Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 мая 1999 г. N А13-3616/98-05 Иск ГНИ о взыскании с ТОО финансовых санкций частично не удовлетворен во взыскании штрафа за занижение прибыли, неучет (неполный учет) объектов обложения налогом с сумм превышения оплаты труда по сравнению с их нормируемой величиной, НПАД, налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, так как решение о применении финансовых санкций за правонарушение, вынесенное (вступившее в силу) до введения в действие части первой НК РФ и не исполненное до указанной даты, исполняется в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных НК РФ за такое правонарушение

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 11 мая 1999 г. N А13-3616/98-05

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В., Петренко А.Д., при участии от Госналогинспекции по Вологодской области Сажина А.В. (доверенность от 14.08.98), от ТОО "Мажор" Корнейчука А.Е. (ордер от 07.05.99 N 568), Воронина Б.А. (ордер от 07.05.99 N 2464),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции по Вологодской области и Управления федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 13.01.99 (судья Маганова Т.В.) и постановление апелляционной инстанции от 05.03.99 (судьи Хвостов Е.А., Виноградова Т.В., Чельцова Н.С.) по делу N А13-3616/98-05,

установил:

Государственная налоговая инспекция по Вологодской области (далее - ГосНИ по Вологодской области) и Управление федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Вологодской области (далее - УФСНП РФ по Вологодской области) обратились в Арбитражный суд Вологодской области с иском о взыскании с товарищества с ограниченной ответственностью "Мажор" (далее - ТОО "Мажор") 1 383 852 рублей финансовых санкций, предусмотренных подпунктом "а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", за занижение прибыли, неучет (неполный учет) объектов обложения налогом с сумм превышения оплаты труда по сравнению с их нормируемой величиной, налогом на пользователей автомобильных дорог, налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, а также взыскании штрафа по налогу на прибыль в размере 10%, предусмотренного подпунктом "б" вышеназванного пункта.

В судебном заседании истцы уточнили размер исковых требований в связи с допущенными арифметическими ошибками, после чего исковая сумма составила 1 383 863 рубля 30 коп.

Решением от 13.01.99 иск удовлетворен частично. Суд подтвердил факты совершения ответчиком нарушений налогового законодательства, выявленных в ходе проверки и отраженных в акте проверки, и законность решения о применении финансовых санкций от 26.06.98 N 02-12/17/ВК-1216 (уточненного решением от 22.07.98 N 02-12/НК-1361) на дату его принятия. Однако при вынесении решения о взыскании штрафа, предусмотренного подпунктом "а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", суд, руководствуясь положениями части 2 статьи 54 Конституции Российской Федерации, применил пункт 3 статьи 5 нового Налогового кодекса Российской Федерации и взыскал штраф в размере, определенном частью 1 статьи 122 названного Кодекса. При этом суд указал на то, что за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налогооблагаемой базы новым Налоговым кодексом предусмотрена более мягкая ответственность (взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога) по сравнению с предусмотренной подпунктом "а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах ..." (взыскание суммы заниженной прибыли либо суммы налога за иной неучтенный объект налогообложения и штрафа в размере той же суммы).

Постановлением апелляционной инстанции от 05.03.99 решение оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Государственная налоговая инспекция по Вологодской области и УФСНП РФ по Вологодской области просят изменить решение первой и постановление апелляционной инстанций арбитражного суда и удовлетворить иск в полном объеме, поскольку арбитражным судом применен не подлежащий применению закон и не применен закон, обязательный к применению. Налоговое правонарушение имело место до введения в действие нового Налогового кодекса. Решение о применении к товариществу с ограниченной ответственностью "Мажор" штрафных санкций на основании и в размере, установленных подпунктом "а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", принято также до 01.01.99. Исковое заявление подано в суд в октябре 1998 года. Поэтому, по мнению налоговой инспекции, положения нового Налогового кодекса Российской Федерации при рассмотрении данного спора применению не подлежат.

