Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 декабря 2006 г. N А13-5759/2005-05 Заявление ОАО о признании недействительным решения ИФНС в части доначисления налога на прибыль, НДС, налога на имущество и платы за пользование водными объектами, а также в части предложения уплатить НДФЛ, не удержанного и не перечисленного в бюджет, начисления пеней и привлечения налогоплательщика к ответственности удовлетворено по нескольким эпизодам, в том числе по эпизоду доначисления платы за пользование водными объектами и начисления пеней и штрафа, поскольку к водопользователям, включенным в утвержденный график получения лицензии на водопользование, пятикратные ставки платы за безлицензионное водопользование не применяются

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего постановления см. определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 марта 2007 г.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 26 декабря 2006 г. N А13-5759/2005-05

ГАРАНТ:

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 01 ноября 2006 г.

См. также определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 25 октября 2006 г.

См. также новое рассмотрение дела: постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 декабря 2007 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области Симаковой О.В. (доверенность от 14.12.2006 N 03-13/10151) и Кузнецова Д.С. (доверенность от 18.12.2006 N 03-13/10261), от общества с ограниченной ответственностью "Аммофос" Самосюка С.А. (доверенность от 20.02.2006), Заточного М.С. (доверенность от 15.12.2006 N 254-АМС) и Гильгенберга А.А. (доверенность от 20.02.2006),

рассмотрев 19.12.2006 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области и открытого акционерного общества "Аммофос" на постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Вологодской области от 18.08.2006 по делу N А13-5759/2005-05 (судьи Пестерева О.Ю., Виноградова Т.В., Тарасова О.А.),

установил:

Открытое акционерное общество "Аммофос" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области (далее - инспекция) от 10.06.2005 N 2 в части доначисления 28 632 043 руб. 17 коп. налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество и платы за пользование водными объектами, а также в части предложения Обществу уплатить 9 446 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного в бюджет, начисления 2 835 569 руб. пеней за нарушение сроков уплаты (несвоевременную уплату) этих налогов и привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и налога на добавленную стоимость в виде взыскания 3 398 495 руб. штрафа.

Решением суда первой инстанции от 22.06.2006 (судья Маганова Т.В.) заявленные Обществом требования удовлетворены частично - суд признал оспариваемое решение налоговой инспекции недействительным в части доначисления 17 136 789 руб. 37 коп. налога на прибыль, 10 699 717 руб. 80 коп. налога на добавленную стоимость, 11 123 руб. налога на имущество, а также в части предложения Обществу уплатить 9 446 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного в бюджет, начисления пеней за нарушение сроков уплаты (несвоевременную уплату) этих налогов и привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль и налога на добавленную стоимость. В удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований отказано.

Постановлением апелляционной инстанции того же суда от 18.08.2006 решение суда от 22.06.2006 изменено. Суд отказал Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным пункта 1.1.3 решения налоговой инспекции от 10.06.2005 N 2 о доначислении 3 273 780 руб. налога на прибыль и начисления соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этого налога и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Принятое судом апелляционной инстанции по делу постановление обжаловали и Общество, и инспекция.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты в части признания недействительным ее решения о доначислении 933 096 руб. 37 коп. налога на прибыль, начисления соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этого налога и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду отнесения налоговым органом к внереализационным доходам, учитываемым для целей исчисления налога на прибыль в 2002-2003 годах, кредиторской задолженности в сумме 3 887 901 руб. 53 коп.; доначислении 12 929 913 руб. налога на прибыль, начисления соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этого налога и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду включения налогоплательщиком в состав расходов, уменьшающих облагаемую в 2002-2003 годах налогом на прибыль базу, 53 874 634 руб. 32 коп. - стоимости услуг, оказанных Обществу управляющей компанией ЗАО "ФосАгро АГ"; доначислении 10 133 787 руб. 52 коп. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующей суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ; начислении 1 386 руб. 47 коп. пеней за несвоевременное перечисление в бюджет налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного налоговым агентом, и отказать Обществу в удовлетворении заявления в этой части. В обоснование налоговый орган ссылается на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Общество в своей кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить постановление суда в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения инспекции о доначислении 3 273 780 руб. налога на прибыль, начислении соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этого налога и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду исключения Инспекцией из состава расходов, уменьшающих облагаемую в 2002 году налогом на прибыль базу, 13 273 780 руб. амортизационных отчислений; доначислении 784 413 руб. платы за пользование водными объектами за 2003 год, начислении соответствующей суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ и удовлетворить заявление Общества в этой части.

