Кассационное определение СК по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции от 09 марта 2023 г. по делу N 8а-240/2023[88а-4686/2023]

Судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции в составе

председательствующего Шеломановой Л.В, судей Войты И.В, Рахманкиной Е.П, рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу представителя административного истца Карулиной Ирины Викторовны - по доверенности Тулики Светланы Зиновьевны на решение Ленинского районного суда г. Ярославля от 3 марта 2022 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Ярославского областного суда от 17 июня 2022 года, вынесенные по административному делу N 2а-36/2022 по административному исковому заявлению Карулиной Ирины Викторовны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N5 по Ярославской области (далее - МИФНС России N5 по ЯО) о признании незаконным и отмене решения о привлечении к налоговой ответственности.

Заслушав доклад судьи Шеломановой Л.В, объяснения представителя административного истца по доверенности Тулика С.З, поддержавшей доводы кассационной жалобы, представителя МИФНС России N5 по ЯО и Управления Федеральной налоговой службы России по Ярославской области по доверенностям Смирновой Л.А, возразившей против доводов жалобы, судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции

установила:

13 июля 2021 года Карулина И.В. обратилась в суд с административным иском к МИФНС России N 5 по ЯО о признании незаконным и отмене решения налогового органа N15-17/2/11 от 31 декабря 2020 года о привлечении к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

В обоснование административных требований Карулина И.В. указала, что налоговым органом не представлено надлежащих достоверных доказательств получения ею дохода в предполагаемых административным ответчиком суммах по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Сервис", ООО Управляющая компания "Лютовка", ООО "Строй-Ресурс", ООО "Трейд-Сервис". Административный истец полагает, что предоставление ею займа ООО "Сервис" в сумме 10 289 200 рублей, ООО Управляющая компания "Лютовка" - в сумме 7 719 000 рублей, ООО "Строй-Ресурс" - в сумме 22 368 400 рублей, ООО "Трейд-Сервис" - в сумме 40 910 000 рублей, подтверждено надлежащими документами. По Карулиной И.В, возврат в качестве займа денежных средств не является доходом налогоплательщика, подлежащим налогообложению. Указывает, что у нее было достаточно денежных средств для выдачи кредитов в указанных выше суммах, которые были получены от продажи недвижимого имущества, валюты, за счет кредитных средств. Налоговым органом не учтены денежные средства, находящиеся в подотчете у административного истца как руководителя ООО "Природа", принадлежащие организации, которые могли быть использованы для предоставления займов другим организациям с последующим возвратом. Считает, что налоговый орган некорректно провел анализ полученных налогоплательщиком доходов.

Также в обоснование административного иска указано, что налоговым органом был нарушен срок вынесения решения, не соблюден срок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДФЛ за 2016 год в размере 1 645 539 рублей. Губернатор Ярославской области объявил 31 декабря 2020 года выходным днем, поэтому вынесение решения налоговым органом в указанный выходной день незаконно.

Решением Ленинского районного суда города Ярославля от 03 марта 2022 года административные исковые требования Карулиной И.В. оставлены без удовлетворения.

Апелляционным определением судебной коллегии по административным делам Ярославского областного суда от 17 июня 2022 года решение Ленинского районного суда г. Ярославля от 3 марта 2022 года изменено в части, резолютивная часть решения с учетом исправления описки, изложена в следующей редакции: "Исковые требования Карулиной Ирины Викторовны удовлетворить частично. Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 5 по Ярославской области N15-17/2/11 от 31 декабря 2020 года в части привлечения Карулиной И.В. к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере превышающем 300 000 рублей". В остальной части решение Ленинского районного суда г. Ярославля от 3 марта 2022 года оставлено без изменения, апелляционная жалоба Карулиной И.В. - без удовлетворения.

В кассационной жалобе представитель административного истца Тулика З.С. просит отменить судебные акты, и направить дело на новое рассмотрение в Ленинский районный суд г. Ярославля. Приводит доводы о нарушении судами норм материального права, о несоответствии выводов судов обстоятельствам дела.

Лица участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены своевременно и в надлежащей форме, в связи с чем, судебная коллегия, на основании части 2 статьи 326 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации (далее - КАС РФ), определиларассмотреть дело в отсутствие неявившихся лиц.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, судебная коллегия приходит к следующему.

