Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 февраля 2009 г. N А42-2271/2008 Оспариваемое решение о доначислении налогов, пеней и налоговых санкций признано незаконным, поскольку, в частности, налоговый орган не доказал наличия взаимозависимости или аффилированности Общества и его контрагентов, а также преднамеренности их выбора заявителем

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 19 февраля 2009 г. N А42-2271/2008

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 01 октября 2008 г.

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Абакумовой И.Д., Асмыковича А.В.,

пои участии от Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Ефименко В.А. (доверенность от 13.02.2009 N 01-14-27-17/18641) и Царгуш Э.В. (доверенность от 31.12.2008 N 01-14-27-17/213657), от общества с ограниченной ответственностью "Два Н" Смурова М.Б. (доверенность от 03.01.2009, б/н),

рассмотрев 19 02.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 30.06.2008 (судья Галко Е.Я.) и на постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от3110.2008 (судьи Протас Н.И., Згурская М.Л., Третьякова Н.О.) по делу N А42-2271/2008,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Два Н" (далее - ООО "Два Н", Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция) от 11.04.2008 N 5772 в части доначисления заявителю 23 563 523 руб. 77 коп. налогов, пеней и налоговых санкций, в том числе:

- 9 493 004 руб. налога на прибыль организаций за 2005 год и 2 502 456 руб. 39 коп пеней за 2005 год, а также 1 898 600 руб. 80 коп. налоговых санкции по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ),

- 6 374 122 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2005 год и 2 020 516 руб. 18 коп. пеней, а также 1 274 824 руб. 40 коп. налоговых санкции по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Решением суда первой инстанции от 30.06.2008 заявленное требование удовлетворено.

Постановлением апелляционной инстанции от 31.10.2008 вынесенное по настоящему делу решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, не соглашаясь с вышеуказанными судебными актами и считая, что они приняты с нарушением норм материального, и процессуального права, просит их отменить, а дело направить на новое рассмотрение. По мнению налогового органа, суды не полностью исследовали и не учли имеющие значение для разрешения спора обстоятельства, существенным образом влияющие на принятие судебных актов, а содержащиеся в них выводы противоречат имеющимся в деле доказательствам. Все доводы, приведенные Инспекцией в кассационной жалобе, по сути сводятся к несогласию с отказом судов в удовлетворении ходатайств налогового органа о назначении судебной почерковедческой экспертизы и о вызове для допроса в качестве свидетелей Гурьева С.Д. и Шишкова Д.Н.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, приведенные в кассационной жалобе. Представитель ООО "Два Н" просил судебные акты в обжалуемой части оставить без изменения, а жалобу налогового органа - без удовлетворения.

В соответствии с частью первой статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) кассационная жалоба рассмотрена в пределах приведенных в ней доводов.

Как следует из материалов дела, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2005. По результатам проверки составлен акт от 05.02.2008 N 6 (том 1 листы дела 27-72) и принято решение от 11.04.2008 N 5772 (том 17 листы дела 37-123) о привлечении ООО "Два Н" к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 2 760 143 руб. штрафа за неуплату налога на прибыль организаций за 2005 год и 1 922 193 руб. штрафа за неуплату НДС за 2005 год. Названным решением Обществу доначислено и предложено уплатить 9 610 964 руб. НДС за 2005 год и 13 800 716 руб. налога на прибыль организаций за 2005 год, а также 3 256 304 руб. пеней по НДС и 3 650 031 руб. пеней по налогу на прибыль организаций.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы заявителя (том 2 листы дела 94-103), поданной в порядке пункта 2 статьи 101.2 НК РФ, Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области приняло решение от 11.06.2008 N 277 (том 17 листы дела 12-18), которым оспариваемый ненормативный правовой акт Инспекции был изменен в отношении поставщика ООО "Би Трейд". В частности уменьшены доначисленные суммы на:

- 4 307 712 руб. по налогу на прибыль организаций за 2005 год; -1 147 574 руб. 61 коп. пеней по налогу на прибыль;

- 861 542 руб. 40 коп. по налоговым санкциям по пункту 1 статьи 122 НК РФ по налогу на прибыль;

- 3 236 842 руб. по НДС за налоговые периоды 2005 года; -1 235 787 руб. 82 коп. пеней по НДС;

