Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 17 марта 2004 г. N А66-3102-03 Иск Учреждения о признании незаконным решения ИМНС частично не удовлетворен, так как освобождение налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты налога, от ответственности возможно только если он сам выявит нарушение, произведет перерасчет подлежавшей уплате суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты, доначисленной суммы налога, уплатит суммы налога и пеней в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи уточненной декларации, а истцом не соблюдено одно из указанных условий - подача уточненной декларации до назначения выездной налоговой проверки

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 17 марта 2004 г. N А66-3102-03

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Дмитриева В.В. и Малышевой Н.Н.,

при участии от исправительной колонии N 5 государственного учреждения "Управление исполнения наказаний по Тверской области" Министерства юстиции Российской Федерации Виноградовой Е.А. (доверенность от 05.01.2004) и Осенней Е.А. (доверенность от 05.01.2004), от межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 Тверской области Леги Н.А. (доверенность от 06.01.2004),

рассмотрев 16.03.2004 в открытом судебном заседании кассационную жалобу межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 Тверской области на постановление апелляционной инстанции 15.10.2003 (судьи Белов О.В., Владимирова Г.А., Бажан О.М.) Арбитражного суда Тверской области по делу N А66-3102-03,

установил:

Исправительная колония N 5 государственного учреждения "Управление исполнения наказаний по Тверской области" Министерства юстиции Российской Федерации (далее - Учреждение) обратилась в Арбитражный суд Тверской области с заявлением о признании частично недействительным решения межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Тверской области (далее - налоговая инспекция) от 10.02.2003 N 154.

Налоговая инспекция направила встречное заявление о взыскании с Учреждения на основании решения от 10.02.2003 N 154 налоговых санкций в сумме 208 841 руб., в том числе 105 705 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость, 63 703 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату авансовых платежей по единому социальному налогу за апрель-июнь 2002 года, 569 руб. штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату единого социального налога за 2001 год и 38 864 руб. штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за нарушение срока представления расчета по единому социальному налогу за 1 полугодие 2002 года.

Решением суда первой инстанции от 25.07.2003 требования Учреждения удовлетворены частично. Встречное заявление налоговой инспекции отклонено.

Постановлением апелляционной инстанции от 15.10.2003 решение суда изменено. Решение суда первой инстанции отменено в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения налоговой инспекции о начислении 32 548, 99 руб. пеней за нарушение сроков уплаты ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу в общей сумме 406 771,17 руб., начисления 3 619, 46 руб. единого социального налога и соответствующей суммы пеней. В этой части решение налогового органа также признано недействительным. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит частично отменить принятые судебные акты, и отказать Учреждению в удовлетворении заявленных требовании в части признания недействительным ее решения о доначислении 406 771,17 руб. ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу и начислении 32 548, 99 руб. пеней за нарушение сроков уплаты названной суммы, а также о привлечении Учреждения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату 528 524 руб. налога на добавленную стоимость в виде наложения 105 705 руб. штрафа и отказа во взыскании этой суммы штрафа по встречному заявлению.

В судебном заседании представитель налоговой инспекции настаивал на удовлетворении жалобы, представители Учреждения просили жалобу отклонить.

Проверив законность обжалуемых судебных актов в пределах доводов жалобы налоговой инспекции, кассационная инстанция установила следующее.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Учреждением налогового законодательства за период с 01.10.2000 по 01.07.2002, а правильности исчисления и уплаты единого социального налога - за период с 01.01.2001 по 01.07.2002, по результатам которой составила акт от 10.01.2003 N 8, где отражены выявленные нарушения законодательства о налогах и сборах.

На основании материалов проверки налоговым органом принято решение от 10.02.2003 N 154 о доначислении налогов, начислении пеней за нарушение сроков уплаты сумм доначисленных налогов, а также о привлечении Учреждения к ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Считая принятое налоговым органом решение по отдельным вопросам не соответствующим нормам законодательства о налогах и сборах, Учреждение обжаловало решение в этой части в арбитражном суде.

Так, Учреждением оспаривается законность решения налогового органа о доначислении 406 771,17 руб. ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу и начислении 32 548,99 руб. пеней за нарушение сроков уплаты этой суммы .

Судом первой инстанции подтвержден факт неполной уплаты Учреждением ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу за апрель-июнь месяцы 2002 года. В то же время на основании представленных Учреждением документов судом установлено, что в расчетах за 1 полугодие и 9 месяцев 2002 года налогоплательщиком правильно отражены в расчетах и уплачены авансовые платежи по единому социальному налогу.

