Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23 апреля 2009 г. N Ф09-2411/09-С3 Поскольку исполнение налогоплательщиком договорных обязательств носило реальный характер; в подтверждение фактов совершения сделок и выполнения работ представлены акты выполненных работ, счета-фактуры, товарные накладные; документы, подтверждающие право предприятия предъявить к вычету НДС, а также подтверждающие его право учесть при исчислении налога на прибыль понесенные затраты, оформлены надлежащим образом, судом сделан правильный вывод о том, что у инспекции не имелось оснований для доначисления предприятию налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по сделкам предприятия (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 23 апреля 2009 г. N Ф09-2411/09-С3

Дело N А07-16289/2008-А-КРФ

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Гусева О.Г., судей Дубровского В.И., Первухина В.М.,

рассмотрел в судебном заседании жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Республике Башкортостан (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 22.01.2009 по делу N А07-16289/2008-А-КРФ.

В судебном заседании принял участие представитель федерального государственного унитарного дорожно-эксплуатационного предприятия N 103 (далее - предприятие, налогоплательщик) - Насибуллин Н.М. (доверенность от 17.04.2009).

Представители инспекции, надлежащим образом извещенной о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы путем направления в ее адрес копии определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа, в судебное заседание не явились.

Предприятие обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением (с учетом уточнения требований в порядке, предусмотренном ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании частично недействительным решения инспекции от 21.08.2008 N 14-04.

Решением суда от 22.01.2009 (резолютивная часть от 16.01.2009; судья Кулаев Р.Ф.) заявленные требования удовлетворены частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение инспекции в части начисления налога на прибыль в сумме 306550 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 1654899 руб. 25 коп., единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 165326 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 89022 руб., транспортного налога в сумме 168375 руб., соответствующих пеней и штрафов, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 734 руб., пеней по данному налогу в сумме 184720 руб. В остальной части заявленных требований производство по делу прекращено.

В порядке апелляционного производства решение суда не обжаловалось.

В жалобе, поданной в Федеральный арбитражный суд Уральского округа, инспекция просит решение суда отменить, направить дело на новое рассмотрение, ссылаясь на нарушение судом норм материального и процессуального права, а также несоответствие выводов суда имеющимся в деле доказательствам.

Инспекция не согласна с выводом суда о нарушении ею требований, установленных ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее -Кодекс), поскольку считает, что предприятие было надлежащим образом извещено о времени и месте рассмотрения материалов проверки, однако явку своего полномочного представителя в налоговый орган не обеспечило.

Инспекция не согласна с решением суда об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль за 2005 год в сумме 6163 руб., за 2006 год в сумме 1968 руб. по затратам на оплату услуг проживания работников предприятия в гостиницах, ссылаясь на то, что выездной налоговой проверкой установлено занижение налоговой базы по налогу на прибыль на общую сумму 33880 руб., в том числе за 2005 год - на 25680 руб., за 2006 год - на 8200 руб., что составляет стоимость проживания работников предприятия во время нахождения в командировках в гостиницах, не прошедших государственную регистрацию и не состоящих на налоговом учете. Согласно информации, имеющейся у инспекции, гостиницы, в которых проживали работники предприятия, а именно: общества с ограниченной ответственностью "Гостиница "Алрона" (ИНН 4812803007), "Гостиница "Москвич" (ИНН 7728174601), "Гостиница "Круиз" (ИНН 6212436445), "Гостиница "Омега" (ИНН 5807626017), "Гостиница "Центральная" (ИНН 1600194897), "Гостиница "Волжанка" (ИНН 2128015521), "Гостиница "Камаз" (ИНН 1627184627), "Гостиница "Юбилей" (ИНН 1650043157), "Золотое кольцо" (ИНН 3381647102), "Гостиница "Саван" (ИНН 7723509840), закрытые акционерные общества "Урал" (ИНН 7401006204), "Кемпинг "Бриз" (ИНН 5204378509), "Гостиница "Волга" (ИНН 1621140015), открытое акционерное общество "Гостиница "Утро" (ИНН 2113492681) не зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц, не состоят на налоговом учете, указанные в счетах-фактурах идентификационные номера налоговыми органами не присваивались.

