Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 20 апреля 2010 г. N Ф09-2013/09-С2 по делу N А60-37765/2008-С8 Истцу правомерно доначислены НДС, ЕСН, налог на прибыль, поскольку инспекцией представлены достаточные достоверные доказательства, свидетельствующие о формальном осуществлении самостоятельной деятельности контрагентами истца, находившимися на упрощенной системе налогообложения, и фактическом продолжении ими работы в составе общества-истца, которое осуществляло полный финансовый и организационный контроль за их деятельностью (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 20 апреля 2010 г. N Ф09-2013/09-С2 по делу N А60-37765/2008-С8

Дело N А60-37765/2008-С8

ГАРАНТ:

См. также Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 12 ноября 2009 г. N ВАС-12161/09

См. также Определение Высшего Арбитражного Суда РФ от 17 сентября 2009 г. N 12161/09

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 13 апреля 2009 г. N Ф09-2013/09-С3

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Меньшиковой Н.Л., судей Артемьевой Н.А., Татариновой И.А.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Завод N 1" (далее - общество "Завод N 1", налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 05.11.2009 по делу N А60-37765/2008-С8 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2010 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества "Завод N 1" - Волков Е.Л., генеральный директор (выписка из протокола общего собрания участников общества от 14.04.2008 N 1/8), Игошев М.С. (доверенность от 04.12.2009), Труфанов А.Н. (доверенность от 04.12.2009);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) - Эйдлин А.И. (доверенность от 06.03.2009 N 05-13/07084), Изотова Е.В. (доверенность от 31.12.2009 N 05-13/37695), Кондрашина А.С. (доверенность от 13.01.2010 N 05-13/00401).

Общество "Завод N 1" обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 06.10.2008 N 17-28/114 в части взыскания 1 549 973 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 585 534 руб. пеней, 3 939 532 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), 1 455 047 руб. пеней и 727 298 руб. штрафа, 2 578 172 руб. налога на прибыль, 566 416 руб. пени по налогу и 515 634 руб. штрафа.

Оспариваемое решение вынесено по результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, которой установлено, что в 2004 году физическими лицами, являющимися учредителями налогоплательщика, созданы и поставлены на налоговый учет три общества с ограниченной ответственностью: "Бетон", ИНН 6648682097 - 19.01.2004; "ЖБК", ИНН 6648682347 - 01.04.2004; "ЖБК-НТ", ИНН 6648682989- 15.11.2004 (далее - общества "Бетон", "ЖБК", "ЖБК-НТ"). Указанные общества с момента своего образования применяли упрощенную систему налогообложения (далее - УСНО), их директором и главным бухгалтером являлись одни и те же лица. При этом численность работников налогоплательщика после 11.01.2005 уменьшилась на 203 человека и составила 101 человек, производственный персонал согласно штатному расписанию работников за 2005 год и контрольным табелям учета рабочего времени в обществе отсутствует.

Проверяющими также установлено, что общества "Бетон", "ЖБК", "ЖБК-НТ", состоящие во взаимозависимости с налогоплательщиком в проверяемый период, осуществляли для него переработку продукции; основной вид их деятельности аналогичен виду деятельности общества "Завод N 1", их местонахождение совпадает с местонахождением налогоплательщика, работники этих обществ фактически оставались на своих местах, руководящие инженерно-технические работники налогоплательщика по совместительству работают во вновь созданных на базе структурных подразделений обществ, табельные номера у переведенных работников остались прежними.

Кроме того, в ходе мероприятий налогового контроля установлен факт занижения обществом "Завод N 1" облагаемой базы по налогу на прибыль за счет необоснованного отнесения в части сумм, перечисленных обществом расходов обществ "Бетон", "ЖБК", "ЖБК-НТ".

Изложенные обстоятельства послужили основанием для вывода инспекции о том, что в 2005 году обществом "Завод N 1" указанная схема работы с обществами, находившимися на УСНО, не имела разумного экономического смысла и налогоплательщиком в 2005 году от этой схемы минимизации налоговых платежей получена необоснованная налоговая выгода в сумме ЕСН, от уплаты которых предприятия, находившиеся на УСНО, были освобождены в силу п. 2 ст. 346.11 Кодекса.

По результатам проверки инспекцией вынесено решение от 06.10.2008 N 17-28/114 о привлечении к ответственности, предусмотренной п. 1, 3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), за неполную уплату, в том числе, налога на прибыль и ЕСН за 2005 год, доначислены указанные налоги, начислены пени и штрафы.