- 647 368 руб. 40 коп. налоговых санкций по НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ. Не согласившись с решением налогового органа от 11.04.2008 N 5772 даже с учетом изменения спорного решения Инспекции вышестоящим налоговым органом путем уменьшения первоначально указанной недоимки в части доначисления за 2005 год 9 493 004 руб. по налогу на прибыль организаций и 6 374 122 руб. по НДС, начисления пеней в сумме (соответственно) 2 502 456 руб. 39 коп. и 2 020 516 руб. 18 коп., а также взыскания по пункту 1 статьи 122 НК РФ 1 898 600 руб. 80 коп. налоговых санкций за неуплату налога на прибыль организаций и 1 274 824 руб. 40 коп. налоговых санкций за неуплату НДС, ООО "Два Н" обратилось в арбитражный суд.

Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Из материалов дела следует, что основанием для принятия налоговым органом решения от 11.04.2008 N 5772 в оспариваемой части послужил его вывод о неправомерном включении заявителем в состав расходов по налогу на прибыль и в состав налоговых вычетов по НДС стоимости товара, транспортно-экспедиционных услуг и сумм НДС, уплаченных Обществом своим поставщикам ООО "Трансбизнестехно" и ООО "Альт-Мастер".

В качестве обоснования своей позиции Инспекция ссылается на ряд обстоятельств:

- поставщики ООО "Два Н" финансово-хозяйственную деятельность по адресу их регистрации не осуществляют;

- физические лица, указанные в учредительных документах в качестве директоров, фактически таковыми не являются;

- из объяснений Гурьева С.Д. и Шишкова Д.Н. следует, что никаких договоров с Обществом они не подписывали, а также не имеют отношения к поставщикам заявителя и не подписывали документы от имени руководителей ООО "Трансбизнестехно" и ООО "Альт-Мастер";

- договоры поставки товаров, счета-фактуры, накладные и другие документы подписаны неустановленными лицами;

- актами экспертных исследований копий представленных Обществом документов подтверждается, что подписи на этих документах выполнены не лицами, указанными в качестве директоров поставщиков, а иными лицами;

Обществом не представлены товарно-транспортные накладные, подтверждающие факт отгрузки товара грузоотправителем и оприходование товара грузополучателем;

- согласно сведениям, полученным от стационарных постов ДПС ГИБДД Федеральной дороги Санкт-Петербург - Мурманск, отсутствует информация о передвижении груза от поставщиков в адрес Общества;

- представленные ООО "Два Н" документы содержат недостоверную информацию в части реальности сделок;

- в представленных налоговому органу договорах заявителя в нарушение статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации отсутствуют сроки поставки товаров;

- поставщики перечисляли в адрес Общества денежные средства по договорам процентного займа.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что по сделкам с ООО "Трансбизнестехно" из расходов, учитываемых при определении облагаемой базы по налогу на прибыль, исключены 10 870 091 руб. покупной стоимости товаров и 28 814 руб. стоимости транспортно-экспедиционных услуг; из состава налоговых вычетов по НДС исключен 1 960 941 руб. указанного налога, уплаченного за товарно-материальные ценности и транспортно-экспедиторские услуги.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, которыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в предусмотренных статьей 265 НК РФ случаях - убытки), понесенные налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, из названных норм следует, что налогоплательщик вправе при исчислении облагаемой базы по налогу на прибыль учесть документально подтвержденные и экономически оправданные расходы, связанные с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода.

Судами первой и апелляционной инстанций на основе представленных заявителем документов - таких как договоры поставки с ООО "Трансбизнестехно" от 01.07.2005 N 133/05 (том 4 листы дела 22-23) и с ООО "Альт-Мастер" от 01.06.2005 N 39 (том 8 листы дела 95-96), счета-фактуры, товарные накладные акты выполненных работ (оказанных услуг), платежные поручения, складские приходные ордера по приобретенным у поставщиков товарам и услугам -установлена правильность уменьшения налогооблагаемой прибыли на спорную сумму затрат по приобретению товаров и услуг, оплаченных поставщикам а также применения спорной суммы налоговых вычетов в виде предъявленного поставщиками товаров и услуг налога. Следовательно, ссылка Инспекции на документальную неподтвержденность понесенных Обществом затрат не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Довод налогового органа об отсутствии экономической обоснованности также отклоняется кассационной инстанцией ввиду несоответствия материалам дела.

