Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 11 сентября 2007 г. N А56-183/2007 Заявление ГУП о признании частично недействительными решения и требования ИФНС частично удовлетворено, в том числе по эпизоду доначисления ЕСН, поскольку премии за производственные результаты, рационализаторские предложения, выполнение заданий, связанных с производством, выплачены Предприятием за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении налогоплательщика после уплаты всех налогов и не включены в состав затрат на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль, следовательно, указанные выплаты не являются объектом обложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области
от 11 сентября 2007 г. N А56-183/2007

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 11 марта 2008 г.

Резолютивная часть решения объявлена 10 сентября 2007 года. Полный текст решения изготовлен 11 сентября 2007 года.

Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области в составе: судьи Спецакова Т.Е.,

при ведении протокола судебного заседания судьей Спецаковой Т.Е. рассмотрев в судебном заседании дело по иску:

заявитель: Федеральное государственное унитарное предприятие "Центральное конструкторское бюро морской техники "Рубин"

ответчик: Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения и требования при участии

от истца (заявителя) Данилова Л.М. по доверенности от 23.04.2007 N РУК, Агапова Г.Б. по доверенности от 23.04.2007 г. N РУК/9-26, от ответчика Карцева М.М. по доверенности от 09.01.2007 N 03-09/Д7.

установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "Центральное конструкторское бюро морской техники "Рубин" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения о привлечении к налоговой ответственности от 18.12.2006 г. N 17-31/18390 и требование об уплате налога от 18.12.2006 г. N 173. принятые Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу.

Требование об уплате налога оспаривается заявителем частично, согласно уточнению заявления, поданному в судебном заседании 15.08.2007 года (лист дела 146, том 1). Уточнение принято судом.

Представители налоговой инспекции доводы заявителя отклонили, изложив свеи доводы в письменном отзыве, ссылаясь на законность принятого решения.

Суду представлен акт сверки по всем оспариваемым эпизодам проверки.

В судебном заседании был объявлен перерыв до 10.09.2007г.

Заслушав доводы сторон, исследовав материалы дела и представленный акт сверки, суд установил, что заявление общества подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу по результатам выездной налоговой проверки Федеральное государственное унитарное предприятие "Центральное конструкторское бюро морской техники "Рубин" было принято решение о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.12.2006 г. N 17-31/18390, которым с общества взысканы налоги на прибыль, НДС, транспортный налог, НДФЛ, ЕСН. соответствующие пени и штрафные санкции по статье 122 (п.1) НК РФ за период проверки с 01.10.203 года по 31.12.2005 года.

На основании решения принято требование об уплате налога от 18.12.2006г. N 173.

Заявитель оспаривает решение и требование частично по следующим эпизодам проверки.

Пункт 1.1 решения. Налог на прибыль.

По мнению налоговой инспекции, налогоплательщиком допущено занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2003 году в результате необоснованного включения в состав внереализационных расходов суммы убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем налоговом (отчетном) периоде, в размере 33 308 373 руб.

Налоговой инспекцией установлено, что конкретный период понесения предприятием затрат в этой сумме известен и они должны быть отражены в составе затрат 2000-2001 г.г. По данному пункту решения предприятию предложено перечислить недоимку по налогу на прибыль за 2003 г в сумме 7 994 009 руб. Налоговая инспекция при этом ссылается на нарушения статей 252, 65, 54, 81 НК РФ.

Заявитель оспаривает исключение из состава затрат налоговой инспекцией части суммы в размере 32 362 760 руб.

Доводы заявителя суд полагает правомерными в силу следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ, в целях главы 25 Налогового кодекса РФ, к внереализационным расходам приравниваются убытки. полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Однако налоговой инспекцией не учтено, что порядок признания расходов для целей налога на прибыль, существовавший до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса РФ существенно обличался от порядка, введенного главой 25 НК РФ. В 2000, 2001 годах в соответствии с учетной политикой предприятия, предусматривавшей формирование налоговой базы по налогу на прибыль по мере получения оплаты, списание расходов производилось по мере получения оплаты за реализованные товары, работы услуги, на основании ч. 2 п. 13 Положения о составе затрат N 552 от 05.08.1992г.

Как следует из представленных в дело документов, на основании договора N 17-98 от 14.04.1998 г. с ГП "Адмиралтейские верфи" (заказчик) налогоплательщик в течение ряда лет, в частности в 2000, 2001 годах выполняло опытно-конструкторские работы с привлечением соисполнителей и субподрядчиков, оплата за которые производилась поэтапно, в том числе авансовыми платежами.

