Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 15 февраля 2023 г. N Ф09-398/23 по делу N А50-3129/2022

Екатеринбург

15 февраля 2023 г.

Дело N А50-3129/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 15 февраля 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 февраля 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Жаворонкова Д.В.,

судей Сухановой Н.Н., Гавриленко О.Л.

при ведении протокола помощником судьи Кармацкой О.Л., с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края, рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Процион" (далее - ООО "Процион", общество, налогоплательщик) на решение Арбитражного суда Пермского края от 23.09.2022 по делу N А50-3129/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2022 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

общества - Крылосов В.И. (доверенность от 28.02.2022), Оборин А.В., директор;

Инспекции Федеральной налоговой службы по Индустриальному району г. Перми (далее - инспекция, налоговый орган) - Меньшикова О.В. (доверенность от 09.01.2023), Баршевская Е.В.(доверенность от 01.02.2023).

ООО "Процион" обратилось в Арбитражный суд Пермского края с заявлением к инспекции о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 23.09.2021 N 3199 в редакции решения УФНС по Пермском краю от 16.05.2022 N 17

Решением суда первой инстанции от 23.09.2022 заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2022 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе и возражениях на отзыв общество просит решение и постановление судов отменить, направить дело на новое рассмотрение. Указывает на то, что в части определения действительных налоговых обязательств по товару судами взят за основу расчет, подготовленный налоговым органом, который не отвечает условиям применения налоговой реконструкции. Суды первой и апелляционной инстанций неправомерно не приняли расчет действительных налоговых обязательств, подготовленный заявителем и отвечающий условиям применения налоговой реконструкции (пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, письмо ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации"). По мнению налогоплательщика, доплата НДС с учетом реконструкции должна составлять не более: 9 618 835,00 - 7 562 341,07 = 2 056 493,93 руб. Доплата по налогу на прибыль по реконструкции должна составлять: 1 123 113 + 747 640 + 225 986 = 2 096 739 руб. При этом обществом проведен анализ и установлены все покупатели по каждой номенклатуре закупаемого товара от ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис", а необходимые доказательства неопровержимой реальности сделок представлены суду. Считает, что контрагенты заявителя - ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" являются реальными поставщиками товара, осуществляли реальную деятельность, что подтверждено в ходе налоговой проверки, в том числе показаниями свидетелей, первичными документами организаций - контрагентов ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис"; материалы проверки не содержат доказательств того, что основной целью сделок ООО "Процион" с ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" была необоснованная налоговая выгода. В настоящем случае деловой целью совершения сделок с "Индор" и ООО "Трансснабсервис" являлось необходимость исполнения обязательств по заявкам и договорам с контрагентами - покупателями продукции. Заявитель также указывает на то, что материалами проверки не установлена взаимозависимость между налогоплательщиком и спорными контрагентами. В любом случае заявитель отмечает, что сам налогоплательщик не должен нести ответственность за контрагентов как за ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис", так и за его контрагентов, поскольку законодательно не обязан отвечать за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет, равно как и не должен нести ответственность за последующие перечисления от контрагентов, поскольку к хозяйственной деятельности третьих лиц не причастен. По мнению заявителя, судом не исследован в полной мере довод налогоплательщика о целесообразности привлечения спорных контрагентов. Целесообразность привлечения ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" выразилась в том, что при поставке от данных контрагентов товара проводился дополнительный спектральный анализ, то есть контроль химического состава заявленной марки стали, данный анализ проводился выборочно контрагентами при поставке ТМЦ. Продукция, поставляемая компаниями ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" в адрес ООО "Процион", проверялась на соответствие параметрам стандартов (ТУ, ГОСТ, ОСТ), а также проверялась на соответствие химическому составу и физико-механическим свойствам.

В представленном отзыве инспекция просит судебные акты оставить без изменения.

В силу ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено названным Кодексом.

Изучив доводы заявителя жалобы, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены решения и постановления судов.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) ООО "Процион" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период с 01.01.2016 по 31.12.2018, входе которой выявлено, в том числе, неправомерное применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) и расходов по налогу на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) по сделкам с ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" (далее - спорные контрагенты) поставки товара.

По результатам проверки составлен акт от 21.06.2021 N 3198 и вынесено решение от 23.09.2021 N 3199, которым обществу по выявленным нарушениям доначислены НДС в сумме 9 618 835,00 руб., налог на прибыль организаций в сумме 3 673 710 руб., начислены пени в сумме 5 737 513, 34 руб., применены штрафы по пункту 3 статьи 122, пункту 1 статьи 126 Кодекса в размере 192 924 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих ответственность, размер штрафов снижен в 4 раза).

