Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25 ноября 2020 г. N Ф02-5361/20 по делу N А33-27913/2018

город Иркутск

25 ноября 2020 г.

Дело N А33-27913/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 25 ноября 2020 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Новогородского И.Б.,

судей: Рудых А.И., Шелёминой М.М.,

при ведении протокола судебного заседания с использованием систем видеоконференц-связи помощником судьи Новиковой О.Н.,

при участии в судебном заседании в здании Центрального районного суда г. Красноярска путем использования систем видеоконференц-связи представителей Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Красноярскому краю Захаренко О.В. (доверенность от 13.01.2020) и Серебренникова С.В. (доверенность от 13.01.2020), в здании Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа - представителя публичного акционерного общества "Красноярскэнергосбыт" Белик С.Е. (доверенность N 692-2018 от 19.12.2018),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Красноярскому краю на решение Арбитражного суда Красноярского края от 26 мая 2020 года по делу N А33-27913/2018 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2020 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

публичное акционерное общество "Красноярскэнергосбыт" (ИНН 2466132221, ОГРН 1052460078692; далее - общество, ПАО "Красноярскэнергосбыт") обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (ИНН 2465087255, ОГРН 1042442640217; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 5 от 20.04.2018 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления и предложения уплатить налог на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в размере 2 150 663 рублей - суммы безнадежных долгов обществ с ограниченной ответственностью (ООО) "Втормет-Альянс", "РЦ Стройжилсервис-1" и "Фасад".

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 23 апреля 2019 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 18 июня 2019 года, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 24 октября 2019 года указанные судебные акты отменены, дело направлено на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда Красноярского края от 26 мая 2020 года, оставленным без изменения постановлением Третьего арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2020 года, заявленные требования удовлетворены.

Инспекция, не согласившись с вышеуказанными судебными актами, обратилась в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с неправильным применением судами норм материального и процессуального прав, просит обжалуемые судебные акты отменить и передать дело на новое рассмотрение.

Согласно доводам, изложенным в кассационной жалобе инспекции, ни пункт 1 статьи 272, ни пункт 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная дебиторская задолженность; списание обществом спорной дебиторской задолженности не в 2012 году, когда такая задолженность стала безнадежной, а в 2013 году по контрагенту ООО "РЦ Стройжилсервис-1" и в 2015 году по контрагенту ООО "Втормет-Альянс" повлекло за собой причинение ущерба бюджету; выводы судов первой и апелляционной инстанций о том, что между сторонами отсутствует спор о том, что дебиторская задолженность по указанным контрагентам не была списана заявителем в 2012 году, не соответствует действительности. Обществом не представлены достаточные доказательства, подтверждающие, что сумма дебиторской задолженности по контрагенту ООО "Фасад", во взыскании которой налогоплательщику было отказано судами при рассмотрении дела N А33-10353/2012, была включена обществом в состав доходов для целей исчисления налога на прибыль.

Также инспекция указывает на то, что дебиторская задолженность, во взыскании которой с контрагента налогоплательщику отказано судами, не может быть признана безнадежным долгом, а потому убыток от списания такой задолженности не может уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль.

Обществом представлен отзыв на кассационную жалобу инспекции, из которого следует о его согласии с обжалуемыми судебными актами.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на жалобу.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов судов установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях на жалобу, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной налоговой проверки общества инспекцией принято решение от 20.04.2018 N 5 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен налог на прибыль организаций в размере 2 150 663 рубля.

Налоговый орган в том числе пришел к выводу, что списание задолженности по контрагентам ООО "Втормет-Альянс", ООО "РЦ Стройжилсервис 1" в налоговых периодах 2013 - 2015 годов является необоснованным, поскольку задолженность должна была быть списана в тех налоговых периодах, в которых имели место события, позволяющие квалифицировать спорную задолженность как безнадежную, то есть в 2012 году.

Кроме того, налоговой проверкой установлено, что заявителем в 2014 год за счет резерва по сомнительным долгам списана дебиторская задолженность в размере 6 914 180 рублей 46 копеек по контрагенту ООО "Фасад", во взыскании которой арбитражным судом отказано в рамках рассмотрения дела N А33-10353/2012.