Законность обжалуемого постановления суда проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, инспекция в период с сентября 2004 года по март 2005 года (с учетом приостановления проверки с 14.12.2004 по 28.02.2005) провела выездную налоговую проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль и платы за пользование водными объектами за период с 01.07.2002 по 31.12.2003, налога на добавленную стоимость за период 01.07.2002 по 01.10.2004, а также правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01,10.2002 по 01.09.2004. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 10.05.2005 N 2.

Решением инспекции от 10.06.2005 N 2, принятым на основании акта проверки и с учетом представленных Обществом возражений, налогоплательщик привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и платы за пользование водными объектами. В этом же решении Обществу предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 11 015 018 руб. налога на добавленную стоимость за 2002-2004 годы, 784 413 руб. платы за пользование водными объектами за 2003 год, 18 442 162 руб. налога на прибыль за 2002-2003 годы, 9 446 руб. налога на доходы физических лиц, не удержанного и не перечисленного в бюджет налоговым агентом, и 2 972 173 руб. 36 коп. пеней, начисленных за нарушение сроков уплаты (несвоевременную уплату) этих налогов.

Общество, посчитав решение инспекции незаконным в оспариваемой части, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанции удовлетворили требования заявителя частично.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалоб сторон и проверив правильность применения судом апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, установила следующее.

В пункте 1.1.1 решения инспекции от 10.06.2005 N 2 указано, что в нарушение пункта 18 статьи 250 НК РФ налогоплательщик не включил в состав внереализационных доходов, учитываемых для целей исчисления налога на прибыль в 2002-2003 годах, сумму кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности.

Общество обжаловало решение налогового органа в части доначисления 933 096 руб. 37 коп. налога на прибыль за 2002-2003 годы, начислении соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этого налога и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, указав на неправомерность выводов инспекции о необходимости включения во внереализационные доходы кредиторской задолженности СП "Аммаинтер", ЗАО "Куйбышевазот", ЗАО "Плодородие", Вологодского отделения Северной железной дороги и ООО "Инвест-текс" в сумме 3 887 901 руб. 53 коп. Налогоплательщик утверждает, что наряду с кредиторской задолженностью Общества перед СП "Аммаинтер", ЗАО "Куйбышевазот", ЗАО "Плодородие", Вологодским отделением Северной железной дороги у него имелась дебиторская задолженность этих организаций. После инвентаризации обязательств перед контрагентами и встречных обязательств в бухгалтерский учет внесены исправления в части отражения расчетов с указанными организациями (кредиторская задолженность погашена путем зачета в счет числящейся на балансе налогоплательщика дебиторской задолженности). Общество также ссылается на то. что кредиторская задолженность у Общества перед ООО "Инвест-текс" отсутствует, так как им в бухгалтерском учете допущена ошибка при отражении задолженности перед этой организацией, которая исправлена в марте 2004 года.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с доводами Общества и признали недействительным оспариваемое решение инспекции в части доначисления налога на прибыль по указанному эпизоду.

Кассационная инстанция не находит оснований для отмены постановления суда в этой части.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам в целях этой главы Налогового кодекса Российской Федерации относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, а внереализационные доходы - в порядке, предусмотренном статьей 250 НК РФ.

Согласно пункту 18 статьи 250 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям, за исключением случаев, предусмотренных подпунктом 22 пункта 1 статьи 251 НК РФ.

Порядок учета дебиторской и кредиторской задолженностей с истекшими сроками исковой давности определен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 N 34н (далее - Положение).