Не согласившись с указанным решением, общество "Завод N 1" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Решением суда первой инстанции от 02.03.2009 в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 решение суда первой инстанции от 02.03.2009 отменено в части. Требование удовлетворено частично: признано недействительным решение инспекции от 06.10.2008 в части начисления ЕСН в сумме 3 939 532 руб., соответствующих пени, штрафа, предусмотренного п. 3 ст. 122 Кодекса, как не соответствующее положениям Кодекса. На налоговый орган возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28.07.2009 N Ф09-2013/09-С2 решение суда первой инстанции от 02.03.2009 по делу N А60-37765/2008 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.05.2009 по тому же делу отменены в части доначисления налога на прибыль, ЕСН, соответствующих пеней и штрафов. В указанной части дело передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции. В остальной части решение и постановление по данному делу оставлены без изменения.

Решением суда первой инстанции от 05.11.2009 (судья Сушкова С.А.) заявленные требования общества "Завод N 1" удовлетворены частично, признано недействительным решение инспекции от 06.10.2008 в части начисления ЕСН в сумме 2 121 886 руб., соответствующих сумм пени, штрафа, предусмотренного п. 3 ст. 122 Кодекса. Суд исходил из нарушения налоговым органом требований, определенных ст. 243 Кодекса, при доначислении ЕСН в части и пришел к выводу о создании налогоплательщиком схемы производственной деятельности с участием организаций, находящихся на УСНО, в целях необоснованного получения налоговой выгоды в виде уменьшения ЕСН. В удовлетворении остальной части требований суд отказал.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2010 (судьи Сафронова С.Н., Гулякова Г.Н., Васева Е.Е.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество "Завод N 1" просит обжалуемые судебные акты в части отказа в удовлетворении требований отменить, ссылаясь на неправильное применение норм материального права и несоответствие выводов судов обстоятельствам дела. В обоснование доводов налогоплательщик указывает на то, что реорганизация бизнеса и создание группы компаний обусловлены исключительно деловыми целями, это нашло отражение в бизнес-плане развития предприятия, подготовленном профессором Платоновым A.M. от 25.11.2004 (т. 2, л.д. 108 - 123); проведена диверсификация производства путем создания самостоятельных организаций, имеющих специализации: снабженческо-сбытовую, производство бетона, типовых изделий сборного железобетона, выпуск мелкосерийных железобетонных изделий и выполнение индивидуальных заказов. Последовательное выполнение рекомендаций бизнес-плана значительно снизило себестоимость выпускаемой продукции, сохранило штат сотрудников группы компаний, стабильный уровень заработной платы и производственную базу. Таким образом, действия общества "Завод N 1" соответствуют п. 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53). Заявитель указывает, что инспекцией расчет налоговой базы по ЕСН произведен в нарушение требований, установленных подп. 7 п. 1 ст. 31, ст. 238, 243 Кодекса, не на основании первичных документов. По мнению налогоплательщика, использованная инспекцией методика корректировки облагаемой базы по налогу на прибыль не предусмотрена гл. 25 Кодекса, а вывод инспекции о том, что расходы на приобретение основных средств (транспортных средств) обществом "Бетон" в сумме 5 558 675 руб. не связаны с услугами по переработке давальческого сырья указанного общества, так как транспортные средства использовались налогоплательщиком для доставки инертных материалов, является необоснованным, поскольку данные расходы должны учитываться для целей налогообложения. При этом заявитель поясняет, что им выполнены условия для отнесения понесенных затрат на оплату услуг переработки давальческого сырья согласно требованиям ст. 252 Кодекса.

В представленном отзыве налоговый орган возражает против доводов заявителя жалобы, считая обжалуемые судебные акты обоснованными.

В соответствии с п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ) объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 Кодекса "Единый социальный налог", с особенностями, предусмотренными п. 3 указанной статьи.

Объектом налогообложения для организаций в силу п. 1 ст. 236 Кодекса признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подп. 2 п. 1 ст. 235 Кодекса), а также по авторским договорам.

Согласно п. 1 ст. 237 Кодекса налоговая база организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, перечисленных в п. 1 ст. 236 Кодекса, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.

В силу требований п. 1 ст. 241 Кодекса ЕСН рассчитывается с учетом регрессивных ставок.