Налогоплательщик, не согласившись с решением налогового органа в части доначисления налога прибыль в размере 2 150 663 рубля, обратился в арбитражный суд с заявлением о признании решения недействительным в части.

Отменяя судебные акты, принятые при первоначальном рассмотрении дела, суд кассационной инстанции указал, что арбитражные суды, применяя статью 54 Налогового кодекса Российской Федерации, исходили из отсутствия переплаты и возможности доначисления налога на прибыль исключительно по мотиву списания безнадежной задолженности в более поздних периодах, а не в 2012 году, когда обществом получен финансовый результата в виде убытка, налог к уплате составил 0 рублей. При этом судами не учтено, что по правилу пункта 2 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации убыток может уменьшить налоговую базу следующих налоговых периодов в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток. С учетом доводов сторон и подлежащих применению норм права обстоятельства причинения (не причинения) ущерба казне в результате допущенной налогоплательщиком ошибки подлежали включению в предмет исследования, однако судами не включены, необходимые для правильного разрешения спора обстоятельства не установлены, оценка доводу общества об отсутствии ущерба с учетом положений налогового законодательства о переносе суммы убытка на будущие периоды не дана. Поскольку результаты оценки доказательств и установленные обстоятельства по эпизодам с контрагентами ООО "Втормет-Альянс" и ООО "РЦ Стройжилсервис 1" (периоды 2013 и 2015 годов) могут повлиять на результат налоговых обязательств налогоплательщика по налогу на прибыль за 2014 год (эпизод с ООО "Фасад"), судебные акты были отменены в полном в полном объеме.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, исходя из следующего.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В целях исчисления налога на прибыль к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва (подпункты 1, 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 2 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

При этом, исходя из изложенных выше положений налогового законодательства, при отнесении в состав внереализационных расходов налогоплательщик обязан подтвердить документально сумму дебиторской задолженности, которая подлежит списанию в качестве безнадежной к взысканию.

По общему правилу, закрепленному в абзаце 2 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, исправляются за период, в котором они были совершены, что корреспондирует положениям пункта 1 статьи 81 Кодекса о праве налогоплательщика при обнаружении в поданной им в налоговый орган декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

Согласно абзацу 3 пункта 1 статьи 54 указанного Кодекса в редакции Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ, начиная с 01.01.2009, налогоплательщик вправе произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором ошибки (искажения) были выявлены, если допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Смысл данного положения состоит в том, что ошибка (искажение) в определении налоговой базы и суммы налога, приведшая к излишней уплате налога, не имеет негативных последствий для казны. Соответственно, исправление такой ошибки (искажения) не посредством подачи уточненной декларации за предыдущий налоговый период, а посредством отражения исправленных сведений в текущей налоговой декларации признается допустимым.

При этом предполагается, что к моменту исправления ошибки (подачи налоговой декларации) не истек установленный статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации трехлетний срок возврата (зачета) переплаты, учитывая, что лишь в течение указанного срока налогоплательщик вправе распоряжаться соответствующей суммой излишне уплаченного в бюджет налога.

Указанный правовой подход к толкованию положений пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации содержится в определениях Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.01.2018 N 305-КГ17-14988 (включено в Обзор судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2018), утвержденный Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018), и от 21.01.2019 N 308-КГ18-14911.

По правилу пункта 2 статьи 283 Налогового кодекса Российской Федерации убыток может уменьшить налоговую базу следующих налоговых периодов в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

Как правильно установлено судами, разногласия сторон касаются вопроса возможности списания безнадежных к взысканию сумм во внереализационные расходы по налогу на прибыль на основании положений части 1 статьи 54, статей 252, 266 и 272 Налогового кодекса Российской Федерации не в 2012 году, а в 2013 и 2015 годах.

При новом рассмотрении дела судами учтены указания суда кассационной инстанции.

Суды обоснованно исходили из того, что само по себе списание налогоплательщиком спорной задолженности не в 2012 году, а в 2013 и 2015 годах, но в пределах трехлетнего срока, предусмотренного статьей 78 Налогового кодекса Российской Федерации; равно как и отсутствие излишней уплаты обществом налога на прибыль за 2012 год, учитывая, что за 2012 и 2013 годы им был получен убыток, который по правилам статьи 283 указанного Кодекса был перенесен на будущее и учтен при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014 год, не могут служить основанием для доначисления заявителю налога на прибыль.

