Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 октября 2008 г. N А56-3053/2008 Дело по заявлению ООО о признании недействительным решения ИФНС о привлечении к налоговой ответственности за неуплату НДС, а также взыскании расходов, понесенных ООО на оплату перевода текста, представленных в материалы дела документов, составленных на иностранном языке, направлено на новое рассмотрение, поскольку суду необходимо установить наличие или отсутствие у заявителя обязанностей по уплате НДС и пеней в связи с предъявлением к вычету налога

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 14 октября 2008 г. N А56-3053/2008

ГАРАНТ:

См. также решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20 марта 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Асмыковича А.В., Корабухиной Л.И.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Санкт-Петербургу Нерчук И.Н. (доверенность от 02.09.2008 N 17-01/ЮО),

рассмотрев 07.10.2008 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Санкт-Петербургу на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.03.2008 (судья Денего Е.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2008 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Горбачева О.В.) по делу N А56-3053/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Торг-Проект" (далее - Общество, ООО "Торг-Проект") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службыN 16 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция) от 15.01.2008 N 06-05/01236. Кроме того, ООО "Торг-Проект" просило взыскать с Инспекции 140 437 руб. 70 коп. расходов, понесенных Обществом на оплату перевода текста представленных в материалы дела документов, составленных на иностранном языке.

Решением суда первой инстанции от 20.03.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 15.07.2008, заявление ООО "Торг-Проект" удовлетворено частично. Решение Инспекции от 15.01.2008 N 06-05/01236 признано недействительным, а в удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, а именно положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации просит отменить судебные акты в части признания недействительным решения налогового органа от 15.01.2008 N 06-05/01236. Податель жалобы указывает на то, что в соответствии с пунктом 3 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) вычеты сумм налога на добавленную стоимость (далее - НДС), предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся только в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ. При этом данная статья не предусматривает применение ставки НДС 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме реэкспорта. Инспекция также ссылается на то, что выводы судов противоречат правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 24.06.2008 N 2968/08, принятом по результатам пересмотра в порядке надзора судебных актов по аналогичному делу с участием тех же лиц.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы жалобы.

ООО "Торг-Проект" о времени и месте слушания дела извещено надлежащим образом, однако его представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как следует из материалов дела, в соответствии с дистрибьюторским договором от 03.01.2007, заключенным с компанией "Nokia Corporation" (Финляндия), ООО "Торг-Проект" приобретало товар (мобильные телефоны) с целью его реализации на территории Российской Федерации и за ее пределами.

Часть приобретенного по договору от 03.01.2007 товара, предназначенная для реализации на внешнем рынке, при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации помещена под таможенный режим реэкспорта, при котором в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 151 НК РФ НДС не уплачивается.

ООО "Торг-Проект" заключило с фирмой "ASTOR ALLIANS LLP" (Великобритания) контракт от 20.03.2006 N 05-06, в соответствии с которым Общество реализовало часть приобретенного у компании "Nokia Corporation" товара и вывезло его за пределы таможенной территории Российской Федерации в таможенном режиме реэкспорта.

Инспекция провела камеральную проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты Обществом НДС за июль 2007 года, о чем составлен акт от 04.12.2007 N 06-05/43494.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что ООО "Торг-Проект" представило в Инспекцию декларацию по НДС за июль 2007 года, где в-разделе 5 указало базу, облагаемую по ставке 0 процентов, в размере 730 177 630 руб., а также налоговые вычеты по операциям по реализации товаров, обоснованность применения ставки 0 процентов по которым документально подтверждена, в сумме 544 294 руб.

В результате проверки Инспекция сделала вывод, что Общество не имеет права на вычет указанной суммы налога, поскольку в июле 2007 года необоснованно применило ставку 0 процентов в отношении 730 177 630 руб. выручки от реализации товара, вывезенного в таможенном режиме реэкспорта, а в декларации по ставке 0 процентов неправомерно предъявило к возмещению 544 294 руб. НДС по этой операции.

Вывод налогового органа мотивирован тем, что главой 21 "Налогового кодекса Российской Федерации не установлена возможность применения ставки НДС 0 процентов при вывозе товара в таможенном режиме реэкспорта.

По результатам проверки Инспекция приняла решение от 15.01.2008 N 06-05/01236, которым Обществу доначислено 12 026 083 руб. НДС и начислено 591 322 руб. пеней. Этим же решением ООО "Торг-Проект" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания 2 405 213 руб. налоговых санкций.

