Постановление Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 августа 2013 г. N Ф04-2675/12 по делу N А46-10461/2011

г. Тюмень

15 августа 2013 г.

Дело N А46-10461/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 08 августа 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 августа 2013 года.

Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Поликарпова Е.В.

судей Кокшарова А.А.

Перминовой И.В.

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Дискаунт" на решение Арбитражного суда Омской области от 12.12.2012 (судья Стрелкова Г.В.) и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2013 (судьи Рыжиков О.Ю., Киричёк Ю.Н., Кливер Е.П.) по делу N А46-10461/2011 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Дискаунт" (644060 г. Омск, ул. 3-я Угольная, дом 5, ОГРН 1105543001453, ИНН 5505207461) к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому административному округу г. Омска (644020 г. Омск, ул. Ф.Крылова, 2 "а", ОГРН 1045509009996, ИНН 5505037107), замененной в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Омской области (644020 г. Омск, ул. Федора Крылова, 2 "А", ОГРН 1045509009996, ИНН 5505037107), при участии в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, общества с ограниченной ответственностью "Группа компаний "АЗИРА" (625003 г. Тюмень, ул. Республики, 14/1, 1, ОГРН 1027200877604, ИНН 7203105770) об оспаривании ненормативного правового акта налогового органа.

В заседании приняли участие представители:

от общества с ограниченной ответственностью "Дискаунт" - Богомолов С.В. по доверенности от 15.03.2013,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Омской области - Кузнецов В.В. по доверенности от 05.04.2013 N 14-03/06151.

Суд установил:

общество с ограниченной ответственностью "Дискаунт" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Омской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому административному округу г. Омска от 30.05.2011 N 20-32/13301808 о привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Омской области от 24.11.2011, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2012, признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому административному округу г. Омска от 30.05.2011 N 20-32/13301808 в части предложения произвести уплату налога на прибыль в сумме 1 345 961 руб., пени в сумме 107 973,40 руб., штрафа в размере 269 192,10 руб.; налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 889 729 руб., пени в сумме 70 632 руб., штрафа в размере 177 945,80 руб.; в удовлетворении остальной части требований Обществу отказано.

Постановлением Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25.06.2012 решение Арбитражного суда Омской области от 24.11.2011 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2012 отменено в части удовлетворения требований Общества, дело в этой части направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Определением суда первой инстанции от 25.10.2012 в порядке статьи 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации привлечено к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, общество с ограниченной ответственностью "Группа компаний "АЗИРА".

Решением Арбитражного суда Омской области от 12.12.2012, оставленным без изменения постановлением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2013, Обществу отказано в удовлетворении требований о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому административному округу г. Омска от 30.05.2011 N 20-32/13301808 в части предложения произвести уплату налога на прибыль в сумме 1 345 961 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 107 973,40 руб., штраф за несвоевременную уплату налога на прибыль в размере 269 192,10 руб.; НДС в сумме 889 729 руб., пени по НДС в сумме 70 632 руб., штрафа за неполную уплату НДС в размере 177 945,80 руб.

Суд апелляционной инстанции в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации произвел замену Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому административному округу г. Омска на ее правопреемника Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 4 по Омской области (далее - Инспекция) в связи с реорганизацией заинтересованного лица.

В кассационной жалобе Общество просит отменить решение и постановление, принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, на несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела. Общество не согласно с выводами судов по сделкам продажи недвижимого имущества с Гнедовым Н.В. и Силкиным Ю.П. По мнению Общества, суды неправильно применили положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночной стоимости имущества, являвшегося предметом сделок; не учли противоречивость заключения эксперта о рыночной стоимости.

В отзыве на кассационную жалобу Инспекция возражает против доводов Общества, просит оставить без изменения обжалуемые судебные акты, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Инспекции и Общества поддержали в полном объеме свои доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Судами при производстве по делу установлены следующие обстоятельства.

Инспекцией в связи с ликвидацией Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам налогообложения, в том числе налогом на прибыль и НДС за период с 21.01.2010 по 31.03.2011, по результатам которой составлен акт от 29.04.2011 N 20-32/10 и вынесено решение от 30.05.2011 N 20-32/13301808, оставленное без изменения решением Управления Федеральной налоговой службы по Омской области от 13.07.2011 N 16-17/10593.

