Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 19 мая 2010 г. N Ф09-1465/09-С3 по делу N А47-738/2008АК-106 Истцу неправомерно доначислены НДС и налог на прибыль, поскольку счета-фактуры, выставленные контрагентом налогоплательщику, товарные накладные, выписка по лицевому счету контрагента в подтверждение факта оплаты налогоплательщиком приобретенных товарно-материальных ценностей свидетельствуют о реальности приобретения истцом нефтепродуктов и их дальнейшей реализации (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 19 мая 2010 г. N Ф09-1465/09-С3 по делу N А47-738/2008АК-106

Дело N А47-738/2008АК-106

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Первухина В.М., судей Жаворонкова Д.В., Токмаковой А.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 30.10.2009 по делу N А47-738/08АК-106 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2010 по тому же делу по заявлению закрытого акционерного общества "Оренбург-Регион-нефтепродукт" (далее - общество, налогоплательщик), третье лицо - открытое акционерное общество "Оренбургнефтепродукт" о признании частично недействительным ненормативного акта инспекции.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Назарова Е.В. (доверенность от 26.08.2009 б/н), Шуваева Э.Ю. доверенность от 12.01.2010 б/н);

общества - Пупынина Н.Н. (доверенность от 30.04.2010 б\н);

третьего лица - Лазина Л.И. (доверенность от 24.12.2009 N 42-7/1556), Усанова Л.В. (доверенность от 14.01.2010 N 42-7/19).

Общество обратилось в Арбитражный суд Оренбургской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 15.11.2007 N 10-28/14222 в части доначисления 113 381 870 руб. налога на прибыль организаций и 35 809 930 руб. пеней, 86 516 186 руб. 90 коп. налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней, а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в виде взыскания штрафа в размере 22 676 374 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций и 17 224 221 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость (с учетом уточнений в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 15.08.2008 (судья Савинова М.А.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2008 (судьи Малышев М.Б., Кузнецов Ю.А., Дмитриева Н.Н.) решение суда оставлено без изменения.

Постановлением Федерального арбитражного суда Уральского округа от 24.03.2009 (судьи Первухин В.М., Жаворонков Д.В., Токмакова А.Н.) указанные судебные акты отменены, со ссылкой на то, что суды первой и апелляционной инстанции, отклонив в отдельности каждый довод налогового органа о фиктивности хозяйственных операций, их документального оформления, использования системы расчетов между обществом и его контрагентами, вовлечении в осуществление деятельности организаций, правомерность регистрации и реальность деятельности которых вызывает сомнения, не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи. В связи с этим дело было передано на новое рассмотрение в суд первой инстанции для надлежащей оценки представленных сторонами доказательств.

При новом рассмотрении, с учетом позиции кассационной инстанции по данному делу, высказанной в отношении внесенных налоговым органом изменений в оспариваемое решение, касающихся уменьшения размера налоговых санкций за неуплату налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, предусмотренных п. 1 ст. 122 Кодекса, заявитель до принятия решения уточнил заявленные требования в части уменьшения размера оспариваемых санкций на 11 506 309 руб., в том числе на 8 268 063 руб. по налогу на добавленную стоимость и на 3 238 246 руб. по налогу на прибыль.

Решением суда от 30.10.2009 (судья Савинова М.А.) требования, заявленные налогоплательщиком, удовлетворены частично. Решение инспекции от 15.11.2007 N 10-28/14222 признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 86 289 862 руб., налога на прибыль в сумме 113 080 105 руб., начисления соответствующих сумм пеней, а также привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса за неуплату налога на прибыль в сумме 19 377 774 руб. 60 коп. и налога на добавленную стоимость в сумме 8 925 650 руб. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2010 (судьи Бояршинова Е.В., Иванова Н.А., Плаксина Н.Г.) решение суда отменено в части отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость за май 2004 г. в сумме 226 324 руб. и налога на прибыль за 2004 г. в сумме 301 765 руб., начисления соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Кодекса. Требования общества в данной части удовлетворены. Признано недействительным решение инспекции в части доначисления налога на добавленную стоимость за май 2004 г. в сумме 226 324 руб. и налога на прибыль за 2004 г. в сумме 301 765 руб., начисления соответствующих пеней и штрафов по п. 1 ст. 122 Кодекса. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит судебные акты отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального (ст. 166, 171, 173, 252 Кодекса) и процессуального права. При этом инспекция считает, что судебные акты вынесены на основании неполно выясненных обстоятельств дела. По мнению инспекции, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недостоверности документов, представленных обществом в подтверждении права на расходы по налогу на прибыль и налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость и, соответственно, о правомерности доначисления налогов, пени, штрафов по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс", так как материалами дела подтверждено его отсутствие по указанному адресу, показания Ершова М.А. об отсутствии отношений к деятельности сказанного общества, данные им работникам Службы экономической безопасности ГУВД по г. Москве являются допустимыми, поскольку сотрудник этой службы был включен в состав проверяющих при проведении выездной налоговой проверки.

