Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 17 апреля 2024 г. N Ф02-1576/24 по делу N А58-1083/2022

город Иркутск

17 апреля 2024 г.

Дело N А58-1083/2022

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Курочкиной И.А., Левошко А.Н.,

при ведении помощником судьи Слободчиковой О.А. протокола открытого судебного заседания, проводимого с использованием видеоконференц-связи Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), с участием судьи. Гоголевой М.Н., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Жерготовой В.Н.,

при участии представителей Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) - Еремеева А.И. и Андросовой Н.С. (доверенности от 27.12.2023, диплом),

рассмотрев кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью производственно-коммерческой фирмы "Гарант-Север" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 31 июля 2023 года по делу N А58-1083/2022, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 февраля 2024 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью производственно-коммерческой фирмы "Гарант-Север" (ИНН 1435079992, ОГРН 1021401047359, далее - общество, налогоплательщик, ООО ПКФ "Гарант-Север") обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1435153396, ОГРН 1041402072216, далее - Управление, налоговый орган) о признании недействительным решения от 24.09.2021 N 1-07/5-р (в редакции решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по Дальневосточному федеральному округу, далее - МИ ФНС по Дальневосточному Федеральному округу, Межрегиональная инспекция) от 10.01.2022 N 07-10/0012с, далее - решение) в части начисления 22 170 299 рублей налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих ему 9 669 398 рублей 69 копеек пени и 637 476 рублей штрафа.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельные требования относительно предмета спора, привлечены: Межрегиональная инспекция Федеральной (ИНН 2721120717, ОГРН 1042700165298), Марьянова Вера Павловна, Богданов Петр Васильевич (далее - Марьянова В.П., Богданов П.В., третьи лица).

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 31 июля 2023 года, оставленным без изменения постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 февраля 2024 года, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Общество в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 31, 54.1, 170, 171, 248, 264, 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), пункт 8 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", примеры судебной практики (далее - Постановление N 57), пункт 8 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утвержден Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 21.10.2015, далее - Обзор от 21.1.0.2015), примеры судебной практики, просит решение и постановление отменить, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт об удовлетворении требования.

По мнению заявителя кассационной жалобы: выводы судов о получении им необоснованной налоговой экономии посредством перераспределения доходов в целях недопущения превышения предельного размера дохода, дающего право на применение упрощенной системы налогообложения (УСН) не обоснованы; не дана оценка всем доводам налогоплательщика; не учтены факты, указывающие на самостоятельность субъектов бизнеса - общества и предпринимателей; дополнительно начисленный НДС подлежит учету в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль организаций (налог на прибыль); налоговым органом применен не предусмотренный законом "смешанный" метод определения расходов.

Общество утверждает, что судами: не рассмотрены его доводы о неверной методике определения расходов, примененной налоговым органом при расчете налога на прибыль; не дана оценка тому факту, что вышестоящим налоговым органом в процессе досудебного урегулирования спора не рассмотрены все доводы налогоплательщика.

Управление и межрегиональная инспекция в отзывах на кассационную жалобу против её доводов возразили, ссылаясь на их несостоятельность.

Общество и третьи лица о времени и месте судебного заседания извещены по правилам статей 121-123, 186 АПК РФ (почтовые уведомления о вручении первичных извещений о судебных заседаниях, информация о рассмотрении кассационной жалобы размещена в установленном порядке (в сети "Интернет" на сайтах fasvso.arbitr.ru, kad.arbitr.ru)), своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем кассационная жалоба рассматривается в их отсутствие.

Присутствующие в судебном заседании представители налогового органа поддержали возражения, изложенные в отзыве на кассационную жалобу.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной проверки общества за период с 01.01.2016 по 31.12.2018 налоговым органом составлен акт от 15.03.2021, дополнения к нему от 14.07.2021 и вынесено решение 24.09.2021 о начислении обществу в общей сумме 55 364 912 рублей налогов (страховых взносов), соответствующих им пени и штрафов, которое решением Межрегиональной инспекции от 10.01.2022 изменено в части признания неправомерным начисления налога на прибыль в полном объеме, НДС в сумме 14 905 397 рублей с учетом соответствующих пеней и штрафных санкций, а также в части предложения инспекции "уменьшить налоги, исчисленные в завышенном размере" в сумме 15 022 567 рублей, в остальной части жалоба общества оставлена без удовлетворения (том 2 л.д.139-156).