В соответствии с пунктом 78 Положения суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации.

Судом первой инстанции установлено, что наряду с отраженной на счетах учета Общества суммы кредиторской задолженности перед СП "Аммаинтер", ЗАО "Куйбышевазот", ЗАО "Плодородие", Вологодским отделением Северной железной дороги у налогоплательщика имелась дебиторская задолженность указанных организаций. После проведенной Обществом инвентаризации обязательств перед контрагентами и встречных обязательств в бухгалтерский учет внесены исправления в части отражения расчетов с перечисленными организациями. Кредиторской задолженности перед ООО "Инвест-текс" у Общества не имелось, так как в бухгалтерском учете была допущена ошибка, которая исправлена в марте 2004 года.

Документы, опровергающие данный вывод, инспекцией в материалы дела не представлены.

В силу части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Учитывая изложенное, кассационная коллегия считает, что жалоба инспекции по рассмотренному эпизоду подлежит отклонению.

Из пункта 1.1.2 решения от 10.06.2005 N 2 следует, что налоговый орган признал неправомерным включение заявителем в состав расходов, уменьшающих облагаемую в 2002-2003 годах налогом на прибыль базу, 53 874 634 руб. коп. - стоимости услуг, оказанных Обществу управляющей компанией ЗАО "ФосАгро АГ" по договору от 18.10.2002. Инспекция полагает, что налогоплательщикдокументально не подтвердил экономическую обоснованность спорных расходов и их связь с деятельностью, направленной на получение дохода. В актах выполненных работ (оказанных услуг) имеется только общая ссылка на договор от 18.10.2002 Из содержания актов не представляется возможным установить, какие конкретно услуги оказаны Обществу, в каком объеме и с какой целью. Инспекция (пункт 1.1.7.5 решения от 10.06.2005 N 2) отказала Обществу в вычете налога на добавленную стоимость, уплаченного по этим услугам. По мнению налогового органа, составленные и выставленные ЗАО "ФосАгро АГ" счета-фактуры оформлены с нарушением требований, установленных пунктом 5 статьи 169 НК РФ: в них не описаны фактически выполненные работы, оказанные услуги.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным оспариваемое решение налогового органа в части доначисления 12 929 913 руб. налога на прибыль и 10 133 787 руб. 52 коп. налога на добавленную стоимость, начисления соответствующей суммы пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налогов по вышеописанному эпизоду.

Кассационная инстанция считает такое решение судов законным и обоснованным.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 НК РФ).

В соответствии с подпунктом 18 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены статьей 252 НК РФ. Согласно пункту 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Следовательно, расходы налогоплательщика на управление организацией или отдельными ее подразделениями, а также расходы на приобретение услуг по управлению организацией или ее отдельными подразделениями, понесенные им, могут уменьшать полученные организацией доходы при условии, что данные расходы экономически обоснованы и документально подтверждены.

Расходы являются обоснованными и экономически оправданными только в том случае, если они связаны с предпринимательской деятельностью юридического лица. Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. То есть, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.

Таким образом, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.

Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен перечень первичных документов, подлежащих оформлению при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их оформлению (заполнению). При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждаются ли документами, имеющимися у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. То есть условием для включения затрат в расходы для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом должны учитываться представленные налогоплательщиком доказательства, подтверждающие факт и размер этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

Суды обеих инстанций дали надлежащую оценку доводам инспекции об "экономической необоснованности" понесенных Обществом расходов на оплату услуг ЗАО "ФосАгро АГ".

Судами установлено и из материалов дела следует, что понесенные Обществом расходы подтверждаются соответствующими документами: договором от 18.10.2002; актами приемки-сдачи выполненных работ; платежными поручениями: представленными налогоплательщиком информацией о работе финансово-экономического управления, отдела промышленной логистики, департамента технического развития и капитального строительства, правового управления, транспортного управления ЗАО "ФосАгро АГ": перечнем договорной документации, прошедшей согласование в управляющей компании; реестром командировок работников ЗАО "ФосАгро АГ" в Общество и т.д.