В соответствии со статьей 328 КАС РФ основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.

Судебный акт подлежит безусловной отмене кассационным судом общей юрисдикции в случаях, указанных в части 1 статьи 310 КАС РФ.

По настоящему административному делу таких нарушений нижестоящими судебными инстанциями не допущено.

В силу статьи 218 КАС РФ, гражданин, организация вправе оспорить в суде решения, действия (бездействия) органа государственной власти, органа местного самоуправления, иного органа, организации, наделенных отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностного лица, государственного или муниципального служащего, если полагают, что нарушены или оспорены их права, свободы и законные интересы, созданы препятствия к осуществлению их прав, свобод и реализации законных интересов или на них незаконно возложены какие-либо обязанности.

Как следует из материалов дела и установлено судом, МИФНС России N 5 по ЯО в период с 25 октября 2018 года по 18 июля 2019 года проведена выездная налоговая проверка в отношении Карулиной И.В. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 1 января 2015 года по 31 декабря 2017 года, результаты которой оформлены актом от 18 сентября 2019 года N 15-17/02/6 и дополнением к акту налоговой проверки от 27 января 2020 года N 15/17/02/01.

31 декабря 2020 года налоговым органом вынесено оспариваемое решение N 15-17/2/11, которым установлено наличие у Карулиной И.В. недоимки по налогу на доходы физических лиц за 2015-2016 годы в сумме 9 956 648 рублей, начислены пени в сумме 3 083 451, 05 рубля, налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ - в виде штрафа в размере 1 645 539 рублей, и пунктом 1 статьи 126 НК РФ - в виде штрафа в размере 300 рублей.

По результатам проведения проверки налоговым органом установлено, что в результате неотражения в составе доходов денежных средств, поступивших на личные банковские счета Карулиной И.В. от ООО "Сервис", ООО УК "Лютовка", ООО "Строй-Ресурс" и ООО "Трейд-Сервис", физическим лицом Карулиной И.В. занижена налоговая база по налогу на доходы физических лиц за 2015-2016 годы и, соответственно, суммы налога: за 2015 год - в размере 1 678 076 рублей, за 2016 год - в размере 8 226 192 рублей.

Такой вывод налоговый орган мотивировал установлением обстоятельств, свидетельствующих о том, что Карулина И.В, а также организации, осуществляющие возврат (предоставление) займов, входили в состав группы взаимозависимых юридических и физических лиц со своим штатом бухгалтеров и юристов (Карулина О.В, Никулина О.В, Бердникова Е.Б, Ключник О.В.), а также по совместительству директоров организаций, способных оказывать влияние на ведение финансово-хозяйственной деятельности друг друга, в частности на предоставление и возврат займов, бухгалтерия которых находится по одному адресу: г. Ярославль, ул. Б. Октябрьская, д.64а, данное недвижимое имущество принадлежит Климовицкому Л.М. на праве личной собственности.

Решением Управления ФНС России по Ярославской области от 26 апреля 2021 года N 97 апелляционная жалоба налогоплательщика Карулиной И.В. оставлена без удовлетворения, решение налогового органа - без изменения.

Разрешая административные исковые требования Карулиной И.В. и отказывая в их удовлетворении, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемое решение вынесено в соответствии с требованиями налогового законодательства, процедура составления акта и его рассмотрения налоговым органом соблюдена, при этом административным истцом не представлено относимых, допустимых и достоверных доказательств, подтверждающих, что указанные в оспариваемом решении доходы не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц. Признав доказанными установленные налоговым органом обстоятельства, районный суд сделал верный вывод о том, что налог на доходы физических лиц за 2015, 2016 годы был доначислен Карулиной И.В. в соответствии с законодательством о налогах и сборах, она была правомерно привлечена к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 и пункту 3 статьи 122 НК РФ. Расчет недоимки по налогу на доходы физических лиц проверен судом и признан правильным.

С указанными выводами согласился суд апелляционной инстанции.

Изменяя решение в части, суд апелляционной инстанции руководствовался положениями статей 112, 114 НК РФ, учел в качестве смягчающих обстоятельств возраст Карулиной И.В. (60 лет), материальное положение (она является получателем пенсии по старости), размер суммы начисленной недоимки по налогу, пени, которые подлежат уплате на основании оспариваемого решения налогового органа, в связи с чем, снизил размер штрафа, назначенного по пункту 3 статьи 122 НК РФ с 1 645 239 рублей до 300 000 рублей.

Судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции полагает, что данные выводы судов основаны на правильном применении к рассматриваемым правоотношениям положений статей 54.1, 75, 105.1, 106, 112, 114, 207, 210, 216, 224, 228, 229 НК РФ, статей 17, 53, 143 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - КАС РФ), пункта 1 статьи 40 Федерального закона от 8 февраля 1998 года N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью", что подтверждается представленными при рассмотрении спора доказательствами, которым судом первой инстанции дана полная и всесторонняя оценка в соответствии со статьями 64 и 84 КАС РФ.

При таких данных судебная коллегия находит выводы суда законными и обоснованными, а решение принятым в соответствии с требованиями статьи 227 КАС РФ с учетом фактических обстоятельств дела и в соответствии с нормами материального права, регламентирующими рассматриваемые правоотношения; бремя доказывания между сторонами распределено верно (статья 62 КАС РФ); установленные обстоятельства, имеющие значение для дела, доказаны совокупностью собранных по делу доказательств и получили надлежащую оценку в строгом соответствии со статьями 64 и 84 КАС РФ. Правовые основания для иной, отличной от суда первой инстанции, оценки собранных по административному делу доказательств в настоящем случае согласно закону отсутствуют.

Доводы кассатора о реальности заключения Карулиной И.В. договоров займа, о несогласии с признанием взаимозависимыми налогоплательщика и юридических лиц, о нарушении налоговым органом процедуры и сроков привлечения к налоговой ответственности, по своему содержанию повторяют доводы административного искового заявления и апелляционной жалобы, которые получили должную оценку при вынесении судебных актов, направлены на переоценку установленных судами обстоятельств дела и собранных по делу доказательств, отражают субъективное мнение подателя жалобы заявителя о том, как должно быть рассмотрено дело и оценены его фактические обстоятельства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 105.1 НК РФ если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения (далее - взаимозависимые лица).

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом, такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии с настоящей статьей.

Пунктом 2 статьи 105.1 НК РФ определены лица, которые признаются взаимозависимыми.

При этом, согласно пункту 7 статьи 105.1 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 2 настоящей статьи, если отношения между этими лицами обладают признаками, указанными в пункте 1 настоящей статьи.

Признавая правильным вывод налогового органа о том, что доходы, полученные Карулиной И.В. под видом возврата займов, подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ, суды обеих инстанций исходили из того, что достоверных доказательств получения этих доходов в качестве возврата задолженности по договорам займа, заключенным Карулиной И.В. с ООО "Сервис", ООО УК "Лютовка", ООО "Строй-Ресурс" и ООО "Трейд-Сервис", административным истцом не было представлено ни налоговому органу, ни суду.

Делая вывод о порочности представленных Карулиной И.В. документов в подтверждение хозяйственных взаимоотношений с указанными организациями, суды верно указали, что они свидетельствуют об искусственном создании документооборота с целью уклонения от налоговых обязательств по уплате налога на доходы физических лиц, поскольку на момент проведения выездной налоговой проверки все названные организации хозяйственную деятельность не вели, движения денежных средств на их счетах не имелось, сотрудников в организации не было, либо имелось незначительное количество (2-4 человека), руководители всех лиц входили в группу взаимозависимых лиц, показаний не давали, оригиналы платежных документов, договоров займа налоговому органу не представлены.

Данные обстоятельства были установлены налоговым органом на основе полного и всестороннего анализа бухгалтерской и налоговой отчетности указанных юридических лиц, запрошенной банковской документации.

Так, проанализировав сведения, содержащиеся в Едином государственном реестре юридических лиц в отношении руководителей, учредителей, ликвидаторов вышеуказанных организаций, отраженных в таблице N 29 оспариваемого решения, справки 2-НДФЛ, а также доверенности на совершение различных операций, в том числе снятие наличных денежных средств, представленные кредитными организациями, налоговый орган пришел к заключению о том, что данные организации и физические лица по существу являются своего рода холдингом связанных компаний и физических лиц со штатом бухгалтеров и юристов (Карулина О.В, Никулина О.В, Бердникова Е.Б, Ключник О.В.), а также по совместительству директоров организаций, бухгалтерия которых находится по одному адресу: г. Ярославль, ул. Б. Октябрьская, д.64а, данное недвижимое имущество принадлежит Климовицкому Л.М. на праве личной собственности.

