Постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 15 мая 2015 г. N Ф04-17222/15 по делу N А27-8298/2014

г. Тюмень

15 мая 2015 г.

Дело N А27-8298/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 07 мая 2015 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 мая 2015 года.

Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Буровой А.А.

судей Кокшарова А.А.

Поликарпова Е.В.

при ведении протокола судебного заседания с использованием средств видеоконференц-связи помощником судьи Нигматулиной А.Ю. рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы закрытого акционерного общества "Кемеровская Мобильная Связь" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области на решение от 01.08.2014 Арбитражного суда Кемеровской области (судья Исаенко Е.В.) и постановление от 11.12.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда (судьи Колупаева Л.А., Музыкантова М.Х., Полосин А.Л.) по делу N А27-8298/2014 по заявлению закрытого акционерного общества "Кемеровская Мобильная Связь" (650000, Кемеровская область, город Кемерово, улица Демьяна Бедного, 1, ИНН 4207041667, ОГРН 1024200689941) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (650024, г. Кемерово, ул. Глинки, 19, ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918) о признании недействительным решения в части.

В судебном заседании принял участие представитель:

от закрытого акционерного общества "Кемеровская Мобильная Связь" - Розес С.И. по доверенности от 21.04.2014.

Путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Кемеровской области (судья Гатауллина Н.Н.) в заседании участвовал представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области Кругова Т.Н. по доверенности от 13.01.2015 N 03-22/7.

Суд установил:

закрытое акционерное общество "Кемеровская мобильная связь" (далее - заявитель, ЗАО "Кемеровская мобильная связь", налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.10.2013 N 18 недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций по эпизодам ООО "Техвест", остаточной стоимости коммутаторов, выходных пособий, корпоративных мероприятий, неучета сумм излишней уплаты налога на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа; доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 785 549 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

Решением от 01.08.2014 Арбитражного суда Кемеровской области требования заявителя удовлетворены частично. Оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2010 год в размере 95 719 руб. по эпизоду выходных пособий при увольнении работников по соглашению сторон, соответствующих сумм пени и штрафа; доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 8 154 981 руб. по эпизодам хозяйственных отношений с ООО "Техвест", занижением остаточной стоимости реализованных основных средств, выходных пособий при увольнении работников по соглашению сторон, неучета излишне уплаченной суммы налога на прибыль, а также соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением от 11.12.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение от 01.08.2014 Арбитражного суда Кемеровской области изменено. Решение Инспекции от 29.10.2013 N 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 6 365 644 руб. по эпизоду с занижением остаточной стоимости реализованных основных средств, соответствующих сумм пени и штрафа; начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) по эпизоду выходных пособий при увольнении работников по соглашению сторон, хозяйственных отношений с ООО "Техвест". В остальной части требования Общества оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с судебными актами, Общество и Инспекция обратились в Арбитражный суд Западно - Сибирского округа с кассационными жалобами.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, просит постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени по эпизодам хозяйственных отношений с ООО "Техвест", выходных пособий при увольнении работников по соглашению сторон, неучета излишне уплаченной суммы налога на прибыль, в этой части оставить в силе решение суда первой инстанции.

Мотивируя доводы кассационной жалобы, Общество указывает на невозможность выполнения своих обязательств по договорам оказания услуг связи абонентам без получения спорных работ и услуг, а также на неправомерное исключение налоговым органом из расчета налоговой базы расходов по сделке с контрагентом, обладающим признаками недобросовестности.

Кроме того, в кассационной жалобе налогоплательщик ссылается на правомерность включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, выплат увольняемым работникам, осуществленных на основании соглашений о расторжении трудового договора как экономически оправданных затрат; указывает на то обстоятельство, что юридическое значение имеет не столько связь выплаты с осуществлением увольняемым работником трудовой функции, сколько направленность осуществляемых работодателем кадровых мероприятий на повышение эффективности экономической деятельности и получение дохода.

