Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 12 мая 2005 г. N А56-43261/04 Дело по иску ООО о признании недействительным решения и требования ИМНС об уплате НДС и штрафа за непредставление в налоговый орган документов, необходимых для налогового контроля, и об обязании налогового органа возместить из бюджета НДС направлено на новое рассмотрение, так как суд не дал оценки доводам налогового органа о недобросовестности налогоплательщика, действия которого выражаются в направленности на формирование положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения НДС, подлежащей возмещению

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего постановления см. определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 августа 2005 г.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 12 мая 2005 г. N А56-43261/04

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Никитушкиной Л.Л., судей Ломакина С.А., Морозовой Н.А.,

при участии от общества с ограниченной ответственностью "Торговая компания МИГ" Самбука С.С. (доверенность 08.04.2005), от Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга Лобковой И.М. (доверенность от 28.12.2004 N 18/28060),

рассмотрев 12.05.2005 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.11.2004 (судья Загараева Л.П.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2005 (судьи Савицкая И.Г., Старовойтова О.Р., Черемошкина В.В.)

установил:

ГАРАНТ:

Вероятно, в тексте документа допущена опечатка: вместо "от 30.09.3004 N 0406003712" следует читать "от 30.09.2004 N 0406003712"

Общество с ограниченной ответственностью "Торговая компания МИГ" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решений Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Московскому району Санкт-Петербурга (после реорганизации - Инспекция Федеральной налоговой службы по Московскому району Санкт-Петербурга; далее - Инспекция) от 06.09.2004 N 06/18812, от 30.09.2004 N 06/20843 и требований об уплате налога от 30.08.2004 N 0406003044, от 30.09.3004 N 0406003712 и требования об уплате налоговой санкции от 30.08.2004 N 0406003046 и об обязании налогового органа возместить из бюджета путем возврата на расчетный счет заявителя 23 869 206 руб. налога на добавленную стоимость за май и июнь 2004 года.

Решением суда от 25.11.2004, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 14.02.2005, заявление Общества удовлетворено.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права и несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам, просит отменить указанные судебные акты и отказать в удовлетворении заявленных требований. По мнению подателя жалобы, Общество обоснованно привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), поскольку по запросу налогового органа заявитель не представил документы, подтверждающие правомерность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Инспекция также указывает на то, что в ходе налоговой проверки "выявлен ряд фактов, позволяющих сделать вывод о недобросовестности Общества". Для пополнения оборотных средств заявитель использовал заемные денежные средства, полученные по договору займа от третьего лица, следовательно, по мнению налогового органа, Общество не понесло реальных затрат по уплате сумм налога на добавленную стоимость. Кроме того, налогоплательщик не находится и не осуществляет хозяйственную деятельность по месту своей государственной регистрации.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, Общество представило в Инспекцию декларации по налогу на добавленную стоимость за май и июнь 2004 года, согласно которым к вычету заявлены 16 619 172 руб. и 10 000 213 руб. налога на добавленную стоимость соответственно. Налоговый орган провел камеральные проверки представленных деклараций, по результатам которых принял решения от 06.09.2004 N 06/18812 о привлечении заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ, и от 30.09.2004 N 06/20843 об отказе в привлечении к налоговой ответственности. Названными решениями Инспекция отказала налогоплательщику в применении налоговых вычетов за май и июнь 2004 года.

В обоснование принятых решений налоговый орган указал на то, что Общество не представило в установленный срок запрашиваемые документы, которые подтверждают правомерность применения налоговых вычетов за май 2004 года. Налог на добавленную стоимость в составе таможенных платежей уплачен Обществом за счет заемных денежных средств, полученных по договору займа от 01.03.2004 N 3/2004-1 не от займодавца, а третьего лица - общества с ограниченной ответственностью "Экотехинвест" (далее - ООО "Экотехинвест"), и за счет денежных средств, поступивших от общества с ограниченной ответственностью "Стройпроект" (далее - ООО "Стройпроект") в оплату отгруженного покупателю товара. Инспекция, указав на то, что Общество не представило документов, свидетельствующих о наличии взаимных обязательств заявителя и третьих лиц - ООО "Экотехинвест" и ООО "Стройпроект", посчитала, что налогоплательщик не понес реальных расходов при уплате налога на добавленную стоимость. Кроме того, проверкой установлено, что Общество не находится по адресу постоянно действующего исполнительного органа юридического лица, указанному в едином государственном реестре юридических лиц. В нарушение подпункта 3 пункта 5 статьи 169 НК РФ, представленные заявителем счета-фактуры содержат недостоверные сведения об адресе грузоотправителя - Общества, поскольку по адресу, указанному в этих счетах-фактурах, налогоплательщик фактически не осуществляет деятельности и отсутствует.

