Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 15 июня 2022 г. N Ф02-2021/22 по делу N А58-9119/2020

город Иркутск

15 июня 2022 г.

Дело N А58-9119/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июня 2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 июня 2022 года.

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Загвоздина В.Д., Левошко А.Н.,

при ведении 07.06.2022 помощником судьи Слободчиковой О.А. протокола открытого судебного заседания, проводимого с использованием видеоконференц-связи Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), с участием судьи Устиновой А.Н., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Федоровой О.Н.,

при участии 07.06.2022 представителей: акционерного общества "Теплоэнергосервис" - Васильева А.С., Разумовой О.А., Дейнега Н.Н. (доверенности от 23.12.2021, от 30.05.2022, от 29.03.2022, дипломы), Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) - Егоровой А.В. (доверенность от 24.12.2021, диплом),

рассмотрев кассационную жалобу акционерного общества "Теплоэнергосервис" на решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 14 октября 2021 года по делу N А58-9119/2020 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2022 года по тому же делу,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Теплоэнергосервис" (ИНН 1435191592, ОГРН 1071435012439, далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Саха (Якутия) (ИНН 1435029737, ОГРН 1051402036146, далее - инспекция) о признании незаконным и отмене решения от 28.07.2020 N 09-07/1-Р о привлечении к налоговой ответственности по части 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в части уплаты:

18 188 462 рублей недоимки по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и 4 736 857 рублей 39 копеек пени по нему; 22 553 888 рублей недоимки по налогу на имущество организаций (далее - налог на имущество) и 812 940 рублей пени по нему.

Решением Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 14 октября 2021 года в удовлетворении требования отказано.

Суд первой инстанции по эпизоду по налогу на имущество исходил из того, что установленные налоговым органом в проверяемые периоды объекты основных средств (модульные котельные установки (МКУ) различных модификаций, тепловые пункты, тепловые сети (341, 342 и 346 объектов соответственно в 2016, 2017 и 2018 годы), "Здание ЦТП КВТС", "Здание гаража для спецтехники котельной МКУ-5 с.Терють", "Гараж к котельной МКУ-7 здание (Н_523-84) п.Тумат", сети и трубопроводы водоснабжения, резервуары, трубопроводы теплоснабжения, далее - спорное имущество, объекты), квалифицированные заявителем как движимое имущество, в целях налогообложения относятся к недвижимому имуществу, соответственно, на них не распространяется действие пункта 25 статьи 381 НК РФ, предусматривающего освобождение от налога движимого имущества.

С данными выводами согласился Четвертый арбитражный апелляционный суд, оставив в данной части указанное решение постановлением от 31 января 2022 года в силе.

При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции произведена замена инспекции на её правопреемника Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее - УФНС, налоговый орган).

В кассационной жалобе общество, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 3, 21, 30, 374, 381 НК РФ), примеры судебной практики, просит решение и постановление в части отказа признать незаконным решение по налогу на имущество отменить, не передавая дело на новое рассмотрение, в отмененной части принять новый судебный акт об удовлетворении его требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы: в проверяемом периоде общество правомерно квалифицировало спорные объекты в качестве движимого имущества, освобожденного от налогообложения на основании пункта 25 статьи 381 НК РФ; характеристики спорных объектов свидетельствуют о том, что они не имеют прочной связи с землей и могут быть перемещены и (или) демонтированы и в последующем собраны без несоразмерного ущерба назначению и без изменения их основных характеристик, что является достаточным основанием для применения указанной нормы права; спорные сооружения с точки зрения общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ) являются средствами производства.

Общество считает: судами неправомерно истолкованы и неправомерно не учтены правовые позиции, изложенные: в постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 N N 47-П (далее - постановление КС РФ N 47-П); определениях Верховного Суда Российской Федерации (ВС РФ): от 17.05.2021 N 308-ЭС20-23222 (дело N А32-56709/2019), от 28.09.2021N 3 08-ЭС21-6663 (дело N А18-1531/2019), включенные в Обзоры судебной практики (утверждены Президиумом ВС РФ 10.11.2021 N 3 (пункт 34) и 16.02.2022 N 4 (пункт 25) (далее - Обзор N 3 и Обзор N 4), которые в силу положений абзаца 7 части 4 статьи 170 АПК РФ обязательны для судов, рассматривающих споры и могут содержаться в мотивировочных частях судебных актов; в определении ВС РФ от 14.11.2019 по делу N А41-76253/2018, которые в силу положений абзаца 7 части 4 статьи 170 АПК РФ обязательны для судов, рассматривающих споры и могут содержаться в судебных актах.

Постановление суда апелляционной инстанции в части удовлетворенных требований общества последним не обжалуется.

Инспекция в отзыве на кассационную жалобу против ее доводов возразила, ссылаясь на их несостоятельность.

На основании статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 07.06.2022 года объявлен перерыв до 10 часов 30 минут 14.06.2022, о чем сделано публичное извещение.

После окончания перерыва представители сторон не принимали участия в судебном заседании.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Проверив в порядке главы 35 АПК РФ правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в нём доказательствам и, исходя из доводов кассационной жалобы и возражений относительно неё, суд округа приходит к следующим выводам.