Налогоплательщик при этом обоснованно применял следующий порядок исчисления налога на прибыль. Выручка от реализации и себестоимость определялись по правилам бухгалтерского учета (ПБУ 9/99 и 10/99). Выручка корректировалась в зависимости от выбранной предприятием учетной политики. То есть для исчисления налога в этом случае учитывались фактически полученные за отгруженную продукцию денежные средства. Пол отгруженной продукцией для целей исчисления налога понималось - продукция (работы, услуги). право собственности на которую перешло к покупателю (или работа принята заказчиком (услуга оказана) и выручка от реализации за которую отражена в бухгалтерском учете. Соответственной корректировке подвергалась и себестоимость (расходы) отгруженных товаров, работ, услуг. То есть себестоимость распределялась пропорционально между оплаченной и неоплаченной продукцией (при гюзаказном методе учета такое распределение производилось по каждому заказу).

Себестоимость (расходы) по работам, которые не были отгружены покупателю вообще не могли приниматься при исчислении налогооблагаемой прибыли. Поскольку по состоянию на 01.01.2002 г. в бухгалтерском учете предприятия по заказу на счете 62/05 числились авансы в сумме 22 064 494 рубля 99 копеек (то есть работы не были приняты заказчиком), то и на счете учета затрат по данному заказу по состоянию числились затраты в сумме 31 750 112 рублей 37 копеек (затраты по нереализованным работам). Очередной акт сдачи-приемки выполненных работ по заказу был подписан сторонами только 10 октября 2002 г.

Таким образом, указанные расходы не могли быть приняты в целях налогообложения в 2000 и 2001 годах.

При этом налогоплательщик обоснованно руководствовался Инструкцией N 62 от 15.06.2000 г. "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", приложением N 4 к указанной инструкции, пунктом 13 Положения о составе затрат N 552, Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий".

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального Закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 г. в состав расходов при исчислении налоговой базы переходного периода подлежала включению себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.

Факт документального подтверждения в оспариваемой части затрат не оспаривается налоговой инспекцией.

Спорные затраты не являлись затратами по реализованным работам, а являлись затратами по работам не отгруженным и нереализованным по состоянию на 01.01.2002 г. а следовательно не подлежали принятию в составе расходов переходного периода.

Указанные расходы правомерно были приняты в апреле 2003 г., когда были завершены в полном объеме работы по договору и окончательно завершены расчеты по указанному заказу. В доход обоснованно были приняты 53 837 051 руб. (в том числе ранее перечисленные авансы в сумме 26 169 644,99 рублей) и расходы в сумме 32 362 760 рублей.

Пункт 1.2 решения. Налог на прибыль.

Налоговой инспекцией установлено, что предприятие неправильно в нарушение статьи 257 (п.2), статьи 260 (п. 1) НК РФ квалифицировало выполненные строительные работы по договорам N 1941/2 от 12.05.03 г., N 1970/2 от 23.12.03 г.. N 2172/2 от 19.09.03 г., N 2193/2 от 9.10.03 г. с ЗАО "КЛИМАТ ПРОФ" как капитальный ремонт. Налоговая инспекция полагает, что имела место реконструкция объектов, стоимость которых относится к увеличению первоначальной стоимости соответствующих объектов основных средств, а не к расходам, уменьшающим прибыль. Отнесение на расходы в связи с реконструкцией следовало, по мнению инспекции, осуществлять путем амортизации. В связи с этим предприятию доначислен налог на прибыль за 2003 год в сумме 192 100 руб. с учетом имеющихся у предприятия переплат за 2004 год.

Выводы налоговой инспекции суд полагает неправильными, поскольку они не подтверждаются представленными документами.

Вывод Инспекции о проведении реконструкции объекта, а не ремонта основан на единственном аргументе: согласно содержанию пункта 2 "Технического задания" от 10.06.2003 г. видом подлежащего выполнению строительства являлась "реконструкция тепловых пунктов NN 1, 2, 3 в корпусах литера "Д", "В", "Г", а целью работ, в том число являлась разработка коллектора холодного водоснабжения для обеспечения холодной водой, в том числе противопожарной системы, корпусов "В". "Г" и ангара, то есть достижения улучшения эксплуатационных качеств объекта.

Между тем, налоговой инспекцией не учтено следующее.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 260 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Из представленных Обществом документов следует, что выполненные работы являются плановыми ремонтными работами, которые не вызваны изменением технологического или служебного назначения помещения и не связаны с появлением его каких-либо новых качеств. что подтверждается перечнем видов выполненных работ, указанных в акте о приемке работ от 20.10.2003 г., и их проведение не противоречит Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 N 279.

В соответствии с пунктом 2 статьи 257 АПК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Положением же о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденного постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 N 279 (далее Положение), к капитальному ремонту производственных зданий и сооружений относятся такие работы, в процессе которых производится смена изношенных конструкций и деталей зданий и сооружений или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной смены или замены основных конструкций, срок службы которых в зданиях и сооружениях является наибольшим. При производстве капитального ремонта зданий и сооружений должны применяться прогрессивные конструкции, изготовленные индустриальным методом. При этом допускается замена изношенной конструкции из менее прочного материала на конструкции из более прочного и долговечного материала.

