Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 21 августа 2012 г. N Ф09-6499/12 по делу N А07-15438/2011

Екатеринбург

21 августа 2012 г.

Дело N А07-15438/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 15 августа 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 21 августа 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О.Л.,

судей Жаворонкова Д.В., Первухина В.М.

рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Башкортостан (ИНН: 020220005639, ОГРН: 1040205317536); (далее - инспекция, налоговый орган) и общества с ограниченной ответственностью "Рафкат" (ИНН: 0220005678, ОГРН: 1020200785330); (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.12.2011 по делу N А07-15438/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2012 по тому же делу.

В судебном заседании, проведенном путем использования систем видеоконференц-связи, организованной Арбитражным судом Республики Башкортостан, приняли участие представители:

инспекции - Мухаметов А.А. (доверенность от 10.01.2012);

общества - Муслимов Р.А. (доверенность от 06.04.2011), Федотов Ф.М. (доверенность от 06.04.2011).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением (с учетом уточнения предмета заявленных требований, принятого судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) к инспекции о признании недействительным решения от 16.05.2011 N 9 о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление) от 01.07.2011 N 367/16, а также о взыскании с налогового органа судебных расходов в сумме 19 030 руб., расходов на оплату юридических услуг в сумме 120 000 руб., убытков в сумме 54 539 руб. 08 коп.

Решением суда от 01.12.2011 (судья Боброва С.А.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции признано недействительным с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан (далее - управление) от 01.07.2011 N 367/16, с налогового органа в пользу общества взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины по заявлению в сумме 2000 руб., по оплате услуг представителя в сумме 15 000 руб., почтовые расходы в сумме 29 руб. 75 коп., в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2012 (судьи Толкунов В.М., Иванова Н.А., Малышев М.Б.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить и принять новый судебный акт, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права.

Инспекция считает, что материалами проверки, в том числе кассовой книгой за апрель 2008 г., приходными кассовыми ордерами, подтверждается поступление в кассу общества с 01.04.2008 торговой выручки от кафе и бара в общей сумме 33 596 руб., в документах отражены расчеты с покупателями, а не с подотчетными лицами по возмещению материального ущерба, в связи с чем довод налогоплательщика о внесении спорных денежных средств уволенными продавцами в связи с недостачей несостоятелен. Ссылаясь на указанные факты, а также данные расчетной ведомости за апрель 2008 г., приказы о приеме и увольнении работников, показания свидетеля Кудакаевой Г.Х., инспекция настаивает на правомерности доначисления единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) за II квартал 2008 г. в сумме 3745 руб. по оказанию услуг общественного питания через кафе-бар. Направление в адрес инспекции письма не свидетельствует о прекращении работы кафе-бара. По мнению инспекции, судами также не учтено, что в реестре раздельного учета за 2008 г. в столбце "кафе" по строке "апрель" стоит показатель - полученный доход 26 452 руб. 90 коп.

Инспекция считает доказанным оказание заявителем услуг по мойке автотранспортных средств с 25.03.2008, поскольку с 25.03.2008 по 30.03.2008 в кассу общества по приходным кассовым ордерам поступила торговая выручка от автомойки в сумме 18 330 руб. В обоснование своей позиции в этом эпизоде спора инспекция также ссылается на показания мойщицы Магафуровой И.И. и рекламные объявления в прессе от 18.03.2008, от 29.03.2008 о приеме на работу мойщиц и об открытии автомойки. Судами также не учтено, что в реестре раздельного учета за 2008 г. в столбце "март" проставлен показатель - полученный доход 21 210 руб.

Налоговый орган, ссылаясь на п. 1 ст. 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), собственный анализ движения денежных средств по расчетному счету налогоплательщика, считает доказанным факт неполного отражения обществом доходов в налоговых декларациях за 2007-2009 гг., послуживший основанием для начисления налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН) в общей сумме 16 287 руб.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит указанные судебные акты в частях, оспариваемых инспекцией, оставить без изменения, кассационную жалобу инспекции - без удовлетворения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о взыскании с инспекции в пользу общества досудебных расходов в сумме 120 000 руб., госпошлины в размере 2000 руб. за подачу заявления о принятии обеспечительных мер, убытков в сумме 54 539 руб. 08 коп., а также в части взыскания с общества госпошлины в сумме 6236 руб. 17 коп., заявленные требования удовлетворить в полном объеме.