Оспариваемым решением Инспекции от 30.05.2011 N 20-32/13301808 Обществу предложено произвести уплату налога на прибыль, НДС, а также пени и штрафы в соответствующих суммах.

Инспекция пришла к выводам о занижении Обществом налоговой базы по результатам применения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и исчисления рыночной цены сделок по реализации недвижимого имущества и долей в земельном участке в пользу Силкина Ю.П. и Гнедова Н.В. как сделок с участием взаимозависимых лиц.

Общество, не согласившись с решением Инспекции от 30.05.2011 N 20-32/13301808, обратилось в суд с заявлением.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая Обществу в удовлетворении заявления при новом рассмотрении дела, исходили из того, что Инспекцией приняты необходимые меры в соответствии с пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для получения информации о рыночной цене объекта недвижимости; что Инспекция обосновала невозможность применения метода последующей реализации.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Суд кассационной инстанции, оставляя без изменения обжалуемые решение и постановление, основывается на следующем.

Судами установлено, что между Обществом и учредителем Общества с долей 50 процентов в уставном капитале - Гнедовым Н.В. (покупатель) - заключен договор от 22.04.2010 N 1 купли-продажи недвижимого имущества, расположенного по адресу: г. Омск, ул. 3-я Угольная, д. 5 (склада N 1 площадью 816 м2 по цене 65 000 руб.; склада N 5 площадью 290,9 м2 по цене 11 000 руб.; нежилого помещения 2П площадью 605,6 м2 по цене 10 000 руб.; доли размером 0,435 га в праве общей долевой собственности на земельный участок с кадастровым номером 55:36:09 03 04:4 по цене 486 000 руб.)

Также между Обществом и Силкиным Ю.П. заключен договор от 22.04.2010 N 2 купли-продажи недвижимого имущества, расположенного по адресу: г. Омск, ул. 3-я Угольная, д. 5 (нежилого помещения 1П площадью 399,3 м2 по цене 50 000 руб.; доли размером 0,171 га в праве общей долевой собственности на земельный участок с кадастровым номером 55:36:09 03 04:4 по цене 200 000 руб.). При этом учредитель Общества Черепанов А.Н. являлся должником Силкина Ю.П. по договору беспроцентного займа от 17.12.2008; а Общество, в свою очередь, являлось должником Черепанова А.Н. по договору займа от 21.01.2010 N 2.

Оплата недвижимого имущества на сумму 250 000 руб. произведена Силкиным Ю.П. якобы в результате зачета встречных однородных требований в соответствии с соглашением о прекращении взаимных обязательств зачетом от 22.04.2010. Вместе с тем в данном случае встречные однородные требования у указанных лиц отсутствуют.

В пункте 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что взаимозависимыми для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказать влияние на условия или экономические результаты их экономической деятельности или деятельности представляемых ими лиц. Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В связи с занижением Обществом налоговой базы Инспекцией доначислены налог на прибыль и НДС по результатам применения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и исчисления рыночной цены сделок Общества по реализации недвижимого имущества и долей в земельном участке в пользу Силкина Ю.П. и Гнедова Н.В. (как сделок между взаимозависимыми лицами).

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен между взаимозависимыми лицами.

Правовым последствием взаимодействия налогоплательщика с взаимозависимыми лицами является право налогового органа проверять правильность применения цен по сделкам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов и доначислять налоги и пени при наличии оснований, предусмотренных пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, рассчитывать их таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, в случае отклонения цены товара (работ, услуг), примененной по сделке взаимозависимыми лицами, более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) в сторону повышения или в сторону понижения, налоговый орган имеет право вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

При этом налоговый орган должен определить их рыночную стоимость с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 названной статьи, а также обычных при заключении сделок между не взаимозависимыми лицами надбавок к цене или скидок.

В соответствии с пунктами 4 - 7 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В пункте 9, 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации приведены методы определения рыночной цены для целей налогообложения, применяемые последовательно.

В первую очередь должна использоваться информация о заключенных на момент реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщика сделках на идентичный (однородный) товар (работу, услугу) в сопоставимых условиях, таких как количество (объемы) поставляемых товаров (работ, услуг), сроки исполнения обязательств по поставке, особенности оплаты и другие условия, которые могут оказать влияние на рыночную цену сделки.

Вторым методом определения рыночной цены является метод последующей реализации, при котором рыночная цена товаров определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат.