Положением об организации и проведении реконструкции, ремонта и технического обслуживания зданий и объектов коммунального и социально-культурного назначения, утв. Приказом Госкомархитектуры при Госстрое СССР 23.11.1988 г. N 312 предусмотрено, что: капитальный ремонт должен включать устранение неисправностей всех изношенных элементов, восстановление или замену (кроме полной замены каменных и бетонных фундаментов, несущих стен и каркасов) их на более долговечные и экономичные. улучшающие эксплуатационные показатели ремонтируемых зданий (п. 5.1).

В данном случае комплекс работ, выполненных подрядной организацией, в соответствии с Положением правомерно отнесен Обществом к капитальному ремонту.

В соответствии со статьей 61 Градостроительного кодекса РФ. действующей в проверяемый период, проектная документация может составляться не только при реконструкции, но и при капитальном ремонте зданий, строений, сооружений, их частей. Следовательно, наличие проектной документации не является исключительным признаком проведения на объекте реконструкции.

Согласно утвержденным Планам капитального ремонта зданий, сооружений и помещений предприятия во 2-м и 3-м кварталах 2003 г. на тепловых пунктах были запланированы работы по капитальному ремонту, а не по их модернизации.

Из содержания представленных договоров следует, что предметом указанных выше договоров также является проведение капитальных ремонтов объектов.

Из актов приемки работ следует, что осуществлялись следующие виды работ: установка вентелей. задвижек, затворов, клапанов, демонтаж фильтров, установка фильтров, установка воздухоотводников. прокладка трубопроводов отопления и водоснабжения из стальных электросварочных труб, гидравлическое испытание трубопроводов систем отопления. водопровода и горячего водоснабжения.

Фактически выполненные по указанным договорам работы, отраженные в актах формы КС-2. свидетельствуют о проведении именно ремонтных работ. Вид работ и размер затрат подтверждается представленными Обществом на проверку документами - договорами. сметами, актами формы КС-2 и КС-3, счетами-фактурами и платежными поручениями.

Налоговым органом не доказано, что фактически выполненные работы привели к достижению таких результатов, о которых пункт 2 статьи 257 Налогового кодекса говорит как о реконструкции.

Осмотр помещения налоговой инспекцией в установленном порядке не производился, строительная экспертиза не назначалась, специалисты не привлекались.

Кроме того, заявитель правильно ссылается на то, что, принимая возражения заявителя по пункту 2.2.1 акта проверки, касающиеся предъявления НДС к вычету со стоимости выполненных ремонтных работ, налоговая инспекция согласилась с доводами налогоплательщика о том, что по указанным договорам имел место капитальный ремонт, а не реконструкция объектов.

Таким образом, налоговая инспекция не доказала наличие нарушения норм налогового законодательства по данному эпизоду.

Суд полагает, что требования Общества по данному эпизоду являются обоснованными. Пункт 2.2 решения. Налог на добавленную стоимость.

Налоговой инспекцией выявлено неправильное оформление счетов-фактур N 820228: N 77; N 000744; N 169/356. в которых не были указаны даты их выписки.

В результате этого нарушения были признаны необоснованными произведённые налогоплательщиком налоговые вычеты всего на сумму 565 350 руб.. в т.ч. за январь 2003 г. в сумме 428 847 руб.. за июнь 2003 г. в сумме 54 333 руб., за февраль-декабрь 2003 г. по счет\-фактуре N 000744 82 170 руб. (по 7470 руб. ежемесячно). Кроме того, предприятию были начислены пени в сумме 5 994 руб. и штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 1 494 руб.

Предприятие признало обоснованными требования инспекции в сумме 143 973 руб. по счетам-фактурам NN 000744 и N 169/356.

В ходе проверки вместе с возражениями по пункту 2.2.2 акта проверки Предприятие представило исправленные продавцами счета-фактуры N 820228 (ФГУП ПО "Севмаш") на сумму 375 000 руб. и N 77 (дочернее предприятие "Северное отделение ФГУП "ЦКБ МТ "Рубин) на сумму 46 377 руб.

Однако в признании налоговых вычетов на сумму 421 377 руб. по этим счетам-фактурам предприятию было отказано со ссылкой на неправильное оформление представленных исправлений, которые не были заверены надлежащим образом.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

В силу пункта 1 статьи 169 налогового кодекса счет-фактура является документом. служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ. услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом (пункт 2 статьи 169 Кодекса).

Между тем глава 21 Кодекса и Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914, не содержат положений о том, что допущенные при оформлении счетов-фактур нарушения не могут быть устранены, а недостающая информация восполнена. Также не содержится запрета на замену счетов-фактур правильно оформленными.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-0 часть 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налоговото вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности и предоставлении налогового вычета.