На этом основании суд пришел к выводу о незаконности требования налоговой инспекции по ее решению, принятому в феврале 2003 года (10.02.2003), уплаты Учреждением доначисленных ежемесячных платежей по единому социальному налогу за апрель-июнь месяцы 2002 года в сумме 406 771,17 руб. С этим выводом суда первой инстанции согласилась и апелляционная инстанция.

Кассационная инстанция считает занятую судами позицию по этому вопросу основанной на нормах налогового законодательства.

Согласно статье 240 НК РФ налоговым периодом по единому социальному налогу является календарный год. Отчетными периодами признаны первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Как указано в статье 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца. По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

Поскольку на дату вынесения решения налоговым органом суммы авансовых платежей по единому социальному налогу по итогам первого полугодия и 9 месяцев были исчислены и уплачены Учреждением правильно, суды обоснованно признали неправомерным требование налоговой инспекции, изложенное в решении от 10.02.2003 N 154, об уплате Учреждением 406 771 руб. ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу за апрель-июнь месяцы 2002 года.

Вместе с тем апелляционная инстанция признала не основанным на нормах законодательства о налогах и сборах решение суда первой инстанции в части подтверждения законности начисления налоговой инспекцией 32 548,99 руб. пеней за нарушение сроков уплаты вышеуказанной суммы ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу, неправильное исчисление размера которых и неполная уплата установлены в ходе проверки. Решение суда первой инстанции в этой части отменено.

Принимая такое решение, суд апелляционной инстанции исходил из того, что начисление пеней возможно только за неполную уплату авансовых платежей, исчисленных по итогам отчетного периода (квартала, полугодия, девять месяцев). В данном же случае налоговый орган начислил пени на авансовые платежи внутри отчетного периода.

Кассационная инстанция считает правильным решение суда первой инстанции по этому вопросу.

Как уже указывалось, в соответствии с пунктом 3 статьи 243 НК РФ налогоплательщики по итогам каждого календарного месяца производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей. Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

Статьей 75 Кодекса установлено, что пеня начисляется за несвоевременную уплату налога. Начисление производится за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 20 постановления от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснил, что пени за просрочку уплаты авансовых платежей могут быть взысканы с налогоплательщика в том случае, если в силу закона о конкретном виде налога авансовый платеж исчисляется по итогам отчетного периода на основе налоговой базы, определяемой в соответствии со статьями 53 и 54 НК РФ.

Налоговая база по налогу для налогоплательщиков, перечисленных в абзацах 2 - 5 подпункта 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ, определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса.

В пункте 2 статьи 237 НК РФ указано, что налогоплательщики, перечисленные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ (в том числе организации, производящие выплаты физическим лицам), определяют налоговую базу отдельно по каждому физическому лицу с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом.

Таким образом, налоговая база формируется по итогам каждого месяца, исходя их выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 Кодекса.

Учитывая изложенное, налоговым органом правомерно начислены пени в сумме 38 548,99 руб. за несвоевременную уплату Учреждением ежемесячных авансовых взносов единого социального налога за апрель-июнь 2002 года, поэтому постановление апелляционной инстанции по этому вопросу подлежит отмене с оставлением в силе решения суда первой инстанции.

Налоговая инспекция в кассационной жалобе оспаривает законность постановления, которым оставлено в силе решение суда первой инстанции о признании недействительным ее решения от 10.02.2003 N 154 о привлечении Учреждения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату 528 524 руб. налога на добавленную стоимость в виде наложения 105 705 руб. штрафа и об отказе во взыскании этой суммы штрафа с Учреждения по встречному заявлению.

Как указывает налоговый орган, Учреждением не соблюдены условия освобождения налогоплательщиков от ответственности за неуплату (неполную уплату) налога, установленные статьей 81 НК РФ.

Кассационная инстанция считает эту позицию налогового органа подтвержденной материалами дела.

Судами установлено, что Учреждение после назначения выездной налоговой проверки, но до ее окончания, представило в налоговую инспекцию уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за налоговые периоды 2001-2002 годов, в соответствии с которыми доплате подлежало 528 524 руб. налога на добавленную стоимость. Одновременно Учреждением сданы в банк платежные поручения на уплату подлежащих доплате сумм налогов и пеней, однако в связи с отсутствием у Учреждения денежных средств на счете, денежные средства своевременно в бюджет не поступили.