Налоговый орган также не согласен с судебными актами в части удовлетворения требований заявителя по эпизодам взаимоотношений с закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт".

Обосновывая правомерность доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по сделкам по поставке нефтепродуктов от закрытого акционерного общества "Волгаресурс" налоговый орган ссылается на то, что оно не является производителем реализуемых товарно-материальных ценностей (нефтепродукты), приобретая их для перепродажи, в свою очередь, у обществ с ограниченной ответственностью "Астра Терминал", "Конрал", "Эвелин", "Гринхолдинг", "Элиана", "Солант", "Юнивер Инвест", "Трейд Лайн", "Спартак-Авто", "Локтан", "Самсон", "Валиот". Никакого имущества ЗАО "Волгаресурс" не имеет, численность сотрудников в 2003 г. составляла 1 человек, в 2004 г. - 2 человека, в 2005 г. - 3 человека. Организации-контрагенты ЗАО "Волгаресурс" по адресам государственной регистрации не находятся, все указанные организации либо не представляют в налоговые органы по месту учета бухгалтерскую и налоговую отчетность, либо представляют "нулевую" бухгалтерскую и налоговую отчетность, находятся в розыске, не уплачивают законно установленные налоги, либо искажают сумму выручки от реализации. Налоговый орган ссылается на противоречия и неточности в представленных обществом документах, подтверждающих приобретение нефтепродуктов.

По вопросу доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с третьим лицом налоговый орган ссылается на то, что общество, по мнению инспекции, было создано для участия в схеме ухода от налогообложения акцизом открытым акционерным обществом "ТНК" и третьим лицом, так как указанные организации освобождались от уплаты акциза при реализации, поскольку собственником нефтепродуктов фактически являлось общество, которое в свою очередь не являлся производителем подакцизного товара и не осуществлял его реализацию, поскольку передавал нефтепродукты на реализацию по договору комиссии и, соответственно, также не являлся плательщиком акциза. Примененная организациями схема также способствовала уклонению третьего лица от уплаты налога на добавленную стоимость и налога на прибыль с реализации нефтепродуктов, поскольку действия в рамках договора комиссии предполагают уплату налогов только с комиссионного вознаграждения. Как указывает налоговый орган, с изменением законодательства, связанным с введением уплаты акциза только по месту изготовления, необходимость в применяемой схеме хозяйствования отпала, что стало причиной добровольной инициации процесса ликвидации заявителя.

Также налоговый орган указывает, что о создании схемы уклонения от налогообложения свидетельствует тот факт, что ряд сделок с поставщиками нефтепродуктов, которые до заключения договора комиссии являлись прямыми поставщиками третьего лица, стали оформляться через заявителя, тем самым третье лицо освободило себя от уплаты акциза с реализации нефтепродуктов с автозаправочных станций на территории Оренбургской области.

Инспекция также ссылается на то, что судами неверно оценены доводы налогового органа о ничтожности договора комиссии, заключенного между заявителем и третьим лицом, в силу его притворности, как прикрывающий фактические отношения по купле-продаже между сторонами. Однако инспекция считает, что указанный договор комиссии фактически прикрывал договор купли-продажи между третьим лицом и поставщиками нефтепродуктов, что не было оценено судами.

