Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 26 декабря 2012 г. N Ф09-12543/12 по делу N А07-23378/2011

Екатеринбург

26 декабря 2012 г.

Дело N А07-23378/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 20 декабря 2012 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2012 г.

Федеральный арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Первухина В.М.,

судей Жаворонкова Д.В., Лимонова И.В.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Холдинг "ЮНАЛ-ИНВЕСТ" (далее - общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.05.2012 по делу N А07-23378/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом путем направления в их адрес копий определения о принятии кассационной жалобы к производству заказным письмом с уведомлением, а также размещения данной информации на официальном сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - налоговый орган, инспекция) - Осипова Г.Н. (доверенность от 19.12.2012), Лазарева С.Н. (доверенность от 10.01.2012), Кириллов К.Н. (доверенность 13.01.2012);

общества - Хоменко С.В. (доверенность от 25.06.2012).

Общество обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к инспекции о признании недействительным решения от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 10 226 576 руб., налога на прибыль в сумме 13 120 856 руб., налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 832 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекса) по НДС и по налогу на прибыль, соответствующих сумм пени и штрафа по ст. 123 Кодекса по НДФЛ (с учетом уточнения заявленных требований в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением суда от 30.05.2012 (судья Азаматов А.Д.) заявленные требования удовлетворены частично. Решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 05.10.2011 N 60-11/111 признано недействительным в части начисления НДС в сумме 3 146 681 руб., соответствующих пени по НДС; налога на прибыль в сумме 4 195 815 руб., соответствующих пени по налогу на прибыль: НДФЛ в сумме 832 руб., соответствующих пени по НДФЛ. В части требований о признании недействительным решения инспекции в части начисления НДС в сумме 344 441 руб., налога на прибыль в сумме 477 253 руб., НДФЛ в сумме 208 руб., соответствующих сумм пени и штрафа производство по делу прекращено. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 (судьи Иванова Н.А., Малышева И.А., Толкунов В.М.) решение суда отменено в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции в части доначисления НДС в сумме 32 560 руб., соответствующих сумм пени и штрафа, налога на прибыль в сумме 37 657 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. В указанной части заявленные требования удовлетворены. В остальной части решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе общество просит указанные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявленных требований отменить, требования удовлетворить, ссылаясь на нарушение норм материального и процессуального права, неполное выяснение судами обстоятельств, имеющих значение для дела. Общество полагает, что имеющие значение для дела обстоятельства, которые суд посчитал установленными, не доказаны.

По мнению налогоплательщика в нарушение ч. 4 ст. 170 и п. 9, 11, 12 ч. 2 ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные акты не содержат обоснований и мотивов, по которым суды отклонили его доводы об использовании доказательств, полученных налоговым органом с нарушением налогового законодательства.

Общество, также указывает на отсутствие в судебных актах его возражений и объяснений, мотивов, по которым суды отвергли доказательства, на которые он ссылается по данному делу.

Кроме того, налогоплательщик ссылается на то, что товары (работы, услуги), приобретенные обществом у контрагента - общества с ограниченной ответственность "МашПроект" (далее - общество "МашПроект") были им использованы в предпринимательской деятельности, облагаемой НДС.

Возражая против доводов общества, инспекция в представленном отзыве просит оставить решение и постановление без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

В силу ч. 1 ч. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам проведения инспекцией выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет за 2007, 2008, 2009 г. составлен акт от 27.07.2011 N 06-07/74дсп и вынесено решение от 05.10.2011 N 06-11/111 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде взыскания штрафов п. 1 ст. 122 Кодекса, ст. 123 Кодекса в общей сумме 2 936 581 руб. Указанным решением обществу доначислены НДС, налог на прибыль за 2007-2009 г. в общей сумме 24 151 126 руб., начислены пени по НДС, по налогу на прибыль, налогу на доходы физических лиц в общей сумме 8 068 409 руб.

Основанием для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям со спорным контрагентом в отсутствие доказательств реального товарооборота по сделкам и недостоверности сведений в первичных документах.

Названное решение обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 28.11.2011 N 629/06 в удовлетворении жалобы отказано, решение инспекции утверждено.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из доказанности инспекцией обстоятельств, свидетельствующих о получении обществом необоснованной налоговой выгоды, представленные обществом первичные документы в подтверждение хозяйственных операций с обществом "МашПроект", содержат недостоверные сведения.

Суд апелляционной инстанции поддержал указанные выводы суда первой инстанции, вместе с тем, отменил решение суда в части доначисления НДС в сумме 32 560 руб. и налога на прибыль в сумме 37 657 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов, установив, что доначисление является повторным, поскольку с соответствующих сумм комиссионного вознаграждения налоги обществом уплачены в 2008, 2009 г.

Выводы судов не соответствуют установленным по делу обстоятельствам.

В соответствии с ч. 4 ст. 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в мотивировочной части решения должны быть указаны фактические и иные обстоятельства дела, установленные арбитражным судом; доказательства, на которых основаны выводы суда об обстоятельствах дела и доводы в пользу принятого решения; мотивы, по которым суд отверг те или иные доказательства, принял или отклонил приведенные в обоснование своих требований или возражений доводы лиц, участвующих в деле. В мотивировочной части решения должны содержаться также обоснования принятых судом решений.

Данных требований закона суды при рассмотрении спора не выполнили.

Согласно ст. 247 Кодекса объектом обложения налогом на прибыль признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

На основании п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Нормы Кодекса, в том числе положения гл. 25 Кодекса, связывают возникновение прав и обязанностей при исчислении и уплате в бюджет налога на прибыль организаций с осуществлением налогоплательщиком реальных операций (фактов хозяйственной деятельности).