Кроме того, обосновывая невозможность применения к правонарушениям, совершенным и выявленным до 01.01.99, положений нового Налогового кодекса, податели жалобы ссылаются на то, что отношения, связанные с применением мер ответственности и наложением штрафных санкций, между налоговыми органами и налогоплательщиком возникли до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации. Возникновение этих отношений связано с действиями налоговых органов, поскольку именно налоговый орган, а не суд, как считают истцы, привлекает налогоплательщиков, нарушивших налоговое законодательство, к ответственности. Арбитражный суд, по их мнению, только проверяет правильность вынесенного решения и решает вопрос о взыскании или об отказе во взыскании налоговых санкций, а не о применении или неприменении мер ответственности за налоговые правонарушения. Причем суд рассматривает вопрос о правомерности решения не на момент разрешения дела в суде, а на момент вынесения решения налоговыми органами.

Налоговая инспекция и полиция оспаривают и возможность применения в рассматриваемом случае положений части 2 статьи 54 Конституции Российской Федерации, указывая на то, что "в денежном случае" и "к юридическим лицам" указанная норма неприменима. Истцы считают, что ее действие распространяется только на физических лиц, совершивших правонарушение.

В отзыве на кассационную жалобу ТОО "Мажор" просит оставить кассационную жалобу оставить без удовлетворения.

Кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как видно из материалов дела, в ходе проведения 23.04.98 - 28.05.98 совместной документальной проверки соблюдения ТОО "Мажор" налогового законодательства за период 1994-1997 годы Госналогинспекция по Вологодской области и УФСНП РФ по Вологодской области установили занижение прибыли и неучет (неполный учет) объектов обложения налогом с сумм превышения оплаты труда по сравнению с их нормируемой величиной, налогом на пользователей автомобильных дорог и налогом на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.

На основании акта проверки от 11.06.98 N 02-17/137 заместителем начальника Госналогинспекции по Вологодской области и начальником УФСНП РФ по Вологодской области 26.06.98 принято решение N 02-12/17/ВК-1216, уточненное решениями от 22.07.98 N 02-12/НК-1361 (после рассмотрения возражений ТОО "Мажор" по акту проверки) и от 22.08.98 N 02-12/ВК-1543 (в связи с принятием Федерального закона от 23.07.98 N 120-Ф3), которым ТОО "Мажор" предложено перечислить в бюджет сумму доначисленных налогов, примененных штрафных санкций и пеней.

Поскольку товарищество добровольно не уплатило начисленные финансовые санкции в сумме 1 383 852 рублей, налоговые органы обратились с иском в арбитражный суд.

Оценив представленные сторонами материалы, суд первой инстанции подтвердил законность принятого Госналогинспекцией по Вологодской области и УФСНП РФ по Вологодской области решения N 02-12/17/ВК-1216 (с учетом внесенных изменений) о применении финансовых санкций за допущенные ТОО "Мажор" налоговые правонарушения на день его принятия - 26.06.98. Однако при определении размера штрафа, подлежащего взысканию по решению суда, руководствуясь статьей 54 Конституции Российской Федерации, суд применил положения действовавшего на момент рассмотрения судом дела нового Налогового кодекса Российской Федерации (статьи 122), предусматривающие более мягкую ответственность за аналогичное правонарушение, в связи с чем иск удовлетворен частично.

Кассационная инстанция считает такое решение суда правильным по следующим основаниям.

Согласно статье 8 Федерального закона от 16.07.98 "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" положения части первой Кодекса применяются к отношениям, регулируемым законодательством о налогах и сборах и возникшим после ее введения, то есть по общему правилу нормы части первой Налогового кодекса Российской Федерации обратной силы не имеют.

Следовательно, если нарушение налогового законодательства имело место до 1-го января 1999 года, то при применении финансовых санкций к плательщику следует руководствоваться действовавшим в тот период законодательством, а именно статьей 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", несмотря на то, что в соответствии со статьей 2 Вводного закона с 1-го января 1999 года Закон Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (далее - Основы) признан утратившим силу (кроме пункта 2 статьи 18 и статей 19-21).

Однако имеется важное исключение из вышеуказанного правила.