Как полагает налогоплательщик, при проведении проверки налоговый орган должен установить действительный объем налоговых обязательств налогоплательщика по уплате налогов в бюджет и соответственно от этих сумм рассчитать пени и штрафы; отказ Инспекции в уменьшении задекларированного дохода за 2011 год на сумму ошибочно восстановленной амортизационной премии является неправомерным.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган, указывая на отсутствие оснований для отмены обжалуемых актов, просит оставить кассационную жалобу Общества без удовлетворения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам дела, просит принятые по делу судебные акты отменить в части удовлетворения требований заявителя о признании недействительным решения налогового органа в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду выходных пособий при увольнении работников по соглашению сторон, хозяйственных отношений с ООО "Техвест", и принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований Общества в указанной части.

Налоговый орган не согласен с выводом апелляционного суда о том, что спорная переплата подлежит учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете, указывая на то, что так как переплатой налога является излишняя его уплата в бюджет в отсутствие к тому правовых оснований, ошибочно восстановленные налогоплательщиком суммы амортизационной премии по основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2008, не могут быть квалифицированы таким образом, следовательно, освобождение налогоплательщика от налоговой ответственности по данному эпизоду противоречит нормам налогового законодательства; считает, что в решении о привлечении к ответственности отражены фактические обстоятельства совершения правонарушения, свидетельствующие о виновности Общества, представлены доказательства правомерности привлечения заявителя к налоговой ответственности.

В отзыве на кассационную жалобу Общество, указывая на отсутствие оснований для отмены обжалуемых актов, просит оставить кассационную жалобу Инспекции без удовлетворения.

Как установлено материалами дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка заявителя, по результатам которой вынесено решение от 29.10.2013 N 18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Решением доначислен налог на прибыль за 2010, 2011 годы в сумме 8 735 897 руб., НДС в сумме 785 549 руб., соответствующие суммы пени и штрафа.

Решением от 07.02.2014 N 56 Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области решение Инспекции от 29.10.2013 N18 утверждено.

Не согласившись с принятым решением, Общество обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с настоящим заявлением.

В соответствии с частью 1 статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проанализировав доводы кассационных жалоб и дополнения к ним, отзывы, заслушав представителей сторон, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришел к следующим выводам.

По эпизоду хозяйственных отношений Общества с ООО "Техвест".

Основанием для привлечения Общества к ответственности, доначисления налога на прибыль, НДС, соответствующих сумм пени, послужил вывод налогового органа о занижении Обществом налоговой базы и подлежащих уплате в бюджет налогов в результате завышения расходов и включения в налоговые вычеты по НДС по хозяйственным операциям с контрагентом ООО "Техвест" без подтверждения их реальности; проявление неосмотрительности при выборе Обществом контрагента; недостоверность сведений, содержащихся в документах, представленных налогоплательщиком в обоснование уменьшения налоговой базы по прибыли и подлежащего уплате в бюджет НДС.

Суд первой инстанции, принимая решение в части удовлетворения требований налогоплательщика, исходил из подтвержденности выполнения контрагентом работ по строительству базовых станций сотовой связи, произведенных в соответствии с договором подряда от 08.09.2011 и дополнительными соглашениями к нему, недоказанности несоответствия цен, примененных в данных сделках, рыночным ценам.

В части отказа в удовлетворении требований суд пришел к выводу о недостоверности сведений в первичных документах, непроявлении Обществом должной степени осторожности и осмотрительности при выборе контрагента.

Суд апелляционной инстанции, исследовав имеющиеся в деле доказательства и дав им в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации надлежащую правовую оценку, согласился с выводами суда первой инстанции относительно получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде реализации права на применение налоговых вычетов по НДС, при этом признал ошибочными выводы суда первой инстанции в части принятия расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в связи с чем изменил решение суда первой инстанции в части удовлетворенных требований и отказал Обществу в признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пеней.