Основанием для отказа в применении налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль послужили выводы инспекции о несоблюдении налогоплательщиком условий, предусмотренных подпунктами 1 и 2 пункта 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). По мнению налогового органа, с целью создания обществом условий для применения вычетов по НДС и наращивания расходов по налогу на прибыль в цепочку взаимоотношений между реальными поставщиками и обществом включены организации - спорные контрагенты.

Решением УФНС по Пермскому краю от 13.01.2022 N 18-18/712 обжалованное налогоплательщиком решение инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что ненормативный акт инспекции от 23.09.2021 N 3199 не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере экономической деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного решения инспекции недействительным.

В ходе судебного разбирательства решением УФНС России по Пермскому краю от 16.05.2022 N 17 налоговые обязательства общества по сделкам со спорными контрагентами скорректированы.

Так, в связи с тем, что в ходе ВНП инспекцией были выявлены реальные поставщики товара (ООО "ТД "Сплав" ИНН 5506201511, ООО "ОЗДТ" ИНН 5506125109, ЗАО "Промышленная группа "ВАГАНТ" и др.), получены первичные документы по реализации ими товаров в адрес "технических" компаний, при этом стоимость оборудования, реализованного реальным поставщиком составила 38 807 948, 62 руб. (НДС 5 919 856, 57 руб.), а стоимость товара, оприходованного обществом по формальным документам от обществ "Индор", "Трансснабсервис", составила 63 056 807, 22 руб. (НДС - 9 618 835 руб.), решение инспекции от 23.09.2021 N 3199 отменено в части доначисления НДС в размере 5 919 856, 57 руб., соответствующей суммы пени в размере 2 613 498,72 руб., штрафа в размере 21 933,35 руб. В остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для уточнения обществом в порядке статьи 49 АПК РФ заявленных требований, а именно; общество оспаривало в суде первой инстанции решение инспекции от 23.09.2021 N 3199 в редакции решения УФНС по Пермском краю от 16.05.2022 N 17.

Суды исходил из того, что оспариваемое решение инспекции в редакции решения Управления является законным и обоснованным, соответствует Кодексу и не нарушает прав и законных интересов заявителя.

Учитывая то, что реальность поставки спорного товара налоговым органом не отрицается, а также то, что проверкой установлены реальные поставщики товара, суды пришли к выводу о том, что расчет сумм НДС и расходов, подлежащих учету, должен производиться исходя из параметров реального исполнения, отраженных в финансово-хозяйственных документах указанных лиц по таким сделкам.

Выводы судов, содержащиеся в решении и постановлении, соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам. Нормы материального права применены судами правильно.

Из системного толкования части 1 статьи 198, части 2 статьи 201 АПК РФ следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение данным актом прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности и иной экономической деятельности.

При этом нарушение прав и законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности в силу статьи 65 АПК РФ с учетом особенностей главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации должен доказать заявитель.

Из содержания положений главы 21 НК РФ следует, что вычеты по НДС при приобретении товаров (работ, услуг) могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, исчисленных поставщиками.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Предусмотренные статьей 169 НК РФ требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ установлено, что при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 настоящей статьи, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй названного Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

1) основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

2) обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В пунктах 4 и 5 названного Постановления суд высшей инстанции также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета; наличие особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций.

В пункте 2 Постановления N 53 Пленум ВАС РФ отметил, что доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщиков налоговой выгоды должны рассматриваться в совокупности и взаимосвязи, причем оценке подлежит также и деятельность всех участников хозяйственных операций.

При этом в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

Оценка судом фактических обстоятельств дела в налоговых спорах, связанных с получением налоговых выгод, предполагает оценку сделок с участием проверяемого налогоплательщика через ракурс поступления оплаченных им товаров (работ, услуг) и сформированных в результате этих сделок денежных потоков.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговой базы применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Судами установлено и из оспариваемого решения следует, что в проверяемом периоде общество закупало продукцию (детали трубопроводов) у реальных поставщиков, а также у контрагентов (ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис", договоры поставки от 16.11.2015 N ИН/ПР-11.2015, от 15.09.2016 N 1), не обладающих признаками имущественной и организационной самостоятельности.

Помимо этого, ООО "Трансснабсервис" по дополнительному соглашению от 21.12.2016 к договору поставки от 15.09.2016 N 1 осуществляло контроль на соответствие данных по химическому составу изделий и соответствие заявленной марке стали, указанных в сертификате завода-изготовителя, фактическим показателям (услуга по проведению спектрального анализа деталей).

Данное дополнительное соглашение и документы, подтверждающие оказанную услугу по проведению спектрального анализа, в ходе ВНП налогоплательщиком не представлены.