Статьей 243 Кодекса установлено, что сумма налога, подлежащая уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, подлежит уменьшению налогоплательщиками на сумму произведенных ими самостоятельно расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период (п. 2).

В соответствии со ст. 346.11 Кодекса УСНО организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение УСНО организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и ЕСН.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-0 разъяснил, что по смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков. Это означает, что правовой защитой пользуются налогоплательщики, которые в полном объеме исполняют свои обязанности по правильному исчислению, удержанию, полному и своевременному перечислению в бюджет законно установленных налогов и сборов, а также по соблюдению необходимых условий предоставления налоговых вычетов. Лица, недобросовестно выполняющие свои налоговые обязанности, не могут пользоваться теми же правами, что и законопослушные налогоплательщики.

Согласно п. 7 постановления N 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Пунктом 9 постановления N 53 разъяснено, что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, поэтому, если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Суды обеих инстанций, оценив в совокупности имеющиеся в деле доказательства, установили, что инспекцией представлены достаточные достоверные доказательства, свидетельствующие о формальном осуществлении самостоятельной деятельности обществами, находившимися на УСНО, и фактическом продолжении ими работы в составе общества "Завод N 1", которое осуществляло полный финансовый и организационный контроль за их деятельностью. По мнению судов, об этом свидетельствовали факты взаимозависимости обществ и налогоплательщика, нахождения одних и тех же лиц на руководящих должностях организаций и в штате общества "Завод N 1", расположения налогоплательщика и организаций по одному адресу; единственным источником выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц фактически продолжал являться налогоплательщик, общество "Завод N 1" после создания обществ "Бетон", "ЖБК", Завод N 1" продолжало осуществлять увольнение и перевод рабочего персонала, обеспечивать работников вновь созданных обществ оборудованием, инструментами, технической документацией и иными средствами, необходимыми для исполнения ими трудовых обязанностей; инспекторами отдела кадров налогоплательщика велись личные дела уволенных и переведенных работников, трудовые книжки указанных работников продолжали храниться в сейфе общества "Завод N 1", к работникам применен единый коллективный договор, работа совместителей по табелям составляет порядка 17 часов в день, выплаты носят систематический характер, то есть налогоплательщик сохранил функции работодателя в отношении персонала.

Судом также установлено, что иных контрагентов у обществ "Бетон", ЖБК", ЖБК-НТ", оформлявших договоры с налогоплательщиком на переработку давальческого сырья, не имелось; расходы указанных обществ на приобретение основных средств и выплату заработной платы фактически возмещались за счет средств налогоплательщика в виде оплаты за услуги. Исходя из приведенных обстоятельств, суд сделал вывод о том, что деятельность указанных обществ по оказанию услуг по переработке только формально носит самостоятельный характер.

В силу ст. 346.11 Кодекса УСНО организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, определенными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение этой системы налогообложения организациями предусматривает освобождение от обязанности по уплате ряда налогов, в том числе ЕСН.

Таким образом, судами правильно применены положения постановления N 53 и верно оценена совокупность признаков, свидетельствующих о получении необоснованной налоговой выгоды вследствие искусственного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы по ЕСН в связи с нахождением вновь созданных на базе налогоплательщика обществ на УСНО.

В отношении обоснованности расчета доначисленного инспекцией ЕСН судами установлено, что суммы полученных доходов работников в 2005 году не превысили 280 000 руб., в связи с чем сделали правильный вывод об отсутствии оснований для применения регрессивной шкалы ставок налога в соответствии со ст. 241 Кодекса.

Утверждение общества о том, что передача им части своих прежних функций экономически оправдана и направлена на улучшение показателей финансово-хозяйственной деятельности, обоснованно отклонено судами, так как рекомендации, данные экономистом, сами по себе не освобождают от выполнения требований налогового законодательства. В нарушение положений ст. 9, 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обществом не представлено достаточных доказательств, опровергающих выводы инспекции, сделанные в оспариваемом акте налогового органа.

При таких обстоятельствах суды правомерно отказали обществу "Завод N 1" в признании недействительным решения инспекции в части доначисления ЕСН на сумму 1817 646 руб., а также пеней и штрафа, предусмотренного п. 3 ст. 122 Кодекса.

Основанием для начисления обществу налога на прибыль за 2005 год в сумме 2 578 172 руб. являются выводы налогового органа о необоснованном отнесении в состав расходов спорных затрат на приобретение услуг по переработке давальческого сырья.