Кассационная инстанция поддерживает выводы апелляционного суда, в связи с чем отклоняет доводы кассационной жалобы, при этом исходит из следующего.

Как установлено судами и следует из материалов дела, между Обществом и ООО "Техвест" заключен договор подряда от 08.09.2011 N 2106 и ряд дополнительных соглашений к нему на выполнение комплексных работ по строительству базовых станций сотовой связи, включая подбор места размещения объекта, проектирование, производство строительно-монтажных работ и монтаж оборудования, пусконаладку, получение необходимых разрешений и согласований для ввода объектов в эксплуатацию.

Стоимость объектов основных средств (базовых станций) сформирована налогоплательщиком с учетом принятых работ на сумму 4 364 163 руб.

В состав расходов по налогу на прибыль за проверяемый период вошло 928 949 руб. в виде амортизационных отчислений и амортизационной премии по соответствующим объектам основных средств.

В подтверждение правомерности заявленных расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Техвест" налогоплательщиком представлены: договор подряда от 08.09.2011 N 2106, дополнительные соглашения к договору подряда с приложением расчета договорной цены, формы КС-2, акты сдачи-приемки, справки о стоимости выполненных работ форма N КС-3, акты о приеме-передаче оборудования в монтаж, накладные на отпуск материалов на сторону, счета-фактуры, платежные поручения.

Суд кассационной инстанции считает, что суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 143, 246, 252 НК РФ, с учетом разъяснений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами (протоколами допросов свидетелей) пришел к верному выводу о недостоверности информации, содержащейся в представленных Обществом первичных документах, в своей совокупности не подтверждающих факт осуществления реальных хозяйственных операций (сделок) налогоплательщика с ООО "Техвест", с указанием на недостоверность сведений, содержащихся в представленных документах, и отсутствие проявления Обществом должной осмотрительности при выборе контрагента.

Формулируя данный вывод, суд апелляционной инстанции исходил из следующего:

- ООО "Техвест" не находится по юридическому адресу, не владеет имуществом, не имеет штатной численности, представляет "нулевую" отчетность с момента государственной регистрации, не уплачивает налоги;

- сведения о единственном участнике Васильеве А.М. внесены в Единый государственный реестр юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) по недействительному паспорту;

- первичные документы и счета-фактуры подписаны со стороны контрагента неуполномоченным лицом: в ЕГРЮЛ в качестве директора со 2.07.2011 заявлен Лепеничев А.Е., в то же время в договоре подряда и других первичных документах в качестве директора указан Мовчан Н.Ф., отрицающий свою причастность к деятельности ООО "Техвест" и указывающий, что не знаком с ее учредителем и руководителем;

- анализ выписки по расчетному счету контрагента свидетельствует о том, что денежные средства, поступающие на счет, в дальнейшем обналичивались;

- налогоплательщиком не представлены пояснения относительно конкретных обстоятельств взаимодействия с контрагентом.

При исследовании представленных в материалы дела документов суд апелляционной инстанции установил, что на большинстве из них отсутствует такой реквизит как "дата", что делает невозможным сопоставление дат представленных документов, а также из указанных документов невозможно установить по каким базовым станциям и какие виды работ по их т.н. легализации должны были совершаться; из актов выполненных работ с контрагентом следует, что они подписаны раньше, чем датированы документы, подтверждающие выполнение спорных работ, т.е. работы приняты налогоплательщиком раньше получения их результата контрагентом; документы, подтверждающие фактическое выполнение работ, датированы ранее даты заключения дополнительного соглашения к договору, а часто и ранее заключения самого договора подряда N 2106 от 08.09.2011; ни по одной базовой станции, по которым ООО "Техвест" якобы выполняло спорные работы, не представлен полный пакет документов по выполнению работ, в котором бы имелась хронологическая последовательность документов, как согласовано сторонами в договоре.