Не соглашаясь с решением суда в части отказа во взыскании досудебных расходов в размере 120 000 руб. на оказание платных юридических услуг, а именно: составление возражений на акт выездной налоговой проверки, составление апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган, общество ссылается на положения ст. 35, 103 Кодекса. Общество считает, что суд, рассматривая вопрос о правомерности взыскания с инспекции убытков в сумме 120 000 руб., не исследовал и не дал оценку обстоятельствам, свидетельствующим о факте неправомерных действий налогового органа и его должностных лиц по отношению к обществу, который подтверждается признанием при вынесении оспариваемого решения необоснованности части доначислений, отраженных ранее в акте налоговой проверки, а также последующей отменой другой части решения инспекции уже вышестоящим налоговым органом.

По мнению общества, судами не дана оценка тому обстоятельству, что при применении специальных налоговых режимов налогоплательщик лишается права на включение таких затрат в целях налогообложения, в связи с чем для восстановления нарушенного права он вынужден нести досудебные расходы в сумме 120 000 руб. на оказание платных юридических услуг, которые являются прямыми убытками предприятия и не подлежат компенсации иным образом, кроме как за счет лица, причинившего убытки, то есть налогового органа.

В отношении отказа во взыскании госпошлины в размере 2000 руб. за подачу заявления о принятии обеспечительных мер общество, руководствуясь положениями ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полагает, что при признании незаконным решения инспекции в полном объеме эти расходы также подлежали обязательному возмещению за счет проигравшей стороны.

В отношении отказа суда во взыскании с инспекции убытка в сумме 54 539 руб. 08 коп. общество, ссылаясь на нормы ст. 35, 103 Кодекса, указывает, что в результате неправомерных действий налогового органа при проведении выездной налоговой проверки понес убытки в этой сумме, из них: 2295 руб. - выплата комиссии банку вследствие того, что по решению инспекции от 24.05.2011 N 5 приостановлены операции по счету общества в банке; 5 730 руб. - оплата услуг ксерокопирования первичных документов, истребованных инспекцией в копиях дополнительно к представленным оригиналам; 600 руб. - оплата банку за предоставление выписок для подтверждения правильности составления налоговых деклараций по УСН за 2007-2009гг., а также правильности отражения в них налогооблагаемой базы; 45 914 руб. 08 коп. - выплата банку процентов за выдачу и перечисление займа, поскольку в связи с приостановлением решением инспекции от 24.05.2011 N 5 всех расходных операций на расчетном счете налогоплательщик вынужден взять заем в сумме 1 530 469 руб. 59 коп. для осуществления своей уставной деятельности и расчетов с поставщиками.

Общество считает, что отказывая в возмещении убытков в сумме 5730 руб. и 600 руб., суды не дали оценку доказательствам и не учли, что инспекция, зная об отсутствии у налогоплательщика копировального оборудования, проводя проверку на территории общества и располагая оригиналами документов, без всякой на то необходимости намеренно истребовала копии более 2 тысяч документов, чем злоупотребила своими полномочиями, при возникшей же необходимости налоговый орган был в состоянии за счет собственных сил и средств изготовить ксерокопии нужных ему документов, не обременяя при этом налогоплательщика, или изъять оригиналы данных документов. При этом копируемые документы не связаны с доначисляемыми эпизодами по акту проверки, а носят информационный характер.