Материалы дела свидетельствуют о том, что налоговый орган доначислил предприятию налог на добавленную стоимость вследствие применения налоговых вычетов по счетам-фактурам, оформленным с нарушением пунктов 5 и 6 статьи 169 Кодекса.

Из представленных счетов-фактур следует, что недочеты и недостатки в спорных счетах-фактурах носили устранимый характер. В судебное заседание предприятие представило исправленные и надлежаще оформленные счета-фактуры. Налоговый орган не отрицает реальность хозяйственных операций, в подтверждение которых налогоплательщик представил данные счета-фактуры.

При таких обстоятельствах следует признать, что заявителем подтверждено право на применение налоговых вычетов в спорной сумме.

Кроме того, заявитель правильно ссылается на то, что инспекция, указывая в п. 2.1 "в" резолютивной части решения сумму подлежащей взысканию недоимки по НДС в размере 565 350 руб.. не учитывает, что в проверяемом периоде у предприятия имелись переплаты по НДС. Согласно Приложению N 1 к решению с учетом переплаты сумма недоимки предприятия по НДС составляла 322 247 руб. Данное обстоятельство не было учтено налоговой инспекций.

Оснований для начисления пеней, штрафа и налога у налоговой инспекции не имелось. Пункт 3.1 решения. Транспортный налог.

Налоговой инспекцией установлено, что предприятие не включило в налогооблагаемую базу по транспортному налогу в 2003 году пассажирское морское судно, а в 2004, 2005 годах автомобиль Мерседес С-230. За указанное нарушение предприятию доначислен транспортный налог: за 2003 г. в сумме 122,4 руб., за 2004 г. - 3497,7 руб., за 2005 г. - 3497,7 руб.

Предприятие признало обоснованным доначисление налога за 2003 г. в сумме 122.4 руб.. и не согласно с доначислением сумм налога за 2004-2005 годы.

В соответствии со ст. 357 НК РФ налогоплательщиками данного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством РФ зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения.

Предприятие в ходе проверки с возражениями представило в налоговый орган документ - акт N 172 от 08.07.2003г. на списание транспортного средства, составленный по форме N ОС-4а. с надлежащей отметкой отдела органа ГИБДД 8-го ГУ МВД РФ о снятии автомашины с регистрационного учета с 10.07.2003 года, подтверждающий, что с указанного момента не является лицом, на которое зарегистрирована данная автомашина.

Факт снятия автомашины с регистрационного учета в органах ГИБДД не оспорен. Оснований для начисления и уплаты налога за спорные периоды не имелось.

Ссылка налоговой инспекции на то. что списание оформлено неверно в силу того, что акт на списание транспортного средства оформлен по устаревшей недействующей форме, не может быть принята во внимание судом.

В соответствии с Правилами регистрации автомототранспортных средств и прицепов к ним, утвержденных Приказом МВД России от 27.01.2003 г. N 59, обязанность по регистрации и снятия с регистрации возложена на органы Государственной инспекции безопасности дорожного движения МВД России (ГИБДД).

В соответствии с пунктами 4, 5 ст. 362 НК РФ обязанность сообщать в налоговые органы о регистрации или снятия с регистрационного учета транспортного средства возложена на органы, осуществляющие государственную регистрацию транспортного средства ГИБДД. Акт, представленный налогоплательщиком содержит надлежащую отметку соответствующего органа ГИБДД о снятии с регистрационного учета.

Таким образом, доначисление сумм транспортного налога на автомашину Мерседес -230 в сумме 122 руб. 40 коп. является незаконным.

Пункт 4.3 решения. Ставка налога в отношении доходов лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.

Налоговая инспекция полагает, что доход от источников в РФ подлежит обложению НДФЛ по ставке 30% в том случае, когда работники предприятия в течение налогового периода потеряли статус налогового резидента РФ, и заработная плата выплачивалась им за период их нахождения в командировке на территории иностранного государства. По данному эпизоду проверки инспекция пришла к выводу, что предприятие не в полном объеме удержало и перечислило в бюджет НДФЛ в сумме 3 462 140 руб., в т.ч. 1 440 803 руб. в 2004 г. и 2021 337 руб. в 2005 г., в связи с чем предприятию начислены пени в сумме 673 664. 42 руб.. штраф по ст. 123 НК РФ в сумме 692 428 руб.

Выводы налоговой инспекции суд полагает необоснованными в силу следующего.

Налогоплательщик правильно ссылается на то. что в силу п. 9 ст. 226 НК РФ уплата налога на доходы физических лиц за счет средств налоговых агентов не допускается. Из п. 1 ст. 45 НК РФ следует, что налогоплательщик должен самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.