Доказательств причинения ущерба казне в результате допущенной налогоплательщиком ошибки налоговым органом не представлено; доводы общества об отсутствии ущерба с учетом положений налогового законодательства о переносе суммы убытка на будущие периоды налоговым органом не опровергнуты.

Исходя из изложенного, списание задолженности по контрагентам ООО "Втормет-Альянс" и ООО "РЦ Стройжилсервис 1" в налоговых периодах 2013-2015 годы является обоснованным.

По эпизоду списания дебиторской задолженности по контрагенту ООО "Фасад" суды пришли к выводу, что обществом доказан факт включения в состав доходов при исчислении налога на прибыль за 2011 год дебиторской задолженность по указанному контрагенту, исходя из следующего.

При первоначальном рассмотрении дела суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу, что представленными обществом документами не подтвержден факт включения им в состав доходов в 2011 году задолженности по контрагенту ООО "Фасад" в размере 5 859 474 рубля 96 копеек.

Суд кассационной инстанции признал указанный вывод судов соответствующим содержанию имеющихся в деле доказательств с учетом правил их оценки и распределения бремени доказывания.

Вместе с тем, поскольку судом кассационной инстанции судебные акты были отменены в полном объеме, а дело направлено на новое рассмотрение, обществом были представлены дополнительные доказательства, подтверждающие факт включения им в 2011 году состав доходов при исчислении налога на прибыль задолженности по контрагенту ООО "Фасад" в указанном выше размере.

Книги продаж, дополнительные листы к книгам продаж, книги покупок, в соответствии с пунктами 3, 8 статьи 169, пунктом 5.1. статьи 174 Налогового кодекса Российской Федерации и Правилами ведения книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137, являются налоговыми регистрами, как по форме, так и по содержанию, поскольку в них сплошным, непрерывным способом регистрируются все счета-фактуры, выставленные/полученные налогоплательщиками.

При этом дополнительно представленные обществом документы (книги продаж, дополнительные листы к книгам продаж, книги покупок) содержат ссылки на первичные документы - счета-фактуры, выставленные налогоплательщиком в адрес потребителей электроэнергии.

Из содержания указанных документов и произведенного на их основании расчета полезного отпуска электроэнергии за 2011 год, величина этого полезного отпуска электроэнергии соответствует той, которая указана в расшифровке полезного отпуска электроэнергии, представленной налогоплательщиком ранее.

Учитывая, что налогоплательщиком доказан факт включения в состав доходов при исчислении налога на прибыль за 2011 год дебиторской задолженность по контрагенту ООО "Фасад" и принимая во внимание, что налоговым органом не доказано причинение ущерба казне; документы, дополнительно представленные в рамках настоящего дела, ранее представлялись обществом в инспекцию в ходе предыдущей выездной проверки (по требованию о предоставлении документов от 20.05.2014 N 3/9, ответ от 30.05.2014 N 04/369), суды правомерно пришли к выводу об обоснованности заявленных обществом требований по данному эпизоду.

Оснований для предоставления всей первичной документации, подтверждающей выручку в размере 23 651 891 502 рубля по всем контрагентам, суды обосновано не усмотрели, учитывая, что ранее достоверность указанных документов проверена налоговым органом выборочным методом в ходе предыдущей проверки.

Инспекцией обратное не доказано.

Выводы судов основаны на материалах дела, не противоречат им и в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации переоценке судом кассационной инстанции не подлежат.

Исходя из изложенного, судебные акты являются законными и обоснованными.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, не опровергают выводов судов и направлены на переоценку доказательств и установление по делу иных фактических обстоятельств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не входит в компетенцию суда кассационной инстанции.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основаниями для отмены принятых по делу судебных актов, не установлено.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от 26 мая 2020 года по делу N А33-27913/2018 и постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2020 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

И.Б. Новогородский

Судьи

А.И. Рудых М.М. Шелёмина