Налогоплательщик также считает, что отказывая в возмещении убытков в сумме 45 914 руб. 08 коп. и 2 295 руб., суды не учли, что в результате приостановления операций по счету общества в банке фактически были приостановлены расчеты с поставщиками, отсутствовала выручка от реализации товаров, не выплачивалась заработная плата работникам, не осуществлялись текущие платежи в бюджет и внебюджетные фонды, в связи с чем налогоплательщик был вынужден заключить договор займа от 25.05.2011 N 1 на сумму 1 530 469 руб. 59 коп., на обслуживание которого понесены дополнительные расходы по выплате процентов, при этом налогоплательщик максимально минимизировал свои расходы за пользование чужими денежными средствами.

По мнению общества, в отношении него со стороны налогового органа в результате неправомерных действий по доначислению налогов, пеней и штрафов, а также приостановления операций по расчетному счету осуществлено незаконное административное преследование, в связи с чем у общества возникли дополнительные расходы.

В отзыве на кассационную жалобу инспекция просит оставить указанные судебные акты в оспариваемых обществом частях без изменения, жалобу без удовлетворения.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, о чем составлен акт от 15.03.2011 N 7 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений вынесено решение от 16.05.2011 N 9 о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную ЕНВД в сумме 4153 руб., за неполную уплату налога по УСН в сумме 75 626 руб., начислены пени по ЕНВД в сумме 3 904 руб., по налогу по УСН в сумме 72 962 руб., предложено уплатить недоимку по ЕНВД в сумме 20 765 руб., по налогу по УСН в сумме 388 082 руб.

Решением управления от 01.07.2011 N 367/16 решение инспекции изменено, подп. 1, 2 п. 1, подп. 1, 2 п. 2, подп. 1, 2 п. 3.1 решения изложены в новой редакции. Подпункт 1 пункта 1: привлечь общество "Рафкат" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату ЕНВД в сумме 1177 руб.; подп. 2 п. 1: привлечь общество к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной п. 1 ст. 122 Кодекса за неполную уплату налога по УСН в сумме 2597 руб.; подп. 1 п. 2: начислить обществу по состоянию на 16.05.2011 пени по ЕНВД в сумме 958 руб.; подп. 2 п. 2: начислить обществу по состоянию на 16.05.2011 пени по налогу по УСН в сумме 323 руб.; подп. 1 п. 3.1: предложить обществу уплатить ЕНВД за 2008 г. в сумме 5 885 руб.; подп. 2 п. 3.1: предложить обществу уплатить налог по УСН в сумме 16 287 руб., в том числе: за 2007 г. в сумме 2147 руб., за 2008 г. в сумме 10 840 руб., за 2009 г. в сумме 3300 руб.

Не согласившись с оспариваемым решением инспекции с учетом внесенных управлением изменений, налогоплательщик обратился с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Основанием для доначисления ЕНВД за II квартал 2008 г. в сумме 3745 руб. послужил вывод инспекции о неисчислении обществом налога за оказание в апреле 2008 г. услуг общественного питания, осуществляемых при использовании зала не более 150 кв. м, в кафе-баре, расположенном по адресу: Республика Башкортостан, Дуванский район, с. Месягутово, ул. Промышленная, 6А.

Удовлетворяя заявленные требования общества о признании решения инспекции недействительным в части доначисления ЕНВД по данному эпизоду, суды исходили из следующего.

В соответствии с подп. 8 п. 2 ст. 346.26 Кодекса система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении оказания услуг общественного питания, осуществляемых через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту организации общественного питания.

Из содержания ст. 346.29 Кодекса следует, что налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

По мнению инспекции, в апреле 2008 г. осуществлялась работа кафе-бара общества, в связи с чем доначислен ЕНВД по оказанию услуг общественного питания через кафе-бар за II квартал 2008 г. на сумму 3745 руб. Согласно кассовой книге за апрель 2008 г. в кассу общества с 01.04.2008 по 23.04.2008 поступала торговая выручка от кафе-бара в общей сумме 33 596 руб. по соответствующим приходным кассовым ордерам.