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Доказательство экономической обоснованности понесенных налогоплательщиком затрат требует установления объективной связи этих расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

К расходам, связанным с производством и реализацией, статьи 253 и 254 НК РФ относят расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, с выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав); а также расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

Судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается фактическое осуществление Обществом расходов по приобретению товаров у ООО "Трансбизнестехно" и ООО "Альт-Мастер", а также услуг по их доставке, которые являются экономически обоснованными, связанными с производством и документально подтвержденными.

Таким образом, суды правильно признали недействительным решение налогового органа по поводу документальной неподтвержденности и экономической необоснованности понесенных Обществом затрат на приобретение товаров и их доставку.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 названного Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. В силу пункта 2 той же статьи вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный налоговый период) налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, право налогоплательщика на налоговые вычеты обусловлено уплатой им суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), принятием данных товаров (работ, услуг) на учет и наличием соответствующих первичных документов.

Судами установлено и соответствует материалам дела, что Общество выполнило все установленные статьями 169, 171 и 172 НК РФ требования, необходимые для предъявления к вычету сумм НДС: представило счета-фактуры, товарные накладные, акты выполненных работ (оказанных услуг), платежные поручения, складские приходные ордера по приобретенным у поставщиков товарам и услугам.

В свою очередь, налоговый орган не представил в материалы дела доказательств, однозначно свидетельствующих о недостоверности поступивших от ООО "Два Н" документов. Кроме того, отсутствуют и доказательства, подтверждающие выводы Инспекции о недобросовестности налогоплательщика и нереальности совершенных им сделок.

В силу нормы статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. Пункт 5 статьи 200 НК РФ устанавливает, что обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.

Инспекция в качестве обоснования своего решения в жалобе ссылается на то, что представленные Обществом в налоговый орган для подтверждения расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС документы (договоры, счета-фактуры, акты оказанных услуг, товарные накладные) подписаны не руководителями поставщиков ООО "Два Н" (ООО "Трансбизнестехно" и ООО "Альт-Мастер") Гурьевым С.Д. и Шишковым Д.Н. соответственно, а неустановленными лицами. Эти заявления обоснованно отклонены судами первой и апелляционной инстанций в связи с отсутствием надлежащих доказательств.

В материалах дела, как правильно сослались суды, не представлены доказательства о том, что ООО "Два Н" знало или должно было знать о подписании первичных документов не руководителями указанных поставщиков, а иными лицами. Судами установлено, что на момент совершения сделок организации-поставщики были зарегистрированы и поставлены на налоговый учет в предусмотренном законом порядке, а государственная регистрация ООО "Трансбизнестехно" и ООО "Альт-Мастер" как юридических лиц и спорные хозяйственные сделки Общества с ними не были признаны недействительными.

Кассационная инстанция считает правильным отклонение судами объяснений Гурьева С.Д. и Шишкова Д.Н., полученных оперативным управлением ГУВД в ходе осуществления оперативно-розыскных мероприятий. Исходя из конституционно-правовой позиции сведения, полученные в рамках оперативно-розыскных мероприятий, используемые налоговыми органами в процессе осуществления мероприятий налогового контроля, признаются в качестве надлежащих доказательств согласно положениям статьи 68 АПК РФ только после их закрепления в порядке, предусмотренном статьей 90 НК РФ.

Из материалов дела видно, что в нарушение указанных норм Гурьев С.Д. и Шишков Д.Н. в качестве свидетелей в ходе проведения выездной налоговой проверки должностными лицами Инспекции не допрашивались, а следовательно их объяснения в соответствии со статьей 68 АПК РФ, как правильно указали суды, являются иными сведениями, но не могут считаться в качестве допустимых по делу доказательств.

В дополнение, как на доказательство своей позиции, налоговый орган ссылается на акты экспертных исследований копий документов, проведенных Государственным учреждением "Мурманская лаборатория судебной экспертизы". Следует признать, что при назначении указанной экспертизы Инспекцией были соблюдены положения статьи 95 НК РФ.

Вместе с тем, проанализировав акты экспертных заключений, суды установили, что фактически экспертному исследованию подверглись именно копии, а не оригиналы спорных документов на соответствие подписей указанных руководителей на светокопиях первичных документов копиям их подписей на иных документах (копия банковской карточки; копии договора банковского счета; ксерокопия паспорта). Единственная подлинная подпись этих лиц зафиксирована на объяснениях, полученных при проведении оперативно-розыскных мероприятий.