Общество оспорило решение Инспекции от 15.01.2008 N 06-05/01236 в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление ООО "Торг-Проект", исходя из следующего. Налоговый кодекс Российской Федерации и иные акты законодательства о налогах и сборах не содержат определений понятий "экспорт" и "реэкспорт", в связи с этим необходимо руководствоваться пунктом 1 статьи 11 НК РФ, в соответствии с которым институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации. По мнению судов, толкование статей 156 и 239 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) дает основания считать, что вывоз товаров в таможенных режимах экспорта и реэкспорта имеет общие признаки, характерные для вывоза товаров за пределы таможенной территории Российской Федерации без обязательства обратного ввоза. В связи с этим суды сделали вывод, что положения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающие ставку НДС 0 процентов и возмещение этого налога по операции реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, распространяются на вывоз (реализацию) товаров, помещенных под таможенный режим реэкспорта.

Кассационная коллегия считает выводы судов ошибочными с учетом следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ обложение НДС производится по ставке 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговый орган документов, приведенных в статье 165 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 156 ТК РФ ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации и их вывоз с этой территории влекут за собой обязанность лиц поместить товары под один из таможенных режимов, предусмотренных подразделом 2 "Таможенные режимы" раздела II "Таможенные процедуры" Таможенного кодекса Российской Федерации, и соблюдать этот таможенный режим.

В соответствии с подпунктом 22 пункта 1 статьи 11 ТК РФ "таможенный режим" - это таможенная процедура, определяющая совокупность требований и условий, включающих порядок применения в отношении товаров и транспортных средств таможенных пошлин, налогов и запретов и ограничений, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности, а также статус товаров и транспортных средств для таможенных целей в зависимости от целей их перемещения через таможенную границу и использования на таможенной территории Российской Федерации либо за ее пределами.

При этом согласно статье 16 ТК РФ обязанность по совершению таможенных операций для выпуска товара несет российское лицо, заключившее внешнеэкономическую сделку, на основании которой осуществляется перемещение товара через таможенную границу.

Таким образом, исходя из прямого указания закона, при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации у лица, осуществляющего эту операцию, возникает обязанность задекларировать этот товар и выбрать определенный таможенный режим. Причем закон позволяет в любое время выбрать любой таможенный режим или изменить его.

Как следует из материалов дела, приобретенный заявителем у иностранного контрагента товар при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации помещен под таможенный режим реэкспорта. Впоследствии этот товар вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации также в таможенном режиме реэкспорта. То есть на момент вывоза товара за пределы таможенной территории Российской Федерации изменение таможенного режима не производилось.

В силу статьи 165 ТК РФ и пункта 28 статьи 2 Федерального закона от 08.12.2003 N 164-ФЗ "Об основах государственного регулирования внешнеторговой деятельности" под экспортом товара понимается вывоз товара с таможенной территории Российской Федерации без обязательства обратного ввоза.

Согласно статье 239 ТК РФ "реэкспорт" - это таможенный режим, при котором товары, ранее ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации, вывозятся с этой территории без уплаты или с возвратом уплаченных сумм ввозных таможенных пошлин, налогов и без применения к товарам запретов и ограничений экономического характера, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности.

Утверждая, что таможенный режим реэкспорта является разновидностью таможенного режима экспорта, поскольку оба связаны с вывозом товаров за пределы территории Российской Федерации, суды не учли различий в содержании этих режимов, обусловленных таможенными характеристиками вывозимых товаров.

В частности, на основании статей 165 и 240 ТК РФ под таможенный режим экспорта могут быть помещены только товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, в то время как таможенный режим реэкспорта применяется лишь в отношении иностранных товаров, ввезенных на таможенную территорию Российской Федерации.

Системное толкование указанных положений позволяет сделать следующий вывод. Таможенные режимы экспорта и реэкспорта обладают самостоятельным экономическим и правовым содержанием, действуют в отношении товаров с различными таможенными характеристиками и имеют разное целевое назначение, что исключает их произвольное применение и взаимозаменяемость, в том числе в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 164 НК РФ в отношении реализации товаров, связанной с таможенными режимами (экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасов), законодатель установил императивные требования, при соблюдении которых обложение НДС производится по налоговой ставке 0 процентов. Реализация товаров, вывезенных в таможенном режиме реэкспорта, к числу операций, облагаемых налогом по такой ставке, законом не отнесена. Для иного толкования и применения положений данной статьи правовых оснований не имеется.