Вместе с тем судами установлено и материалами дела подтверждено, что письмом от 25.04.2008 N 25 общество уведомило инспекцию о том, что с 01.04.2008 кафе-бар, расположенный по адресу: с. Месягутово, ул. Промышленная, д. 6 а, перестал функционировать, в связи с чем в декларации за II квартал 2008 г. по ЕНВД будет убавлена налоговая база, определяемая ранее исходя из площади зала обслуживания посетителей - 42 кв. м.

В соответствии с приказом об учетной политике общества от 30.12.2006 N 43 инвентаризация расчетов с контрагентами производится раз в квартал.

Обществом проведена ревизия по остаткам наличия товара в кафе-баре и согласно ведомости по контрагентам за период с 01.01.2008 по 31.03.2008, акту по результатам ревизии от 31.03.2008 выявлена недостача в кафе на сумму 26 452 руб. 90 коп., в баре на сумму 24 028 руб. 90 коп.

Акт ревизии подписан ревизором Гайфуллиной Г.З., поваром Кудакаевой Г.Х. и работником кафе-бара Миннигалямовой Д.М.

Факт выявленной недостачи подтвержден надлежащими документами, акт ревизии подписан работниками общества.

Работники кафе-бара Кудакаева Г.Х., Миннигалямова Д.М. являлись материально ответственными лицами в соответствии с договорами о полной материальной ответственности. Данные работники уволены приказом от 25.04.2008 N 13 согласно личным заявлениям об увольнении по собственному желанию от 31.03.2008. На заявлениях имеется резолюция: уволить в соответствии с КЗоТ с отработкой после сдачи инвентаря кафе-бар, удержать выявленную недостачу.

Оценив указанные обстоятельства в совокупности и взаимосвязи, суды установили, что работники Кудакаева Г.Х. и Миннигалямова Д.М. уволены 25.04.2008 после погашения имеющейся недостачи путем внесения денежных средств в кассу предприятия.

На основании указанных обстоятельств суды пришли к выводу о том, что денежные средства в сумме 33 596 руб., поступившие в кассу общества, не являются выручкой от услуг кафе-бара по общественному питанию, а являются погашением недостачи работниками кафе-бара.

В отношении доводов инспекции о неотражении в расчетных листках уволенных лиц сумм удержаний общество пояснило, что денежные суммы фактически не удерживались из выплат при увольнении, а вносились в кассу несколько раз.

Ссылки инспекции на таблицу распределения доходов по видам деятельности судами отклонены, поскольку данный документ не является регистром бухгалтерского или налогового учета, сумма поступлений по кафе впоследствии внесена из указанных недостач в связи с тем, что недостача возникла и относилась к прежней деятельности кафе в ранних периодах до его закрытия.

Поскольку иных денежных средств от услуг кафе-бара в кассу общества не поступало, кафе-бар в апреле 2008 г. фактически не функционировал, суды пришли к верному выводу об отсутствии у инспекции оснований для доначисления ЕНВД, начисления пеней и штрафов и признали решение инспекции в указанной части недействительным.

Основанием доначисления ЕНВД за I квартал 2008 г. в сумме 2 140 руб. послужил вывод налогового органа о неисчислении обществом налога за оказание в марте 2008 г. услуг по мойке автотранспортных средств.

Суды удовлетворили заявленные требования общества о признании решения инспекции недействительным в части доначисления ЕНВД по указанному эпизоду, исходя из следующего.

Инспекция считает, что функционирование автомойки в марте 2008 г. подтверждается приходными кассовыми ордерами за период с 25.03.2008 по 30.03.2008 на общую сумму 18 330 руб., публикацией в газете "Дуванский вестник", а также показаниями свидетелей.

В соответствии с п. 3 ст. 346.29 Кодекса для исчисления суммы ЕНВД по виду предпринимательской деятельности - оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств - используется показатель базовой доходности в месяц и физический показатель - количество работников, включая индивидуального предпринимателя.

Налоговый орган считает, что функционирование автомойки с 25.03.2008 подтверждается показаниями мойщицы Магафуровой И.И.