По мнению инспекции, суд первой инстанции формально признал реальность и экономическую обоснованность затрат по проживанию работников предприятия в указанных гостиницах, не дав надлежащей оценки представленным налоговым органом доказательствам несоответствия первичных документов нормам налогового законодательства и не проверив взаимную противоречивость представленных доказательств. Поскольку данные расходы не соответствуют требованиям, установленным ст. 252 Кодекса, инспекция полагает, что они не подлежат учету при исчислении налога на прибыль.

Инспекция не согласна с решением суда об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005, 2006 гг. в отношении оплаты стоимости питания работников предприятия, ссылаясь на то, что обязанность предоставления работникам предприятия услуг питания предусмотрена подп. 1.9 п. 7 коллективного договора; факт предоставления таких услуг работникам предприятия подтверждается счетами-фактурами, накладными, данными главной книги, актами сверки взаимных расчетов с ПО "Языково"; согласно первичным бухгалтерским документам затраты, связанные с безвозмездным предоставлением услуг питания работникам, учтены предприятием в составе расходов при исчислении налога на прибыль; оплата стоимости питания учтена предприятием при определении налоговой базы для целей исчисления налога на доходы физических лиц.

Указанные обстоятельства, по мнению инспекции, позволяют сделать вывод о необходимости учета данных выплат при определении налоговой базы по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Инспекция не согласна с решением суда об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления транспортного налога, ссылаясь на то, что в соответствии с письмом Министерства финансов Республики Башкортостан от 06.03.2008 N 04-03/162, ст. 3 Закона Республики Башкортостан от 27.11.2002 N 365-з "О транспортном налоге" (с учетом изменений и дополнений) от налога освобождаются организации, осуществляющие содержание и ремонт автомобильных дорог общего пользования, по транспортным средствам, предназначенным исключительно для ремонта и содержания этих дорог, и которые по своим функциональным качествам не могут быть использованы для производства других работ. Инспекция полагает, что для реализации права на указанную льготу предприятие обязано представить доказательства того, что транспортные средства, в отношении которых им применена льгота при исчислении транспортного налога, использовались в проверяемый период исключительно для ремонта и содержания дорог общего пользования и по своим функциональным качествам не могли быть использованы для производства работ, не относящихся к ремонту и содержанию этих дорог. Поскольку налогоплательщиком такие доказательства не представлены, обстоятельства, связанные с указанным вопросом, судом не исследовались, инспекция считает неправомерными действия суда по возложению на налоговый орган обязанности по представлению доказательств наличия у налогоплательщика права на применение льготы при исчислении транспортного налога, а также необоснованными выводы суда о незаконности оспариваемого решения инспекции в этой части.

Инспекция не согласна с решением суда об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части начисления НДФЛ в сумме 734 руб. и пеней в сумме 184720 руб. в отношении материальной выгоды в виде экономии на процентах по займу, выданному работнику предприятия Сунагатуллину А.А. , ссылаясь на толкование п. 2 ч. 2 ст. 212 Кодекса Министерством финансов Российской Федерации, изложенное в письме от 31.05.2006 N 03-05-01-04/140, в соответствии с которым при получении налогоплательщиком в результате отношений с организацией дохода в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, указанная организация признается на основании ст. 226 Кодекса налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет сумму налога. Инспекция считает, что обязанности налогового агента возложены на предприятие ст. 226 Кодекса и для их исполнения не требуется получения доверенностей от физических лиц на удержание и перечисление налога в бюджет, в связи с чем, по мнению инспекции, выводы суда основаны на ошибочном толковании норм материального права.

Налоговый орган полагает, что предприятием как налоговым агентом ненадлежащим образом исполнены обязанности по перечислению НДФЛ, удержанного с работников предприятия, в связи с чем начисление пеней произведено инспекцией правомерно.

Инспекция не согласна с решением суда об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль и НДС по финансово-хозяйственным отношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр" (ИНН 0276086414), "Инженерсервис" (ИНН 0278094940), "Союзтехснаб" (ИНН 0278115741).