По результатам выездной налоговой проверки общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов инспекцией составлен акт от 20.03.2020 N 09-07/1-А и 28.07.2020 вынесено решение о доначислении обществу, в том числе 24 607 057 рублей налога на имущество за 2017 и 2018 годы, 7 208 938 рублей 72 копейки пени и 743 526 рублей штрафа по нему.

Решением Управления от 28.10.2020 N 05-17/15145 отменено начисление налога на имущество в размере 2 053 169 рублей и соответствующих сумм пени и штрафа. В удовлетворении остальной части отказано.

Полагая решение инспекции в редакции Управления незаконным и нарушающим его права в части начисленных сумм недоимки по налогу на имущество, налогу на прибыль, соответствующих им пени и штрафа общество обратилось в суд с рассматриваемыми требованиями.

Отказывая в удовлетворении требований по налогу на имущество, суды, ссылаясь положения статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), статью 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации (ГрК РФ), статьи 11, 373, 374, 381 НК РФ (определение ВС РФ от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, А05-879/2018), пришли к выводу о том, что спорные объекты являются объектами недвижимости и льгота, установленная пунктом 25 статьи 381 НК РФ, к ним не применима.

Суд округа считает данные выводы преждевременными исходя из следующего.

Основным спорным вопросом на стадии кассационного рассмотрения дела является вопрос определения спорного имущества как движимого или недвижимого с целью наличия (отсутствия) оснований для применения пункта 25 статьи 381 НК РФ и исключения движимого имущества из объектов, подлежащих обложению налогом на имущество.

Согласно пункту 1 статьи 373 НК РФ налогоплательщиками налога на имущество организаций признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 Кодекса.

В соответствии с пунктом 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

Налоговые льготы по смыслу закона выступают формой имущественной поддержки (государственной помощи) отдельных категорий субъектов экономического оборота, и признаются оправданным исключением из принципа всеобщности и равенства налогообложения в той мере, в какой это позволяет налогоплательщику эффективно распорядиться оставшимися после налогообложения финансовыми ресурсами и, одновременно, обеспечить удовлетворение лежащего в основе предоставления льготы публичного интереса, связанного со стимулированием деятельности отдельных отраслей экономики, улучшением социально-экономического положения территорий и т.п.

Льготы по налогу на имущество установлены в статье 381 НК РФ.

С 01.01.2015 в данную норму введен пункт 25, в соответствии с которым организации освобождаются от уплаты налога на движимое имущество, принятое на учет с 01.01.2013.

Положения указанной нормы и подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ истолкованы в постановлении КС РФ N 47-П, из смысла и содержания которого следует, что цель освобождения от налогообложения движимого имущества, принятого к учету после 01.01.2013, состояла в поощрении инвестиций в новое оборудование, что при сохранении налогообложения уже введенного в эксплуатацию оборудования позволило бы реализовать стимул к обновлению основных средств без существенных потерь для бюджетов.

С учетом данного толкования в судебной практике выработаны следующие правовые позиции (критерии) отнесения имущества к движимому и недвижимому.

Согласно пункту 34 Обзора N 3 при оценке правомерности применения освобождения движимого имущества от налогообложения необходимо учитывать следующее: выступали ли спорные объекты основных средств движимым имуществом на момент их приобретения и правомерно ли они приняты к учету в качестве отдельных инвентарных объектов; сами по себе критерии прочности связи вещи с землей, невозможности раздела вещи в натуре без её разрушения, повреждения или изменения её назначения, а также соединение вещей для использования по общему назначению, применяемые гражданским законодательством (пункты 1 статей 130, 133, 134 ГК РФ), не позволяют однозначно решить вопрос о праве налогоплательщиков на применение рассматриваемой льготы, поскольку эти критерии не позволяют разграничить инвестиции в обновление производственного оборудования и создание некапитальных сооружений от инвестиций в создание (улучшение) объектов недвижимости - зданий и капитальных сооружений. В обоих случаях приобретаемые налогоплательщиком активы до окончания монтажа не имеют прочной связи с землей, а после начала эксплуатации могут образовывать сложную вещь с объектом недвижимости, разделение которой без разрушения или повреждения становится невозможным или экономически нецелесообразным; машины и оборудование не относятся к зданиям и сооружениям, формируют самостоятельную группу основных средств, за исключением прямо предусмотренных в классификаторах случаев, когда отдельные объекты признаются неотъемлемой частью зданий и включаются в их состав (коммуникации внутри зданий, необходимые для их эксплуатации; оборудование встроенных котельных установок, водо-, газо- и теплопроводные устройства, а также устройства канализации) (пункт 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н, далее - ПБУ 6/01) и ОКОФ ОК 013-2014 (СНС 2008) (введен в действие с 01.07.2017 приказом Росстандарта от 12.12.2014 N 2018-ст, и ранее действовавший ОКОФ ОК 013-94 (утвержден постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359)).

