Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 7 июля 2005 г. N А49-9557/04-684а/17 Дело о признании незаконным решения налогового органа направлено на новое рассмотрение, поскольку обжалуемое решение суда первой инстанции принято без учета того обстоятельства, что в том случае, когда налогоплательщиком соблюдены формальные требования для применения налоговых вычетов, но имеются обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестности его действий, применение вычетов неправомерно (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа
от 7 июля 2005 г. N А49-9557/04-684а/17
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Октябрьскому району города Пензы,

на решение от 19 апреля 2005 года Арбитражного суда Пензенской области по делу N А49-9557/04-684а/17,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Ледяной дом", город Пенза, к Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Октябрьскому району города Пензы о признании незаконным решения от 03.09.2004 N 1708,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Ледяной дом" (далее - ООО "Ледяной дом") обратилось в Арбитражный суд Пензенской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Октябрьскому району г.Пензы о признании незаконным решения от 03.09.2004 N 1708 в части привлечении ООО "Ледяной дом" к налоговой ответственности за неполную уплату налогов на добавленную стоимость и на прибыль.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 09.11.2004, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 22.12.2004, заявление удовлетворено.

Постановлением Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 03.03.2005 судебные акты отменены с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 19.04.2005 заявление ООО "Ледяной дом" удовлетворено, признано незаконным, как не соответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации, решение 03.09.2004 N 1708 Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Октябрьскому району г.Пензы в части взыскания налога на прибыль в сумме 372288 руб., пеней в сумме 75165 руб. и штрафа в сумме 74457 руб. 60 коп., налога на добавленную стоимость в сумме 3938177 руб., пеней 158575 руб. и штрафа 285455 руб.

В кассационной жалобе Инспекция Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Октябрьскому району г.Пензы (правопреемник Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Октябрьскому району г.Пензы) просит об отмене судебного акта, полагая, что суд ограничился формальным подходом к оценке доказательств без учета их взаимосвязи и совокупности.

При рассмотрении данного дела судом кассационной инстанции объявлялся перерыв в судебном заседании до 10 часов 07.07.2005.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции находит решение арбитражного суда подлежащим отмене в связи с неполным исследованием имеющихся в деле доказательств.

Из материалов дела усматривается, что Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Октябрьскому району г.Пензы (реорганизована в Инспекцию Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Октябрьскому району г.Пензы) проведена выездная налоговая проверка ООО "Ледяной дом", результаты которой отражены в акте от 13.08.2004 N 79.

Решением от 03.09.2004 N 1708 с налогоплательщика взысканы: недоимка по налогу на прибыль в сумме 372288 руб., пени - 75165 руб. и штраф в размере 74457 руб. 60 коп. на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации; недоимка по налогу на добавленную стоимость в сумме 3938177 руб., пени - 158575 руб. и штраф в размере 285455 руб. на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 40 руб.

В качестве основания для доначисления налога на прибыль за 2002 год в сумме 372288 руб. и налога на добавленную стоимость за 2002, 2003 годы в сумме 3938177 руб. налоговый орган указал на завышение расходов и налоговых вычетов, что следует из недостоверности представленных налогоплательщиком документов и отсутствия документов, подтверждающих транспортные расходы.

Признавая незаконным решение налогового органа, арбитражный суд исходил из следующего.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении N 3-П от 20 февраля 2001 года, определении N 169-О от 8 апреля 2004 года и разъяснении Конституционным Судом Российской Федерации этого определения в октябре 2004 года, существенным критерием оценки правомерности заявления налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость является добросовестность поведения участников сделки, направленность их на достижение конкретной разумной хозяйственной цели, а не с целью игнорирования фискальных интересов. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Внешним признаком недобросовестности может служить, в частности, причинно-следственная зависимость между бездействием контрагента, не уплатившего налог на добавленную стоимость в бюджет, и требованиями налогоплательщика о возмещении из бюджета сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных контрагенту.

Применительно к налогу на добавленную стоимость все это обеспечивает реализацию экономического предназначения налога, поскольку в силу особенностей исчисления и уплаты налога источником его возмещения из бюджета покупателю товара является налог, уплаченный в бюджет продавцом.

В силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации экономическую природу налога на прибыль составляет хозяйственная деятельность налогоплательщика, направленная на получение дохода, уменьшаемого при исчислении налога на расходы, необходимые для получения этого дохода. Расходы являются неотъемлемым условием и источником формирования налогооблагаемой базы.

Расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты.

ООО "Ледяной дом" с 2001 года осуществляет хозяйственную деятельность по изготовлению и реализации мороженого.