Следовательно, противоречат положениям статьи 164 НК РФ выводы судов о возможности применения указанной нормы права по аналогии к правоотношениям, связанным с вывозом товаров в таможенном режиме реэкспорта, а также о рассмотрении понятий "экспорт" и "реэкспорт" для целей обложения НДС вне связи с соответствующим таможенным режимом.

Нормы главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривают право налогоплательщика на применения ставки НДС 0 процентов только в отношении товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта. Закон содержит правовую определенность в вопросе экономической поддержки налогоплательщика-экспортера, в связи с чем расширительное толкование подпункта 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ невозможно.

Вместе с тем, при вынесении оспариваемого решения Инспекцией не учтено, что произведенная ООО "Торг-Проект" операция на внешнем рынке не образует объекта обложения НДС в силу следующего.

В отношении иностранных товаров, предназначенных для реализации на внешнем рынке, Обществом изначально был заявлен единственный таможенный режим - реэкспорт, который статьей 155 ТК РФ отнесен к одному из видов завершающих таможенных режимов. Таким образом, заявление названного режима в данном случае означает, что товар подлежит обратному вывозу с территории Российской Федерации, являющейся промежуточным этапом транспортировки, поскольку он следует из иностранного государства в иностранное государство.

Между тем пункт 1 статьи 146 НК РФ признает объектом обложения НДС операции по реализации товаров на территории Российской Федерации. Указанная территория считается местом реализации товаров в двух случаях: если товар находится на территории Российской Федерации и не отгружается и не транспортируется; и (или) товар в момент начала отгрузки или транспортировки находится на территории Российской Федерации (статья 147 НК РФ).

При ввозе товара на территорию Российской Федерации ООО "Торг-Проект" заявило только режим реэкспорта, что свидетельствует о незавершенности транспортировки товара, поэтому последующий вывоз этого товара с территории Российской Федерации в этом же таможенном режиме нельзя признать началом транспортировки.

Следовательно, осуществленные Обществом операции по реализации товара, который транспортировался через территорию Российской Федерации, в силу положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федераций не являются объектом обложения НДС.

Не противоречит такому выводу и подпункт 3 пункта 1 статьи 151 НК РФ, согласно которому при ввозе товара на таможенную территорию Российской Федерации и помещении его под таможенный режим реэкспорта НДС не уплачивается. В названной норме речь идет об операциях по ввозу товара на территорию Российской Федерации, а не об операциях по реализации товара на ее территории (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.06.2008 N 2968/08).

Поскольку осуществленные Обществом операции в отношении товаров, вывезенных в таможенном режиме реэкспорта, не являются объектом обложения НДС, на них не распространяются правила о порядке исчисления этого налога, поэтому у Инспекции не имелось оснований для доначисления заявителю 12 026 083 руб. НДС с применением ставки 18 процентов, а также для принятия налоговых вычетов, отраженных Обществом в разделе 5 декларации по НДС за июль 2007 года.

Таким образом, оспариваемое Обществом решение налогового органа от 15 01.2008 N 06-05/01236 нарушает права и законные интересы заявителя, поскольку возлагает на него не предусмотренные законодательством обязанности по уплате в бюджет 12 026 083 руб. НДС с выручки от реализации товаров, помещенных под таможенный режим реэкспорта и вывезенных за пределы территории Российской Федерации, а также по уплате пеней и налоговых санкций, начисленных ООО "Торг-Проект" в связи с неуплатой им указанной суммы налога. Следовательно, по приведенным основаниям обжалуемые судебные акты не подлежат отмене.

Однако в настоящем деле как Инспекция, так и Общество исходили из наличия в данном случае объекта налогообложения, но определяли базу, облагаемую НДС, по разным ставкам и с учетом сумм входного НДС. Согласно декларации за июль 2007 года общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчислена ООО "Торг-Проект" с учетом сумм вычетов, приведенных в разделе 5 этой декларации. Данное обстоятельство могло повлечь неуплату налога в бюджет, так как Общество не имеет правовых оснований для применения налоговых вычетов и возмещения налога по операции реэкспорта.

На основании изложенного кассационная коллегия считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение для установления наличия или отсутствия у Общества обязанностей по уплате НДС и пеней в связи с предъявлением к вычету 544 294 руб. налога.

Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.03.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.07.2008 по делу N А56-3053/2008 отменить.

Дело передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

А.В. Асмыкович

Л.И. Корабухина