Оценив указанные доказательства, суды пришли к выводу о том, что показания работников о начале их работы не служат доказательством начала осуществления с этой же даты работы автомойки.

Судами установлено, что с 01.04.2008 введены в эксплуатацию следующие основные средства: компрессор СБ 4/с-100 на автомойке; мойка Blue Clean AR-955 на автомойке; пенокомлект и копье-распылитель на автомойке; пылеводосос Nevada 215 на автомойке.

Приказом от 01.04.2008 N 11 на работу в качестве мойщиц автомойки приняты Миннигалямова Р.М. и Магафурова И.И., трудовые договоры с данными работниками заключены также 01.04.2008.

Согласно пояснениям налогоплательщика, приходные кассовые ордера на общую сумму 18 330 руб., на которые ссылается инспекция, получены от кафе, магазина, расположенных на автомойке, что дополнительно подтверждается кассовыми чеками за I квартал 2008 г., представленными в материалы дела. Объявление в газете "Дуванский вестник" от 29.03.2008 носит рекламный характер, подано перед открытием с целью привлечения клиентов и не позволяет установить факт начала основной деятельности автомойки с 25.03.2008.

Суды, оценив представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, установили, что функционирование автомойки в марте 2008 г. инспекцией не доказано.

При таких обстоятельствах суды обосновано признали незаконным решение инспекции в части доначисления обществу ЕНВД за I квартал 2008 г., начисления соответствующих пеней и штрафов.

Основанием для доначисления налога по УСН за 2007-2009 гг. в сумме 16 287 руб. явились выводы проверяющих о занижении налогоплательщиком доходов в указанный период.

Согласно п. 1 ст. 346.14 Кодекса, объектом налогообложения по упрощенной системе налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 346.17 Кодекса датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и имущественных прав.

В п. 1 ст. 346.18 Кодекса указано, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Судами установлено, что обществом налоговая база для исчисления налога по УСН рассчитана исходя из суммы доходов согласно первичным бухгалтерским документам, формирующим выручку от реализации товаров (работ, услуг), выпискам банка о поступлении денежных средств по расчетному счету и приходным кассовым ордерам о поступлении денежных средств за реализованные товары (работы, услуги) именно по виду деятельности, облагаемому УСН.

Инспекцией в нарушение ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено доказательств со ссылками на первичные документы налогоплательщика, подтверждающих получение обществом иных, не задекларированных доходов, которые относятся именно к виду деятельности, облагаемому УСН.

Акт сверки, составленный налоговым органом и не признанный обществом, не содержит ссылок на первичные документы, пояснений и исходных данных по составу доходов, облагаемых налогом по УСН, пояснений, из-за чего возникли расхождения.

Согласно п. 8 ст. 101 Кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения со ссылкой на документы, и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства.

Акт выездной налоговой проверки должен содержать систематизированное изложение документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах и иных имеющих значение обстоятельств, выявленных в процессе проверки. Отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия).

В соответствии с п. 1.8.2. Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@, по каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены ссылки на первичные бухгалтерские документы (с указанием в случае необходимости бухгалтерских проводок по счетам и порядка отражения соответствующих операций в регистрах бухгалтерского, налогового учета) и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения.

Инспекция не опровергает того обстоятельства, что в ходе налоговой проверки были использованы показатели таблиц, составленных налогоплательщиком для внутреннего пользования в целях анализа и планирования предполагаемой выручки от всех видов деятельности предприятия на следующий год, в том числе не подлежащих налогообложению по УСН, то есть данные, не являющиеся реальными показателями для разделения учета доходов и расходов по видам деятельности, такие таблицы не являются формой бухгалтерского учета или налогового регистра, подлежащей использованию и контролю в целях налогообложения.

Проанализировав имеющиеся в материалах дела документы, суды установили, что выводы инспекции не основаны на полном исследовании первичной документации, относящейся к различным видам деятельности, в то же время полнота и достоверность показателей налоговой отчетности общества, ее соответствие доходам по деятельности, облагаемой налогом по УСН, по рассматриваемому вопросу надлежаще инспекцией не опровергнута.