Все хозяйственные операции учтены в бухгалтерском учете организации, подтверждены первичными документами.

У указанных выше поставщиков закупалось сырье, материал для упаковки продукции, то есть товар, связанный с производственной деятельностью организации. Товар оплачен. Сделки с указанными продавцами не были разовыми.

Налоговый орган не представил данных о том, что товар приобретен на заведомо не выгодных условиях, в силу чего могла бы идти речь о завышении расходов.

Организации-поставщики юридически зарегистрированы. Невозможность проверки их финансово-хозяйственной деятельности налоговыми органами не доказана. Отдельные нарушения в заполнении счетов-фактур не доказывают недостоверность указанных в них сведений. В нарушение статьи 88 Налогового кодекса Российской Федерации налоговый орган не предложил налогоплательщику принять меры к исправлению неправильно заполненных счетов-фактур.

В соответствии с пунктом 2 части 4 статьи 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения арбитражного суда должны быть указаны также мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле.

Данное положение закона обязывает арбитражный суд дать оценку каждому обстоятельству, на которое ссылается сторона по делу в подтверждение своих доводов.

В обоснование своих доводов налоговый орган ссылался на следующие обстоятельства.

Согласно расшифровки подписи, имеющейся на значительной части счетов-фактур поставщика - ООО "Вальк", эти счета-фактуры подписаны руководителем организации ООО "Вальк" Садыбековой А. Договор, заключенный заявителем с ООО "Вальк", от имени ООО "Вальк" также подписан Садыбековой А. В результате проверочных мероприятий налоговый орган установил, что руководителем организации является Садырбекова Алия, паспорт серии IV-ОГ N 637582, выдан 06.08.1980, проживающая по адресу г.Чимкент, ул.Советская, 15. Налоговым органом представлен ответ Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 8 по ЦАО г.Москвы исх. N 1885/07-ДСП от 02.06.2004, решение о создании ООО "Вальк", информация налогоплательщика, которую он представил о себе в налоговый орган.

При повторном рассмотрении дела налоговым органом дополнительно были представлены полученные из Управления по налоговым преступлениям УВД Пензенской области данные Агентства Республики Казахстан по борьбе с экономической преступностью (финансовой полиции) в отношении Садырбековой А., паспорт серии IV-ОГ N 637582 выдан 06.08.1980, проживающей по адресу г.Чимкент, ул.Советская, 15, из которых следует, что паспорт с указанным номером Садырбековой А. не выдавался, а выдавался гражданке Бондарь М.З. 05.05.1981. Кроме того, по адресу г.Чимкент, ул.Советская, 15 (ныне Казыбек-би г.Шимкента) расположено административное здание Южно-Казахстанской областной дирекции телекоммуникаций филиала АО "Казахтелеком" и принадлежит данной организации с момента ввода в эксплуатацию.

Кроме того, в счетах-фактурах, выписанных до 22.07.2002, в качестве адреса ООО "Ледяной дом" значится адрес г.Пенза, ул.Рахманинова, 17. Между тем из имеющихся в материалах дела доказательств следует, что до 22.07.2002 адресом (местонахождением) ООО "Ледяной дом" был адрес г.Пенза, ул.Ладожская, 115-54. Изменение юридического и почтового адреса на Рахманинова, 17 произошло только 22.07.2002 (протокол общего собрания участников от 22.07.2002 N 7). Ссылка заявителя на то, что адрес - г.Пенза, ул.Рахманинова, 17 был до 22.07.2002 почтовым адресом, опровергается, по мнению налогового органа, представленными налоговым органом учредительными документами заявителя, согласно которым и почтовый адрес у ООО "Ледяной дом" до 22.07.2002 был г.Пенза, Ладожская, 115-54. Из изложенного налоговый орган делает вывод о том, что все счета-фактуры, выписанные как до 22.07.2002, так и после, фактически изготавливались после 22.07.2002, то есть после того, как произошло изменение местонахождения организации.

Аналогичная ошибка имеется и в счетах-фактурах, выставленных другим поставщиком - ООО "Стайлинг групп". Тот факт, что одинаковая ошибка имеется в документах разных поставщиков, указывает на один и тот же источник этих документов.