Налоговый орган ссылается на следующие обстоятельства: общества с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Инженерсервис", "Союзтехснаб" фактически никаких услуг предприятию не оказывали, а служили "элементом получения преимуществ в уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и получение налогового вычета по НДС"; предприятием и названными обществами создавалась видимость хозяйственных операций; денежные средства, направленные на оплату работ (услуг), возвращались либо фактически направлялись лицам, осуществившим строительно-монтажные работы, поставку товарно-материальных ценностей; материалами уголовного дела N 6909318, возбужденного по ст. 173 Уголовного кодекса Российской Федерации в отношении обществ с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Союзтехснаб", установлено, что данные организации фактически хозяйственную деятельность не осуществляли, а использовались для прикрытия услуг, оказываемых по осуществлению обмена безналичных денежных средств на наличные денежные средства; общество с ограниченной ответственностью "Инженерсервис" включено в список "фирм-однодневок" и в 2004-2005 гг. представляло "нулевые" налоговые декларации по НДС; первичные бухгалтерские документы (договоры, счета-фактуры, акты о приемке выполненных работ, справки о стоимости работ и затрат), представленные предприятием по взаимоотношениям с обществами с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Инженерсервис", "Союзтехснаб", содержат неполные, недостоверные, противоречивые сведения, в частности отсутствуют надлежащие подписи на первичных бухгалтерских документах, многие документы не соответствуют требованиям налогового и бухгалтерского законодательства, что препятствует принятию их в качестве "расходных" первичных документов; судом не исследованы объяснения лиц, работавших на предприятии "за период проверки": Мазитова Радика Фаизовича, Юнусова Ильвира Фаритовича, Саттарова Мусавира Мунавировича, Иваненко Светланы Фанузовны, Газдалиева Рустама Нуровича, согласно которым общества с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Инженерсервис", "Союзтехснаб" никаких услуг предприятию не оказывали.

По мнению заявителя кассационной жалобы, суд не оценил в совокупности и взаимосвязи доводы налогового органа, свидетельствующие о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов в целях налогообложения прибыли, а также о неосновательном увеличении обществом размера налоговых вычетов, которые предоставляются добросовестным налогоплательщикам для компенсации реально понесенных ими затрат на уплату налога на добавленную стоимость.

Предприятием представлен отзыв на кассационную жалобу, в котором оно просит оставить обжалуемое решение без изменения, жалобу инспекции - без удовлетворения.

По мнению предприятия, вывод суда о нарушении инспекцией требований, установленных ст. 101.4 Кодекса, является правильным, поскольку каких-либо доказательств надлежащего извещения предприятия о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией не представлено.

Предприятие полагает, что довод налогового органа об отсутствии в Едином государственном реестре юридических лиц сведений о регистрации гостиниц в качестве юридических лиц сам по себе не может служить безусловным основанием для признания неправомерным уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму указанных расходов, поскольку инспекцией в порядке, предусмотренном ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не доказаны факты злоупотребления правом или недобросовестность действий предприятия. Реальность и экономическая обоснованность понесенных предприятием затрат на оплату услуг гостиниц подтверждается первичными бухгалтерскими документами.

Предприятие ссылается на то, что стоимость услуг питания его работников не относится к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Доказательства включения предприятием безвозмездного питания в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, налоговый орган не предоставил. В связи с этим, по мнению предприятия, стоимость услуг питания его работников не является объектом обложения ЕСН в силу п. 3 ст. 236 Кодекса и, соответственно, объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Предприятие считает, что в нарушение требований, установленных п. 6 ст. 108 Кодекса, налоговый орган не предоставил доказательств того, что спорные транспортные средства могли быть использованы предприятием в иных, чем ремонт и строительство автодорог, целях, в связи с чем полагает правомерным использование в проверяемом периоде льготы при исчислении транспортного налога.

По вопросу, связанному с доначислением НДФЛ и начислением пеней по данному налогу, предприятие согласно с доводами, указанными в обжалуемом решении, и приводит их в своем отзыве.

Предприятие полагает необоснованным доначисление налога на прибыль и НДС по хозяйственным операциям с обществами с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Инженерсервис", "Союзтехснаб", ссылаясь на то, что работы по данным сделкам контрагентами фактически осуществлены, предприятием понесены реальные затраты по их оплате, хозяйственные операции надлежащим образом отражены в бухгалтерском учете; условия, необходимые в силу ст. 171, 172 и 176 Кодекса, для предъявления НДС к вычету, предприятием соблюдены; недобросовестность контрагентов налогоплательщика не может являться основанием для доначисления ему налогов; каких-либо доказательств, свидетельствующих о том, что налогоплательщику было известно о возможной недобросовестности контрагентов, согласованности их действий с налогоплательщиком, направленных на уклонение от уплаты налогов, инспекцией не представлено.

