Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 23 ноября 2010 г. N Ф09-9013/10-С2 по делу N А50-9025/2010 Судебные акты в части, касающейся доначисления истцу НДС и соответствующих пеней отменены, дело направлено на новое рассмотрение, поскольку установленные проверкой обстоятельства и соответствующие доводы налогового органа, изложенные как в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, так и в апелляционной жалобе на решение суда первой инстанции, идентичные доводам, изложенным в рассматриваемой кассационной жалобе инспекции, судами обеих инстанций в полном объеме не исследованы (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа
от 23 ноября 2010 г. N Ф09-9013/10-С2 по делу N А50-9025/2010

Дело N А50-9025/2010

ГАРАНТ:

См. также Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 29 сентября 2011 г. N Ф09-9013/10 по делу N А50-9025/2010

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 мая 2011 г. N 17АП-5548/10

См. также Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 февраля 2011 г. N 17АП-5548/2010

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе: председательствующего Татариновой И.А., судей Беликова М.Б., Сухановой Н.Н.,

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Пермскому краю (далее -инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Пермского края от 11.06.2010 по делу N А50-9025/2010 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2010 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняла участие представитель инспекции - Богомягкова Е.В. (доверенность от 16.06.2010).

Представители индивидуального предпринимателя Насырова Юрия Викторовича (далее - предприниматель, налогоплательщик) в заседание суда не явились.

Предприниматель обратился в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительными:

п. 1, подп. 1, 2, 3 п. 2, подп. 1, 2, 3 п. 3 решения инспекции от 30.11.2009 N 60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

решения инспекции от 05.03.2010 N 276 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет денежных средств на счетах предпринимателя в банках;

решения инспекции от 05.03.2010 N 308 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке;

решения инспекции от 05.03.2010 N 309 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке;

решения инспекции от 18.03.2010 N 142 о взыскании налогов, сборов, пеней, штрафов за счет имущества предпринимателя.

Оспариваемые решения вынесены по результатам выездной налоговой проверки предпринимателя, проведенной по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на добавленную стоимость (далее -НДС), налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), единого социального налога (далее - ЕСН), единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).

Решением инспекции от 30.11.2009 N 60 предпринимателю доначислены к уплате в бюджет НДС за налоговые периоды 2005 г. в общей сумме 58 497 руб., НДФЛ за 2005-2007 г. в общей сумме 24 644 руб., ЕСН за 2005-2007 г. в общей сумме 22 507 руб., соответствующие пени, применена ответственность по ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за неуплату в бюджет НДФЛ и ЕСН в виде наложения штрафов в общей сумме 5356 руб.

Предприниматель оспорил: доначисление НДФЛ за 2005 г. и 2006 г. в суммах 9983 руб. и 7654 руб., соответственно; доначисление ЕСН - в суммах 7679 руб. и 2704 руб. за 2005 г., в суммах 5887 руб. и 847 руб. за 2006 г. и в сумме 1153 руб. за 2007 г.; доначисление НДС за IV квартал 2005 г. в сумме 2737 руб.

Решением суда от 11.06.2010 (судья Щеголихина О.В.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции от 30.11.2009 N 60 признано недействительным в части доначисления НДФЛ и ЕСН по эпизодам непринятия в состав расходов затрат предпринимателя в суммах 76 796 руб., 64 697 руб. 46 коп., определения ЕСН к уплате с учетом авансовых платежей в суммах 2704 руб., 847 руб., 1153 руб.; доначисления НДС за IV квартал 2005 г. в сумме 2737 руб.; начисления соответствующих пеней и штрафов. Кроме того, судом признаны недействительными решения инспекции от 05.03.2010 N 276, N 308, N 309, от 18.03.2010 N 142 в части, касающейся исполнения решения от

30.11.2009 N 60 по указанным эпизодам. В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от

19.08.2010 (судьи Полевщикова С.Н., Борзенкова И.В., Гулякова Г.Н.) решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит обжалуемые судебные акты отменить, ссылаясь на неполное выяснение судами обстоятельств дела и неправильное применение норм материального права. Заявитель жалобы отмечает, что выводы судов о правомерном включении в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, стоимости имущества, удержанного контрагентом предпринимателя в погашение задолженности по арендной плате, не основаны на доказательствах, имеющихся в материалах дела. Кроме того, инспекция оспаривает выводы судов о правомерности отнесения в полном объеме в расходы, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, затрат, связанных с приобретением имущества, используемого налогоплательщиком, по мнению инспекции, как при осуществлении деятельности, налогооблагаемой в общем порядке, так и при осуществлении деятельности, облагаемой ЕНВД. Помимо изложенного, инспекция полагает неправомерным признание облагаемыми ЕНВД операций по реализации физическим лицам сотовых телефонов с использованием безналичных расчетов.