При этом Кодекс не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). Решение вопроса о возможности учета тех или иных расходов при наличии их связи с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли в целях налогообложения прибыли зависит от того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, факт осуществления заявленных им расходов или нет.

Пунктами 1, 2 статьи 171 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную согласно ст. 166 Кодекса, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 Кодекса определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, указанных в п. 3, 6 - 8 ст. 171 Кодекса. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, установленных упомянутой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, при соблюдении названных требований Кодекса налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении НДС.

Законодательство о налогах и сборах Российской Федерации исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, в частности налоговых вычетов при исчислении налога на добавленную стоимость, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных Кодексом, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком-покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 Кодекса, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений.

При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53.

Следовательно, вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах контрагента его руководителем, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности налогоплательщика, рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной (данная позиция изложена в постановлении от 20.04.2010 N 18162/09 Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации).

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что истолкование ст. 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

По смыслу положения, содержащегося в п. 7 ст. 3 Кодекса, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством, в том числе исследовать достоверность подписей на первичных документах.

В п. 10 Пленума от 12.10.2006 N 53 разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом. Нарушение контрагентом общества положений налогового законодательства Российской Федерации при недоказанности налоговым органом осведомленности заявителя об этих обстоятельствах не могут повлечь негативных последствий для налогоплательщика, поскольку указанный контрагент является самостоятельным налогоплательщиком и согласно п. 5 ст. 23 Кодекса за невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей каждый налогоплательщик (плательщик сборов) несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, в силу ч. 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на этот орган.

Таким образом, инспекция должна представить доказательства, бесспорно свидетельствующие о том, что действия налогоплательщика не имеют экономического обоснования, направлены исключительно на искусственное создание условий для возмещения НДС из бюджета, необоснованное включение произведенных расходов в состав затрат, учитываемых при исчислении налога на прибыль, то есть являются недобросовестными.

Согласно материалам дела между налогоплательщиком и спорным контрагентом заключены следующие договоры: договор комиссии от 03.10.2008 N 62/2008 между налогоплательщиком (комиссионер) и обществом "МашПроект" (комитент) по продаже авиадвигателей; договор комиссии от 06.10.2008 N 63/2008 по выполнению строительных работ; договор от 21.11.2008 N 68 на выполнение строительных работ обществом "МашПроект" (субподрядчик) для налогоплательщика (генподрядчик); договор от 02.06.2008 N 18 о поставке спорным контрагентом строительных материалов обществу (покупатель); договор от 09.06.2008 N 21 о поставке спорным контрагентом строительных материалов.

Суды на основании исследования и оценки имеющихся в деле доказательств сделали вывод о создании налогоплательщиком формального документооборота по сделкам со спорным контрагентом, так как представленные инспекцией доказательства свидетельствуют о том, что общество "МашПроект" не имело реальной возможности осуществить заявленные операции по поставке товара, а также выполнению субподрядных работ.

При этом судами отражено, что представленные документы подтверждающие выполнение строительных работ составлены с нарушениями, подписаны неустановленными лицами, что подтверждается результатами экспертизы, спорный контрагент не располагал необходимыми ресурсами, для самостоятельного производства требуемых работ, не имел соответствующую лицензию.

Судами и налоговым органом, не ставился под сомнение факт поставки товаров и производства спорных субподрядных работ.

Инспекция ссылается на то, что контрагент, реальной экономической деятельности не ведет. Налоговый орган указывает на недобросовестность заявителя и оспаривает реальность операций по поставке товаров и выполнения субподрядных работ, ссылаясь на действия контрагентов общества, при этом надлежаще не исследовав и документально не подтвердив неправомерные действия самого налогоплательщика и не опровергнув действительное наличие товара.

В соответствии со ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. При этом суд оценивает относимость и достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

В обоснование своей позиции о реальности заключенных сделок и их исполнения общество ссылается на дальнейшую реализацию приобретенного им товара и выполненных работ, а также на счета-фактуры, на основании которых применены налоговые вычеты, счета на оплату, платежные поручения. Данный довод налогоплательщика судами не проверялся и документы в этой части не исследовались судами.

В силу ст. 247, п. 1 ст. 252 Кодекса и постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Следовательно, при принятии инспекцией оспариваемого решения, в котором была установлена недостоверность представленных обществом документов и содержались предположения о наличии в его действиях умысла на получение необоснованной налоговой выгоды, либо непроявлении должной осмотрительности при выборе контрагента, реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных налогоплательщиком затрат при исчислении налога на прибыль подлежит определению исходя из рыночных цен, применяемых по аналогичным сделкам.

Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль организаций.

При таких обстоятельствах вывод судов о недобросовестности налогоплательщика сделан по неполно исследованным обстоятельствам по делу. Судами надлежаще не исследованы и документально не подтверждены неправомерные действия самого налогоплательщика, не опровергнуто действительное наличие товара и реальность выполненных работ.

С учетом того, что действительный размер налоговых обязательств общества по налогу на прибыль организаций не определен, документы об уплате НДС контрагенту не исследовались, решение инспекции в данной части не может быть признано законным и обоснованным.

Таким образом, судебные акты в части отказа в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения инспекции о доначислении налога на прибыль организаций по взаимоотношениям со спорным контрагентом, начисления соответствующих пеней и штрафа не отвечают требованиям законности и обоснованности и подлежит отмене, а дело в связи с необходимостью проверки указанных юридически значимых фактов - направлению на новое рассмотрение.

Руководствуясь ст. 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 30.05.2012 по делу N А07-23378/2011 и постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.10.2012 по тому же делу отменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республики Башкортостан от 05.10.2011 N 06-11/111.

В указанной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Башкортостан.

Председательствующий

В.М.Первухин

Судьи

Д.В.Жаворонков И.В.Лимонов