С учетом этих обстоятельств, а также допущенных неточностей в актах экспертного заключения (ссылка не на постановление налогового органа о назначении экспертизы, а на иное письмо без номера и даты как на основание проведения экспертизы; а также оформление результатов экспертизы актом, а не заключением) судами данные документы в силу статьи 68 АПК РФ признаны как недопустимые по делу доказательства.

Довод налогового органа, что заявитель по требованию Инспекции в целях проведения экспертизы не представил подлинники спорных документов, чем воспрепятствовал ее законной деятельности, не принимается кассационной инстанцией. Согласно пункту 4 статьи 93 НК РФ отказ проверяемого лица от представления документов или их непредставление в установленные сроки является правовым основанием для осуществления должностным лицом налогового органа такого мероприятия налогового контроля, как выемка необходимых документов, производимая в предусмотренной статьей 94 НК РФ процедуре. В рассматриваемом случае налоговым органом такие действия не осуществлялись и никаких доводов о невозможности их проведения им не указывается.

Ссылка Инспекции о необоснованном отклонении судами ее ходатайств о допросе Гурьева С.Д. и Шишкова Д.Н. в качестве свидетелей в порядке отдельного судебного поручения и о назначении судебной почерковедческой экспертизы (чем, по мнению налогового органа, суд нарушил право Инспекции на содействие в сборе соответствующей доказательственной базы) не принимается кассационной инстанцией. Во-первых, суды обоснованно исходили из того, что свидетельские показания в данном случае не могли опровергнуть признанный судебными инстанциями факт осуществления реальных хозяйственных операций между Обществом и контрагентами, а также оплату налогоплательщиком (в безналичном порядке) приобретенных товаров (работ, услуг) вместе с уплатой НДС. Кроме того, опрошенные в рамках проведения оперативно-розыскных мероприятий вышеназванные лица (руководители организаций-поставщиков) не являются беспристрастными и незаинтересованными лицами, а потому к их пояснениям следует относиться критично. Правильно указано судами и на то, что уважительных обстоятельств, препятствовавших налоговому органу добыть надлежащие доказательства в рамках его дискретных полномочий и осуществить те действия, о совершении которых судом ходатайствовала Инспекция, не приведено. Такие уважительные причины, которые лишили налоговый орган возможности добыть названные доказательства (свидетельские показания руководителей организаций-поставщиков и проведение почерковедческой экспертизы) вне рамок судебного процесса, Инспекция не приводит и в кассационной жалобе.

С учетом изложенного следует признать, что налоговый орган не доказал надлежащим образом факт недостоверности сведений, содержащихся в представленных Обществом первичных документах, в том числе и в счетах-фактурах. Поэтому вывод судов о выполнении ООО "Два Н" предусмотренных налоговым законодательством условий применения налоговых вычетов является обоснованным.

Объективно не принят судами и вывод налогового органа о наличии согласованности в действиях Общества с контрагентами, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды по спорным хозяйственным операциям.

По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Инспекция, отказывая лицу в праве на вычет НДС по мотиву его недобросовестности как налогоплательщика, обязана доказать именно недобросовестность в его действиях, а не ограничиваться формальным перечислением каких-либо фактов.

Суды на основании анализа представленных в дело материалов пришли к выводу о том, что налоговый орган не доказал наличия взаимозависимости или аффилированности Общества и его контрагентов, а также преднамеренности их выбора заявителем. Как не подтвердил и факт отсутствия у ООО "Два Н" деловой цели в осуществляемой им хозяйственной деятельности, в том числе и в отношении спорных хозяйственных операций. Первой и апелляционной судебными инстанциями также сделан вывод о том, что Инспекция в результате проведенных мероприятий налогового контроля не выявила обстоятельств, свидетельствующих об осуществлении Обществом деятельности в спорных отношениях без должной осмотрительности и осторожности, а также о наличии у заявителя информации о неправомерных действиях контрагентов. Доказательств, опровергающих такие выводы судов, Инспекция не приводит и в своей жалобе.

Учитывая, что в кассационной жалобе налоговый орган повторяет доводы, ранее приведенные им в отзыве и в апелляционной жалобе, которые полно и объективно рассмотрены судами первой и апелляционной инстанций, кассационная коллегия не находит оснований для отмены ранее принятых обжалуемых судебных актов.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 30.06.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.10.2008 по делу N А42-2271/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Председательствующий

Н.А. Морозова

Судьи

И.Д. Абакумова

А.В. Асмыкович