На основании принятых решений Обществу направлены требования об уплате налога от 30.08.2004 N 0406003044, от 30.09.2004 N 0406003712 и требование об уплате налоговой санкции от 30.08.2004 N 0406003046.

Общество не согласилось с решениями Инспекции от 06.09.2004 N 06/18812, от 30.09.2004 N 06/20843 и названными требованиями об уплате налога и налоговых санкций и обратилось в арбитражный суд.

Судебные инстанции, удовлетворяя требования заявителя, исходили из того, что Общество выполнило все условия, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации для принятия сумм налога на добавленную стоимость к вычету, и представило соответствующие документы налоговому органу. При этом суды не установили недобросовестность Общества как налогоплательщика.

Кассационная инстанция считает, что вывод судов о правомерности заявленных Обществом вычетов в соответствии со статьями 171 и 172 НК РФ основан на неполном выяснении всех обстоятельств дела, поэтому обжалуемые судебные акты являются недостаточно обоснованными.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Из пункта 2 статьи 171 НК РФ следует, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), которые приобретены для перепродажи или для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации (за исключением товаров, предусмотренных пунктами 2 и 6 статьи 170 НК РФ).

Вычетам подлежат только суммы налога, фактически уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия этих товаров на учет и при наличии соответствующих первичных документов (пункт 1 статьи 172 НК РФ).

Таким образом, для возмещения НДС, уплаченного при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, необходимо соблюдение трех условий: фактического перемещения товаров через таможенную границу Российской Федерации, уплаты налога таможенным органам и принятия на учет импортированных товаров.

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 августа 2005 г. в настоящем абзаце исправлена опечатка

В силу пункта 1 статьи 176 НК РФ в случае, если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму налога, исчисленную по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1-2 пункта 2 статьи 146 НК РФ, полученная разница подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в соответствии с положениями статьи 176 НК РФ.

Приведенные нормы Налогового кодекса Российской Федерации действуют в отношении добросовестных налогоплательщиков.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 08.04.2004 N 169-О прямо указал, что "в Постановлении от 20 февраля 2001 года Конституционный Суд Российской Федерации, анализируя составные элементы механизма расчета итоговой суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, подчеркнул, что под фактически уплаченными поставщикам суммами налога на добавленную стоимость подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на оплату начисленных поставщиком сумм налога. Поэтому для признания тех или иных сумм налога на добавленную стоимость фактически уплаченными поставщикам в целях принятия их к вычету при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, требуется установление не только факта осуществления налогоплательщиком расходов на оплату начисленных ему сумм налога, но и характера произведенных налогоплательщиком затрат, а именно являются ли расходы на оплату начисленных ему сумм налога реальными затратами налогоплательщика. В связи с этим необходимо исследовать вопрос, что представляют собой те средства (денежные средства или иное имущество), которые направляются налогоплательщиком в оплату начисленных ему сумм налога на добавленную стоимость. Если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога не обладают характером реальных затрат, не возникают и объективные условия для признания таких сумм фактически уплаченными поставщикам, поскольку, не осуществив реальные затраты на оплату начисленных сумм налога, налогоплательщик не может обладать правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, начисленную ему поставщиками. Обладающими характером реальных и, следовательно, фактически уплаченными должны признаваться суммы налога, которые оплачиваются налогоплательщиком за счет собственного имущества или за счет собственных денежных средств. При этом передача собственного имущества (в том числе ценных бумаг, включая векселя, и имущественных прав) приобретает характер реальных затрат на оплату начисленных поставщиками сумм налога только в том случае, если передаваемое имущество ранее было получено налогоплательщиком либо по возмездной сделке и на момент принятия к вычету сумм налога полностью им оплачено, либо в счет оплаты реализованных (проданных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В случае если имущество, приобретенное налогоплательщиком по возмездной сделке, к моменту его передачи поставщикам в счет оплаты начисленных сумм налога и принятия этих сумм к вычету налогоплательщиком не оплачено или оплачено не полностью, то принимаемая к вычету сумма налога - в силу требования о необходимости реальных затрат на оплату начисленных сумм налога - должна исчисляться соответственно той доле, в какой налогоплательщиком оплачено переданное имущество. Что касается оплаты начисленных поставщиками сумм налога с помощью имущества (в том числе денежных средств и ценных бумаг), полученного налогоплательщиком по договору займа, то, несмотря на факт отчуждения налогоплательщиком-заемщиком в оплату начисленных поставщиками сумм налога заемного имущества (в том числе заемных денежных средств и заемных ценных бумаг), в этом случае передача имущества начинает отвечать второму, более важному обязательному признаку, позволяющему принимать начисленные суммы налога к вычету, а именно признаку реальности затрат, только в момент исполнения налогоплательщиком своей обязанности по возврату суммы займа".