Как следует из материалов дела, инспекцией в ходе выездной налоговой проверки предприятия по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах составлен акт от 18.07.2008 N 14/04 ДСП и вынесено решение от 21.08.2008 N 14-04, которым оно привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса, в виде взыскания штрафа в общей сумме 561965 руб. 80 коп., также ему начислены налоги в общей сумме 3150563 руб. 08 коп., пени в общей сумме 960555 руб. 04 коп., предложено удержать и уплатить НДФЛ в сумме 5138 руб., уменьшить убытки при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2005 г. на сумму 4010920 руб.

Предприятие, полагая, что решение инспекции не соответствует действующему законодательству, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его частично недействительным.

Суд удовлетворил заявленные требования частично и признал недействительным оспариваемое решение инспекции (с учетом определения об исправлении описки от 20.03.2009) в части доначисления налога на прибыль в сумме 306550 руб., НДС в сумме 1654899 руб. 25 коп., ЕСН в сумме 165326 руб., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 89022 руб., транспортного налога в сумме 168375 руб., начисления соответствующих сумм пеней и штрафов, НДФЛ в сумме 734 руб., пеней по НДФЛ в сумме 184720 руб. В остальной части производство по делу прекращено.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Плательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, на установленные ст. 171 Кодекса налоговые вычеты.

В силу ст. 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно постановлению от 20.02.2001 N 3-П, определению от 08.04.2004 N 169-0 Конституционного Суда Российской Федерации под фактически уплаченными поставщикам суммами налога подразумеваются реально понесенные налогоплательщиком затраты (в форме отчуждения части имущества в пользу поставщика) на уплату начисленных поставщиком сумм налога.

Из анализа определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

В силу ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-O разъяснил, что по смыслу п. 7 ст. 3 Кодекса в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода также не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

С учетом изложенного, а также исходя из системного анализа норм гл. 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что обязанность доказывания обстоятельств, порождающих сомнения в добросовестности налогоплательщика, лежит на налоговом органе.

Таким образом, инспекция должна представить сведения, бесспорно подтверждающие, что действия предприятия не имеют экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения налога из бюджета, необоснованное включение произведенных расходов в состав затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, и, следовательно, являются недобросовестными.

Между тем таких доказательств инспекция не представила.

Судом установлено, что исполнение договорных обязательств по договорам, заключенным между налогоплательщиком и обществами с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Инженерсервис", "Союзтехснаб", носило реальный характер; в подтверждение фактов совершения сделок и выполнения работ предприятием представлены акты выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ, счета-фактуры, акты выполненных работ и справки об их стоимости, подписанные предприятием как генеральным подрядчиком и основным заказчиком этих работ - ГУ "Управление автомагистрали Самара-Уфа-Челябинск Федерального дорожного агентства", дефектоведочные ведомости, калькуляции на ремонт автомобилей, товарные накладные; документы, подтверждающие право предприятия предъявить к вычету НДС, а также подтверждающие его право учесть при исчислении налога на прибыль понесенные затраты по договорам с обществами с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Инженерсервис", "Союзтехснаб", оформлены надлежащим образом, в соответствии с требованиями действующего законодательства, расходы экономически обоснованы, реально понесены и связаны с предпринимательской деятельностью налогоплательщика; условия, предусмотренные ст. 172 Кодекса, для получения права на налоговый вычет предприятием соблюдены, представленные налогоплательщиком в инспекцию в обоснование права на налоговый вычет документы содержат все обязательные реквизиты, реальность сделок подтверждается имеющимися в деле доказательствами, доказательств согласованности действий налогоплательщика и его контрагентов, направленных на неуплату налогов и получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией в материалы дела не представлено.

При таких обстоятельствах судом на основании совокупности доказательств, имеющихся в материалах дела, сделан правильный вывод о том, что у инспекции не имелось оснований для доначисления предприятию налога на прибыль и налога на добавленную стоимость по сделкам предприятия с обществами с ограниченной ответственностью "Аспект-Центр", "Инженерсервис", "Союзтехснаб".