Организации закупали продукцию (детали трубопроводов) у тех же реальных поставщиков, что и ООО "Процион", и в дальнейшем реализовывали его в адрес заявителя. Кроме того, ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" реализовывали товар (детали трубопроводов) в адрес ООО "Процион", приобретенный у неустановленных поставщиков.

В разделе 8 (книга покупок) налоговых деклараций по НДС за 2016-2018 годы ООО "Процион" заявлены налоговые вычеты по поставщикам, имеющим признаки "транзитных, сомнительных" организаций - ООО "Индор" (в сумме 4 877 382,75 руб.), ООО "Трансснабсервис" (в сумме 4 741 451,97 руб.), расходы по налогу на прибыль по сделкам с ООО "Индор" составили 27 067 432 руб., с ООО "Трансснабсервис" - 25 925 879 руб.

Поставка товара (деталей трубопроводов) осуществлялась основными поставщиками - ООО "Детали трубопроводов", ООО "Технологии металлов и машин", ООО "ОЗДТ", ООО "УралТрубоДеталь", ООО "СибМет", ООО "УЗДТ", ЗАО ПГ "Вагант", ООО "ЧЗДТ" (далее - реальные поставщики).

Анализ товарных цепочек от реальных поставщиков через ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" до ООО "Процион" показал, что наценка на товар составила 28 и 34 процента соответственно.

По данным бухгалтерского учета (первичных учетных документов), заявителем формировалась различная наценка на товар, приобретенный у реальных поставщиков через ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис", и приобретенный у этих же реальных поставщиков напрямую. Так, наценка в адрес покупателей ООО "Процион" на товар, приобретенный напрямую у реальных поставщиков, составила 10,75%, а на товар, приобретенный через ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" - 5,87%.

Проанализировав структуру договорных отношений, состав их участников, условия договоров и оформляемый при этом комплект документов, налоговым органом по результатам мероприятий налогового контроля выявлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" лишь номинально принимали участие в движении товара и денежных средств, их реквизиты и расчетные счета использовались заявителем с целью уменьшения налоговых обязательств по НДС и налогу на прибыль организаций.

К таким выводам налоговый орган пришел в связи со следующим.

У спорных контрагентов в проверяемом периоде отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности и исполнения обязательств по сделкам ввиду отсутствия материальных и трудовых ресурсов, платежей на цели ведения финансово-хозяйственной деятельности; имеет место транзитный характер движения денежных средств по расчетным счетам, наличие сведений о недостоверности адресов, содержащихся в Едином государственном реестре юридических лиц в отношении ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис".

Налоговые декларации по НДС представлены ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" с минимальной суммой НДС к уплате в бюджет, удельный вес налоговых вычетов в общей сумме исчисленного налога составил 98,9 процента.

Вывод о том, что ООО "Индор" не осуществляет реальную финансово-хозяйственную деятельность, а ее руководитель является номинальным, подтверждается судебными актами по делам N N А50-5623/2017, А50-30832/2017, А50-30834/2017.

ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" являются взаимозависимыми организациями (общий учредитель и руководитель Чурина (Лабутина) (Жебелева) Юлия Олеговна, отправка налоговой отчетности и доступ к системе "Банк-клиент" осуществлялась с одних и тех же IP-адресов - 46.146.200.141, 46.146.224.119, 91.203.239.114, 91.203.238.208), имеются одинаковые поставщики и покупатели.

Так, учредители ООО "Индор" - Чурина (Лабутина, Жебелева) Ю.О. с 24.12.2013 по 19.10.2016, Десятков А.В. с 20.10.2016 по настоящее время. Руководители ООО "Индор" - Чурина (Лабутина, Жебелева Ю.О.) с 24.12.2013 по 13.09.2016, Жебелев С.А. с 22.11.2016 по настоящее время.

Учредитель ООО "Трансснабсервис" - Чурина (Лабутина, Жебелева) Ю.О. с 02.08.2016 по настоящее время. Руководители ООО "Трансснабсервис" - Чурина (Лабутина, Жебелева) Ю.О. с 02.08.2016 по 23.01.2018, Емельянов Д.О. с 24.01.2018 по настоящее время.

Договор между ООО "Процион" и ООО "Индор" заключен в незначительный промежуток времени после регистрации данного контрагента (дата регистрации ООО "Индор" - 02.08.2016, дата заключения договора поставки -15.09.2016 (менее месяца). Договор с ООО "Трансснабсервис" заключен после фактического снижения деловой активности ООО "Индор".

Текст договора поставки от 15.09.2016 N 1, заключенного между ООО "Процион" и ООО "Трансснабсервис", идентичен тексту договора от 16.11.2015 N ИН/ПР-11.2015, заключенного между ООО "Процион" и ООО "Индор", договоры, со стороны контрагентов подписаны Чуриной (Лабутиной) (Жебелевой) Ю.О.