Далее, договор поставки от 26.03.2002 N 10-А, заключенный между ООО "Стайлинг групп" и ООО "Ледяной дом", со стороны ООО "Ледяной дом" подписан генеральным директором Кисловой Е.А., хотя на тот момент руководителем ООО "Ледяной дом" являлась еще Максимова Е.Ю. Как следует из протокола общего собрания учредителей от 26.06.2002 N 6, обязанности генерального директора на Кислову Е.А. возложены только 26.06.2002. Довод заявителя о том, что в момент подписания договора Кислова Е.А. исполняла обязанности генерального директора входит в противоречие с тем, что на имеющихся в инспекции документах на отгрузку ТМЦ за март 2002 года (приложены к отзыву), в том числе от 26.03.2002 (момент подписания договора Кисловой Е.А в качестве директора), стоит подпись директора Максимовой Е.Ю. Инспекция утверждает, что не может у организации в одно и то же время быть два директора, один из которых подписывает договора от имени организации, а другой в этот же день подписывает счета-фактуры. Кроме того, в счетах-фактурах поставщика ООО "Стайлинг групп" указан неверный адрес поставщика - г.Москва, ул.Чаянова, 11. Фактически юридическим адресом ООО "Стайлинг групп" являлся адрес: г.Москва, Дегтярный пер., д.5, стр.2. Из ответа от 12.08.2004 N 44/4-2490, полученного от УНП УВД Пензенской области, который имеется в материалах дела, следует, что по адресу: г.Москва, ул.Чаянова, 11 ООО "Стайлинг групп" не располагается; по указанному адресу находится Финансово-казначейское Управление по Центральному округу г.Москвы. Площади в аренду ООО "Стайлинг групп" не представлялись.

Лицо, подписавшее документы от имени ООО "Стайлинг групп" - Ганов М.С. согласно представленным налоговым органом судебным актам, которые в свою очередь были представлены Управлением по налоговым преступлениям УВД Пензенской области, данное лицо с июня 2001 года должно было в течение 2-х лет находиться в местах лишения свободы.

В судебное заседание налоговым органом были также представлены документы, свидетельствующие о том, что поставщики ООО "Вальк" и "Стайлинг групп" не только никогда не располагались по адресам, указанным в учредительных документах, но и не могли располагаться. В частности, было представлено письмо генерального директора ООО "СКЦ-МАРКОС" Н.Ю.Дубинской в прокуратуру г.Москвы (зарегистрировано прокуратурой 02.06.2004), из которого следует, что здание, расположенное по адресу г.Москва, Ащеулов пер., д.9 (место нахождения ООО "Вальк"), принадлежит ООО "СКЦ-МАРКОС" и согласия на предоставление своего адреса другим организациям в качестве местонахождения ООО "СКЦ-МАРКОС" не предоставляло. Также было представлено письмо генерального директора ООО "Фирма Бегемот" Самоцветова К.А. в адрес начальника Управления по налоговым преступлениям Пензенской области о том, что адрес - г.Москва, Дегтярный переулок, дом 5, строение 2 не предоставлялся ООО "Стайлинг групп" под юридический адрес. При новом рассмотрении дела были также представлены данные регистрационной палаты г.Москвы, подтверждающие принадлежность указанных помещений ООО "СКЦ-МАРКОС" и ООО "Фирма Бегемот".

Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Октябрьскому району г.Пензы в качестве свидетелей были допрошены руководители 2 поставщиков - ООО "Арабеска" и ООО "Редут" Аникин Н.М. и Назаров С.Ю. соответственно, протоколы в материалах дела имеются. Согласно этим показаниям указанные лица не подписывали документы на поставку продукции в адрес заявителя. А Аникин Н.М. также указал, что никаких обществ он не учреждал, является пенсионером, а паспорт им был утерян весной 2003 года. Последнее обстоятельство дает основание полагать, что регистрация ООО "Арабеска" производилась по утерянному паспорту.

Кроме того, из результатов почерковедческого исследования, проведенного старшим экспертом отдела базовой экспертно-криминалистической службы Управления Федеральной службы по контролю за оборотом наркотиков по Пензенской области, следует, что подписи, расположенные в документах об учреждении ООО "Арабеска" и документах налоговой отчетности ООО "Арабеска", выполнены не гражданином Аникиным Н.М., а другим лицом.

Представленные ООО "Бриз XXI век" в судебное заседание при первоначальном рассмотрении дела товарно-транспортные накладные почти все составлены по одной форме, с одинаковой опечаткой в указании последовательности граф (пропущен номер 12), что является, по мнению налогового органа, доказательством их единовременного составления. В государственных номерах транспортных средств нет кода региона, вследствие чего невозможно проверить фактическое существование этих транспортных средств. Кроме того, заявитель так и не представил убедительных доказательств того, почему указанные документы не представлялись налоговым органам во время проведения проверки, хотя в материалах дела имеется врученное налогоплательщику требование N 09-07/3255 от 11.03.2004 о предоставлении налоговому органу первичных документов, подтверждающих правильность исчисления налогов.