Основания, по которым налогоплательщик признается исполнившим обязанность по уплате налога, перечислены в п. 2 ст. 45 НК РФ. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, то обязанность налогоплательщика по уплате налога считается исполненной с момента удержания налога налоговым агентом (абз. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ). До момента удержания налоговым агентом суммы налога обязанность по его уплате возлагается на налогоплательщика.

Таким образом, в случае неисчисления и неудержания налога, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет налоговым агентом, обязанность налогоплательщика по уплате налога считается неисполненной, то есть именно он является должником перед бюджетом.

В п. 4 ст. 45 НК РФ указано, что неисполнение обязанности по уплате налога является основанием для применения предусмотренных НК РФ мер принудительною исполнения.

Обжалуемым решением налоговая инспекция обязала предприятие уплатить за счет его собственных средств доначисленный по итогам проверки НДФЛ, подкрепив это включением указанных сумм в требование N 173.

Вместе с тем согласно п. 4 ст. 24 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислить в бюджет в порядке, предусмотренном НК РФ, налоги, удержанные из средств, выплачиваемых налогоплательщикам. Следовательно, только в случае удержания налога налоговым агентом он обязан перечислить (уплатить) в бюджет эту сумму.

Таким образом, нормы НК РФ, регулирующие порядок уплаты налогов. установленный для налогоплательщиков, применяются к налоговым агентам только в отношении удержанных с налогоплательщиков сумм налогов.

При таких обстоятельствах решение МИ ФНС в части взыскания с предприятия -налогового агента за счет его собственных средств суммы НДФЛ, не перечисленной в бюджет в связи с ее неудержанием у налогоплательщиков, а также суммы штрафа по статье 123 НК РФ является не основанным на нормах налогового законодательства.

Кроме того, в соответствии со статьей 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

Согласно ст. 11 НК РФ налоговыми резидентами РФ признаются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году.

В соответствии с пп.6 п.1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу. оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации.

В соответствии с пп. 3. п.1 ст. 208 НК РФ к доходам, полученным от источников за пределами РФ, относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации.

В данном случае работники, перечисленные в приложении N 6 к акту проверки, не являлись налоговыми резидентами РФ, свои трудовые обязанности выполняли за пределами РФ (в Индии и на Кипре), в трудовых договорах отдельных лиц было предусмотрено, что работа связана с загранкомандировками. Более 183 дней в налоговом периоде они находились в командировке на территории Индии, Кипра.

В соответствии со ст. 7 НК РФ международные договоры РФ по вопросам налогообложения имеют приоритет перед нормами законодательства РФ.

С Индией и Кипром Россия имеет соглашения об избежании двойного налогообложения.

Статьей 15 Соглашения от 25.03.1997 г. между Правительством РФ и Правительством Республики Индия "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы" предусмотрено, что заработная плата и другие подобные вознаграждения, получаемые российскими работниками на территории Индии, облагаются налогом на территории РФ только в том случае, если их получатели находятся в Индии в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дней в любом 12-месячном периоде, и ото вознаграждение выплачивается нанимателем, не являющимся резидентом Индии.

Аналогичные нормы содержатся в ст. 15 Соглашения об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 5.12.1998 г., заключенного между Правительством РФ и Правительством республики Кипр.

В этой связи суммы, выплаченные работникам за период их работы на территории Индии и Кипра, не подлежали налогообложению.

В качестве резидента Договаривающегося государства (т.е. России) рассматривается любое лицо, которое по законодательству этого Государства подлежит налогообложению в нем на основании его местожительства, постоянного местопребывания, места регистрации, места управления или любого другого критерия аналогичного характера (п.1 ст. 4). В силу ст. 11 НК РФ перечисленные лица не являлись налоговыми резидентами РФ.

Зарплата и другие подобные вознаграждения, получаемые резидентом одного договаривающего государства в отношении работы по найму, подлежат налогообложению только в этом государстве, если только работа по, найму не осуществляется в другом Договаривающемся Государстве. Если работа по найму осуществляется таким образом, то полученное в связи с этим вознаграждение может облагаться налогом в этом другом Государстве (п. 1 ст. 15).

Однако, независимо от п.1 ст. 15, вознаграждение, получаемое, резидентом одного договаривающегося государства в отношении работы по найму, осуществляемой в другом договаривающемся государстве, подлежит налогообложению в первом упомянутом Государстве, если:

получатель находится в другом Договаривающемся Государстве в течение периода или периодов, не превышающих в совокупности 183 дней в любом 12-месячном периоде; вознаграждение выплачивается нанимателем или от имени нанимателя, который не является резидентом другого Договаривающегося Государства; и расходы по выплате вознаграждения не несет постоянное представительство или постоянная база, которые наниматель имеет в другом Договаривающемся Государстве (п.2.ст. 15).

Аналогичные положения содержатся в п.1 ст. 4, п. 1, 2 ст. 15 Соглашения от 5.12.1998 г. между Правительством РФ и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал.