К договорам поставки от 16.11.2015, от 15.09.2016 N 1 не представлены спецификации, являющиеся их неотъемлемой частью, информация о способе поиска контрагентов, размещенных тендерах. Сведения об ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" в свободном доступе отсутствуют.

Договоры между реальными поставщиками и ООО "Процион" заключены ранее, чем договоры этими же поставщиками с ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис".

При этом организации "дублировали" поставку материалов от реальных поставщиков - выставление счета-фактуры производилось в полном соответствии со счетом-фактурой реальных поставщиков по количеству и номенклатуре товара, но с учетом наценки на товар.

Согласно протоколу допроса Оборина А.В. от 11.10.2018 N 06-14/3517, подбором поставщиков, субподрядчиков для ООО "Процион" занимаются специалисты по продажам и лично директор общества Оборин А.В., одобрение того или иного контрагента - единоличное решение Оборина А.В.; Лабутина Ю.О. ему знакома, является учредителем ООО "Трансснабсервис", познакомился с ней несколько лет назад через общих знакомых, в частности через Титову Е.В.

Допрошенная в качестве свидетеля Лабутина Ю.О. (учредитель и руководитель ООО "Индор" в проверяемом периоде, сотрудник ООО "Трансснабсервис") сообщила, что с Обориным А.В. не знакома, однако знакома с сотрудником ООО "Процион" Титовой Еленой, которая по трудовому договору от 06.02.2013 N 23-ТК работала бухгалтером ООО "Процион".

В ходе анализа операций по расчетным счетам ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" за проверяемый период налоговым органом установлены реальные организации, поставлявшие в адрес ООО "Процион" товары, аналогичные поставленным спорными контрагентами (ЗАО ПГ "Вагант", ООО "Абсида", ООО "Детали Трубопроводов", ООО "Комплект-92", ООО "Омский Завод Деталей Трубопроводов", ООО "ПКФ ОТВОД", ООО "ПромЭнергоМонтаж", ООО "СибМет", ООО "Соединительные детали трубопроводов", ООО "ТД "Сплав", ООО "ТММ", ООО "УЗДТ", ООО "УралТрубоДеталь", ООО "Эверстил", ООО "Специальные технологии", ООО "ЧЗДТ", ООО "ТД "АЗТС", ООО "ТТД "АЗТС").

Основными поставщиками товара (детали трубопроводов) являлись ООО "Детали трубопроводов", ООО "Технологии металлов и машин", ООО "ОЗДТ", ООО "УралТрубоДеталь", ООО "СибМет", ООО "УЗДТ", ЗАО ПГ "ВАГАНТ", ООО "ЧЗДТ".

В то же время, в ходе выездной налоговой проверки установлено отсутствие финансово-хозяйственных взаимоотношений ЗАО ПГ "Вагант", ООО "Абсида", ООО "Детали Трубопроводов", ООО "Комплект-92", ООО "ПКФ ОТВОД", ООО "ПромЭнергоМонтаж", ООО "СибМет", ООО "ТД "Сплав", ООО "УралТрубоДеталь", ООО "Эверстил", ООО "Специальные технологии" ООО "Челябинский Завод Деталей Трубопроводов", ООО "ТД "АЗТС", ООО "ТТД "АЗТС" с ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис".

Данные поставщики не заключали договоры со спорными контрагентами; условия договоров, представленных ООО "ОЗДТ", ООО "Соединительные детали трубопроводов", ООО "УЗДТ", ООО "ТТД "АЗТС" по взаимоотношениям с ООО "Процион" и ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" полностью идентичны.

При анализе товарно-транспортных документов установлено, что получателем товара от реальных поставщиков являлся заявитель (минуя ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис"); доставка товара по договорам с организациями осуществлялась транспортной компанией ООО "Деловые линии", индивидуальным предпринимателем Молчановым А.В., которые подтвердили, что товар доставлялся напрямую в ООО "Процион" (протокол допроса Молчанова А.В. от 10.11.2020); Молчанов А.В. как перевозчик контактировал с ООО "Процион" через логиста общества Бабенышева Андрея по телефону и электронной почте.

Так, в универсальных передаточных документах по реализации товара в адрес ООО "Трансснабсервис", представленных реальным поставщиком ЗАО ПГ "Вагант", в графах "Грузополучатель и его адрес" и "Покупатель" указано "Трансснабсервис ООО (Процион)"; в товарных накладных по поставке товара ЗАО ПГ "Вагант" в поле грузополучатель указан номер телефона (342) 224-14-44, принадлежащий ООО "Процион".