Принимая во внимание установленные по делу обстоятельства, суд кассационной инстанции считает обоснованными выводы суда апелляционной инстанции о неправомерном уменьшении Обществом налогооблагаемой прибыли ввиду отсутствия документов, с достоверностью подтверждающих реальность произведенных операций по взаимоотношениям с ООО "Техвест".

Кассационная инстанция поддерживает выводы суда апелляционной инстанции, отклонившего доводы Общества о необходимости применения при исчислении налога на прибыль рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам, поскольку правоприменительная практика, установленная постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.07.2012 N 2341/12, касается лишь тех случаев, где реальность хозяйственных операций не вызывает сомнений, а в рассматриваемом деле судом не установлен факт осуществления реальной хозяйственной деятельности Общества с заявленным им контрагентом; обстоятельства дела N А71-13079/2010, по которому принято указанное постановление Президиума N 2341/12, и обстоятельства настоящего дела различны. Таким образом, суд апелляционной инстанции правомерно и обоснованно сделал вывод о невозможности применения указанной правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации при рассмотрении настоящего дела.

Довод Общества о проявлении им должной осмотрительности при выборе контрагента со ссылкой на факт регистрации контрагента в ЕГРЮЛ, правомерно отклонен судом апелляционной инстанцией с учетом конкретных обстоятельств по данному делу как несостоятельный и не являющийся достаточным доказательством, свидетельствующим о реальности как существования юридических лиц, так и проводимых ими хозяйственных операций.

Поскольку доводы Общества о неправомерности принятого Инспекцией решения не нашли своего подтверждения в ходе рассмотрения дела путем представления совокупности допустимых доказательств, суд кассационной инстанции считает, что апелляционный суд пришел к правильному выводу о совершении налогоплательщиком действий, направленных на необоснованное получение из бюджета налоговой выгоды, и обоснованно отказал в удовлетворении требований Общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль и соответствующих сумм пеней.

Доводы кассационной жалобы по указанному эпизоду повторяют позицию Общества по делу, не опровергают выводов суда апелляционной инстанции, направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судом обстоятельств и материалов дела.

По эпизоду выплаты работникам выходных пособий.

Основанием доначисления налога на прибыль в сумме 133 546 руб. по эпизоду выплаты дополнительных выходных пособий работникам, увольняемым по соглашению сторон на основании статьи 78 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ), послужил вывод налогового органа о том, что указанные расходы не связаны с выполнением работниками своих трудовых обязанностей, не обязательны для работодателя, а потому экономически не обоснованы.

Суд первой инстанции согласился с позицией заявителя, указывая, что выплаты были разумными, были согласованы с работниками с целью мотивировать их к увольнению, иной возможности уволить данных неэффективных работников не было, в связи с чем сделал вывод о правомерности уменьшения Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на выплаты увольняемым работникам, осуществленные на основании соглашений о расторжении трудового договора.

Апелляционная инстанция, не соглашаясь с выводом суда первой инстанции, указала, что работодатель не вправе включать спорные выплаты в состав расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку это будет противоречить части 1 статьи 255 НК РФ.

Кассационная инстанция считает, что суд апелляционной инстанции, исходя из установленных по делу обстоятельств, руководствуясь положениями статьи 255 НК РФ, статей 27, 56, 57, 72, 77, 78, 81, 178 ТК РФ, пришел к обоснованным выводам о том, что суммы пособий, выплачиваемых работникам в соответствии с соглашением о расторжении трудового договора с работниками, не соответствуют требованиям статьи 255 НК РФ; выплата пособий не связана с выполнением работником трудовой функции в интересах Общества; соглашение сторон о расторжении трудового договора является именно основанием для прекращения трудового договора, а не тем соглашением, которое бы являлось частью трудового договора (дополнением к нему); указанная выплата не предусмотрена законом и не определен ее размер, выплата выходных пособий является правом работодателя, соответственно, спорные выплаты неправомерно отнесены налогоплательщиком к расходам, учитываемым при определении налогооблагаемой прибыли.