По мнению налогоплательщика, изложенному в отзыве на кассационную жалобу, фактические обстоятельства дела судами первой и апелляционной инстанций установлены и исследованы в полном объеме, представленным сторонами доказательствам дана надлежащая правовая оценка, выводы судов о применении норм налогового законодательства соответствуют материалам дела.

Изучив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции пришел к следующим выводам.

В силу п. 1 ст. 209 Кодекса объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Положениями п. 1 ст. 221 Кодекса предусмотрено, что при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 2 ст. 210 Кодекса налогоплательщики, указанные в п. 1 ст. 227 Кодекса (в том числе - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

В соответствии со ст. 236 Кодекса объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Согласно п. 3 ст. 237 Кодекса налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В силу п. 5 ст. 244 Кодекса расчет ЕСН по итогам налогового периода производится индивидуальными предпринимателями исходя из всех полученных в налоговом периоде доходов с учетом расходов, связанных с их извлечением.

На основании п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно подп. 10 п. 1 ст. 264 Кодекса к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое имущество.

Подпунктом 13 п. 1 ст. 265 Кодекса определено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности, расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба.

Основанием для доначисления НДФЛ и ЕСН за 2005 г. в суммах 9983 руб. и 7679 руб., соответственно, послужили выводы налогового органа о несоответствии требованиям ст. 252 Кодекса затрат предпринимателя, заявленных в размере стоимости имущества, удержанного контрагентом предпринимателя в погашение задолженности по арендной плате.

При исследовании обстоятельств дела судами установлено следующее.

На основании договора субаренды торговой площади от 10.12.2004 N 14, заключенного между предпринимателем (субарендатор) и обществом с ограниченной ответственностью "МЕГАМАГ" (далее - общество "МЕГАМАГ", арендатор) предприниматель арендовал у общества "МЕГАМАГ" помещение площадью 59 кв.м., являющееся частью трехэтажного здания, расположенного по адресу: г. Пермь, ул. Пушкина, 72, с целью организации сферы услуг (сотовые технологии). Условиями указанного договора предусмотрено, что несвоевременное внесение субарендатором арендных платежей, несвоевременное освобождение помещений влечет за собой уплату пеней и штрафов.

Неоднократное неисполнение субарендатором условий договора послужило причиной расторжения договора и предъявления ему к уплате задолженности по арендной плате, пеней и штрафов в общей сумме 82 200 руб.

Товар и имущество, находившиеся в арендуемом помещении, изъяты администрацией общества "МЕГАМАГ" в погашение долга, предпринимателю не возвращены, принудительное взыскание задолженности не производилось.

Судами установлено, что долг предпринимателем признан, таким образом, выводы судов о правомерном включении в состав затрат, уменьшающих налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, расходов предпринимателя, определенных в размере стоимости имущества, удержанного контрагентом предпринимателя в погашение долга, являются обоснованными.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, по существу представляют собой повторное изложение фактических обстоятельств, выявленных налоговой проверкой, и направлены на переоценку принятых судом доказательств и установленных судом обстоятельств дела, что недопустимо в силу требований, предусмотренных ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Основанием для доначисления НДФЛ и ЕСН за 2006 г. в суммах 7654 руб. и 5887 руб., соответственно, послужили выводы налогового органа о неправомерном отнесении в полном объеме в расходы, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, затрат в общей сумме 64 697 руб. 46 коп., связанных с приобретением и монтажом имущества, а именно: вывески, штендера, таблички "график работы", щита, витрины с логотипом "Utel", - используемого налогоплательщиком, по мнению инспекции, как при осуществлении деятельности, налогооблагаемой в общем порядке, так и при осуществлении деятельности, облагаемой ЕНВД. Спорные расходы распределены налоговым органом пропорционально доходам, полученным налогоплательщиком от осуществления видов деятельности, в отношении которых применяются разные режимы налогообложения.

В соответствии с п. 7 ст. 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными Кодексом.

При исследовании обстоятельств настоящего дела суды установили, что между налогоплательщиком (субагент) и обществом с ограниченной ответственностью "Коннект" (агент) заключен субагентский договор от 01.01.2005 N 85, на основании которого предприниматель осуществлял действия по расширению клиентской (абонентской) базы оператора сети сотовой связи открытого акционерного общества (далее - ОАО "Уралсвязьинформ").

Согласно указанному договору субагент должен иметь пункты продаж, отвечающие требованиям агента.

Приложением к договору являются обязательные требования к организации пунктов продаж, согласно которым оборудование торговых площадей предпринимателя должно включать витрину для оконечного оборудования сотовой радиотелефонной связи и аксессуаров, плакат (баннер, штендер) с указанием, что субагент является официальным дилером контрагента, с использованием логотипа ОАО "Уралсвязьинформ" и указанием справочных телефонов принципала (ОАО "Уралсвязьинформ"), стойку для прайсов, сертификат о том, что субагент является официальным дилером ОАО "Уралсвязьинформ".