В экспедиторских расписках на перевозку груза грузоперевозчиком ООО "Деловые линии", представленных ООО "ТД "Сплав", в качестве получателя отражено ООО "Трансснабсервис", однако указанный в них контактный номер телефона (342) 224-14-44 принадлежит ООО "Процион" (сотрудникам общества).

В представленных ООО "ТД "Сплав" и ООО "ОЗДТ" экспедиторских расписках на перевозку груза (грузоперевозчик ООО "Деловые линии") в качестве получателя отражено ООО "Индор", указаны номера телефонов налогоплательщика (+ 7 (342) 224-20-11, +7 (342) 224-14-44).

В поступивших от ООО "ЧЗДТ" 80-и экспедиторских расписках на перевозку груза (грузоперевозчик ООО "Деловые линии") в качестве получателя содержится ООО "Трансснабсервис", в то же время контактные номера телефонов принадлежат налогоплательщику (его сотрудникам).

ЗАО ПГ "Вагант" представлена деловая переписка (документы) с ООО "Процион", в которой содержатся имена контактных лиц, задействованных при совершении сделок купли-продажи товара - Бабенышев А.Н., Багина Е.А., Пахомова В.А.

Согласно справкам о доходах по форме 2-НДФЛ за 2016-2018, Бабенышев А.Н., Багина Е.А., Пахомова В.А. являлись работниками общества и получали от него доходы.

ООО "Деловые линии" представлены экспедиторские расписки за 2016-2018 годы, оформленные в адрес ООО "Трансснабсервис" и ООО "Индор".

В экспедиторских расписках на перевозку груза грузоперевозчиком ООО "Деловые линии" в качестве получателя указано ООО "Индор", однако содержащиеся в них контактные номера телефонов принадлежат заявителю и его сотрудникам. В документах, представленных ООО "Деловые линии" по взаимоотношениям с ООО "Трансснабсервис", имеются, в том числе, накладные (экспедиторские расписки), в которых указаны контактные телефоны ООО "Процион", и генеральные доверенности на заключение договоров ТЭО и получение грузов, выданные ООО "Трансснабсервис" на водителя налогоплательщика Русских Г.Г. (трудовой договор от 10.04.2006 N 05-ТК). Перечисление денежных средств в его адрес в качестве заработной платы от ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис", а также справки о доходах по форме 2-НДФЛ отсутствуют.

В ходе дополнительных мероприятий налогового контроля налоговым органом проведены допросы сотрудников ООО "Деловые линии" и реальных поставщиков, в документах которых в качестве грузополучателя указаны ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис".

В ходе допроса сотрудник реального поставщика ООО "Абсида" Лаврентьева С.А. (протокол от 09.06.2021) сообщила, что ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис", Чурина (Жебелева, Лабутина) Юлия Олеговна, Жебелев Сергей Александрович, Десятков Александр Викторович, Емельянов Денис Олегович, Жебелева Светлана Александровна ей не знакомы; знает директора ООО "Процион" Оборина А.В.

Работники ООО "Деловых Линий" Пашкова А.Н., Лушинская (Подолько) А.С. указали, что контрагентов не знают (протоколы допросов от 02.06.2021, от 03.06.2021).

Допрошенный в качестве свидетеля директор и учредитель ЗАО ПГ "Вагант" Раптовой Д.В. пояснил, что видел пару раз Оборина А.В., который является директором ООО "Процион"; Чурину (Жебелеву, Лабутину) Юлию Олеговну, Жебелеву Светлану Александровну, Жебелева Сергея Александровича, Емельянова Дениса Олеговича, Десяткова Александра Викторовича не знает (протокол допроса от 03.06.2021).

Согласно показаниям учредителя и директора ООО ПКФ "Металлсибснаб" Ращупкина Д.Н. (протокол допроса от 15.06.2021), ООО "Индор" знакомо, представителем данной организации является Оборин А.В.; с представителем ООО "Индор" контактировал по номеру телефона +7 (342) 224-14-44. При этом Ращупкин Д.Н. пояснил, что Оборин А.В. является директором ООО "Процион", остальные лица (Чурина (Жебелева, Лабутина) Юлия Олеговна, Жебелев Сергей Александрович, Десятков Александр Викторович, Жебелева Светлана Александровна) ему не знакомы.

Директор ООО "Соединительные детали трубопроводов" Макушин Ю.Ю. указал, что ООО "Индор" ему не знакомо, предположил о возможных взаимоотношениях с ООО "Трансснабсервис", по существу сделки с ООО "Трансснабсервис" пояснить ничего не смог. Однако, Макушин Ю.Ю., сообщил, что видел пару директора ООО "Процион" Оборина А.В.; Чурина (Жебелева, Лабутина) Юлия Олеговна, Жебелев Сергей Александрович, Десятков Александр Викторович, Емельянов Денис Олегович, Жебелева Светлана Александровна ему не известны (протокол допроса от 22.06.2021).