Таким образом, начисление пеней также является неправомерным.

В этой связи заявитель обоснованно ссылается на аналогичные соответствующие разъяснения, содержащиеся в письмах Министерства финансов от 12.01.2007 г. N 03-04-06-01/1 и от 08.06.2007 г. N 03-04-06-01/178, представленные суду в материалы дела.

Пункт 5.1 решения. Единый социальный налог.

По мнению налоговой инспекции, премии, выплаченные отдельным работникам за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов, являются премиями производственного характера, предусмотренными Коллективным договором. Положением о материальном поощрении работников, и поэтому подлежат включению в состав расходов на оплату труда по п. 2 ст. 255 НК РФ. в связи с чем указанные суммы должны быть включены в налоговую базу по ЕСН.

В результате предприятию доначислен ЕСН в сумме 1 058 812 руб., в т.ч. за 2004 г. в сумме 952 592 руб., за 2005 г. 106 220 руб., начислены пени и штраф по п.1 ст. 122 Налогового кодекса РФ.

Выводы налоговой инспекции суд полагает необоснованными в силу следующего.

По мнению налогового органа, данные выплаты относятся к расходам на оплату труда. уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствии с пунктами 2, 3 статьи 255 НК РФ, и должны учитываться при определении базы, облагаемой единым социальным налогом.

Между тем. из материалов дела следует, что выплата указанных премий произведена за счет прибыли, оставшейся в распоряжении налогоплательщика после уплаты всех налогов, что подтверждается представленными бухгалтерскими документами. Данные премии не являются составной частью заработной платы работников.

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 главы 24 НК РФ объектом налогообложения единым социальным налогом для организаций, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в их пользу по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом пунктом 3 статьи 236 главы 24 НК РФ предусмотрено, что перечисленные в пункте 1 названной статьи выплаты и вознаграждения не признаются обьектом налогообложения у налогоплательщиков - организаций, если такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Статьей 255 главы 25 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в состав расходов налогоплательщика по оплате труда, учитываемых для целей налогообложения прибыли включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления. расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Пункт 3 данной нормы содержит в частности перечень того, что относится к расходам на оплату труда в целях обозначенной главы налогового кодекса по начислениям стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанного с режимом работы и условиями труда, производимыми в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Вьшлаченные премии не относятся ни к одному из вышеперечисленных начислений произведены не на основании законодательства Российской Федерации, а на основании внутреннего Приказа предприятия, поэтому не могут включаться в состав расходов по оплате труда.

Поскольку премии не включены налогоплательщиком в состав затрат на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль, что подтверждается представленными бухгалтерскими документами, то они не подлежат обложению единым социальным налогом в силу пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса.

В соответствии с п. 4 ст. 252 НК РФ если некоторые затраты могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие расходы.

В соответствии с п. 21 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде любых видов вознаграждений, предоставляемых работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Из трудовых договоров с работниками, представленных в материалы дела, следует, что в них не предусмотрена выплата спорных премий.

Согласно п. 3.8 Коллективного договора предприятия на 2004-2007 г. премирование работников в соответствии с Положением о материальном поощрении производится за выполнение производственного плана предприятия. По приказам, перечисленным в п. 2.8.1 акта проверки, выполнение производственных показателей предприятия не являлось основаниями для выплаты премий. Наоборот, решение об их выплате принималось руководителем предприятия индивидуально в отношении каждого конкретного работника в зависимости от его вклада в деятельность организации в указанных в приказах ситуациях в переделах# сумм, запланированных в смете расходования прибыли.

Из буквального толкования положений п. 3 ст. 236 НК РФ следует, что налогоплательщик вправе предусмотреть выплаты (вознаграждения) работникам, которые не входят в фонд оплаты труда и не относятся к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, то есть производить эти выплаты из чистой прибыли.

Соответственно суммы, выплаченные налогоплательщиком своим работникам, являются в силу ст. 270 НК РФ, расходами, не учитываемыми в целях налогообложения, поэтому они обоснованно не отнесены к расходам, уменьшающим базу, облагаемую налогом на прибыль.

Таким образом, премии, выплаченные работникам предприятия за счет прибыли, оставшейся после налогообложения, не подлежали включению в состав расходов по ст. 255 НК РФ, и правомерно не были включены предприятием в налоговую базу по ЕСН.

Соответствующие разъяснения по этому вопросу высказаны в письмах Министерства финансов РФ от 23.11.2004 г. N 03-03-01-04/1-140, от 14.05.2007 г. N 03-03-06/4/59, которыми обоснованно руководствовался налогоплательщик, а выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога, данных финансовым органом государственной власти, в любом случае является обстоятельством, исключающим привлечение заявителя к налоговой ответственности на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 111 НК РФ и пункта 2 статьи 109 НК РФ.