При этом второй способ может быть применен при отсутствии на соответствующем рынке товаров (работ, услуг) информации о сделках с идентичными (однородными) товарами (работами, услугами), отсутствии предложения на рынке идентичных (однородных) товаров, а также невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, впоследствии реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Таким образом, применение конкретного метода определения рыночной цены не является произвольным, производится из определенных условий и должно быть обосновано налоговым органом.

Пунктом 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 18.01.2005 N 11583/04 указал, что официальные источники информации не могут использоваться без учета положений пунктов 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, т.е. они должны содержать данные о рыночной цене идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых в сопоставимых условиях в определенный период времени.

Инспекция с целью определения рыночной стоимости имущества направила запросы: об имуществе Общества в Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Омской области; о предоставлении сведений о среднем уровне рыночных цен, сложившихся на территории Омской области в 2010 году при продаже объектов недвижимости за 1 м2, с перечислением объектов недвижимости и земельных участков, приложением технических паспортов и указанием основных характеристик - в Омскую торгово-промышленную палату Омской области, в Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Омской области, по которым не получила интересующей информации.

Выводы судов о том, что Инспекция приняла необходимые меры в соответствии с пунктами 4 - 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации для получения информации о рыночной цене объекта недвижимости, являются обоснованными.

Инспекция на основании подпункта 11 пункта 1 статьи 31, пункта 3 статьи 95 Налогового кодекса Российской Федерации постановлением от 23.03.2011 назначила экспертизу об оценке рыночной стоимости недвижимого имущества и земельного участка, находившихся в собственности Общества и реализованных в апреле 2010 года.

Из материалов дела усматривается, что протоколом от 24.03.2011 N 1 представитель Общества был ознакомлен с постановлением о назначении оценочной экспертизы, замечаний не представлено.

Инспекция заключила договор от 24.03.2011 с ООО "Группа компаний "АЗИРА" на проведение экспертизы по оценке рыночной стоимости земельных участков и объектов недвижимого имущества, результаты которых предполагалось использовать в качестве независимого экспертного суждения о наиболее вероятной рыночной стоимости объектов оценки для проверки правомерности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, НДС, налогу на имущество. При этом согласно протоколу от 25.04.2011 N 1 представитель Общества также был ознакомлен с заключением эксперта о проведенной оценочной экспертизе, замечаний не представлено.

Из составленного 12.04.2011 ООО "Группа компаний "АЗИРА" заключения N 20/11-ОМ (далее - заключение эксперта) следует, что рыночная стоимость имущества, переданного Гнедову Н.В., составляет: 2 285 000 руб. (по договору - 65 000 руб.), 977 000 руб. (по договору - 11 000 руб.), 1 425 000 руб. (по договору - 10 000 руб.), 2 025 795 руб. (по договору - 486 000 руб.), соответственно; рыночная стоимость имущества, переданного Силкину Ю.П., составляет 939 553 руб. для нежилого помещения (по договору - 50 000 руб.) и 796 344 руб. для доли на земельный участок (по договору - 200 000 руб.).

Инспекция, руководствуясь положениями статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации и учитывая заключение эксперта, определила рыночную стоимость реализованного Обществом имущества по договорам с взаимозависимыми лицами - Гнедовым Н.В. и Силкиным Ю.П., установила неполную уплату налога на прибыль и НДС и предложила Обществу произвести уплату налога на прибыль в сумме 1 345 961 руб., НДС в сумме 889 729 руб., а также соответствующих им сумм пени и штрафов.

Суды, исследовав в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела и имеющиеся в деле доказательства, пришли к выводам, что заключение эксперта является допустимым доказательством для определения рыночной стоимости заявленных объектов.

Доводы Общества о том, что при проведении экспертизы не соблюдены положения статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации относительно порядка и условий установления рыночной цены; что в заключении не содержится полной и достаточной информации, в связи с чем не могут быть проверены значения, использованные в произведенных Инспекцией расчетах, включая различные коэффициенты; что отсутствует обоснование использования одних методов и исключения других методов оценки; что при сравнении объектов оценщиком были приняты во внимание объекты, которые в силу определенной специфики не могут сравниваться между собой, были предметом исследования судов, которые их отклонили.