О нетипичном характере сделок, совершенных между организациями и ООО "Процион", свидетельствуют показания руководителя ООО "Индор" и сотрудника ООО "Трансснабсервис" Жебелева С.А., из которых следует, что фактически руководство компанией осуществляется им не в полном объеме, не смог назвать основных и наиболее значимых по суммам контрагентов (ООО "Технологии металлов и машин", ООО "ОЗДТ", ООО "Детали Трубопроводов", ООО "Уралтрубодеталь", ООО "Эверстил", ООО "Абсида", ЗАО ПГ "Вагант"). Основным видом деятельности ООО "Индор" является оптовая торговля, между тем Жебелев С.А. сообщил, что ООО "Индор" занимается продажей запчастей и автохимии.

Денежные средства ООО "Процион", поступившие на расчетные счета ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" в дальнейшем перечислены на счета реальных поставщиков, а также организаций, не осуществляющих реальную предпринимательскую деятельность, затем обналичены.

Обналичивание денежных средств производилось через взаимосвязанных с ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" лиц: ИП Жебелеву С.А. (сестру руководителя ООО "Индор" Жебелева С.А.), Чурину (Лабутину) (Жебелеву) Ю.О., являющуюся участником ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис", ООО "Инстар", ООО "Регион-Траст", ООО "Евросервис" (руководитель/учредитель Жебелев С.А.); анализ расчетных счетов контрагентов ООО "Индор" по "цепочке" показал, что денежные средства от ООО "Индор" через ООО "Регион-Траст", через ООО "Инстар" - ООО "МегаполисМ", через ООО "Трансснабсервис" - ООО "Монолит Инвест" перечислены в ООО "АСКА" и ООО "Сарамат" и обналичены через физических лиц в полном объеме.

По информации ПАО "Урал ФД", IP-адреса входа в систему "Банк-клиент" ООО "Индор", ООО "Регион-Траст", ИП Жебелевой С.А. идентичны. IP-адреса, представленные иными кредитными организациями, с которых осуществлялись сеансы связи (ИП Двойников А.О., ООО "Евросервис") совпадают с IP-адресами ООО "Индор", ООО "Регион-Траст", ИП Жебелевой С.А.

Из анализа полученных документов ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" не прослеживается оказание услуг по проведению спектрального анализа металлов. Счета-фактуры и акты выполненных услуг по спектральному анализу ни ООО "Трансснабсервис", ни ООО "Индор", ни ООО "Процион" в налоговый орган не представили.

Перечисления в адрес ООО "Трансснабсервис" и ООО "Индор за услугу по проведению спектрального анализа по расчетному счету ООО "Процион" отсутствует.

Одновременно, в видах деятельности ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис", отсутствует вид деятельности (ОКВЭД) 71.20.9 - по анализу контроля и измерению металла.

ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" не представлены данные специалистов с соответствующим образованием и действующими удостоверениями, проводивших испытания, а также документы на оборудование и материалы, которым проводились испытания.

На основании выписок банка налоговым органом выявлен индивидуальный предприниматель Никитина Л.Р., оказавшая для ООО "Процион" услуги химического (спектрального) анализа (в назначении платежа указано "за услуги по проведению спектрального анализа деталей по счету на оплату 43 от 31.07.17 НДС не облагается").

ИП Никитина Л.Р., которая оказывала услугу по проведению спектрального анализа деталей для ООО "Процион" (договор от 23.05.2018 N 80-18), в ходе допроса сообщила, что знакома с руководителем ООО "Процион" Обориным; с ООО "Индор" и ООО "Трансснабсервис" не сотрудничала и их не знает (протокол от 21.09.2020).

Никитина Л.Р. пояснила, что проводила спектральный анализ деталей с помощью арендованного оборудования и для работы оборудования необходим аргон, поскольку оптико-эмиссионный прибор работает с помощью аргона высокой частоты. Однако, по расчетному счету ООО "Трансснабсервис" отсутствуют платежи по приобретению аргона.

Инспекция, проанализировав условия дополнительного соглашения от 21.12.2016 к договору поставки от 15.09.2016 N 1 по взаимоотношениям между ООО "Процион" и ООО "Трансснабсервис" с договором возмездного оказания услуг от 23.05.2018 N 80-18 по взаимоотношениям ООО "Процион" с ИП Никитиной Л.Р., установила следующее.