Пункт 5.2 решения. Единый социальный налог.

Налоговой инспекцией установлено, что производимая предприятием доплата работникам до фактического заработка в случае временной нетрудоспособности также должна была включаться в состав расходов на оплату труда по ст. 255 НК РФ и. соответственно. облагаться ЕСН. несмотря на то, что указанные выплаты производились предприятием за счет прибыли после налогообложения. Решением инспекции предприятию доначислен ЕСН в сумме 1 267 564.89 руб.. в т.ч. за 2004 г. в сумме 539 087,6 руб., за 2005 г. в сумме 728 477.29 руб.. начислены пени и с учетом, имевшейся у предприятия переплаты, начислен штраф по п.1 ст. 122 НК РФ.

Выводы налоговой инспекции суд полагает необоснованными.

Пунктом 15 статьи 255 НК РФ предусматрено. что к расходам на оплату труда относятся расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты нетрудоспособности, установленную законодательством Российской Федерации.

Следовательно, расходы на доплату до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности могут учитываться в составе расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, только тогда, когда специальными актами законодательства РФ предусмотрена обязанность работодателя в конкретных случаях доплачивать определенной категории работников при соблюдении установленных требований разницу между размером пособия по государственному социальному страхованию и фактическим заработком, например, как это было установлено статьей 24 закона от 19.02.1993 г. N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц. работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях".

Это подтверждается также и пп.2 п.1 ст. 7, пп. 6 п.1 ст. 12, ст. 22 закона N 165-ФЗ от 16.07.1999 г. "Об основах обязательного социального страхования", в соответствии с которым на работодателей возложена обязанность в отдельных случаях, установленных федеральными законами, осуществлять обеспечение по социальному страхованию за счет собственных средств.

Налоговой инспекцией не приведено действующих в проверяемый период нормативных правовых актах, которыми устанавливалась обязанность работодателей по выплате за счет собственных средств сверх установленных ограничений специальных доплат до фактического заработка в случае временной утраты трудоспособности в зависимости от трудового стажа и условий труда.

Таким образом, заявитель правильно ссылается на то, что осуществленные в соответствии с внутренним нормативным актом организации расходы на доплату по больничным листам до заработной платы не относятся к расходам на доплату до фактического заработка, предусмотренным пунктом 15 статьи 255 НК РФ, поскольку не установлены законодательством РФ. В связи с этим данные расходы не должны учитываться в составе уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль расходов на оплату труда, а поскольку выплачиваются за счет чистой прибыли предприятия, то на основании п. 3 ст. 236 НК РФ не являются объектом обложения ЕСН.

Пункт 6.1 решения. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Налоговой инспекцией доначислены взносы на обязательное пенсионное страхование в сумме 474 865,07 руб. в связи с невключением в базу для начисления взносов по обязательному пенсионному страхованию сумм премиальных выплат, указанных в п. 5.1 решения, и сумм доплат до среднего заработка в случае утраты временной нетрудоспособности, указанных в п. 5.2 решения.

Начисление указанной суммы является неправомерным по основаниям, указанным выше в предыдущих эпизодах, при исследовании вопросов по начислению ЕСН по пунктам 5.1. 5.2 оспариваемого решения.

Поскольку в предыдущих эпизодах проверки судом установлено, что предприятие обоснованно не производило начисление ЕСН на указанные выплаты работникам, то в силу п.2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ от 15.12.2001 г. "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", оно не обязано уплачивать взносы на обязательное пенсионное страхование.

В соответствии с п. 2 ст. 25 закона N 167-ФЗ от 15.12.2001 г. (в редакции. действовавшей в проверяемый период), налоговые органы не были наделены полномочиями по взысканию недоимки по страховым взносам.

В нарушение п. 3 ст. 25.1 закона N 167-ФЗ от 15.12.2001 г. налоговая инспекция не направила отдельное требование по форме, установленной приказом Минфина РФ от 30.01.2006 N 18н. а включило указанные суммы недоимки в требование, выставленное в соответствии со ст. 69 НК РФ по форме, утвержденной Приказом МНС РФ от 29.08.2002 г. N БГ-3-29/465, для взыскания налоговой недоимки, хотя страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются налогом.

Не обладая полномочиями на взыскание задолженности по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, в указанном требовании налоговая инспекция привела ссылку на ст. 46 - 47 НК РФ в качестве правовых последствий неисполнения предприятием требования в добровольном порядке. Однако положения ст. 46 и 47 НК РФ применяются при процедуре принудительного взыскания налогов, сборов и не могут регулировать процедуру взыскания страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. Начисление пеней по пунктам 2.2, 4.2, 4.3, 5.1, 5.2 решения.