Кроме того, согласно документам, представленным кредитными организациями у ООО "Сервис", ООО УК "Лютовка", ООО "Строй-Ресурс" и ООО "Трейд-Сервис", ЗАО Юридическое агентство "ВИП-Консалтинг", Карулиной И.В, Климовицкого М.Л. для доступа к системе "Банк-Клиент" использовался один IP-адрес, что свидетельствует о проведении операций по расчетным счетам одними и теми же лицами.

Таким образом, суды обоснованно признали, что собранные налоговым органом доказательства при проведении налоговой проверки свидетельствуют о том, что указанные лица являются взаимозависимыми, а доводы административного истца в указанной части несостоятельны.

Не проведение налоговых проверок в отношении указанных выше контрагентов административного истца, вопреки доводам кассационной жалобы, не влияет на предъявление налоговых претензий Карулиной И.В. по результатам ее проверки. Рассматриваемые организации ликвидированы в 2016-2017 годах, сообщения о невозможности удержать налог, о суммах дохода, с которого не удержан налог, и сумме неудержанного налога в налоговые органы ими не представлялись, в связи с чем, обязанность по исчислению и уплате НДФЛ лежит на административном истце.

Вопреки мнению лица, подавшего кассационную жалобу, нарушение сроков рассмотрения материалов налоговой проверки само по себе не является существенным нарушением процедуры рассмотрения материалов проверки и безусловным основанием для признания решения налогового органа недействительным (пункт 15 статьи 101 НК РФ).

Довод кассационной жалобы о том, что инспекция, продлевая проведение выездной налоговой проверки, нарушает права налогоплательщика, искусственно увеличивая сумму пени, отклоняется судебной коллегией, поскольку в силу статьи 75 НК РФ пени является правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, а их начисление определяется неисполнением налогоплательщиком предусмотренной законодательством о налогах и сборах обязанности, а не решением, вынесенным по результатам налоговой проверки.

Ссылка кассатора на пропуск давности привлечения Карулиной И.В. к ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц за 2016 год, является несостоятельным, по следующим причинам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 113 НК РФ (в редакции на момент возникновения спорных правоотношений) лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности). Срок давности привлечения к ответственности в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьей 122 Кодекса, исчисляется со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено указанное правонарушение.

В данном случае инкриминируемое истице деяние, предусмотренное статьей 122 НК РФ, состоит в неуплате сумм налога в результате занижения налоговой базы.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 НК РФ исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты налога.

С учетом положений статьи 6.1 НК РФ срок давности привлечения Карулиной И.В. к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2016 год истекал 11 января 2021 года. Поэтому привлечение административного истца к налоговой ответственности за вышеуказанное правонарушение на основании решения налогового органа от 31 декабря 2020 года, является правомерным. Для федеральных органов исполнительной власти, к которым относятся налоговые инспекции Ярославской области, 31 декабря 2020 года являлся рабочим днем.

Иные доводы кассационной жалобы не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для рассмотрения дела по существу, влияли бы на законность судебных постановлений. Они, в том числе заявлялись в апелляционной жалобе, были предметом рассмотрения в судах, им дана надлежащая оценка. Доводы кассационной жалобы не могут быть признаны основанием для отмены в кассационном порядке судебных постановлений, поскольку фактически сводятся к несогласию с оценкой доказательств и выводами судов по обстоятельствам дела.

При изложенных обстоятельствах судебная коллегия находит судебные постановления законными и обоснованными, поскольку они вынесены в соответствии с правильно примененным судами законом и с учетом представленных сторонами доказательств.

Нарушений процессуального закона влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов судами также не допущено.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 327, 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции

определила:

решение Ленинского районного суда г. Ярославля от 3 марта 2022 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Ярославского областного суда от 17 июня 2022 года оставить без изменения, кассационную жалобу представителя административного истца Карулиной И.В. по доверенности Тулика С.З.- без удовлетворения.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в срок, установленный частью 2 статьи 318 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Мотивированное кассационное определение изготовлено 14 марта 2023 года.

Председательствующий

Судьи