не подтверждены документально

Когда инспекторы придираются к документам, то чаще всего споры компаниям приходится решать в судебном порядке.

"Любимый" документ налоговиков при проверке расходов на служебные поездки - это командировочное удостоверение. Еще в прошлом году Минфин позволял компаниям не оформлять своим сотрудникам этот документ при наличии приказа о командировке (письмо Минфина от 24 октября 2006 г. N 03-03-04/2/226). Однако в 2007 году точка зрения финансистов изменилась (письмо Минфина от 23 мая 2007 г. N 03-03-06/2/89). В результате сегодня инспекторы повсеместно не признают расходы по командировкам, которые не подтверждены удостоверениями.

Налоговики во время проверок также большое внимание уделяют бумагам, подтверждающим расходы на проезд, проживание, питание и услуги связи, а также документам, подтверждающим загранкомандировки. Налоговики могут не признать расходы на проезд, которые подтверждены автобусными билетами, не соответствующими определенной форме (постановление ФАС Северо-Западного округа 12 мая 2003 года N А52/2874/2002/2).

Другой случай: инспекторы не нашли в загранпаспортах отметки о пересечении границ и не признали расходы на данную служебную поездку. Остальные документы, подтверждающие командировку, были в порядке. И несмотря на это, арбитражный суд поддержал инспекторов (постановление ФАС Дальневосточного округа от 9 января 2004 г. N ФОЗ-А51/03-2/3267).

Увы, но вопросы налоговиков к документам являются причиной претензий не только по налогу на прибыль, но и по "зарплатным" налогам - НДФЛ и ЕСН. Сумму тех командировочных расходов, которые инспекторы посчитали документально неподтвержденными, включают в доход сотрудника. И в итоге доначисляют "зарплатные" налоги.

Очевидно, что инспекторы не правы. В НК РФ есть прямые нормы, запрещающие начислять НДФЛ и ЕСН на компенсации расходов работников (п. 3 ст. 217 и подп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ). Кроме того, существуют письма Минфина России в пользу организаций (например, от 26 января 2005 г. N 03-03-01-04/2/15). Арбитражные судьи в данном вопросе также стоят на стороне налогоплательщиков, если те представляют все документы, подтверждающие командировочные затраты (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27 сентября 2006 г. N Ф04-6119/2006(26612-А27-15), постановление ФАС Московского округа от 29 мая 2006 г. N КА-А41/4533-06).

Проблема 3. Инспекторы доначисляют НДФЛ со сверхнормативных суточных

Согласно п. 3 с. 217 НК РФ, суточные в пределах законодательно установленных норм НДФЛ не облагаются. Но до недавнего времени норм, предназначенных для исчисления НДФЛ, не существовало. И из-за этого по сей день возникают споры с налоговиками. Компании настаивают на том, что не облагаются налогом суточные, выплаченные в пределах норм, которые установлены внутренними документами. Такой подход абсолютно обоснован. И уже сложилась обширная арбитражная практика по этому вопросу в пользу налогоплательщиков.

Тем не менее инспекторы с упорством настаивают, что при НДФЛ надо применять норматив, установленный Постановлением Правительства РФ от 8 февраля 2002 г. N 93 (100 руб. для командировок по России). И с тех сумм, которые данный лимит превышают, необходимо платить НДФЛ (письмо Минфина от 16 февраля 2007 г. N 03-04-06-02/28). То, что в самом названии Постановления N 93 указано, что оно должно применяться для налога на прибыль, инспекторов ничуть не смущает.

С 1 января 2008 года проблема с начислением НДФЛ на суточные должна исчезнуть. Дело в том, что Закон от 24 июля 2007 г. N 216-ФЗ внес изменения в НК РФ. Со следующего года не облагаемые НДФЛ нормы будут следующие: для командировок по России - 700 руб. в день, для поездок за границу - 2500 руб. в день. А до 1 января 2008 года компании, против которых налоговики выдвигают претензии, могут ссылаться на решение ВАС РФ от 26 января 2005 г. N 16141/04. В нем судьи отмечали, что нормы, установленные Постановлением N 93, неприменимы для исчисления НДФЛ.

Иногда инспекторы требуют от компаний, чтобы те начисляли на сверхнормативные суточные не только НДФЛ, но и ЕСН. Это требование легко оспорить, сославшись на п. 3 ст. 236 НК РФ. Ведь там сказано, что ЕСН не облагаются те суммы, которые не учтены в расходах компании, уменьшающих налогооблагаемый доход. А именно к таким затратам относятся сверхнормативные суточные. На наш взгляд, этот аргумент должен подействовать на инспекторов еще на стадии налоговой проверки. Велики шансы, что до суда дело и не дойдет.

Проблема 4. Инспекторы не разрешают вычет НДС
по билетам и услугам гостиниц

При отсутствии счета-фактуры налоговики разрешают принимать к вычету "входной" НДС по проезду и проживанию, только если сумма налога выделена в билетах и счетах гостиницы отдельной строкой (письма Минфина от 16 мая 2005 г. N 03-04-11/112, от 25 марта 2004 г. N 16-00-24/9).

Если вы столкнулись с подобной проблемой, то постарайтесь убедить инспектора: в случае чего суд станет на вашу сторону. По мнению судов, принять НДС к вычету можно независимо от того, был ли выделен НДС отдельной строкой в подтверждающих документах (постановление ФАС Центрального округа от 25 мая 2007 г. N А48-2510/06-8, постановление ФАС Уральского округа от 31 октября 2006 г. N Ф09-9756/06-С2).

Налоговики могут отказать в вычете не только потому, что в документах не выделен НДС. Претензии возникают практически к любым реквизитам представленных документов. Так, например, в деле N А56-36381/2005, которое 15 сентября 2006 года рассматривал ФАС С-З округа, налоговики отказали компании в вычете по причине того, что в счете гостиницы по форме N 3-Г отсутствовали типографские номера и подпись администратора. Зато там был штамп "оплачено". Кроме того, компания представила кассовые чеки, выданные гостиницей. Суд стал на сторону налогоплательщика.

Проблема 5. Инспекторы не признают представительские
расходы командированных сотрудников

Представительские расходы компании всегда вызывают много вопросов у проверяющих. Особенно в том случае, когда эти затраты осуществляет командированный работник. Например, сотрудник в деловой поездке проводил переговоры с партнерами за ужином в ресторане. Если такая встреча была неофициальной и по ее итогам никакой отчет не составлялся, то списать затраты на ужин не получится (письмо УФНС России по г. Москве от 16 мая 2006 г. N 20-12/41851).

Если же встречи и переговоры командированного сотрудника носили официальный характер и подтверждены документально, то учесть представительские расходы можно.

Однако есть вероятность, что даже при наличии всех подтверждающих документов налоговики расходы не признают. Тогда есть еще один аргумент для инспектора: предъявите ему арбитражную практику, которая по данному вопросу на стороне налогоплательщиков. Приведем пример. Директор компании в составе делегации из местных чиновников ездил в командировку в Монголию. Во время служебной поездки крупная сумма была потрачена на представительские расходы. Налоговики посчитали их экономически необоснованными. Однако в суде компания представила письмо из местной администрации с программой поездки, а также отчет по ее итогам. Суд признал, что данные расходы были связаны с производственной деятельностью, и отказал налоговикам (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21 марта 2007 г. N АЗЗ-4978/06-Ф02-1370/07). Пример аналогичного дела, закончившегося победой налогоплательщика, - постановление ФАС Уральского округа от 26 апреля 2007 г. N Ф09-2970/07-С2.

Марина Ильина, эксперт журнала "Главбух"