Комментируя определение от 08.04.2004 N 169-О, Конституционный Суд Российской Федерации указал, что правоприменители не могут ограничиваться только установлением факта уплаты НДС с помощью заемных средств. При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Внешним признаком такого поведения может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием поставщика, не уплатившего НДС в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета средств НДС. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров. При этом необходимо учитывать правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированную в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16 октября 2003 г. N 329-О: "Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестный налогоплательщик" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством".

В другом определении от 04.11.2004 N 324-О Конституционный Суд Российской Федерации констатировал, что "отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме".

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в письме от 11.11.2004 N С5-7/уз-1355 проинформировал арбитражные суды относительно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации: при обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих НДС к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Во всех подобных случаях налоговые органы и арбитражные суды вправе удостовериться в наличии или отсутствии злоупотребления правом. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров.

Вместе с тем суды не дали оценки доводам налогового органа о недобросовестности налогоплательщика, действия которого выражаются в направленности на формирование положительной разницы между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения НДС, подлежащей возмещению.

Как видно из материалов дела, Общество заключило контракт с "MACTRANS LLC" от 17.02.2004 N МАС/0204-1 на поставку товаров широкого ассортимента на сумму 4 900 000 долларов США с последующей их реализацией на территории Российской Федерации. Таможенные платежи, включая НДС, уплачены Обществом за счет средств, полученных от третьих лиц. Сумма займа не возвращена. Товар, приобретенный покупателями, в большей своей части не оплачен, никаких реальных мер по взысканию дебиторской задолженности с покупателей Обществом не предпринимается.

Однако данные фактические обстоятельства дела, касающиеся вопросов реального осуществления хозяйственных операций и подтверждения факта добросовестности налогоплательщика, заявляющего свое право на возмещение НДС, судами не исследованы и им не дана соответствующая правовая оценка.

Также недостаточно обоснованным является вывод суда относительно своевременности представления Обществом в налоговый орган истребованных налоговой инспекцией документов.

Согласно норме подпункта 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе затребовать у проверяемого налогоплательщика документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а в соответствии с нормами статьи 88 НК РФ при проведении камеральной проверки налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. При этом лицо, у которого документы запрашиваются, обязано их представить в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 23 НК РФ.

Статья 93 НК РФ содержит положения, согласно которым должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы.

Согласно пункту 1 статьи 126 НК РФ непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

В данном случае, как следует из решения Инспекции от 06.09.2004 N 06/18812, налоговый орган в соответствии с положениями статьи 23, 31, 88 и 93 НК РФ в ходе камеральной проверки направил Обществу требование от 17.08.2004 N 06/17522 о предоставлении документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Спорное требование и доказательства его направления Обществу в материалах дела отсутствуют. Следовательно, проверить соблюдение Обществом срока предоставления документов и правомерность привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ не представляется возможным, в связи с чем судебные акты подлежат отмене, а дело в этой части также направлению на новое рассмотрение

При новом рассмотрении суду первой инстанции следует истребовать от сторон доказательства добросовестности и недобросовестности Общества и его контрагентов, оценить доводы налогового органа в их совокупности и взаимной связи относительно вывода Инспекции о недобросовестности Общества как плательщика НДС, в том числе дать оценку заключенным Обществом сделкам в отношении установления разумной деловой цели и иным обстоятельствам в соответствии со статьями 68 и 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, истребовать доказательства, связанные с привлечением к ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ, после чего принять законное и обоснованное решение в соответствии с нормами материального и процессуального права.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 25.11.2004 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2005 по делу N А56-43261/04 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Председательствующий Судьи

Л.Л.Никитушкина С.А.Ломакин

Н.А.Морозова