Из смысла и содержания пункта 25 Обзора N 4 следует: сам по себе факт монтажа оборудования в зданиях и помещениях (цехах), предназначенных для обеспечения производственной деятельности, не может служить основанием для отказа в применении освобождения от налогообложения, в том числе по мотиву использования имущества (оборудования и зданий) по общему назначению, предопределенному технологией производства, поскольку это приводит к дискриминационным условиям налогообложения лиц, осуществивших капитальные вложения в обновление основных средств.

С учетом данных критериев для правильного разрешения спора в предмет судебного исследования по данному делу следовало включить вопросы: понятие таких объектов как МКУ-14, МКУ-5, МКУ-7, (ЦТП КВТС) и возможность (невозможность) их отнесения к объектам капитального строительства; являлись ли спорные объекты движимым имуществом на момент их приобретения; были ли они приобретены (завершены) после 01.01.2013 с использованием инвестиций в обновление основных средств, прежде всего - оборудования, и (или) являются пользователями результатов инвестиций; является ли наличие фундамента для установки спорных объектов основанием для их отнесения к недвижимому имуществу; соблюдались ли обществом при присвоении спорным объектам кодов ОКОФ (210.00.11.10.740, 210.00.11.10.450, 11_4521127, 11 4527393) и наименования "здание" установленные ПБУ 6/01 правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации с учетом их функционального назначения и выработанных в судебной практике критериев; могли ли выявленные инспекцией факты выполнения работ по договорам подряда по установке и монтажу спорных объектов свидетельствовать о допущении обществом нарушений, лишающих его права воспользоваться льготой и привести к неуплате налога.

Указанные критерии и правовая позиция были сформулированы, в том числе и в постановлении КС РФ N 47-П, определении ВС РФ от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, А05-879/2018 (далее-определение от 12.07.2019), которые судами в должной мере не были учтены.

Согласно материалам дела спорные объекты были приобретены в разобранном виде, на основании договоров подряда смонтированы и установлены на различные фундаменты (металлические трубы, бетонные блоки, деревянные лёжки и стойки, швеллеры, траверсы), часть из них после окончания монтажа принята к учету с присвоением кодов ОКОФ (210.00.11.10.740, 210.00.11.10.450, 11_4521127, 11 4527393) и наименования "здание" как самостоятельные инвентарные объекты в качестве основных средств, часть объектов (тепловые сети, трубопроводы и другие сооружения, находящиеся в пользовании филиалов общества) на бухгалтерском учете общества не состояло, земельные участки под данными объектами были зарегистрированы в ЕГРН.

Признавая каждый спорный объект недвижимым, суды, оценив договоры подряда на выполнение строительно-монтажных работ для установки каждого из них, акты приемки выполненных работ, протоколы осмотра N N 1-5, договоры аренды земельных участков, пояснения ведущего инженера Орбу А.С., пришли к выводам, что налоговым органом доказан факт неправомерного применения льготы, а налогоплательщиком - не доказано иное.

Между тем, кроме вышеизложенного, судами не учтено следующее.

Утверждая о правомерности отнесения спорных объектов к движимым, общество указывало, что указанные им как здания объекты МКУ, тепловые пункты, гаражи для спецтехники котельных, представляют из себя модульные, легко возводимые конструкции, устанавливаемые на различные фундаменты (металлические трубы, бетонные блоки), могут быть легко разобраны и перемещены с этих фундаментов без несоразмерного ущерба для их функционального назначения в другое место, в том числе автомобильным и железнодорожным транспортом и не являются объектами капитального строительства (протоколы допроса главного инженера Иванова В.И. (том 9 л.д.34-43).

Названные доводы и подтверждающие их доказательства в нарушение положений статей 65, 71, 168, 170, 271 АПК РФ должной оценки судов с учетом, в том числе постановления КС РФ N 47-П и определения от 12.07.2019, не получили, хотя содержащиеся в них сведения имели значение для проверки законности оспариваемого решения по данному эпизоду, мотивы непринятия данных доводов и доказательств в судебных актах не изложены.

Допущенные судами нарушения норм материального и процессуального права могли привести к принятию неправильного по существу судебного акта и не могут быть восполнены на стадии кассационного рассмотрения дела, поскольку требуют исследования и оценки доказательств, представленных в обоснование доводов участвующими в деле лицами.

Поскольку оценка доказательств и установление фактических обстоятельств в полномочия суда кассационной инстанции в силу статьи 286 АПК РФ не входит, обжалуемые судебные акты подлежат отмене на основании пункта 3 части 1 статьи 287 АПК РФ с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует учесть изложенное в настоящем постановлении, с учетом содержания предмета заявленного требования, доводов сторон, представленных в их обоснование доказательств и подлежащих применению норм права, определить круг обстоятельств, необходимых для правильного разрешения спора, с учетом фактов, установленных по результатам оценки имеющихся в деле доказательств, принять законный и обоснованный судебный акт, а также распределить расходы по оплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 АПК РФ, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) от 14 октября 2021 года по делу N А58-9119/2020 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 31 января 2022 года по тому же делу в части отказа в удовлетворении заявленных требований по налогу на имущество организаций отменить, дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия).

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.И. Рудых

Судьи

В.Д. Загвоздин А.Н. Левошко