Раздел 1.4

1.4. Налоговая выгода, недобросовестность действий налогоплательщиков

Завышение количества сырья, необходимого для производства экспортированного товара (даже если оно было), не может свидетельствовать об отсутствии факта реального экспорта, подтвержденного надлежащим пакетом документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ (ВАС РФ от 17.04.2007 N 15000/06). Вывод суда апелляционной инстанции о том, что завышение обществом количества леса, использованного при производстве досок для европоддонов (с учетом расчетного норматива потерь при распиловке леса), имело место и свидетельствует об отсутствии доказательств реального экспорта европоддонов, а следовательно, о неподтверждении обществом права на налоговую ставку 0 процентов по операциям их реализации, является ошибочным

Налогоплательщиком создана схема незаконного возмещения из бюджета НДС, а именно (ВАС РФ от 23.01.2007 N 8300/06):

товар, поставляемый на экспорт, был предметом пяти сделок обществ с ограниченной ответственностью, расположенных в разных городах: Москва, Калининград; тексты договоров по всем указанным сделкам идентичны, договоры заключены в течение нескольких дней, несмотря на территориальную отдаленность участников сделок, после осуществления экспорта товара; в договорах поставки при высокой цене контрактов не указано точное место хранения товара, в то время как согласно их условиям приемка товара по количеству и качеству производится в месте его хранения с составлением акта приема-передачи на складе продавца: расчеты между участниками сделок проведены в течение непродолжительного времени.

Суды апелляционной и кассационной инстанций не оценили и не придали правового значения возможности реального осуществления налогоплательщиком и его российскими поставщиками указанных операций с учетом времени и места нахождения имущества. Выводы судов сделаны при отсутствии доказательств уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость поставщиками общества и документов, подтверждающих факты реальной передачи товара между контрагентами.

НК РФ не связывает право налогоплательщика на возмещение сумм НДС с соблюдением иностранным лицом требований законодательства другого государства. Сведения, поступившие из государственного органа иностранного государства (Управления внутренних доходов США), о том, что контрагент заявители по экспортным контрактам не зарегистрирован в качестве налогоплательщика и не представлял налоговую отчетность, не могут рассматриваться в качестве доказательства недобросовестности заявителя (ВАС РФ от 05.12.2006 N 11781/06).

В удовлетворении заявления об обязании возместить НДС отказано, так как деятельность заявителя по спорным поставкам направлена на совершение операций преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (ВАС РФ от 28.11.2006 N 9687/06 (от 28.11.2006 N 9680/06, от 28.11.2006 N 9387/06).

Установив наличие хозяйственных операций, связанных с расчетами за ванадиевый шлак, суды вместе с тем не дали оценку возможности создания цепочкой таких операций условий для искусственного удорожания товара (завышения его цены) с целью дальнейшего неправомерного изъятия средств из федерального бюджета. Судом не придано значения имеющимся в деле доказательствам уплаты налогов рядом посредников-перепродавцов только с агентских вознаграждений, а не с реализации ванадиевого шлака, а также тому, что деятельность общества по спорным поставкам направлена на совершение операций преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Не принято во внимание и то, что обществу должно быть известно о нарушениях его контрагентами своих налоговых обязанностей, поскольку по таким же операциям предыдущих периодов ему было отказано в возмещении налога на добавленную стоимость.

Суд не исследовал и не оценил представленные налоговым органом дополнительные доказательства в подтверждение доводов о заключении налогоплательщиком сделок с целью получения необоснованной налоговой выгоды, доказательства инспекции рассмотрены судами по отдельности, без оценки их достаточности и взаимной связи в совокупности (ВАС РФ от 28.11.2006 N 7752/06). Суды, признавая за обществом право на налоговую выгоду, исходили из самого факта представления в инспекцию необходимого пакета документов.

Между тем представленные обществом документы содержат значительные расхождения. В частности, в грузовых таможенных декларациях в качестве производителя товара указано АООТ "НИИЭК", однако на данную партию продукции представлен сертификат качества другого производителя - ОАО "КФЗ".

Опровергая саму возможность сделок с указанным товаром, инспекция представила в суд кассационной инстанции письмо Северо-Западного таможенного управления, в котором сообщается, что АООТ "НИИЭК" и ОАО "КФЗ", расположенные по одному адресу, производили упомянутую продукцию в ограниченном количестве для собственных нужд и ее не реализовывали. Более того, ОАО "КФЗ" прекратило производство этой продукции еще в 2001 году.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны или противоречивы (ВАС РФ от 24.10.2006 N 5801/06).

На должность директора общества назначен М., который одновременно являлся генеральным директором и членом правления иностранной фирмы, а также распорядительным директором филиала иностранной фирмы. В связи с отсутствием собственных денежных средств общество использовало заемные денежные средства, полученные на условиях договоров беспроцентного займа, заключенных с иностранной фирмой и М. - как с физическим лицом. Возврат заемных средств иностранной фирме и оплата за экспортированный товар производились через счета общества и иностранной фирмы, открытые в одном банке, т.е. расчеты, по мнению инспекции, производились таким образом, что иностранная фирма фактических затрат при приобретении экспортного товара не понесла.