При таких обстоятельствах суды признали, что занижение обществом доходов в 2007-2009 гг. не подтверждено надлежащими доказательствами и УСН доначислен обществу неправомерно.

Таким образом, оснований для отмены оспариваемых судебных актов в указанной части не имеется.

В кассационной жалобе общество оспаривает решение и постановление суда в части отказа во взыскании с инспекции досудебных расходов в сумме 120 000 руб., в возмещении госпошлины в размере 2000 руб. за подачу заявления о принятии обеспечительных мер, убытков в сумме 54 539 руб. 08 коп.

Как следует из материалов дела, обществом (заказчик) и Муслимовым Р.А. (исполнитель) подписан договор от 21.03.2011 N 21-03/11-р, в соответствии с которым исполнитель по заданию заказчика обязуется оказать информационные, консультационные и юридические услуги, а именно: осуществить правовую экспертизу акта выездной налоговой проверки общества от 15.03.2011 N 7, то есть осуществить проверку законности и обоснованности выводов, содержащихся в названном документе; при наличии признаков необоснованного доначисления налогов, сборов, штрафов и пени - подготовить возражения в инспекцию на акт выездной налоговой проверки общества "Рафкат" от 15.03.2011 N 7; в случае оставления возражений предприятия без удовлетворения и вынесения налоговым органом решения о привлечении общества "Рафкат" к налоговой ответственности при наличии признаков необоснованного доначисления налогов, сборов, штрафов, пени - подготовить апелляционную жалобу в управление (п.1.1.1 договора).

Согласно п. 3.1 договора заказчик выплачивает исполнителю вознаграждение в размере 80 000 руб. за подготовку возражений в инспекцию на акт выездной налоговой проверки от 15.03.2011 N 7; в сумме 40 000 руб. за подготовку апелляционной жалобы в управление.

Услуги, оказанные Муслимовым Р.А., обществом приняты на основании актов приемки от 20.05.2011 и от 06.07.2011. Оплата по договору произведена в сумме 120 000 руб. согласно квитанциям от 07.07.2011.

Согласно положениям ст. 101, 106, ч. 2 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы состоят из государственной пошлины и судебных издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом, к числу которых относятся в том числе расходы на оплату услуг адвокатов и иных лиц, оказывающих юридическую помощь (представителей). Из названных положений следует, что услуги представителя, расходы на оплату которых подлежат возмещению, должны быть оказаны в связи с рассмотрением дела в суде.

Оценив представленные в материалы дела документы, суды пришли к выводу о том, что оказанные Муслимовым Р.А. услуги по правовой экспертизе акта выездной налоговой проверки, по подготовке возражений в инспекцию на акт выездной налоговой проверки, а также по подготовке апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган относятся к стадии досудебного урегулирования спора, расходы по их оплате не могут быть отнесены к категории судебных расходов и возмещению в рамках дела об оспаривании решения инспекции не подлежат.

Указанный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 09.12.2008 N 9131/08, от 29.03.2011 N 13923/10.

Довод заявителя о том, что досудебные расходы подлежат взысканию с заинтересованного лица в качестве убытков в порядке ст. 35 Кодекса обоснованно не прият судами.

Предпринимательская деятельность должна осуществляться в границах установленного правового регулирования, что предполагает необходимость оценки субъектами данной деятельности соответствия требованиям закона как принимаемых ими решений, так и требований, предъявляемых субъектами гражданского оборота и государственными органами.

Урегулирование спорных правовых вопросов, возникающих в ходе осуществления предпринимательской деятельности, следует рассматривать как элемент обычной хозяйственной деятельности независимо от того, осуществляется оно силами работников самой организации или с привлечением третьих лиц, специализирующихся в определенной области, по гражданско-правовому договору оказания услуг.

Поэтому понесенные обществом расходы не могут быть квалифицированы и как убытки, подлежащие возмещению в соответствии со ст. 15, 16, 1069 Гражданского кодекса Российской Федерации и ст. 35 Налогового кодекса Российской Федерации (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2011 N 13923/10).