Таким образом, учитывая, что рассматриваемые выплаты не были предусмотрены трудовым или коллективным договором, кассационная инстанция поддерживает вывод суда апелляционной инстанции, что произведенные Обществом выплаты не связаны с исполнением работниками обязанностей в рамках трудовых договоров и оплатой труда работника, следовательно, не являются расходами работодателя на оплату труда.

Довод Общества о направленности осуществляемых работодателем кадровых мероприятий на повышение эффективности экономической деятельности организации был предметом рассмотрения суда апелляционной инстанции и ему дана надлежащая оценка.

Довод подателя жалобы о том, что в соответствии с новой редакцией пункта 9 статьи 255 НК РФ позиция Общества закреплена законодательно, не может быть принят судом кассационной инстанцией во внимание, поскольку изменения в пункт 9 части 1 статьи 255 НК РФ внесены Федеральным законом от 29.11.2014 N 382-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации" и вступили в силу с 01.01.2015, следовательно, к спорным правоотношениям они применяться не могут.

Иные доводы жалобы не опровергают выводы апелляционной инстанции и не свидетельствуют о неправильном применении судом норм материального и процессуального права.

С учетом изложенного отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы Общества по данному эпизоду.

По эпизоду неучета Инспекцией при вынесении решения излишне уплаченной суммы налога на прибыль.

Как установлено судами, налогоплательщик, не оспаривая решение Инспекции в части пункта 2.2 (ошибочное завышение амортизационных отчислений вследствие сбоя в работе программного обеспечения), повлекшее недоимку по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 1 559 685 руб., указывал, что при исчислении суммы недоимки, пени и штрафа по данному нарушению налоговым органом при вынесении решения должна была быть учтена излишняя уплата налога на прибыль за этот же период в сумме 1 565 720 руб., заявленная им в возражениях на акт проверки.

Удовлетворяя требования заявителя по данному эпизоду, суд первой инстанции пришел к выводам об обязанности Инспекции учесть сумму излишне уплаченного налога в момент вынесения оспариваемого решения; воля Общества на зачет излишне уплаченного налога четко выражена в рамках налоговой проверки и для ее учета дополнительно не требуется подача уточненной налоговой декларации.

Изменяя решение суда первой инстанции, апелляционная инстанция указала, что названные переплаты подлежат учету налоговым органом на момент принудительного исполнения решения о привлечении к налоговой ответственности путем вынесения налоговым органом решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате доначисленных налогов; выводы Инспекции в решении о наличии недоимки по налогу на прибыль за 2011 год в сумме 1 559 685 руб., без учета имеющейся на момент вынесения этого решения у налогоплательщика переплаты по этому налогу в размере 1 565 720 руб. не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным в указанной части.

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции согласился с выводом суда первой инстанции о необоснованном привлечении Общества к ответственности в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за 2011 год, поскольку такое обстоятельство, как наличие у налогоплательщика переплаты по налогу на прибыль за 2011 год исключает применение к нему штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за данный налоговый период, и сделал вывод о том, что обжалуемое решение Инспекции в указанной части обоснованно признано недействительным.

Считая правомерным доначисление налога на прибыль и соответствующих сумм пени по эпизодам выплаты выходных пособий при увольнении работников по соглашению сторон за 2010-2011 годы, хозяйственных отношений с ООО "Техвест", апелляционная инстанция тем не менее пришла к выводу о наличии оснований для признания оспариваемого решения Инспекции недействительным в части привлечения заявителя к налоговой ответственности за неуплату налога по данным эпизодам, при этом исходила из того, что налоговый орган не доказал факт наличия в действиях налогоплательщика вины в совершенном правонарушении и не отразил в своем решении фактические обстоятельства совершения правонарушения, свидетельствующие о виновности Общества.

