Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 6 февраля 2008 г. N Ф03-А73/07-2/6230 Иск о признании недействительным решения налогового органа в части привлечения общества к налоговой ответственности за неуплату ЕСН, в части начисления пени за несвоевременное перечисление сумм ЕСН, пени за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование направлен на новое рассмотрение, поскольку суду следовало установить сумму пеней, приходящуюся на сумму задолженности, образовавшейся в проверяемом периоде и сумму пеней, начисленную на задолженность, образовавшуюся до проверяемого периода (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 6 февраля 2008 г. N Ф03-А73/07-2/6230
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 18 декабря 2008 г. N Ф03-5122/2008

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя: Закрытого акционерного общества "К" - Демидова О.М., заместитель главного бухгалтера, доверенность от 09.01.2008 N 12, Гаврилюк А.В., юрист, доверенность от 09.01.2008 N 02, от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края - Максимов К.В., старший государственный налоговый инспектор, доверенность от 04.09.2006 N 04-17722, Серга Д.Г., заместитель начальника юридического отдела, доверенность от 19.12.05 N 04-42867, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Закрытого акционерного общества "К" на решение от 23.07.2007 Арбитражного суда Хабаровского края, постановление от 08.10.2007 Шестого арбитражного апелляционного суда по делу N А73-1937/2007-72, по заявлению Закрытого акционерного общества "К" к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края о признании недействительным решения от 02.02.2007 N 1866 в части.

Резолютивная часть постановления объявлена 30 января 2008 года. Полный текст постановления изготовлен 6 февраля 2008 года.

В судебном заседании в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) объявлялся перерыв до 30.01.2008.

Закрытое акционерное общество "К" (далее - ЗАО "К", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением с учетом уточнения о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по г. Комсомольску-на-Амуре Хабаровского края (далее - ИФНС России по г. Комсомольску-на-Амуре, инспекция, налоговый орган) от 02.02.2007 N 1866 в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в сумме 13843 руб. за неуплату (неполную уплату) единого социального налога (далее - ЕСН); в части начисления пени за несвоевременное перечисление сумм ЕСН в сумме 184830,14 руб., пени за несвоевременную уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 8142 руб.

Решением суда от 23.07.2007, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 08.10.2007 заявление общества удовлетворено частично, оспариваемое решение признано недействительным в части начисления к уплате пени по ЕСН, подлежащую уплате в федеральный бюджет на сумму 8142 руб., поскольку указанную сумму налоговый орган признал ошибочно начисленной.

В остальной части судебные акты мотивированы тем, что на рассматриваемые отношения должны распространяться положения абзаца 4 пункта 3 статьи 243 части второй НК РФ в редакции Федерального закона от 31.12.2002 N 196-ФЗ, который вступил в силу с 01.01.2003, а не в прежней редакции от 31.12.2001. Неуплата (неполная) уплата в бюджет ЕСН в сумме 79768 руб. возникла в результате занижения обществом налоговой базы по данному налогу, применения в отдельные налоговые периоды налогового вычета в размере, превышающем фактически уплаченные страховые взносы, наличием задолженности и отсутствием переплаты по налогу. В связи с чем, суды посчитали правомерным начисление пеней за несвоевременную уплату ЕСН по состоянию на 16.01.2006 в сумме 300787,34 руб., применение штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 13843 руб.

Законность принятых решения и постановления проверяется по жалобе общества, которое ссылается на неправильное применение судом норм материального и процессуального права, просит обжалуемые судебные акты отменить.

Общество считает, что судами неправильно применены положения абзаца 4 пункта 3 статьи 243 части второй НК РФ в редакции Федерального закона от 31.12.2002 N 196-ФЗ. Полагает, что данная норма подлежит применению в прежней редакции от 31.12.2001.

Кроме этого, общество указывает на неполное исследование судом фактических обстоятельств дела, имеющих существенное значение для правильного разрешения спора. По мнению заявителя, суды не исследовали периоды начисления пени, когда у заявителя отсутствовала задолженность по ЕСН по итогам отчетного периода. Не дана оценка, что в расчет пени включена просроченная задолженность, образовавшаяся до проверяемого периода, расчет пени по ЕСН в федеральный бюджет произведен с сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, без учета положений пункта 2 статьи 243 НК РФ. Событие правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ и вина общества в его совершении материалами дела, с которыми ознакомлено общество, не доказаны. С другими доказательствами, рассмотренными судом, заявитель не ознакомлен, что лишило его права представить свои доводы и возражения. В резолютивной части решения суд неправильно указал назначение пени по ЕСН в размере 8142 руб., поскольку указанная сумма подлежала отнесению на страховые взносы.

Инспекция в отзыве на жалобу и ее представители в судебном заседании против доводов кассационной жалобы возражают, просят обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и возражения на нее, выслушав мнение представителей сторон, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит оспариваемые судебные акты подлежащими отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, исходя из нижеследующего.

Как следует из материалов дела и установлено судом, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ЗАО "К" по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления ЕСН за период с 01.01.2003 по 31.12.2005; страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2005.

В ходе проверки инспекцией установлено, что в 2003-2005 годах общество занижало налоговую базу по ЕСН, несвоевременно и не в полном объеме перечисляло страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, что отражено налоговым органом в акте проверки от 28.12.2006 N 25407.

По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 02.02.2007 N 1866 о привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 13843 руб. Этим же решением обществу доначислен ЕСН в сумме 79768 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 3610 руб. и соответствующие пени по ЕСН на сумму 300787,34 руб., по страховым взносам - 8142 руб.