Основанием для доначисления оспариваемых в настоящем деле сумм НДС послужили выводы о создании обществом в целях минимизации налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды схемы искусственного "дробления бизнеса" с участием взаимозависимых (подконтрольных) лиц - предпринимателей Богданова П.В. и Марьяновой В.П., деятельность которых носила формальный характер, для применения специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (ЕНВД) и УСН.

Полагая указанное решение в редакции вышестоящего органа незаконным и необоснованным, общество обратилось в суд с рассматриваемым требованием.

Отказывая в удовлетворении требования, суды исходили доказанности факта создания обществом схемы "дробления бизнеса" с участием подконтрольных лиц - предпринимателей, не осуществляющих самостоятельную хозяйственную деятельность, а действующих как единый хозяйствующий субъект в целях минимизации налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды, законности и обоснованности произведенных налоговым органом расчетов налоговых обязательств общества.

Выводы судов являются правильными в силу следующего.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажений сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учета либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В целях пунктов 1 и 2 указанной статьи подписание первичных учетных документов неустановленным или неуполномоченным лицом, нарушение контрагентом налогоплательщика законодательства о налогах и сборах, наличие возможности получения налогоплательщиком того же результата экономической деятельности при совершении иных не запрещенных законодательством сделок (операций) не могут рассматриваться в качестве самостоятельного основания для признания уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога неправомерным (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ).

Ранее правовые подходы, указанные в статье 54.1 НК РФ были сформированы в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.101.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53).

В случае признания судом налоговой выгоды необоснованной требования налогоплательщиков, связанные с её получением не могут быть удовлетворены (пункт 11 Постановления N 53).

В соответствии с положениями статьи 20, пункта 1 статьи 105.1 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Для признания взаимной зависимости лиц учитывается влияние, которое может оказываться в силу участия одного лица в капитале других лиц, в соответствии с заключенным между ними соглашением либо при наличии иной возможности одного лица определять решения, принимаемые другими лицами. При этом такое влияние учитывается независимо от того, может ли оно оказываться одним лицом непосредственно и самостоятельно или совместно с его взаимозависимыми лицами, признаваемыми таковыми в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.

Согласно положениям пункта 2 статьи 22 НК РФ налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону (определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421, от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557).

Исходя из положений указанных норм права, принимая во внимание разъяснения по их применению, суды, учитывая правовые позиции высших судебных инстанций, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, установили следующие обстоятельства.

Общество зарегистрировано 16.11.1995 по адресу: г. Якутск, пер. Базовый, д. 15, в проверяемом периоде осуществляло розничную торговлю мебелью в специализированных магазинах, применяло УСН с объектом налогообложения "доходы". Учредителем и руководителем общества заявлен Тарасов А.Б., среднесписочная численность за 2016 год - 4 человека, за 2017 год - 5 человек, за 2018 год - 5 человек.

Богданов П.В. зарегистрирован в качестве предпринимателя с 10.02.1999, в проверяемом периоде являлся плательщиком ЕНВД по двум торговым помещениям в г. Якутске - ТЦ "Сибирь" и мебельный салон "Большой". Среднесписочная численность за 2016 год - 2 человека, за 2017 год - 4 человека, за 2018 год - 4 человека.

Марьянова В.П. зарегистрирована в качестве предпринимателя с 14.02.2005, снята с учета 14.09.2017, применяла УСН и ЕНВД, среднесписочная численность за 2016 год - 2 человека, за 2017 год - 4 человека, за 2018 год - 4 человека.

Экономическая деятельность налогоплательщика и предпринимателей являлась взаимосогласованной и направлена исключительно на получение налоговой экономии (минимизации налогообложения) с целью недопущения превышения предельного значения доходов для сохранения права на применение УСН.

Дробление одного бизнеса происходит между налогоплательщиком и двумя предпринимателями, применяющими ЕНВД и УСН.

Предприниматели Богданов П.В. и Марьяновой В.П. являются давними знакомыми учредителя ООО ПКФ "Гарант-Север" Тарасова А.Б. и главного бухгалтера общества Ушаковой О.П. (все они ранее работали в организации "Хозкультспорттовары", а Богданов П.В. с 16.11.1995 по 01.02.1999 являлся исполнительным директором налогоплательщика).

Бухгалтерский учет указанных лиц велся одним бухгалтером Ушаковой О.П., расчетные счета открыты в одном банке, IP-адреса совпадают, налоговую отчетность предоставляют через одного и того же специализированного оператора связи, в налоговых декларациях налогоплательщиков указаны одни и те же номера телефонов.