В отзывах на кассационную жалобу общество и третье лицо просят кассационную жалобу оставить без удовлетворения, постановление суда апелляционной инстанции оставить без изменения, ссылаясь на его законность и обоснованность.

В силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки общества (акт от 10.10.2007 N 10-28/52) инспекцией принято решение от 15.11.2007 N 10-28/14222 о доначислении налогов, пеней и штрафов. Считая решение инспекции незаконным в части доначисления 113 381 870 руб. налога на прибыль организаций и 35 809 930 руб. пеней, 86 516 186 руб. 90 коп. налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней, а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в размере 22 676 374 руб. за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций и 17 224 221 руб. за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость, общество обратилось в арбитражный суд.

Изменяя решение суда первой инстанции и удовлетворяя требования общества, суд апелляционной инстанции исходил из того, что представленные в материалы дела документы подтверждают реальность приобретения обществом нефтепродуктов и их дальнейшей реализации.

Вывод суда апелляционной инстанции является правильным, основан на материалах дела, исследованных с соблюдением требований, установленных ст. 65, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствует законодательству.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную к уплате в бюджет по итогам налогового периода, на установленные указанной статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса. Согласно ст. 172 Кодекса налоговые вычеты производятся на основании счетов фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов, в случаях, предусмотренных ст. 171 Кодекса.

При этом с учетом положений определения Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-O, от 08.04.2004 N 169-O возмещение налога на добавленную стоимость из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно. При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков, предъявляющих налог на добавленную стоимость к возмещению, необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Возможность возмещения налогов из бюджета предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций, что в свою очередь предполагает уплату налога на добавленную стоимость в федеральный бюджет. Налоговый орган вправе отказать в возмещении налога на сумму вычетов, если она не подтверждена надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика при совершении операций, в отношении которых заявлены вычеты.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом налоговый орган вправе отказать в признании понесенных налогоплательщиком затрат расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, если сумма данных затрат не подтверждена надлежащими документами либо выявлены иные обстоятельства, свидетельствующие о необоснованном получении налогоплательщиком налоговой выгоды.

Согласно Постановлению Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Судом апелляционной инстанции на основании имеющихся в деле доказательств (счета-фактуры, выставленные обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс" налогоплательщику, товарные накладные, выписка по лицевому счету общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" Московского филиала АКБ "Саровбизнесбанк" в подтверждение факта оплаты налогоплательщиком приобретенных товарно-материальных ценностей) сделан вывод о реальности приобретения обществом нефтепродуктов и их дальнейшей реализации.

При этом сумма, перечисленная на расчетный счет общества с ограниченной ответственностью "Ресурс" составляет 1 483 679 руб. 14 коп., что соответствует суммам, указанным в выставленных счетах-фактурах.

Первичные бухгалтерские документы оформлены в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Довод инспекции о допустимости показаний свидетеля Ершова М.А в качестве доказательства по делу, при наличии документального подтверждения реальности сделки с обществом с ограниченной ответственностью "Ресурс" не может служить достаточным основанием для отказа в удовлетворении заявленных требований налогоплательщика в указанной части и удовлетворении кассационной жалобы инспекции.

Иные доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, были предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и им дана надлежащая правовая оценка.

Таким образом, судом апелляционной инстанции сделан правильный вывод о том, что инспекцией в нарушение ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не доказана недобросовестность общества и, следовательно, налог на добавленную стоимость и налог на прибыль организаций доначислены инспекцией неправомерно.

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль послужили также выводы налогового органа о неправомерном предъявлении к вычету сумм налога на добавленную стоимость и уменьшения налогооблагаемой прибыли на сумму произведенных расходов, по сделкам, совершенным налогоплательщиком-заявителем с "Волгаресурс".