На основании результатов исследования представленных сторонами доказательства суды сделали вывод о том, что действия Общества по включению спорной суммы затрат по оплате услуг управляющей компании в состав расходов, уменьшающих облагаемую в 2002-2003 годах налогом на прибыль базу, соответствуют положениям подпункта 18 пункта 1 статьи 264 и статьи 252 НК РФ.

Кассационная инстанция отклоняет как необоснованный довод инспекции о неправомерном предъявлении к вычету налога на добавленную стоимость, уплаченного в связи с оказанием этих услуг. Оценив представленные Обществом документы, суды признали, что налогоплательщик не нарушил предусмотренные статьями 171-172 НК РФ условия получения права на вычет налога на добавленную стоимость, и кассационная коллегия считает, что вывод суда соответствует фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

При таких обстоятельствах следует признать, что жалоба налогового органа по вышеописанному эпизоду подлежит отклонению.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено (пункт 1.1.16 решения от 10.06.2005 N 2), что в период с 30.05.2003 по 30.06.2003 Общество осуществляло забор воды из водных объектов и сброс сточных вод в водные объекты без соответствующей лицензии. По мнению налогового органа, налогоплательщик не полностью внес плату за пользование водными объектами в июне 2003 года. В нарушение пункта 6 статьи 4 Федерального закона от 06.05.98 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" Общество не увеличило в пять раз ставки платы по забору воды и сбросу сточных вод в июне 2003 года, в связи с чем оно привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ, заявителю доначислена плата за пользование водными объектами в сумме 784 413 руб. и соответствующая сумма пеней.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с выводами инспекции и отказали Обществу в удовлетворении требования о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления 784 413 руб. платы за пользование водными объектами за июнь 2003 года, начисления соответствующей суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Кассационная инстанция считает такое решение судов ошибочным и подлежащим отмене по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 46 Водного кодекса Российской Федерации права пользования водными объектами приобретаются на основании лицензии на водопользование.

В статье 1 Федерального закона от 06.05.98 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами", действовавшего в проверяемый период, указано, что плательщиками платы за пользование водными объектами признаются организации и предприниматели, непосредственно осуществляющие пользование водными объектами (кроме подземных водных объектов, воды которых содержат полезные ископаемые и (или) природные лечебные ресурсы (минеральные воды) либо используются для получения тепловой энергии) с применением сооружений, технических средств или устройств, подлежащее лицензированию в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

В силу пункта 6 статьи 4 Федерального закона от 06.05.98 N 71-ФЗ "О плате за пользование водными объектами" при пользовании водными объектами без соответствующей лицензии (разрешения) ставки платы увеличиваются в пять раз по сравнению со ставками платы, обычно устанавливаемыми в отношении такого пользования на основании лицензии (разрешения).

Согласно пункту 46 Правил предоставления в пользование водных объектов, находящихся в государственной собственности, установления и пересмотра лимитов водопользования, выдачи лицензии на водопользование и распорядительной лицензии (далее - Правила), утвержденных постановлением Правительством Российской Федерации от 03.04.97 N 383, до оформления лицензии на водопользование в соответствии с требованиями Правил гражданам и юридическим лицам, осуществляющим водопользование в соответствии с действующими нормативными актами, разрешается продолжать эту деятельность до выдачи им лицензий в соответствии с графиком, устанавливаемым соответствующим органом лицензирования.

Из материалов дела следует, что заявитель имел лицензии на водопользование со сроком действия до 30.05.2003. В мае 2003 года (05.05.2003) Общество направило в адрес лицензирующего органа заявление о выдаче лицензии на водопользование и необходимые документы.