Часть первая Кодекса (раздел VI "Налоговые правонарушения и ответственность за их совершение") наряду с новыми составами правонарушений, новыми видами ответственности, основаниями и порядком их применения, содержит составы правонарушений, аналогичные предусмотренным статьей 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", за которые установлены иные размеры ответственности (как более мягкие, так и более жесткие), основания и порядок их применения.

Пунктом 3 статьи 5 части первой Кодекса предусмотрено, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения, имеют обратную силу. Применение данной нормы на практике означает в том числе, что в случаях, когда часть первая Кодекса определяет более мягкую ответственность за конкретное правонарушение, чем было установлено Основами за соответствующее правонарушение, совершенное до 1-го января 1999 года, применяется ответственность, установленная частью первой Кодекса.

С учетом положений пункта 3 статьи 5 части первой Кодекса решение о применении финансовых санкций за данное правонарушение, вынесенное (вступившее в силу) до 1-го января 1999 года и не исполненное (полностью или частично) до указанной даты, после 31-го января 1998 года исполняется в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных частью первой Кодекса за такое правонарушение.

На момент рассмотрения спора - 13.01.99 - суд правомерно исходил из того, что при привлечении налогоплательщика к финансовой ответственности за налоговое правонарушение, совершенное до 1-го января 1999 года, могут быть применены соответствующие нормы Налогового кодекса, устанавливающие менее суровые санкции за данное нарушение.

Новым Налоговым кодексом установлена более мягкая ответственность за неполную уплату налога в результате занижения налогооблагаемой базы по сравнению с ответственностью за занижение дохода, предусмотренной подпунктом "а" пункта 1 статьи 13 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", которая также применялась с случае неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налога, то есть неуплаты или неполной уплаты налога. Согласно части первой статьи 122 Налогового кодекса за занижение налогооблагаемой базы, повлекшее неуплату или неполную уплату сумм налога, установлен штраф в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога, в то время как за соответствующее правонарушение по подпункту "а" пункта 1 статьи 13 Основ с налогоплательщика подлежат взысканию вся сумма заниженного дохода либо сумма налога за иной неучтенный объект налогообложения и штраф в размере той же суммы.

За недоплату налогов в результате занижения налогооблагаемой базы судом первой инстанции правомерно - в соответствии с пунктом 3 статьи 5 и статьей 122 Налогового кодекса - взыскано с ТОО "Мажор" 20 процентов от неуплаченной суммы налогов.

Изложенные в кассационной жалобе доводы о неправомерном применении судами первой и апелляционной инстанций при рассмотрении данного спора положений части 2 статьи 54 Конституции Российской Федерации опровергаются изложенной в пункте 2, абзацах 3, 4, 5 пункта 4 мотивировочной части постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 24.10.96 N 17-П, абзацах 1 и 2 пункта 4 мотивировочной части постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.96 N 20-П правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации о распространении действия статей 54 и 57 Конституции Российской Федерации как на граждан непосредственно, так и на их объединения, созданные для реализации прав и свобод граждан, которая является обязательной (в силу положений абзацев 2 и 4 мотивировочной части и пункта 4 резолютивной части Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 16.06.98 N 19-П "По делу о толковании отдельных положений статей 125, 126 и 127 Конституции Российской Федерации") к соблюдению всеми правоприменителями, включая другие суды.

Кассационная инстанция считает ошибочной и противоречащей статье 35 Конституции Российской Федерации, абзацам 3 и 4 пункта 5 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.96 N 20-П, пункту 3 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 20.05.97 N 8-П, абзацу 3 пункта 3 и абзацу 3 пункта 6 постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 11.03.98 N 8-П, части 1 статьи 104 Налогового кодекса Российской Федерации и позицию налоговых органов относительно того, что при рассмотрении иска налоговых органов о взыскании с налогоплательщика финансовых санкций вопрос о применении или неприменении мер ответственности за налоговые правонарушения решает не суд, а налоговые органы при вынесении решения о применении финансовых санкций. Арбитражный суд, по их мнению, только проверяет правильность решения налоговых органов на дату его принятия и решает вопрос о взыскании или об отказе во взыскании налоговых санкций.