Вывод сделан судом с учетом правовой позиции, сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в определениях от 08.04.2004 N 169-O, от 16.10.2003 N 329-O, постановлении от 24.02.2004 N 3-П а также правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". Каких-либо доказательств противоречивости или недостоверности сведений в представленных налогоплательщиком документах, а также подтверждающих согласованность его действий с контрагентами или наличие умысла, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, инспекцией не представлено.

Оснований для переоценки выводов суда, установленных фактических обстоятельств и представленных доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта в этой части.

Основанием для доначисления НДФЛ в сумме 734 руб. послужили выводы налогового органа о том, что предприятие необоснованно не исчислило и не удержало налог в виде экономии на процентах по займу, выданному своему работнику, тем самым не исполнив обязанности налогового агента.

В силу п. 1 ч. 1 ст. 212 Кодекса доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, признается материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными от организаций.

Согласно п. 2 ч. 2 ст. 212 Кодекса (в редакции, действовавшей в проверяемый период) определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах при получении заемных средств, осуществляется налогоплательщиком в сроки, определенные подп. 3 п. 1 ст. 223 Кодекса, но не реже чем один раз в налоговый период, установленный ст. 216 Кодекса.

В соответствии со ст. 228 Кодекса при получении дохода в виде материальной выгоды исчисление налоговой базы и суммы подлежащего уплате НДФЛ производится налогоплательщиком самостоятельно на основании налоговой декларации.

При этом если заемные средства получены налогоплательщиком по договору займа, заключенному с российской организацией, являющейся для налогоплательщика источником доходов, указанных в п. 2 ст. 226 Кодекса, и признаваемой в связи с этим налоговым агентом, заемщик по согласованию с организацией-займодавцем с учетом положений ст. 29 Кодекса вправе передать ей свои полномочия по исчислению налоговой базы и суммы НДФЛ в отношении доходов в виде материальной выгоды, полученной от экономии на процентах за пользование заемными средствами, на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

Неопределенность в отношении порядка уплаты НДФЛ с экономии с процентах устранена законодателем только с внесением изменений Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ в п. 2 ч. 2 ст. 212 Кодекса с 01.01.2008. Наличие этой неопределенности подтверждается дачей противоречивых разъяснений по этому вопросу контролирующими органами в разные периоды времени (письма Федеральной налоговой службы от 24.12.2004, 13.03.2006, Министерства финансов Российской Федерации от 14.11.2005 N 03-05-01-04/356).

В связи с этим суд первой инстанции, установив факт отсутствия передачи работником предприятия полномочий по исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ предприятию, правомерно признал оспариваемое решение налогового органа недействительным в соответствующей части.

В силу ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия акта налоговым органом, возлагается на последнего.

Суд первой инстанции, принимая решение об удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения инспекции о начислении пеней по НДФЛ, исходил из того, что ни в акте проверки, ни в оспариваемом решении инспекцией не указаны документально подтвержденные основания начисления пеней, период возникновения задолженности по НДФЛ, период просрочки, порядок расчета пеней.

Вывод суда соответствует материалам дела, и оснований для его переоценки у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Суд удовлетворил требования в части признания недействительным оспариваемого решения инспекции о доначислении за 2005, 2006 гг. ЕСН в сумме 165326 руб. (76304 руб. + 89022 руб.), страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 89022 руб., исходя из того, что стоимость услуг питания работников предприятия не может быть учтена в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль. С учетом этого суд сделал вывод о том, что выплаты в виде предоставления работникам бесплатного питания не являются объектом обложения ЕСН и, соответственно, объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование.

Между тем судом не учтено следующее.

В соответствии с п. 1 ст. 236 Кодекса (в редакции, действующей в проверяемый период) объектом обложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" установлено, что объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН.

Согласно п. 3 ст. 236 Кодекса выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам не признаются для организаций объектом обложения ЕСН, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в п. 3 информационного письма от 14.03.2006 N 106 указал, что при рассмотрении дел, касающихся правильности определения налоговой базы по ЕСН, необходимо иметь в виду, что п. 3 ст. 236 Кодекса не предоставляет налогоплательщику права выбора, по какому налогу (ЕСН или налогу на прибыль) уменьшать налоговую базу на сумму соответствующих выплат.