Пунктом 32 Правил предусмотрено, что решение о выдаче или отказе в выдаче лицензии на водопользование принимается органом лицензирования в течение 30 дней со дня получения заявления со всеми необходимыми документами. В случае необходимости проведения дополнительной (в том числе независимой) экспертизы решение принимается в 15-дневный срок со дня получения экспертного заключения, но не позднее чем через 60 дней со дня подачи заявления со всеми необходимыми документами. В отдельных случаях, в зависимости от сложности и объема подлежащих экспертизе материалов, орган лицензирования может дополнительно продлить срок принятия решения о выдаче или отказе в выдаче лицензии на водопользование до 30 дней.

Общество продолжало водопользование в период оформления лицензии и 30.06.2003 получило соответствующую лицензию.

При таких обстоятельствах нет оснований полагать, что Общество в период с 30.05.2003 по 30.06.2003 производило водопользование без лицензии и должно было вносить плату за пользование водными объектами в повышенном размере.

Кроме того, правовая позиция инспекции противоречит Методическим рекомендациям по проверке организаций и предпринимателей по вопросу правильности исчисления и внесения в бюджет платежей за пользование водными объектами (письмо Министерства Российской Федерации по налогам и сборам от 27.02.2001 N ВТ-6-04/168@). Как указано в названном письме, в случае, когда у водопользователя лицензия находится в стадии оформления, то ему в соответствии с действующими нормативными актами разрешается продолжать эту деятельность до выдачи лицензии согласно графику, установленному органом лицензирования. При этом к водопользователям, включенным в утвержденный график получения лицензии на водопользование, пятикратные ставки платы за безлицензионное водопользование не применяются.

Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления Обществу платы за пользование водными объектами за 2003 год, начислению соответствующей суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 марта 2007 г. в настоящем постановлении исправлена опечатка

Учитывая изложенное кассационная коллегия считает, что постановление суда в части отказа в признании недействительным оспариваемого решения инспекции о доначислении 784 413 руб. платы за пользование водными объектами за 2003 год, начислении 237 645 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и привлечения налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 156 758 руб. штрафа подлежит отмене, а требования Общества в этой части - удовлетворению.

В решении налогового органа от 10.06.2005 N 2 Обществу предложено уплатить 9 446 руб. налога на доходы физических лиц за 2002-2004 годы, не удержанного и не перечисленного в бюджет налоговым агентом, и 1 386 руб. 47 коп. пеней за несвоевременную уплату этого налога.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным оспариваемое решение инспекции в части начисления 1 386 руб. 47 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц, исходя из того, что порядок уплаты налогов, установленный нормами Налогового кодекса Российской Федерации для налогоплательщиков, применяется к налоговым агентам только в отношении удержанных с физических лиц - налогоплательщиков сумм налога на доходы физических лиц, а следовательно, налоговый орган неправомерно начислил Обществу пени на спорную сумму неудержанного налога.

Кассационная инстанция считает такое решение судов ошибочным и подлежащим отмене.

Согласно статье 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов. Налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги. За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В статье 207 НК РФ указано, что плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Из пунктов 1 и 2 статьи 226 НК РФ следует, что российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных этой статьей.

Исчисление уплата сумм налога в силу статьи 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.

Согласно статье 75 НК РФ пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.

В главе 11 Налогового кодекса Российской Федерации указано, что пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.

Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.

Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика. Следовательно, взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что суды неправомерно удовлетворили требование Общества о признании недействительным решения инспекции от 10.06.2005 N 2 о начислении 1 386 руб. 47 коп. пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц.

Поскольку выводы судов основаны на неправильном применении норм материального права, не соответствуют представленным в дело доказательствам, постановление апелляционной инстанции в этой части подлежит отмене, а требование Общества - отклонению.

В ходе выездной налоговой проверки инспекция пришла к выводу, что при расчете налоговой базы по налогу на прибыль за 2002 год Обществом завышена сумма амортизации, поскольку при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества на 01.01.2002 в нее была включена полная сумма произведенной на эту дату переоценки имущества без учета ограничений, предусмотренных Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 24.07.2002 N 110-ФЗ).