Судами установлено и материалами дело подтверждено, что закрытое акционерное общество "Волгаресурс" зарегистрировано в установленном порядке в Едином государственном реестре юридических лиц, состоит на налоговом учете, в проверяемый период представляло налоговую отчетность, осуществило платежи налогов в бюджет. Учредитель и руководитель закрытого акционерного общества "Волгаресурс" подтверждает факт осуществления хозяйственных операций с налогоплательщиком. Реальность поставки нефтепродуктов подтверждается железнодорожными товарными накладными, представленными третьим лицом. Оплата поставленного товара произведена платежными поручениями через расчетный счет. Первичные бухгалтерские документы оформлены в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Налоговым органом не представлено доказательств применения налогоплательщиком схемы расчетов, свидетельствующей о фиктивности выбытия денежных средств или их возврате плательщику, а также наличие фактов взаимозависимости, аффилированности или согласованности действий налогоплательщика, закрытого акционерного общества "Волгаресурс" или его контрагентов.

При этом судами правомерно отражено, со ссылкой на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 12.10.1998 N 24-П, в определении от 10.01.2002 N 4-О, в определении от 14.05.2002 N 108-О, в определении от 16.10.2003 N 329-O, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, о возможности применения ответственности к налогоплательщику за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

Доводы инспекции, изложенные в указанной части кассационной жалобы, отклоняются в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации как направленные на переоценку установленных судами обстоятельств дела.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в части взаимоотношений с открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт", суды первой и апелляционной инстанций не усмотрели признаков недобросовестности и получения необоснованной налоговой выгоды, как со стороны налогоплательщика-заявителя, так и со стороны третьего лица.

Выводы судов являются верными, соответствуют законодательству и обстоятельствам дела.

Из материалов дела следует, что между обществом (комитент) и третьим лицом (комиссионером) 01.07.2003 был заключен договор комиссии N 2118 на продажу нефтепродуктов на внутреннем рынке.

Реальность исполнения указанного договора установлена судами на основании исследования представленных в дело доказательств (товарные накладные общества, приложения к договору комиссии, отчеты комиссионера, акты сверки взаиморасчетов между комиссионером и комитентом, счета-фактуры, выставленные третьим лицом налогоплательщику в целях оплаты комиссионного вознаграждения, счета-фактуры, выставленные налогоплательщиком третьему лицу в рамках заключенного договора комиссии, анализ счета 60 по субконто).

Каких-либо доказательств согласованности и направленности действий, организаций-поставщиков нефтепродуктов и третьим лицом при заключении договора комиссии налоговым органом не представлено.

Довод налогового органа о том, что обществом не соблюдено требование о ведении раздельного учета операций, связанных с реализацией собственного и комиссионного товара, обоснованно отклонен судами как противоречащий представленными обществом доказательствами отражения комиссионного товара на забалансовом счете "товары, принятые на комиссию", книгой покупок и продаж, отчетами комиссионера с указанием покупателей, количества и стоимости отгруженных нефтепродуктов.

Иным доводам инспекции, фактически повторяющим доводы апелляционной жалобы, судами дана надлежащая правовая оценка, соответствующая законодательству и обстоятельствам дела.

Оснований для переоценки выводов судов у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Кроме того, судами правомерно отмечено, что описываемая налоговым органом "схема" предполагает покупку и реализацию нефтепродуктов непосредственно третьим лицом без участия общества, который, по мнению налогового органа, создан только для участия в фиктивном документообороте. Такая трактовка "схемы" предполагает наличие налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль только у третьего лица, как покупателя и продавца нефтепродуктов. Соответствующее описанной "схеме" доначисление налогов на прибыль и налога на добавленную стоимость было произведено налоговыми органами в рамках выездной налоговой проверки общества с ограниченной ответственностью "Оренбургнефтепродукт", в связи с чем начисление налога на добавленную стоимость и налога на прибыль с одних и тех же операций по покупке и продаже масел обществу, которое, исходя из предложенной "схемы", не являлось ни покупателем, ни продавцом товара, следует рассматривать как повторное.

При таких обстоятельствах, суды пришли к обоснованному выводу о недоказанности налоговым органом получения налоговой выгоды Налогоплательщиком при совершении хозяйственных операций с закрытым акционерным обществом "Волгаресурс" и открытым акционерным обществом "Оренбургнефтепродукт".

С учетом изложенного, обжалуемое постановление суда апелляционной инстанции подлежит оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.02.2010 по делу N А47-738/08АК-106 Арбитражного суда Оренбургской области оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Оренбургской области - без удовлетворения.