Судами обеих инстанций установлено, что в пункте продаж предприниматель осуществлял разные виды деятельности: оказание услуг в области электросвязи (подключение в оператору сотовой связи), подлежащих налогообложению в общем порядке, и розничную продажу телефонов и аксессуаров к ним, облагаемую ЕНВД. При этом предприниматель вел раздельный учет в книге учета и разделял доходы и расходы по каждому из видов осуществляемой предпринимательской деятельности.

Вознаграждение по субагентскому договору от 01.01.2005 N 85, полученное в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, связанной с подключением абонентов к оператору сети сотовой связи, в полном объеме учитывалось налогоплательщиком в качестве дохода, облагаемого в общем порядке.

При таких обстоятельствах выводы судов о правомерности отнесения спорных затрат в полном объеме в расходы, уменьшающие налоговую базу по НДФЛ и ЕСН, следует признать обоснованными.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, также направлены на переоценку установленных судом обстоятельств дела и принятых доказательств, что не допускается требованиями ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доначисление НДС за IV квартал 2005 г. в сумме 2737 руб. связано с реализацией предпринимателем физическим лицам сотовых телефонов с использованием безналичных расчетов.

Статьей 346.27 Кодекса предусмотрено, что для целей главы 26.3 Кодекса под розничной торговлей понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи (в редакции, действовавшей до 01.01.2006, розничная торговля определялась как торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт).

Таким образом, ст. 346.27 Кодекса устанавливает специальное значение понятия розничной торговли, которое отражает лишь специфику конечного потребления.

Следует отметить, что приведенная правовая позиция соответствует правовой позиции Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в определении от 20.10.2005 N 405-О.

При исследовании обстоятельств дела судами обеих инстанций установлено, что в IV квартале 2005 г. предприниматель осуществлял деятельность по розничной торговле сотовыми телефонами. Судами выявлено, что телефоны приобретались физическими лицами для использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, при этом физические лица производили расчеты с предпринимателем заемными денежными средствами, используя возможность заключения кредитных договоров с банком, перечислявшим сумму стоимости приобретенного физическим лицом товара на расчетный счет предпринимателя.

При таких обстоятельствах суды обоснованно признали указанные операции облагаемыми ЕНВД.

Вместе с тем положениями подп. 1 п. 5 ст. 173 Кодекса предусмотрено, что в случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, сумма НДС, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг), подлежит уплате в бюджет.

К материалам дела приобщены счета-фактуры налогоплательщика, выставленные в IV квартале 2005 г. на оплату телефонов с выделением суммы НДС.

Указанные доказательства, на которые ссылается налоговый орган в подтверждение обоснованности своих выводов о правомерности доначисления оспариваемых платежей по НДС за IV квартал 2005 г., судами не оценены.

Установленные проверкой обстоятельства и соответствующие доводы налогового органа, изложенные как в решении от 30.11.2009 N 60 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, так и в апелляционной жалобе на решение суда первой инстанции, идентичные доводам, изложенным в рассматриваемой кассационной жалобе инспекции, судами обеих инстанций в полном объеме не исследованы.

Согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении спора суд должен дать оценку доводам сторон на основе всестороннего, полного, объективного и непосредственного исследования имеющихся в деле доказательств, оценив относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В соответствии со ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны:

фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом;

доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований и возражений доводы лиц, участвующих в деле;

законы и иные нормативные правовые акты, которыми руководствовался суд при принятии решения, и мотивы, по которым суд не применил законы и иные нормативные правовые акты, на которые ссылались лица, участвующие в деле.

Суд кассационной инстанции полагает, что при рассмотрении спора в части, касающейся доначисления НДС за IV квартал 2005 г., вышеперечисленные требования закона судом первой инстанции не выполнены. Нарушения, допущенные судом первой инстанции, судом апелляционной инстанции не устранены.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции пришел к выводу о том, что в части, касающейся доначисления НДС за IV квартал 2005 г., обжалуемые судебные акты подлежат отмене на основании ч. 3 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, дело следует направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

При новом рассмотрении дела суду необходимо оценить все обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного рассмотрения спора в указанной части, рассмотреть дело с соблюдением положений ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, устранить нарушения ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и принять законный и обоснованный судебный акт, исходя из норм действующего законодательства.

В остальной части судебные акты следует оставить без изменений.

Руководствуясь ст. 286, 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Пермского края от 11.06.2010 по делу N А50-9025/2010 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2010 по тому же делу отменить в части, касающейся доначисления НДС за IV квартал 2005 в сумме 2737 руб., соответствующих пеней.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Пермского края.

В остальной части оставить судебные акты без изменений.