В результате выявленных налоговой инспекцией нарушений, указанных в обжалуемом решении, предприятию начислены пени по НДС, НДФЛ, ЕСН, расчет которых указан в приложениях N 1, 2, 4 к акту проверки. Всего начислены пени в сумме 1 123 645, 69 руб.

Предприятие считает, что начисленный налоговым органом размер пеней завышен в связи с неправильным применением формулы расчета пеней, установленной статьей 75 НК РФ.

Данные доводы заявителя не приняты судом во внимание в силу следующего. В соответствии со ст. 75 НК РФ пени начисляется на сумму недоимки за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора. В соответствии с п. 4 ст. 75 НК РФ размер пени определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени при этом принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансировании ЦБ РФ.

Исходя из данной нормы налоговая инспекция правильно применила формулу расчета ставки пеней как 1/300 от действующей ставки ЦБ РФ в проверяемый период, получив ставку пеней в процентах, которую затем применяла к соответствующей сумме недоимке и к количеству дней просрочки. Правильность применения размера действующей ставки ЦБ РФ в проверяемый период не оспаривается налогоплательщиком.

Налогоплательщик ссылается лишь на то. что ставка рефинансирования устанавливается ЦБ РФ не в абсолютной сумме, а в годовых и поэтому, по мнению налогоплательщика, размер пени, начисленный за 1 год просрочки уплаты налога или сбора. не должен быть выше размера годовой ставки ЦБ РФ, исчисленной с суммы такой недоимки Налоговая же инспекция, как полагает заявитель, пытается взыскивать с предприятия пени в размере, превышающем годовую ставку ЦБ РФ.

Указанные доводы налогоплательщика не соответствуют положениям приведенной нормы статьи 75 НК РФ.

Налоговая инспекция руководствовалась также соответствующим Приказом ФНС России от 12.05.2005 г. N ШС-3-10/201 "Об утверждении рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах базы данных "Расчеты с бюджетом", согласно которому приведен алгоритм расчета пеней. Порядок расчета пеней, примененный налоговым органом не противоречит налоговому законодательству.

По праву пени по описанным выше эпизодам проверки начислены необоснованно, согласно основаниям, приведенным по каждому оспариваемому пункту проверки. Пункт 1.5 мотивировочной части решения.

В указанном пункте приведен расчет налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за проверяемые периоды.

По мнению налогоплательщика, налоговым органом допущена также помимо неправильных выводов по праву по налогу на прибыль, что исследовано судом выше. арифметическая ошибка. Данная ошибка возникла в результате невключения в состав расходов сумм выплаченных работникам премий и вознаграждений и доплат до фактического заработка в случаях временной нетрудоспособности по пунктам 5.1. 5.2 решения.

Судом установлено, что указанные последствия могут иметь правовое значение в случае признания правомерности выводов налоговой инспекции о необходимости включения в налоговую базу 2004-2005 годов сумм доначисленного ЕСН. Поскольку доводы налогоплательщика по оспариваемым эпизодам проверки признаны правомерными, решение является незаконным, доводы заявителя не влекут правовых последствий.

В силу изложенного, направленное в адрес налогоплательщика оспариваемое требование об уплате налога N 173 от 18.12.2006 г. в оспариваемой части также подлежат признанию недействительным как направленные на основании незаконного в этой части решения.

Руководствуясь статьями 110, 169-176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

РЕШИЛ:

Признать недействительными следующие ненормативные акты Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Санкт-Петербургу:

- решение от 18.12.2006 года N 17-31/18390 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 2.1 резолютивной части решения в части доначисления налога на прибыль в сумме 7 959 191 руб. 88 коп.. НДС в сумме 421 377 руб., транспортного налога в сумме 6995 руб. 40 коп., в части сумм НДФЛ, ЕСН, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование полностью; по пунктам 1.1 и 1.2 резолютивной части решения в соответствующей части сумм штрафов, начисленных по статьям 122 и 123 НК РФ.

- требование об уплате налога N 173 от 18.12.2006 г. в части уплаты налога на прибыль в сумме 7 959 191 руб. 88 коп.. НДС в сумме 421 377 руб., транспортного налога в сумме 6995 руб. 40 коп., НДФЛ в сумме 3 135 707 руб., ЕСН в сумме 2 326 376 руб. 89 коп., страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в сумме 474 865 руб. 07 коп. и соответствующих сумм пеней.

В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказать.

Взыскать с Межрайонной ИФНС России по по крупнейшим

налогоплательщикам по Санкт-Петербургу в пользу Федерального государственного унитарного предприятия "Центральное конструкторское бюро морской техники "Рубин" судебные расходы по госпошлине в сумме 4 000 руб.

Выдать исполнительный лист после вступления решения в законную силу.

На решение может быть подана апелляционная жалоба в тринадцатый апелляционный суд в течение месяца после его принятия или кассационная жалоба в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления решения (определения) в законную силу.

Судья

Т.Е.Спецакова