Не согласившись с решением инспекции общество оспорило его в судебном порядке.

В соответствии с пунктом 3 статьи 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу (абзац четвертый данной статьи в редакции Федерального закона от 31.12.2002 N 196-ФЗ).

Согласно пункту 2 статьи 24 и статьи 24 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее Закон N 167-ФЗ) страхователи ежемесячно производят исчисление суммы авансовых платежей по страховым взносам, исходя из базы для начисления страховых взносов, исчисленной с начала расчетного периода, и тарифа страхового взноса, предусмотренного статьей 22 настоящего Федерального закона. Сумма авансового платежа по страховым взносам, подлежащая уплате за текущий месяц, определяется с учетом ранее уплаченных сумм авансовых платежей.

Уплата сумм авансовых платежей производится ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам.

Согласно абзацу второму пункта 3 статьи 58 НК РФ в случае уплаты авансовых платежей в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки на сумму несвоевременно уплаченных авансовых платежей начисляются пени в порядке, предусмотренном статьей 75 НК РФ.

При этом порядок исчисления пеней не ставится в зависимость от того, уплачиваются ли соответствующие авансовые платежи в течение или по итогам отчетного периода, исчисляются ли они на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53 и 54 Кодекса и отражающей реальные финансовые результаты деятельности налогоплательщика.

Пени за неуплату в установленные сроки авансовых платежей по налогам подлежат исчислению до даты их фактической уплаты или в случае их неуплаты - до момента наступления срока уплаты соответствующего налога.

Если по итогам налогового периода сумма исчисленного налога оказалась меньше сумм авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого налогового периода, то пени, начисленные за неуплату указанных авансовых платежей, подлежат соразмерному уменьшению.

Данный порядок надлежит применять и в случае, если сумма авансовых платежей по налогу, исчисленных по итогам отчетного периода, меньше суммы авансовых платежей, подлежавших уплате в течение этого отчетного периода.

В отличие от регулирования, установленного НК РФ, Закон N 167-ФЗ не предусматривает нормы, распространяющей на ежемесячные авансовые платежи порядок начисления пеней, установленный для страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Пункт 1 статьи 26 Закона N 167-ФЗ определяет, что пенями обеспечивается исполнение обязанности по уплате страховых взносов. В силу статьи 24 Закона N 167-ФЗ страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - это суммы, подлежащие уплате за отчетный (расчетный) период на основе расчета (декларации).

Таким образом, в рамках отношений по обязательному пенсионному страхованию пени подлежат уплате только в случае неисполнения в установленный срок обязанности по уплате страховых взносов.

Указанная выше правовая позиция сформирована в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.07.2007 N 47 "О порядке исчисления сумм пеней за просрочку уплаты авансовых платежей по налогам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование".

Следовательно, является правильным вывод суда о том, что начисление пеней за несвоевременную уплату авансовых платежей по ЕСН производится помесячно, а не по итогам отчетных периодов.

Однако при рассмотрении дела суд в нарушение части 1 статьи 168, части 4 статьи 170 АПК РФ не исследовал всех доказательств по делу.

Положения, предусмотренные абзацем четвертым пункта 3 статьи 243 НК РФ (в редакции Федерального закона от 31.12.2002 N 196-ФЗ), вступили в законную силу с 31.01.2003. Прежняя редакция данного пункта предусматривала занижение суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, в котором произошло такое занижение.

Между тем, суд, не дал оценку доводам налогоплательщика о необоснованном начислении пени на задолженность, не относящуюся к проверяемому периоду. Не проверил правильность расчета пени и штрафа, включены ли страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в сумму недоимки по ЕСН в федеральный бюджет, правомерность доначисления ЕСН в период с 01.01.2003 по 31.01.2003 и штрафа с учетом положений статей 75, 101, 106, пункта 2 статьи 243 НК РФ.

В обжалуемых судебных актах отсутствуют ссылки на доказательства, на которых основаны выводы суда о занижении обществом в проверяемом периоде налоговой базы по ЕСН, а также применения налогового вычета в размере, превышающем фактически уплаченные страховые взносы, не указаны налоговые периоды, в течении которого это произошло. Не указаны мотивы, по которым суд принял позицию налогового органа и отверг представленный заявителем расчет пени по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, указывающих на отсутствие у заявителя задолженности по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

При рассмотрении дела суду следовало установить сумму пеней, приходящуюся на сумму задолженности, образовавшейся в проверяемом периоде и сумму пеней, начисленную на задолженность, образовавшуюся до проверяемого периода, в отношении которой необходимо проверить соблюдение налоговым органом сроков и порядка взыскания пеней, установленных статьями 69, 70, 46-48 НК РФ.

Установление данных обстоятельств имеет существенное значение при проверке обоснованности расчета пеней по авансовым платежам.

На основании изложенного решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции в силу пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение, при котором необходимо устранить отмеченные недостатки и на основе норм законодательства о налогах и сборах, о пенсионном страховании и оценке материалов дела, с учетом доводов лиц, участвующих в деле, разрешить заявленные требования, в том числе о допущенной судом ошибке в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции по подлежащей уплате в федеральный бюджет пени по ЕСН в размере 8142 руб., а также решить вопрос о расходах по госпошлине за рассмотрение кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа постановил:

решение от 23.07.2007 Арбитражного суда Хабаровского края, постановление от 08.10.2007 Шестого арбитражного апелляционного суда по делу N А73-1937/2007-72 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Хабаровского края.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.