В связи с этим при наличии законодательно установленных норм, предусматривающих отнесение понесенных налогоплательщиком затрат к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, фактическое отнесение их в качестве таковых не имеет значения в целях формирования налоговой базы по ЕСН.

В соответствии с п. 25 ст. 255 Кодекса в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

В силу п. 25 ст. 270 Кодекса расходы в виде компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Таким образом, расходы налогоплательщика в виде предоставления услуг бесплатного питания своим работникам подлежат учету при исчислении налога на прибыль в составе расходов на оплату труда в случае, если такие расходы предусмотрены нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что обязанность предоставления работникам предприятия питания предусмотрена подп. 1.9 п. 7 коллективного договора.

Вместе с тем суд данные обстоятельства не устанавливал, сделав немотивированный вывод о том, что стоимость услуг питания работников предприятия не может быть учтена в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.

В силу ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом первой инстанции.

Поскольку нормы материального права применены судом неправильно, обстоятельства, имеющие значение для дела, судом не установлены, решение суда в этой части подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует установить обстоятельства, имеющие значение для разрешения вопроса о наличии либо отсутствии у предприятия объекта обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в отношении выплат в виде предоставления услуг бесплатного питания своим работникам, и с учетом установленного разрешить спор.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2005 г. в сумме 6163 руб., за 2006 г. в сумме 1968 руб. послужили выводы инспекции о том, что затраты предприятия по оплате проживания своих работников в гостиницах не подлежат учету при исчислении налога на прибыль, поскольку гостиницы, в которых проживали работники предприятия, на налоговом учете не состоят, отчетность не представляют и сведения о них в Едином государственном реестре юридических лиц отсутствуют.

Суд удовлетворил заявленные требования в этой части, исходя из того, что реальность и экономическая обоснованность понесенных предприятием затрат по оплате проживания своих работников в гостиницах подтверждаются первичными бухгалтерскими документами, в частности командировочными удостоверениями, авансовыми отчетами, приходно-кассовыми ордерами, счетами, чеками-копиями.

Доводы налогового органа об отсутствии в Едином государственном реестре юридических лиц сведений о регистрации гостиниц в качестве юридических лиц, недостоверности сведений об идентификационных номерах налогоплательщиков, указанных в документах, представленных предприятием, отклонены судом в связи с тем, что данные обстоятельства не могут служить безусловным основанием для признания неправомерным уменьшения предприятием налоговой базы по налогу на прибыль на сумму указанных расходов. Кроме того, суд исходил из того, что инспекцией в порядке, предусмотренном ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не доказан факт недобросовестности действий предприятия.

Между тем судом не учтено следующее.

Условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, предусмотрены ст. 252 Кодекса.

Согласно п. 1 названной статьи расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, представленной в альбомах унифицированных форм первичной документации, а документы, форма которых не определена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, содержание хозяйственной операции, измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц.

Таким образом, перечисленные требования названного закона касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Кодекс не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению).

Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В силу ст. 49, 51 Гражданского кодекса Российской Федерации организации, не прошедшие государственную регистрацию в качестве юридических лиц, не приобретают правоспособности юридического лица, а их действия, направленные на установление, изменение и прекращение гражданских прав и обязанностей, не могут быть признаны сделками, что влечет негативные налоговые последствия для участников данных правоотношений.

Поскольку сведения, содержащиеся в представленных налогоплательщиком документах, касающиеся лиц, по сделкам с которыми предприятие понесло расходы, являются недостоверными, суд первой инстанции необоснованно отклонил доводы инспекции об отсутствии в Едином государственном реестре юридических лиц сведений о регистрации гостиниц в качестве юридических лиц, недостоверности сведений об идентификационных номерах налогоплательщиков, указанных в документах, представленных предприятием, и уклонился от исследования вопроса о реальности произведенных предприятием затрат по оплате проживания своих работников в гостиницах обществ с ограниченной ответственностью "Гостиница "Алрона", "Гостиница "Москвич", "Гостиница "Круиз", "Гостиница "Омега", "Гостиница "Центральная", "Гостиница "Волжанка", "Гостиница "Камаз", "Гостиница "Юбилей", "Золотое кольцо", "Гостиница "Саван", закрытых акционерных обществ "Урал", "Кемпинг "Бриз", "Гостиница "Волга", открытого акционерного общества "Гостиница "Утро".