Вместе с тем, изменяя решение суда первой инстанции и признавая необоснованным привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по указанным эпизодам, судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

Согласно пункту 8 статьи 101 НК РФ в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей названного Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Положения пункта 8 статьи 101 и пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

Статья 106 НК РФ понятие налогового правонарушения трактует как виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, за которое Кодексом установлена ответственность.

В статье 109 НК РФ указан перечень обстоятельств, исключающих привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, а в статье 111 Кодекса - перечень обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения.

В соответствии со статьей 110 Кодекса виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности (пункт 1).

В оспариваемом решении налоговый орган отразил обстоятельства совершенных Обществом налоговых правонарушений со ссылкой на документы, подтверждающие указанные обстоятельства.

Обстоятельств, предусмотренных статьями 109 и 111 НК РФ, судом апелляционной инстанции не установлено.

Событие налогового правонарушения и вина Общества во вмененных ему правонарушениях налоговым органом установлены и доказаны.

Следовательно, у суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для полного освобождения Общества от налоговой ответственности по спорным эпизодам. Ходатайство о снижении размера штрафа налогоплательщиком не заявлялось, наличие смягчающих ответственность обстоятельств ни налоговым органом в ходе рассмотрения материалов проверки, ни судами при рассмотрении дела не установлено.

Суд кассационной инстанции также полагает ошибочным вывод апелляционного суда о том, что излишняя уплата налога на прибыль за 2011 год в сумме 1 565 720 руб. подлежит учету налоговым органом на стадии исполнения решения о привлечении к ответственности путем вынесения решения о зачете имеющейся переплаты в счет исполнения обязанности по уплате доначисленных налогов.

НК РФ установлен различный порядок исполнения налоговым органом обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, влекущего доначисление налогов, начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности, и зачета сумм излишне уплаченных налогов (пеней и штрафов), осуществляемых в порядке, предусмотренном главами 12 и 14 НК РФ.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 25.09.2012 N 4050/12, на которую сослался апелляционный суд в своем постановлении, указание в решении инспекции на предложение налогоплательщику уплатить недоимку по налогу без учета имеющейся на момент вынесения этого решения по лицевому счету налогоплательщика переплаты по этому или иным налогам не является нарушением прав налогоплательщика и не может служить основанием для признания решения налогового органа недействительным. Вопрос о зачете сумм излишне уплаченного налога в счет погашения задолженности по пеням и штрафам разрешается инспекцией самостоятельно применительно к пункту 5 статьи 78 НК РФ на этапе исполнения ее решения в соответствии со статьей 101.3 НК РФ.

Данная правовая позиция применима к ситуации, когда переплата установлена по налогу и зафиксирована в лицевом счете налогоплательщика, ее наличие не оспаривается сторонами и не требует подтверждения обоснованности в рамках проводимой налоговой проверки.

В рассматриваемом деле судами установлено и подтверждается материалами, что в проверяемом периоде (2011 год) налогоплательщиком завышена налоговая база по налогу на прибыль на суммы ошибочно восстановленной амортизационной премии по реализованным основным средствам, введенным в эксплуатацию до 01.01.2008, что привело к излишней уплате налога на прибыль за 2011 год на 1 565 720 руб.

Инспекция, установив в ходе проверки ошибочное восстановление Обществом амортизационной премии, налоговые обязательства заявителя за спорный период не скорректировала, указав на право налогоплательщика самостоятельно внести корректировку в свои налоговые обязательства путем подачи уточненной налоговой декларации.

Суд кассационной инстанции считает, что удовлетворяя требования заявителя по эпизоду неучета излишне уплаченной суммы налога на прибыль, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что спорная сумма должна быть учтена при определении действительного размера недоимки, а также в целях исчисления пени и штрафа. При этом суд правомерно отметил, что, поскольку налоговым органом заявленная налогоплательщиком сумма излишне уплаченного налога на прибыль не отражена в качестве переплаты в карточке лицевого счета налогоплательщика, отсутствуют объективные условия для зачета указанной суммы в порядке статьи 78 НК РФ на стадии исполнения решения налогового органа.