Таким образом, суды обоснованно отказали в удовлетворении требований общества о взыскании с инспекции убытков (досудебных расходов общества) в сумме 120 000 руб.

Общество также не согласно с отказом во взыскании с инспекции в порядке статей 35, 103 Кодекса убытков в сумме 54 539 руб. 08 коп., которые составляют: комиссию банка в сумме 2295 руб., взысканную последним при оплате вознаграждения Муслимову Р.А., вследствие того, что налоговым органом согласно решению от 24.05.2011 N 5 были приостановлены операции по счетам налогоплательщика в банке; расходы по ксерокопированию документов, запрошенных в ходе выездной налоговой проверки, в сумме 5730 руб.; расходы в сумме 600 руб., понесенные в связи с получением выписок из банка для подтверждения правильности составления налоговых деклараций по УСН за 2007 г., 2008 г., 2009 г. и правильности отражения в них налогооблагаемой базы; расходы в сумме 45 914 руб. 08 коп., понесенные в связи с получением займа и перечислением сумм займа непосредственно поставщикам общества, поскольку все расходные операции на расчетном счете общества в банке приостановлены налоговым органом.

В силу ст. 35 Кодекса налоговые органы несут ответственность за убытки, причиненные налогоплательщикам, плательщикам сборов и налоговым агентам вследствие своих неправомерных действий (решений) или бездействия, а равно неправомерных действий (решений) или бездействия должностных лиц и других работников.

При проведении налогового контроля не допускается причинение неправомерного вреда проверяемым лицам, их представителям либо имуществу, находящемуся в их владении, пользовании или распоряжении. Убытки, причиненные вследствие неправомерных действий налоговых органов или их должностных лиц при проведении налогового контроля, подлежат возмещению в полном объеме, включая упущенную выгоду. Убытки, причиненные проверяемым лицам, их представителям правомерными действиями должностных лиц налоговых органов, возмещению не подлежат, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами (ст. 103 Кодекса).

В соответствии с п. 2 ст. 15 Гражданского кодекса Российской Федерации под убытками понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода).

Таким образом, к убыткам, подлежащим возмещению в полном объеме, относятся расходы, которые понесены проверяемым лицом в целях восстановления права, нарушенного неправомерными действиями налоговых органов при осуществлении ими мероприятий налогового контроля.

Выездная налоговая проверка является формой налогового контроля за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах (ст. 87, 89 Кодекса).

Данная деятельность осуществляется уполномоченными органами в порядке, установленном Кодексом (ст. 82 Кодекса).

Судами установлено и материалами дела подтверждено, что должностные лица инспекции осуществляли мероприятия налогового контроля в пределах полномочий, определенных ст. 89, 100 и 101 Кодекса, регламентирующими порядок проведения выездной налоговой проверки, оформления результатов налоговой проверки, вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Акт, принятый по результатам налоговой проверки, содержит определенную оценку сведений, приведенных в налоговой декларации и проверяемых документах. Изложение обстоятельств, свидетельствующих о наличии события налогового правонарушения, а также их правовая оценка дается налоговым органом в акте, составляемом по результатам налоговой проверки.

Как верно указано судами, выражение подобной правовой оценки в форме акта должностным лицом налогового органа предусмотрено ст. 100 Кодекса и является правомерным, не может рассматриваться в качестве незаконных действий налогового органа.

Согласно подп. 13 п. 3 ст. 100 Кодекса в акте указываются выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, в случае если Кодексом предусмотрена ответственность за данные нарушения законодательства о налогах и сборах.

Судами установлено, что должностные лица инспекции, проводившие проверку, запросившие документы и составившие акт выездной налоговой проверки, действовали в пределах полномочий, определенных ст. 93, 100, 101 Кодекса.