В силу ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении либо были отвергнуты судом первой инстанции.

Поскольку обстоятельства, имеющие значение для дела, судом не установлены, решение суда в этой части подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует установить и исследовать обстоятельства, имеющие значение для разрешения вопроса о реальности сделок и затрат, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль, связанных с проживанием работников предприятия в вышеназванных гостиницах, и с учетом установленного разрешить спор.

Основанием для доначисления транспортного налога послужил вывод инспекции о неправомерном применении налогоплательщиком льготы, предусмотренной ст. 3 Закона Республики Башкортостан от 27.11.2002 N 365-з "О транспортном налоге", в связи с тем, что транспортные средства, в отношении которых применена льгота, могут быть использованы для производства работ, не относящихся к ремонту и содержанию автомобильных дорог.

Суд удовлетворил заявленные требования в этой части, исходя из того, что обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. По мнению суда, налоговый орган не предоставил доказательств того, что спорные транспортные средства могли быть использованы для производства работ, не относящихся к ремонту и содержанию автомобильных дорог.

Судом не учтено следующее.

Частью 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возложена на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании п. 6 ст. 108 Кодекса лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.

Однако приведенные нормы права не освобождают налогоплательщиков, лиц, привлекаемых к налоговой ответственности, от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора. В определенных случаях такая обязанность может быть прямо предусмотрена Кодексом.

В частности, такая обязанность возлагается на налогоплательщиков, использующих право на льготу.

В силу подп. 3 п. 1 ст. 21 Кодекса налогоплательщики имеют право использовать налоговые льготы, то есть определенные преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере, при наличии оснований и в порядке, установленных законодательством о налогах и сборах.

В соответствии с подп. 4 п. 1 ст. 23, п. 1 ст. 80 Кодекса налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту учета налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах. Налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налога. Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

То есть, налогоплательщик, претендующий на применение льготы, обязан направить в налоговый орган соответствующую налоговую декларацию и подтвердить право на льготу, представив доказательства, подтверждающие наличие у него права на налоговую льготу.

Таким образом, на налогоплательщике лежит обязанность по представлению доказательств в обоснование правомерности применения им льгот по налогам.

Предприятием при исчислении транспортного налога за проверяемый период применена льгота, предусмотренная ст. 3 Закона Республики Башкортостан от 27.11.2002 N 365-з "О транспортном налоге".

Из содержания данной нормы следует, что льгота в виде освобождения от уплаты транспортного налога предоставляется организациям, осуществляющим содержание и ремонт автомобильных дорог общего пользования, по транспортным средствам, предназначенным исключительно для ремонта и содержания этих дорог и которые по своим функциональным качествам не могут быть использованы для производства других работ.

С учетом того, что обязанность по доказыванию обстоятельств, имеющих значение для применения льготы по транспортному налогу, необоснованно возложена судом на налоговый орган, данные обстоятельства судом не устанавливались и не исследовались, решение суда подлежит отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду следует установить и исследовать обстоятельства, имеющие значение для разрешения вопроса о наличии у налогоплательщика права на применение льготы по транспортному налогу за проверяемый период в отношении спорных транспортных средств, и с учетом установленного разрешить спор.

Суд, принимая решение, исходил из того, что налоговым органом допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения акта и иных материалов мероприятий налогового контроля, выразившееся в неизвещении предприятия о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки.

Данный вывод суда не соответствует материалам дела. Из содержания оспариваемого решения инспекции следует, что рассмотрение акта проверки происходило в присутствии представителя предприятия Аминева Т.Э. по доверенности от 20.08.2008 N 306.

Руководствуясь ст. 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 22.01.2009 по делу N А07-16289/2008-А-КРФ отменить в части удовлетворения заявленных требований и признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Республике Башкортостан от 21.08.2008 N 14-04 о начислении налога на прибыль за 2005, 2006 гг. по расходам, связанным с оплатой гостиничных услуг, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование по выплатам, связанным с предоставлением бесплатного питания, транспортного налога, связанного с использованием права на льготу, соответствующих пеней, штрафов.

В отмененной части направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.

В остальной части судебный акт оставить без изменения.