Сеть мебельных магазинов (мебельный салон "Большой", мебельный салон "Лидер" и выставочный зал в торговом центре "Сибирь") работает как единый торговый объект (нет разделения ни по сотрудникам, ни по торговым площадям; нет отдельных входов, каких-либо перегородок, отделяющих друг от друга товары, принадлежащие участникам схемы; кассы участников схемы находятся в одном помещении; на ценниках в мебельных салонах нет раздельных ценников конкретного субъекта предпринимательской деятельности, что не позволяет покупателям идентифицировать продавца товара; работники мебельных магазинов и покупатели расценивают торговый зал как единый объект реализации (показания свидетелей (покупатели) Монастыревой А.А., Софроновой С.В., Окороковой Л.П., Мурашевой А.Л.); помещение для приема пищи является единым для сотрудников участников "схемы"; на складских помещениях товар участников схемы хранится без разделения; уголок покупателя в магазинах не содержит информацию о предпринимателях; работники участников "схемы" Чабыкина Е.В.; Пласкеева Т.Ю., Авдеева Ю.В. и Степанова Ф.Ф. представили аналогичные показания, что мебельный салон "Большой" и выставочный зал торговом центре "Сибирь" функционировали как единый объект без распределения торговых площадей.

В каждой торговой точке номенклатура товаров, реализуемых обществом и предпринимателями идентична, что свидетельствует об отсутствии конкуренции между участниками схемы, присущей самостоятельным хозяйственным субъектам. Из анализа количества работников предпринимателей суды установили, что они не могли вести предпринимательскую деятельность и реализовывать мебельную продукцию по трем торговым точкам и вести работу на трех мерчантах.

Участники схемы в проверяемом периоде производили расходы в адрес заявленных поставщиков обществ с ограниченной ответственностью "Сарма Компани", "Гелиос", "Парко" друг за друга.

Предприниматели самостоятельные расходы по оплате заработной платы, аренды, коммунальных услуг, телефонной связи, покупке основных средств не несли.

Предпринимателями были заключены договоры аренды площадей в магазинах налогоплательщика, однако доказательства оплаты арендных платежей в деле отсутствуют, в книгах учета доходов и расходов соответствующие арендные платежи не учитывались.

Установив данные факты, суды обоснованно посчитали, что они подтверждают взаимозависимость налогоплательщика и предпринимателей, так как организационные, финансовые, хозяйственные взаимоотношения между ними свидетельствуют об оказании ООО ПКФ "Гарант-Север" влияния на условия и результаты совершаемых предпринимателями сделок и осуществляемой экономической деятельности.

Проанализировав сложившиеся между налогоплательщиком и предпринимателями взаимоотношения (осуществление предпринимателями такого же вида деятельности, как и общество, в проверяемые периоды и ранее (розничная торговля аналогичным ассортиментом товаров, в том же магазине) анализ движения денежных средств по расчетным счетам предпринимателей и общества), суды пришли к обоснованному выводу, что взаимозависимость по признаку служебной деятельности и приятельских отношений, оказала непосредственное влияние на условия и экономические результаты деятельности данных лиц, при этом временной период создания новых субъектов права (подставных лиц), через регистрацию предпринимателей незадолго до увеличения (расширения) бизнеса общества или прекращение деятельности одного из предпринимателей сразу после увеличения размера дохода, позволяющего применять УСН, свидетельствуют о наличии незаконных целей у участников недобросовестной схемы.

Для перераспределения финансовых потоков между налогоплательщиком и предпринимателями заключены формальные возмездные договоры займа, по приобретению товаров и услуг, перечисления третьим лицам за обучение и товар с взаимозависимыми (подконтрольными) лицами ООО ПКФ "Гарант-Север".

Данные обстоятельства подтверждают, что ООО ПКФ "Гарант-Север" и предприниматели финансировали друг друга, либо объединяли и совместно использовали полученные денежные средства и являются одним комплексом по получению и распределению прибыли от осуществления торговой и производственной деятельности.

Анализ движения денежных средств по счетам участников схемы свидетельствует о том, что выгодоприобретателем по схеме дробления бизнеса ООО ПКФ "Гарант-Север" является учредитель общества Тарасов А.Б. и члены его семьи, а также подконтрольное лицо - главный бухгалтер общества Ушакова О.П.

С учетом изложенного, суды согласились с правильностью определения налоговым органом действительных налоговых обязательств общества за проверяемый период: расходы - по данным регистрам бухгалтерского учета общества, в них также включены расходы предпринимателей, находящихся на УСН, которые определены по выпискам банка.