Кассационная инстанция считает ошибочным вывод суда об отсутствии события налогового правонарушения, поскольку в решении налоговой инспекции приведены доводы, подтверждающие связь факта подачи уточненных деклараций с вменяемым Учреждению правонарушением, за совершение которого оно привлечено к ответственности.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).

Согласно статье 106 НК РФ ответственность устанавливается за совершение налогоплательщиком налогового правонарушения, которым признается виновно совершенное им противоправное деяние (действие или бездействие).

Следовательно, необходимость установления вины налогоплательщика с целью привлечения его к ответственности прямо предусмотрена Налоговым кодексом Российской Федерации. Этот вывод подтверждается и определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.07.02 N 202-О "По жалобе унитарного государственного предприятия "Дорожное ремонтно-строительное управление N 7" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации", в котором указано, что суд в связи с привлечением налогоплательщиков к ответственности за нарушение налоговых обязательств не может ограничиться лишь формальной констатацией факта нарушения этих обязательств, не выявляя иные связанные с ним обстоятельства, в том числе наличие или отсутствие вины соответствующих субъектов, в какой бы форме она ни проявлялась.

Как указано в пункте 1 статьи 231 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Причем, если указанное заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление налогоплательщик сделал до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (пункт 4 статьи 81 НК РФ).

Из приведенных норм Налогового кодекса Российской Федерации следует, что Налоговым кодексом предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет расчет (перерасчет) подлежавшей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты, доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, а после этого внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

Только при исполнении всех перечисленных условий в совокупности налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период.

Несоблюдение одного из условий является основанием для привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы налога, не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Из материалов дела видно и налогоплательщиком не оспаривается, что на момент подачи уточненных налоговых деклараций за 2001-2002 годы заявитель знал о назначении выездной налоговой проверки.

Следовательно, Учреждением не соблюдено одно из предусмотренных пунктом 4 статьи 81 НК РФ условий освобождения от ответственности - подача уточненной декларации до назначения выездной налоговой проверки. Не оспаривается заявителем и неисполнение условий об уплате в бюджет до подачи уточненных деклараций недоплаченных сумм налога и пеней, исчисленных за допущенную просрочку уплаты налога.

Таким образом, решение и постановление судов о признании недействительным решения налоговой инспекции от 10.02.2003 N 154 о привлечении Учреждения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 105 705 руб. штрафа принято с нарушением норм материального права и подлежит отмене с принятием нового решения об отказе в удовлетворении заявления учреждения в этой части.

Что касается решения судов об отказе в удовлетворении встречного заявления налоговой инспекции о взыскании с Учреждения 105 705 руб. штрафа за неполную уплату налога на добавленную стоимость, то такое решение подлежит отмене, а заявление налогового органа - удовлетворению.

Вместе с тем кассационная инстанция считает возможным снизить размер штрафа, подлежащего взысканию с Учреждения, расценивая как смягчающее ответственность обстоятельство установленный судами факт недостаточного, неполного финансирования из бюджета Учреждения, являющегося учреждением системы исполнения уголовных наказаний Министерства юстиции Российской Федерации.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 кодекса за совершение налогового правонарушения.

Учитывая указанное выше обстоятельство, смягчающее в силу подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ ответственность налогоплательщика за совершение налогового правонарушения, кассационная инстанция находит возможным на основании пункта 3 статьи 114 НК РФ уменьшить подлежащую взысканию сумму штрафа по данному эпизоду до 1 000 руб.

Таким образом, жалоба налоговой инспекции подлежит частичному удовлетворению.

Руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 2 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд СевероЗападного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Тверской области от 15.10.2003 по делу N А66-3102-03 отменить частично.

Оставить в силе решение суда первой инстанции от 25.07.2003 об отказе в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Тверской области от 10.02.2003 N 154 о начислении 32 548, 99 руб. пеней за нарушение сроков уплаты ежемесячных платежей в 1 полугодии 2002 года.

Отказать в признании недействительным решения Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 3 по Тверской области от 10.02.2003 N 154 о привлечении исправительной колонии N 5 государственного учреждения "Управление исполнения наказаний по Тверской области" Министерства юстиции Российской Федерации к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания 105.705 руб. штрафа.

Взыскать с исправительной колонии N 5 государственного учреждения "Управление исполнения наказаний по Тверской области" Министерства юстиции Российской Федерации в доход соответствующих бюджетов 1000 руб. штрафа. Во взыскании остальной суммы штрафа отказать.

В остальной части постановление суда оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Н.Н. Малышева

В.В. Дмитриев