Суд первой инстанции признал недействительным решение инспекции, исходя из того, что Общество правомерно учло полную восстановительную стоимость основных средств при расчете налога на прибыль за 2002 год, так как изменения, внесенные в статью 257 НК РФ Федеральным законом от 24.07.2002 N 110-ФЗ ухудшают положение налогоплательщика, а следовательно, в соответствии с пунктом 2 статьи 5 НК РФ они могут применяться начиная с 01.01.2003.

Суд апелляционной инстанции признал ошибочной позицию суда первой инстанции, поскольку статья 257 НК РФ в редакции пункта 24 статьи 1 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ подлежала применению начиная с отчетного периода - 9 месяцев 2002 года.

Согласно статье 21 Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ предусмотренная пунктом 24 статьи 1 этого Закона норма, в силу которой при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества в целях налогообложения принимаются результаты переоценки основных средств в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 01.01.2001, распространяется на отношения, возникшие с 01.01.2002.

Федеральный закон от 24.07.2002 N 110-ФЗ опубликован 30.07.2002 и вступил в законную силу 30.08.2002. Изменения, внесенные в статью 257 НК РФ, не ухудшили положение налогоплательщика, поскольку правовое регулирование налоговых последствий переоценки основных средств, предусмотренное названным Законом, применяется с отчетного периода - 9 месяцев 2002 года и по состоянию на 01.01.2002.

Таким образом, вывод суда первой инстанции о применении указанных положений Федерального закона от 24.07.2002 N 110-ФЗ с 01.01.2003 обоснованно признан судом апелляционной инстанции ошибочным.

Однако поскольку судами не проверялись законность и обоснованность размера доначисленного налога на прибыль, начисленных пеней за его неуплату, и штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ, кассационная коллегия считает судебные акты недостаточно обоснованными и подлежащими передаче на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Вместе с тем в материалах дела отсутствуют документы, подтверждающие законность проведения Обществом переоценки основных средств и отражения ее результатов для целей обложения налогом на прибыль с 01.05.2005 с учетом положений Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации". Доказательств того, что эти документы затребовались и исследовались судом, в процессуальных документах также нет. Суд апелляционной инстанции не дал оценки законности и обоснованности расчета налога и пеней в части суммы амортизационных отчислений, в связи с чем суду первой инстанции следует установить, были ли применены эти ограничения к результатам переоценки всех основных средств либо только к сумме разницы между стоимостью основных средств до и после их переоценки, то есть, не дана оценка обоснованности определения инспекцией занижения базы, облагаемой налогом на прибыль за 2002 год. При новом рассмотрении суду первой инстанции следует обязать стороны представить соответствующие документы и расчеты, и, в зависимости от результатов оценки сделать вывод о законности и обоснованности определения инспекцией суммы занижения базы, облагаемой налогом на прибыль по данному эпизоду, периода ее образования и суммы пеней.

Кроме того, суду следует учесть положения пункта 9 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98 о возможности взыскания штрафа за допущенное нарушение, а также правомерность взыскания штрафа в соответствии с конструкцией статей 120 и 122 НК РФ.

Учитывая изложенное и руководствуясь статьей 286, пунктами 1-3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Вологодской области от 18.08.2006 по делу N А13-5759/2005-05 отменить частично.

Отказать в удовлетворении заявления открытого акционерного общества "Аммофос" о признании недействительным пункта 1.1.13.1 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 10.06.2005 N 2 в части доначислении 1 386 руб. 47 коп. пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц.

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 30 марта 2007 г. в настоящем постановлении исправлена опечатка

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 10.06.2005 N 2 о доначислении 784 413 руб. платы за пользование водными объектами, начислении 237 645 руб. пеней за ее несвоевременную уплату и привлечении налогоплательщика к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 156 758 руб. штрафа.

В части требований открытого акционерного общества "Аммофос" о признании недействительным пункта 1.1.3 решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Вологодской области от 10.06.2005 N 2 о доначислении 3 273 780 руб. налога на прибыль, соответствующей суммы пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Вологодской области.

В остальной части судебный акт оставить без изменения.

Председательствующий Судьи

В.В. Дмитриев Т.В. Клирикова

Л.А. Самсонова