Налоговым органом также были представлены полученные из Управления по налоговым преступлениям УВД Пензенской области объяснения учредителя ООО "Бриз 21 век" Громенко В.Е. и объяснения Антонова В.В., которые значатся в документах как руководитель и главный бухгалтер ООО "Бриз 21 век".

Как следует из объяснений Громенко В.Е., организация ООО "Бриз 21 век" была зарегистрирована ею по просьбе Иващенко О.В. - руководителя организации ООО "Центр сопровождения бизнеса", в которой она работала курьером. Она также пояснила, что после того, как нашелся клиент на покупку ООО "Бриз 21 век", сотрудниками ООО "Центр сопровождения Бизнеса" было подготовлено решение N 2 ООО "Бриз 21 век" о назначении на должность генерального директора ООО "Бриз 21 век" Антонова В.В. (паспорт серии XXVII-МЮ N 745163 выдан 18.11.1981), которое было ей вручено и подписано. При этом Антонова В.В. она никогда не видела, указанное лицо ей не известно.

Из объяснений Антонова В.В. от 09.10.2004 и от 24.02.2005 следует, что он никогда не являлся руководителем и главным бухгалтером ООО "Бриз 21 век", с Громенко В.Е. и Иващенко О.В., а также с сотрудниками фирмы ООО "Ледяной дом" он не знаком.

Все указанные налоговым органом организации - поставщики товаров (работ, услуг) являются не отчитывающимися организациями, а проведение их встречных проверок оказалось невозможным ввиду их отсутствия по адресам, указанным в учредительных документах.

Все расчеты с указанными выше поставщиками товаров (работ, услуг) осуществлялись посредством взаимозачетов, а не через расчетные счета, вследствие чего с учетом всей совокупности вышеперечисленных обстоятельств невозможно достоверно и безусловно установить фактическое осуществление финансовых операций, и, в частности, признать уплаченными суммы налогов, выделенные в счетах-фактурах этих поставщиков.

Такие обстоятельства, как избранная форма расчетов, отсутствие поставщиков в местах, указанных в учредительных документах, неисполнение этими поставщиками своих обязанностей по исчислению и уплате налогов, наличие одинаковых (типовых) ошибок в документах разных организаций-поставщиков, противоречие сведений, указанных в этих документах, фактическим обстоятельствам дела, с одной стороны, и требования налогоплательщика о применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость и занижением им суммы налога на прибыль, с другой, должны быть учтены при характеристике заявителя как добросовестного налогоплательщика.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 20.02.2001 N 3-П, определении от 08.04.2004 N 169-О и разъяснении Конституционным Судом Российской Федерации этого определения в октябре 2004 года, в том случае, когда налогоплательщиком соблюдены формальные требования для применения налоговых вычетов, но имеются обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестности его действий, применение вычетов неправомерно.

Кроме того, неправомерным является применение вычетов по счетам-фактурам, не отвечающим требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налоговый орган указывал, что в счетах-фактурах поставщика - ООО "Вальк" не заполнены графы: "адрес грузополучателя", "адрес покупателя", ИНН покупателя. Кроме того, как указывалось выше, счета-фактуры данного поставщика подписаны неуполномоченным лицом, а в некоторых из них, а именно выписанных до 22.07.2002 года, указан недостоверный адрес грузополучателя и покупателя.

В счетах-фактурах ООО "Стайлинг групп" не заполнены графы: "адрес продавца", "адрес грузоотправителя". Кроме того, в счетах-фактурах, выставленных до 22.07.2002, указан недостоверный адрес грузополучателя и покупателя. В некоторых счетах-фактурах недостоверный адрес поставщика ООО "Стайлинг групп" - г.Москва, ул.Чаянова, 11.

Данные обстоятельства, а также другие, приведенные налоговым органом в обоснование недобросовестности налогоплательщика, арбитражным судом отвергнуты недостаточно мотивированно.

При новом рассмотрении дела необходимо дать надлежащую оценку каждому доводу сторон, приведенному в подтверждение своих требований или возражений, оценивая доказательства с учетом их взаимосвязи и совокупности.

При таких обстоятельствах решение арбитражного суда нельзя признать достаточно обоснованным, оно подлежит отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

Исходя из изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Пензенской области от 19.04.2005 по делу N А49-9557/04-684а/17 отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.