Арифметический расчет обществом в данной части не оспорен, суду первой инстанции представлено составленное в порядке статьи 70 АПК РФ соглашение по указанным обстоятельствам, что отражено в протоколе (том 1 л.д.161-162).

Рассмотрев несогласие налогоплательщика с методикой определения расходной части со ссылкой на необходимость определить его налоговые обязательства с учетом данных об аналогичных налогоплательщиках, суды, правильно применив положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, принимая во внимание разъяснения, изложенные в пункте 8 Постановления N 57, установили следующее.

Налоговый орган при определении действительных налоговых обязательств общества применил расчетный метод, исчислив налоги по общей системе налогообложения на основании полученных в ходе проверки данных, имеющихся в документах бухгалтерского и налогового учета, книг учета доходов и расходов, данных о движении денежных средств в банках, то есть на основании полученных при проверке сведений о налогоплательщике.

При этом реконструкция произведена на основании имеющихся сведений и документов, с учетом, как консолидированных доходов общества, так и соответствующих расходов, налоговых вычетов по НДС, налогов, уплаченных в рамках специальных налоговых режимов всеми участниками схемы.

Установив, что при проверке были получены сведения о расходах общества, в том числе с учетом сведений расчетных счетов предпринимателей - участников схемы, суды обоснованно посчитали, что необходимость установления расходов с применением данных об иных аналогичных налогоплательщиках у налогового органа отсутствовала.

Поскольку в обоснование своего довода о неправомерности "смешанного метода" расчета налоговых обязательств, общество контррасчет, подтвержденный первичными документами, свидетельствующими о том, что примененный налоговым органом порядок расчета привел к искажению действительного размера налоговых обязанностей общества, последним не представлены, суды обоснованно отклонили данный довод и пришли к обоснованному выводу, что в результате нарушения обществом пункта 1 статьи 54.1, статей 252, 253 НК РФ и созданием схемы "дробления" бизнеса, суммы налогов, подлежащих уплате в бюджет, правильно определены налоговым органом путем суммирования финансовых показателей хозяйственной деятельности участников схемы.

Данные факты соответствуют материалам дела, обществом не опровергнуты.

При исследовании и оценке доказательств, а также при распределении между сторонами бремени доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств, требования главы 7 и статьи 200 АПК РФ судами не нарушены.

В связи с изложенным, суд округа считает обоснованными и правильными выводы судов о доказанности налоговым органом фактов "дробления" обществом бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды, об отсутствии оснований для признания незаконным решения и удовлетворения требований общества.

Вопреки утверждению общества требования статей 168 и 169 АПК РФ судами при определении круга вопросов, подлежащих рассмотрению в данном деле, и изложении судебных актов по результатам его рассмотрения, не нарушены.

Доводы о том, что: дополнительно начисленный НДС подлежит учету в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль; НДС фактически покупателям не предъявлялся и уплачен за счет собственных средств общества, судами также рассмотрены и обоснованно не приняты со ссылкой на установленные в настоящем деле факты, с изложением мотивов их непринятия (страницы 31-35 постановления).

Доводы кассационной жалобы, несмотря на ссылку на нарушение норм материального и процессуального права, повторяют правовую позицию и доводы налогоплательщика, изложенные в заявлении и в апелляционной жалобе, которые судами двух инстанций рассмотрены и отклонены со ссылкой на установленные в настоящем деле обстоятельства, и, по сути, направлены на переоценку доказательств и установление иных фактов, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 АПК РФ.

Подлежащие применению нормы материального права судами истолкованы и применены к установленным по настоящему делу обстоятельствам, правильно.

Приведенные в кассационной жалобе примеры судебной практики кассационным судом не могут быть приняты во внимание, как основанные на иных отличных от настоящего дела доказательствах и обстоятельствах.

Нарушений норм процессуального права, являющихся безусловным основанием для отмены судебных актов в силу части 4 статьи 288 АПК РФ, не установлено.

В связи с изложенным, обжалуемые судебные акты на основании пункта 1 части 1 статьи 287 АПК РФ подлежат оставлению без изменения.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленными квалифицированными электронными подписями судей, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения в установленном порядке в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" в режиме ограниченного доступа и по ходатайству лиц, участвующих в деле, его копия на бумажном носителе может быть направлена им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручена им под расписку.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 31 июля 2023 года по делу N А58-1083/2022, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14 февраля 2024 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.И. Рудых

Судьи

И.А. Курочкина А.Н. Левошко