Поскольку действия должностных лиц инспекции, связанные с проведением проверки и составлением по ее итогам акта, не являются неправомерными, расходы, произведенные обществом в целях подготовки письменных возражений на акт налоговой проверки, не могут рассматриваться в качестве убытков, подлежащих возмещению в соответствии со ст. 103 Кодекса.

Требование налогового органа о предоставлении выписки из банка, копий документов не признано в установленном порядке незаконным и не отменено, как не признано незаконным и не отменено вынесенное в порядке ст. 76 Кодекса решение инспекции о приостановлении расходных операций по расчетному счету в банке.

Таким образом, суды обоснованно отказали в удовлетворении заявленных требований о взыскании с инспекции в пользу общества убытков в сумме 54 539 руб. 08 коп.

Данные выводы судов основаны на правовых позициях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлениях от 15.07.2010 N 3303/10, от 29.03.2011 N 13923/10, от 18.10.2011 N 5851/11.

Довод общества о применении им специальных налоговых режимов указанные выводы судов не опровергает, поскольку данное обстоятельство не имеет правового значения при решении вопроса о возмещении убытков.

Кроме того, как верно отмечено судом апелляционной инстанции, переход к УСН или возврат к иным режимам налогообложения в соответствии с п. 1 ст. 346.11 Кодекса, а также выбор объекта налогообложения в соответствии с п. 2 ст. 346.14 Кодекса осуществляется налогоплательщиком (за исключением ряда случаев) добровольно.

Общество также не согласно с отказом суда во взыскании с инспекции расходов на оплату госпошлины в сумме 2 000 руб. по заявлению о принятии обеспечительных мер.

Как следует из материалов дела, обществом при подаче заявления в арбитражный суд платежными поручениями от 07.07.2011 N 277 и N 231 уплачена госпошлина, в том числе в сумме 2 000 руб. по заявлению о принятии обеспечительных мер.

Определением суда от 07.10.2011 в удовлетворении заявления о принятии обеспечительных мер в виде приостановления исполнения решения инспекции отказано. Отказывая в принятии обеспечительных мер по делу, суд первой инстанции исходил из отсутствия доказательств, свидетельствующих о необходимости их принятия.

В силу п. 15 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" вопрос о распределении госпошлины, уплаченной истцом при подаче заявления об обеспечении иска, разрешается судом по итогам рассмотрения дела. Принятие решения по результатам рассмотрения дела в пользу истца не является основанием для отнесения указанных расходов на ответчика, если в удовлетворении заявления об обеспечении иска было отказано, поскольку в данном случае соответствующее требование о принятии обеспечительных мер истцом было заявлено при отсутствии должных оснований.

Поскольку в удовлетворении заявления о принятии обеспечительных мер было отказано, в том числе по мотивам отсутствия должных оснований для их принятия, суды пришли к верному выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования общества о возмещении судебных расходов по уплате госпошлины в сумме 2 000 руб. по данному заявлению.

Оснований для отмены решения суда в части взыскания с общества в доход федерального бюджета государственной пошлины в размере 6236 руб. 17 коп. не имеется, поскольку обществом помимо требования о признании ненормативного правового акта недействительным заявлялось требование имущественного характера. Взыскание с общества государственной пошлины произведено судом в соответствии с положениями ст. 102 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ст. 333.21 Кодекса.

Доводы заявителей кассационных жалоб не опровергают выводы судов, изложенные в обжалуемых судебных актах, и по существу направлены на переоценку принятых судами доказательств и установление новых обстоятельств дела, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции в силу требований, предусмотренных ст. 286 и ч. 2 ст. 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении дела арбитражными судами установлены и исследованы все существенные для принятия правильного решения обстоятельства дела, им дана надлежащая правовая оценка, выводы, изложенные в судебных актах, основаны на имеющихся в деле доказательствах, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и действующему законодательству.

Нормы материального права применены судами правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения, постановления арбитражного суда, не выявлено.

С учетом изложенного обжалуемые судебные акты следует оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 01.12.2011 по делу N А07-15438/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.04.2012 по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Рафкат" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Д.В. Жаворонков В.М. Первухин