Суды обеих инстанций, соглашаясь с данным выводом налогового органа, указали на то, что понесенные налогоплательщиком затраты фактически не были связаны с переработкой давальческого сырья с учетом формального характера создания новых предприятий на базе цехов налогоплательщика.

В соответствии со ст. 246 Кодекса налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации.

В силу ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

В силу ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса (в редакции, действующей в 2005 году) в целях гл. 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судами на основании материалов дела установлено, что налогоплательщиком с обществами "ЖБК", "Бетон", "ЖБК-НТ" (исполнители) заключены договоры на оказание услуг по переработке давальческого сырья от 11.01.2005 N 01/05-1ДС, 01-05-2ДС, 01/05-ЗДС.

В силу п. 2.1 указанных договоров стоимость подлежащих выполнению работ для заявителя определяется ежемесячно исходя из фактических затрат исполнителей согласно расчету, акту выполненных работ и счету-фактуре, а стоимость услуг включает в себя заработную плату, обязательное пенсионное страхование и прочие расходы, куда входят обучение кадров, почтовые расходы, расчетно-кассовое обслуживание, командировочные расходы, расходы на техническое обслуживание, приобретение оборудования, запчастей.

Все расходы направлены на выполнение обязательств согласно заключенным договорам с налогоплательщиком.

Как установлено судом, общество "Завод N 1" в указанной части возражает против того, что в рамках договора по переработке давальческого сырья оно обязано возмещать любые расходы, предъявленные ему исполнителями, в связи с чем налогоплательщик вправе относить их на затраты.

Судами выявлено и из материалов дела также следует, что денежные средства перечислены обществами, находящимися на УСНО по договорам на переработку давальческого сырья, а фактически в целях покрытия иных расходов данных обществ, не связанных с осуществляемой ими деятельностью в рамках указанных договоров, что позволило налогоплательщику искусственно завышать расходы.

Отказывая в удовлетворении требований налогоплательщика, суд исходил из системного толкования указанных договоров и факта того, что стоимость работ по переработке давальческого сырья формируется из расходов обществ "Бетон", "ЖБК", "ЖБК-НТ", непосредственно связанных с выполнением принятых ими обязательств по переработке сырья. При этом судом апелляционной инстанции было учтено, что общество контролировало обоснованность предъявленных к возмещению расходов через отчеты переработчиков, которые подписывались уполномоченным лицом налогоплательщика (т. 44, л.д. 1-27).

Соответствующие выводы сделаны судом и в отношении автотранспортных средств, которые фактически используются обществом "Завод N 1" по договорам аренды, что само по себе исключает возможность использования их собственником - обществом "Бетон" в целях исполнения договора на переработку давальческого сырья. При этом суд исходил из того, что в данном случае общество "Бетон" извлекает прибыль из указанного имущества путем передачи его в аренду, а не использования в переработке давальческого сырья.

По остальным эпизодам, связанным с доначислением инспекцией налога на прибыль, судом установлено, что спор между сторонами отсутствует.

В силу положений ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для переоценки выводов, изложенных в судебных актах, в указанной части у суда кассационной инстанции отсутствуют.

Ссылка общества "Завод N 1" на то, что инспекцией в судебном заседании представлен новый расчет по налогу на прибыль (на уменьшение), учитывающий доначисления по ЕСН, не является основанием для отмены судебного акта, поскольку в рамках судебного разбирательства истец уклонился от проверки суммы указанной корректировки, поскольку полагал, что требования налогового законодательства им соблюдены и размер налоговых обязательств по ЕСН и налогу на прибыль определен правильно.

Доводы относительно неверности расчета по ЕСН судами обеих инстанций проверены; ими установлено, что расчет инспекции является правильным.

Возражение общества относительно необходимости применения инспекцией и судом ст. 40 Кодекса при оценке договора на переработку давальческого сырья судом при рассмотрении дела по существу было обоснованно не принято во внимание, поскольку постановление N 53 не предусматривает указанного исключения при определении порядка и размера необоснованной налоговой выгоды по налогу на прибыль.

Кроме того, правильность этих выводов уже подтверждена судом кассационной инстанции (постановление ФАС УО от 15.02.2010 N Ф09-555/10-С2) исходя из аналогичных выводов инспекции, относящихся к периодам 2006 -2007 гг.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 05.11.2009 по делу N А60-37765/2008-С8 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2010 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Завод N 1" - без удовлетворения.