Кроме того, как сочла инспекция, взаимозависимость указанных лиц повлияла и на формирование экспортных цен в сторону их занижения. Пиломатериалы обществом реализованы на заведомо убыточных условиях, поскольку выручка от реализации продукции на экспорт оказалась ниже стоимости ее приобретения у поставщика.

Позиция ВАС РФ: следует исходить из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. Предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В данном случае инспекция, оценивая представленные обществом документы, не оспаривает фактов оплаты обществом стоимости приобретенного у поставщика товара, включая налог, реализации этого товара в таможенном режиме экспорта, перечисления денежных средств в качестве оплаты иностранной фирмой товара на расчетный счет общества в российском банке.

Сами по себе такие обстоятельства, как создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции, взаимозависимость участников сделок, использование заемных средств в целях экономической деятельности, осуществление расчетов с использованием одного банка, не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Факт реализации товара на экспорт по цене, которая ниже цены приобретения товара у российского поставщика, не означает отсутствия экономической выгоды и хозяйственного результата от заключенных налогоплательщиком сделок, поскольку при расчете прибыли в стоимость приобретенного товара не подлежит включению НДС, уплаченный налогоплательщиком (ВАС РФ от 20.06.2006 N 3946/06).

Указанный факт сам по себе, вне связи с другими обстоятельствами конкретного дела, не может свидетельствовать о недобросовестности общества и рассматриваться в качестве объективного признака недобросовестности.

Система расчетов между участниками отношений по поставке дизельного топлива на экспорт, а также передача товара но цепочке поставщиков не имеют экономического смысла и предприняты с единственной целью создания видимости хозяйственных операций для обоснования возмещения обществом налога (ВАС РФ от 23.11.2005 N 7088/05). Указанный вывод сделан ВАС РФ при следующих обстоятельствах:

- Налогоплательщик уплатил поставщику за топливо, включая НДС, за счет беспроцентного займа.

- В тот же день указанная сумма через счета поставщика и заимодавца вернулась на счет банка, что свидетельствует об отсутствии реальных собственных затрат налогоплательщика на уплату НДС поставщику.

- Дизельное топливо приобреталось по цепочке поставщиков и передавалось контрагентами до даты его получения от предыдущего поставщика, что свидетельствует о создании заявителем видимости приобретения дизельного топлива у поставщика.

- Доход от реализации топлива составил 1 рубль за тонну, что противоречит экономической цели гражданско-правовой сделки по получению прибыли (с учетом необходимости оплаты труда работников, уплаты страховых взносов и налогов, а также иных расходов, связанных с деятельностью организации).

- После совершения расчетов два поставщика ликвидированы.

Право на вычет сумм налога, предъявленных налогоплательщику и уплаченных им при приобретении товаров (работ, услуг), не может быть предоставлено в том случае, если имущество, приобретенное но возмездной сделке, к моменту передачи поставщику в счет оплаты начисленных сумм налога не только не оплачено либо оплачено не полностью, но и явно не подлежит оплате в будущем (ВАС РФ N 4149/04 от 14.12.2004).

Согласно разъяснению Конституционного Суда РФ, данному в определении от 04.11.2004 N 324-О, из определения от 08.04.2004 N 169-О не следует, что налогоплательщик во всяком случае не вправе произвести налоговый вычет, если сумма налога на добавленную стоимость уплачена им поставщику товаров (работ, услуг) в составе цены, в частности денежными средствами (в том числе до момента исполнения налогоплательщиком обязанности по возврату займа).

ВАС РФ учтено, что при этом о наличии каких-либо доказательств недобросовестных действий общества в целях неправомерного налогового зачета инспекция не заявляла.

Право на возмещение из бюджета суммы налога на добавленную стоимость возникает у налогоплательщика в случае документального подтверждения им фактов уплаты суммы указанного налога поставщику, реально произведенного экспорта именно тех товаров (работ, услуг), которые были приобретены у этого поставщика, и реальной оплаты иностранным покупателем экспортного товара. (ВАС РФ N 4343/02 от 10.12.2002).

Позиция ВАС РФ: судом не учтено, что, все расчеты по оплате между истцом, поставщиком товара и иностранным покупателем произведены в один операционный день, в одном банке; анализ лицевых счетов свидетельствует об отсутствии денежных средств в размере возмещаемой суммы на дату произведения расчетов и у банка, и у его клиентов; при оценке документов, представленных в подтверждение поступления валютной выручки, судами не учтено, что на дату платежа на корреспондентском счете иностранного банка также отсутствовали денежные средства в размере суммы сделки.