Довод налогового органа об отсутствии у него обязанности корректировать налоговые обязательства (уменьшение налоговой базы) без подачи налогоплательщиком уточненной налоговой декларации судом кассационной инстанцией отклоняется как несостоятельный.

Из системного толкования положений пункта 1 статьи 30, пункта 1 статьи 82 НК РФ, статьи 6 Закона РФ от 21.03.1991 N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" следует, что задачей налоговых органов является контроль за правильностью исчисления и своевременностью уплаты налогов.

Для реализации данной задачи налоговому органу предоставлен широкий круг полномочий, которые сводятся не только к определению обязанностей налогоплательщика, но и к определению его прав, и в конечном итоге к формированию действительного налогового обязательства налогоплательщика.

Пунктом 4 ст. 89 НК РФ установлено, что предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

Следовательно, в ходе проверок налоговые органы обязаны принимать во внимание не только обстоятельства, свидетельствующие о занижении налогоплательщиками налоговой базы и, соответственно, суммы налога, подлежащего уплате в бюджет, но и обстоятельства, свидетельствующие о завышении налогоплательщиками указанных величин.

Таким образом, произведенные налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки доначисления должны соответствовать действительной обязанности налогоплательщика по уплате доначисленных налогов.

Учитывая, что сам факт завышения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму ошибочно восстановленной амортизационной премии по основным средствам Инспекцией не оспаривается, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод об отсутствии у Инспекции оснований для доначисления Обществу за 2011 год 1 565 720 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа.

При этом суд правильно признал, что непредставление Обществом уточненной налоговой декларации не может служить основанием для отказа в корректировке доначисленных сумм налога, поскольку соответствующее требование было заявлено Обществом в возражениях на акт налоговой проверки.

В связи с тем, что фактические обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, арбитражными судами установлены в полном объеме, с учетом вышеизложенных выводов суд кассационной инстанции на основании пункта 2 части 1 статьи 287 АПК РФ считает возможным обжалуемые судебные акты изменить, изложив резолютивную часть решения от 01.08.2014 в новой редакции, решение налогового органа подлежит признанию недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 7 931 364 руб., в том числе 6 365 644 руб. по эпизоду с занижением остаточной стоимости реализованных основных средств, 1 565 720 руб. по эпизоду неучета излишне уплаченной суммы налога, соответствующих сумм пени и штрафа.

Судебные расходы по оплате государственной пошлины за рассмотрение кассационной жалобы подлежат взысканию с Инспекции в пользу Общества.

В соответствии со статьей 319 АПК РФ исполнительный лист следует выдать Арбитражному суду Кемеровской области.

Руководствуясь пунктом 2 части 1 статьи 287, частью 1 статьи 288, статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Западно-Сибирского округа

постановил:

решение от 01.08.2014 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 11.12.2014 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-8298/2014 изменить, изложив решение в следующей редакции:

"Требования Закрытого акционерного общества "Кемеровская мобильная связь" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области N 18 от 29.10.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части:

- доначисления налога на прибыль организаций за 2011 год в размере 7 931 364 руб., соответствующих сумм пени и штрафа.

В остальной части требования оставить без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918) в пользу Закрытого акционерного общества "Кемеровская мобильная связь" (ОГРН 1024200689941, ИНН 4207041667) 2 000 рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины, уплаченной по платежному поручению N 2242 от 17.02.2014".

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области в пользу Закрытого акционерного общества "Кемеровская мобильная связь" 1 500 рублей в возмещение судебных расходов по уплате государственной пошлины за подачу кассационной жалобы.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

А.А. Бурова

Судьи

А.А. Кокшаров Е.В. Поликарпов