В соответствии со статьей 35 Конституции Российской Федерации право частной собственности охраняется законом (часть 1) и никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда (часть 3). Эта конституционная норма касается частных собственников - физических и юридических лиц и принадлежащего им имущества независимо от того, в какой сфере они имеют место: публично-правовой или частно-правовой.

Лишение лица принадлежащего ему имущества в виде взыскания штрафов за налоговые нарушения - это принудительное прекращение права собственности.

По смыслу нормы, закрепленной в части 3 статьи 35 Конституции Российской Федерации, и в силу прямого указания Конституционного Суда Российской Федерации в постановлении от 17.12.96 N 20-П "По делу о проверке конституционности пунктов 2 и 3 части 1 статьи 11 Закона Российской Федерации от 24.06.93 "О федеральных органах налоговой полиции" взыскание штрафов за нарушения налогового законодательства с указанных частных собственников (физических и юридических лиц) может иметь месть лишь после вынесения судом соответствующего решения.

Поскольку штрафы, предусмотренные налоговым законодательством, являются наказанием за налоговые правонарушения, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, при производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и степень вины налогоплательщика. При наличии налогового правонарушения налоговый орган вправе принять решение о взыскании штрафа с юридического лица и предложить налогоплательщику добровольно уплатить суммы штрафов. В случае уклонения налогоплательщика от добровольной уплаты указанного в решении штрафа, неполучении согласия налогоплательщика на списание штрафа в бесспорном порядке либо обжалования решения налогового органа в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд взыскание штрафа не может производиться в бесспорном порядке.

Учитывая, что ТОО "Мажор" согласия на бесспорное списание начисленных по решению налоговых органов N 02-12/17/ВК-1216 финансовых санкций не дало, Госналогинспекция по Вологодской области и УФСНП РФ по Вологодской области предъявили в арбитражный суд иск о взыскании финансовых санкций.

Оценив представленные налоговыми органами в соответствии со статьей 53 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства, подтверждающие факт совершения такого правонарушения и степень вины налогоплательщика, суд подтвердил законность решения налоговых органов о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и размер примененных санкций на момент принятия налоговыми органами решения.

Вместе с тем, учитывая, что акт суда является результатом решения вопроса о лишении лица его имущества и только с вынесением соответствующего судебного решения взыскание штрафа может рассматриваться как мера юридической ответственности, влекущая утрату собственником его имущества, суд обязан был уточнить и правомерно уточнил размер подлежащего взысканию с ответчика штрафа с учетом законодательства, действующего на момент принятия судом решения.

В случае же рассмотрения арбитражным судом иска о признании недействительным решения о применении финансовых санкций суд действительно проверяет только законность решения налоговых органов, в том числе правильность применения налогового законодательства, на дату его принятия. Подача налогоплательщиком такого иска в суд приостанавливает исполнение решения налоговых органов до вынесения судом решения по жалобе налогоплательщика. Однако и в случае подтверждения судом законности принятого налоговыми органами решения на дату его принятия налоговые органы при исполнении своего решения должны учитывать положения налогового законодательства, действующего в период его исполнения, то есть если фактическое исполнение решения о применении финансовых санкций (взыскание денежных средств) имеет место после введения нового Налогового кодекса Российской Федерации, налоговые органы обязаны применить положения пункта 3 статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации.

При таких обстоятельствах у кассационной инстанции отсутствуют правовые основания для удовлетворения кассационной жалобы налоговых органов.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 174 и 175 (пункт 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 13.01.99 и постановление апелляционной инстанции от 05.03.99 Арбитражного суда Вологодской области от 05.03.99 по делу N А13-3616/98-05 оставить без изменения, а кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции по Вологодской области и УФСНП РФ по Вологодской области - без удовлетворения.

Председательствующий Судьи

Н.Г. Кузнецова Т.В. Клирикова

А.Д.Петренко