Суд апелляционной инстанции указал, что заключение эксперта выполнено в соответствии с требованиями Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", федеральных стандартов оценки (ФСО-1, ФСО-2, ФСО-3), утвержденных приказом Минэкономразвития России от 20.07.2007 NN 254-256; что заключение основано на информации, полученной в результате исследования рынка, анализа количественных и качественных характеристик оцениваемых объектов, в результате которого определена рыночная цена за спорное недвижимое имущество, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке недвижимости города Омска.

В заключении эксперта в целях определения рыночной стоимости имущества изложены обоснования необходимости применения определенных методов оценки. На странице 16 заключения эксперта указано, что результаты сделок были оценены экспертом с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации. Указание в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации одного из методов определения рыночной стоимости третьим по счету не может являться основанием для вывода о степени предпочтительности использования методов с учетом того, что возможность применения каждого из методов должна оцениваться исходя их конкретных условий и обстоятельств.

Кроме того, во исполнение указаний суда кассационной инстанции суд первой инстанции предложил Обществу представить мотивированные возражения относительно несоответствия заключения эксперта законодательству Российской Федерации об оценочной деятельности.

Общество представило уточненное заявление, согласно которому в нарушение пункта 25 раздела 4 Федерального стандарта оценки "Общие понятия оценки, подходы и требования к проведению оценки" (ФСО N 1) отчет об оценке назван заключением эксперта и в нарушение статьи 11 Федерального закона от 29.07.1998 N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" в отчете не указаны даты оценки, что вводит в заблуждение и допускает неоднозначное толкование, связанное с датами определения стоимости; в отчете отсутствует указание на балансовую стоимость объекта; не учтен фактор внешнего (экономического) износа; не указано, в какой области обладает познаниями привлекаемый эксперт; понятие рыночной стоимости, которым руководствовался эксперт, не соответствует понятию рыночной стоимости, приведенному в статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению Общества, источники информации, которыми пользовался эксперт, являются ненадежными; заключение эксперта относительно влияния балансовой стоимости на размер рыночной стоимости объекта оценки носит предположительный характер, что недопустимо.

Суды исследовали и оценили указанные доводы Общества, обоснованно указав, что название отчета оценщика заключением эксперта не влияет на размер рыночной стоимости объекта оценки; что в разделе 4 заключения эксперта содержатся сведения об эксперте, подтверждающие, что он является специалистом в области оценочной деятельности; в пункте 2.6 заключения эксперта указаны конкретные даты произведения оценки, оценка объектов на разные даты не свидетельствует о неверности результатов оценки и невозможности их применения; в силу пункта 8.1 заключения эксперта следует, что балансовая стоимость не была учтена, поскольку не была предоставлена заказчиком. Вместе с тем действующее законодательство не содержит запрета на проведение оценки в случае непредставления заказчиком документов, подтверждающих балансовую стоимость оцениваемого объекта. Более того, эксперт посчитал, что отсутствие данных документов не отразится на размере рыночной стоимости объекта. В заключении эксперта также дано понятие внешнего (экономического) устаревания (страница 70) и указано, что при анализе внешних факторов, оказывающих влияние на формирование рыночной стоимости оцениваемых объектов, факторы внешнего устаревания выявлены не были. Доказательств обратного налогоплательщиком не представлено. Кроме того, приведенное экспертом в заключении понятие рыночной стоимости не означает несоблюдение им требований статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, на странице 16 заключения указано, что результаты сделок были оценены экспертом с учетом положений названной статьи Налогового кодекса Российской Федерации.

Несогласие Общества с оценкой судами представленных доказательств и сформулированными на ее основе выводами по фактическим обстоятельствам дела не может являться основанием для отмены обжалуемых судебных актов.

Суд кассационной инстанции считает, что выводы судов подтверждены материалами дела и основаны на установленных по делу фактических обстоятельствах, получивших надлежащую оценку в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, нормы материального права применены правильно, нарушений процессуального закона, которые могли повлечь принятие незаконного судебного акта, не установлено, в связи с чем у суда кассационной инстанции правовые основания для отмены или изменения принятых по делу решения и постановления отсутствуют.

Поскольку кассационная жалоба удовлетворению не подлежит, расходы по государственной пошлине за ее рассмотрение относятся на Общество.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение Арбитражного суда Омской области от 12.12.2012 и постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2013 по делу N А46-10461/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Е.В. Поликарпов

Судьи

А.А. Кокшаров И.В. Перминова