Условиями договора от 23.05.2018 N 80-18, заключенного обществом с ИП Никитиной Л.Р., определены приборы, которыми будет осуществляться спектральный анализ, заключение по результатам спектрального анализа; исполнитель по данному договору обязан оказать услугу квалифицированными специалистами и сертифицированным на территории Российской Федерации оборудованием. По результатам оказания услуги исполнителем составлены акты и заключение, приложено квалификационное удостоверение специалиста, проводившего анализ. Оказание услуги являлось разовым, ее стоимость составила 1960 руб.

Вместе с тем условия оказания услуги спектрального анализа (дополнительное соглашение от 21.12.2016 к договору поставки от 15.09.2016 N 1), оформление договора, первичных документов, документов по анализу изделий ООО "Трансснабсервис" для ООО "Процион" существенно отличаются. Так, в соглашении между контрагентом и обществом не указан прибор, посредством которого будет осуществляться спектральный анализ, отсутствует требование к квалификации специалиста. По условиям соглашения проведение спектрального анализа осуществляется в отношении каждой партии товара на территории исполнителя. При этом документы в подтверждение оказания услуг ООО "Трансснабсервис" не представлены, товар на склад либо территорию организации не поступал, подрядчики для проведения спектрального анализа контрагентом не привлекались.

Вышеприведенные доказательства в своей совокупности и логической взаимосвязи позволили инспекции сделать вывод о том, что критерии, установленные подпунктами 1, 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, обществом не соблюдены.

Установленные налоговым органом обстоятельства в совокупности и взаимной связи свидетельствуют о том, что номинальные посредники в хозяйственных операциях участвовали лишь формально (посредством фиктивного документооборота), каких-либо затрат, влекущих увеличение стоимости товара, не несли, реальных действий, подтверждающих совершение операций, заявленных в первичных документах от своего имени, не осуществляли, оформление документов с этим номинальными контрагентами указывает на получение необоснованной налоговой выгоды.

Схема взаимоотношений участников сделок фактически сводилась к намеренному увеличению стоимости товаров, приобретаемых у реальных поставщиков, путем реализации товара через контрагентов, фактически не исполнявших обязательств по поставке и не имевших материальных и трудовых ресурсов для их исполнения, поставка осуществлялась напрямую от реальных поставщиков, оплата за спорный товар производилась ООО "Индор", ООО "Трансснабсервис" денежными средствами налогоплательщика. Спорные контрагенты были использованы налогоплательщиком в качестве промежуточных звеньев для завышения стоимости товара.

Основной же целью совершения налогоплательщиком, спорных сделок являлось не достижение результатов предпринимательской деятельности, а получение налоговой экономии по НДС и налогу на прибыль организаций в виде искусственного завышения налоговых вычетов по документам обществ "Индор" и "Трансснабсервис" (неуплата налога).

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Таким образом, выявление искажений сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом; противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Инспекцией в решении от 23.09.2021 N 3199 произведен расчет налоговых обязательств по налогу на прибыль с учетом реально произведенных расходов на приобретение и доставку материалов от реальных поставщиков (приложения NN 7, 8 к оспариваемому решению инспекции).

Кроме того, решением УФНС России по Пермскому краю от 16.05.2022 N 17 скорректированы налоговые обязательства общества по НДС, решение инспекции от 23.09.2021 N 3199 отменено в части доначисления обществу НДС в размере 5 919 856, 57 руб., соответствующих сумм пени и санкций.

Таким образом, при определении налоговых обязательств общества реальные затраты (вычеты) налогоплательщика сформированы исходя и фактической себестоимости товара реальных поставщиков. Налоговый орган, располагая сведениями о ценах на продукцию, установленных по данным реального поставщика, осуществляющего реальную хозяйственную деятельность, и у которого заявитель фактически приобрел товар, определил объективный размер налоговых обязательств заявителя как налогоплательщика с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла.

Проведенный налоговым органом реконструирующий расчет налоговых обязательств общества по НДС и налогу на прибыль с учетом действительного экономического смысла хозяйственных операций, их экономического обоснования, содержательного аспекта сделок, а не их фиктивного документального оформления, соответствует принципу экономической обоснованности налога (пункт 3 статьи 3 НК РФ), правовым позициям, отраженным в пункте 77 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25, пунктах 3, 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53.

Оснований для учета в составе налоговых вычетов по НДС иных затрат (вычетов) судами не установлено. Исходя из представленных заявителем документов возможность установления реального поставщика с учетом различий в наименовании товарных позиций, количества поставленного товара отсутствует.

Доводы заявителя жалобы о том, что судами неправомерно не принят расчет заявителя, отклоняются.

Как отмечено ранее, возможность "налоговой реконструкции" определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (необлагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно самим налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечает предназначению данного института, по сути, уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды и налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (пункт 39 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2021), утв. Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 10.11.2021).

В письме ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" указано на возможность налоговой реконструкции при определенных условиях, зависящих от поведения налогоплательщика.

Пункт 10 письма ФНС России от 10.03.2021 разъясняет, что в целях реализации возможности налоговой реконструкции, бремя доказывания размера документально не подтвержденных операций с лицом, осуществившим фактическое исполнение по сделке, лежит на налогоплательщике. Налогоплательщиком в соответствии с требованиями подпункта 6 пункта 1 статьи 23, пункта 1 статьи 54 Кодекса должны быть представлены сведения и документы, позволяющие установить указанное лицо и параметры спорной операции.

Вместе с тем, при нераскрытии налогоплательщиком сведений и непредставлении подтверждающих их документов о действительном поставщике (подрядчике, исполнителе) и параметрах совершенных операций, как разъяснено в пункте 11 письма ФНС России от 10.03.2021, налогоплательщику не предоставляется ни право на налоговый вычет сумм налога на добавленную стоимость, ни право на учет расходов по спорным операциям в полном объеме.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, а также в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции налоговым органом в порядке статьи 93.1 НК РФ в адрес реальных поставщиков направлены требования о представлении документов, подтверждающих поставку товара в адрес спорных контрагентов. Между тем поставщики, представившие обществу документы в названных формах (скан-копии и в формате-эксель), документы по требованию налогового органа ни в ходе проведения выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции не представили. В связи с чем подлинность представленных налогоплательщиком документов обоснованно поставлена налоговым органом под сомнение.

В целях определения тождественности поставленных в адрес спорных контрагентов реальными поставщиками товаров товарам, реализованным далее по цепочке от спорных контрагентов до покупателя налогоплательщика, судом перед сторонами поставлен вопрос о возможности назначения по делу судебной экспертизы.

Стороны оснований для назначения по делу судебной экспертизы не усмотрели, соответствующих ходатайств не заявили.

Учитывая изложенное, оснований для принятия расчета заявителя и определения налоговых обязательств исходя из расчета налогоплательщика не имеется, поскольку достоверно проследить цепочку движения товаров от реального поставщика до налогоплательщика в указанной части не представляется возможным.

В настоящем случае доводов и доказательств, убедительно свидетельствующих о том, что налоговым органом, с учетом решения от 16.05.2022 N 17, произвольно завышена сумма налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки, не представлено (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Принятые судами расчеты инспекции для целей определения налоговых обязательств основаны на конкретных содержательных аспектах хозяйственных операций в соответствии с их подлинным (действительным) смыслом и размером расходов на приобретаемую продукцию (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Вопреки доводам жалобы налогоплательщика, налоговым органом доказаны факты получения заявителем необоснованной налоговой выгоды, что предопределило корректировку налоговых обязательств общества по НДС, налогу на прибыль организаций за спорные налоговые периоды, начисление пеней в порядке статьи 75 НК РФ за неуплату в установленный срок указанных налогов (пункт 2 статьи 57, пункт 1 статьи 72, статья 75 НК РФ).

С учетом установленных обстоятельств судами правомерно приняты возражения инспекции о недостоверности представленного налогоплательщиком расчета и отклонен расчет заявителя, как не отражающий действительные налоговые обязательства общества.

В материалы электронного дела заключение специалиста ООО "Пермь инвентаризация" N 096/2022-ЗС было представлено обществом. С учетом всей совокупности доказательств выводы судов и налогового органа не опровергаются.

При расчетном методе начисления налогов достоверное исчисление налогов невозможно по объективным причинам. Налоги могут быть исчислены достоверно только при надлежащем оформлении учета доходов и расходов, в то время как применение расчетного метода предполагает исчисление налогов с той или иной степенью вероятности. Поэтому вывод налогоплательщика о необходимости исчисления налогов в ходе налоговой проверки одной организации в точном соответствии с фактическими обязательствами всех участников цепочки поставок (приобретение, реализация, остатки, наценка и т.д.), которые необходимо заново определить и установить, противоречит самой сути расчетного метода исчисления налога, применяемого в случае наступления последствий предусмотренных статьей 54.1 НК РФ.

Суд кассационной инстанции не вправе переоценивать доказательства и устанавливать иные обстоятельства, отличающиеся от установленных судами первой и апелляционной инстанций, в нарушение своей компетенции, предусмотренной статьями 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений и неправильного применения норм материального и процессуального права, являющихся основаниями для отмены обжалуемых судебных актов (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судом кассационной инстанции не установлено.

С учетом изложенного и исходя из конкретных фактических обстоятельств дела, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 23.09.2022 по делу N А50-3129/2022 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.11.2022 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Процион" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Д.В. Жаворонков

Судьи

Н.Н. Суханова О.Л. Гавриленко