Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 22 марта 2012 г. N Ф06-1553/12 по делу N А65-18474/2011

г. Казань

22 марта 2012 г.

Дело N А65-18474/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 20 марта 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 марта 2012 года.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Хабибуллина Л.Ф., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Зиатдиновой О.В., доверенность от 20.12.2011 б/н,

ответчика - Шариповой Г.Ф., доверенность от 12.09.2011 б/н,

Шакирова Э.Ш., доверенность от 30.01.2012 б/н,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 10.10.2011 (судья Мотрохин Е.Ю.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2012 (председательствующий судья Драгоценнова И.С., судьи Захарова Е.И., Семушкин В.С.)

по делу N А65-18474/2011

по заявлению индивидуального предпринимателя Калюжного Олега Павловича (ИНН 165116209322, ОГРНИП 308165124700030) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан о признании незаконным решения от 20.05.2011 N 15,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Калюжный Олег Павлович (далее - предприниматель) обратился в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Республике Татарстан (далее - инспекция) от 20.05.2011 N 15 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 10.10.2011 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2012 решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить состоявшиеся судебные акты, мотивируя неправильным применением судами норм материального права.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции находит их подлежащими отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2008 по 31.12.2009. По результатам проверки составлен акт от 11.03.2011 N 7 и принято решение от 20.05.2011 N 15 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности, доначислении налогов и начислении пеней.

В частности, в оспариваемом решении налоговым органом сделан о вывод о необоснованном включении предпринимателем в состав расходов, принимаемых в целях исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога, затрат по приобретению строительных материалов и применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость на основании документов, оформленных от имени обществ с ограниченной ответственностью "СИГМА" и "САМПО" (далее - общества "СИГМА" и "САМПО").

Инспекция, поставив под сомнение реальность хозяйственных операций, ссылалась на такие обстоятельства, как отсутствие организаций по юридическому адресу, управленческого или технического персонала, основных средств, подписание первичных бухгалтерских и налоговых документов неустановленными лицами ввиду смерти руководителей обществ "СИГМА" и "САМПО" Цимберга Ш.М. и Крылова А.Г. Кроме того, как отметил налоговый орган, оплата за товар производилась наличными денежными средствами. При этом в федеральной базе сведений о контрольно-кассовой технике, зарегистрированной за обществом "САМПО", не имеется, а контрольно-кассовая техника с заводским N 00014486, указанный на кассовых чеках от общества "СИГМА", зарегистрирована Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан за обществом с ограниченной ответственностью "Сервис-Газ". По мнению инспекции, предприниматель, не проверив правоспособность лица, допустил неосмотрительность, не подтвердил достоверность сведений, содержащихся в первичных бухгалтерских документах, в связи с чем должен нести риск неблагоприятных последствий своего бездействия.

Предприниматель обжаловал решение инспекции в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан, которое решением от 18.07.2011 N 442 оставила жалобу без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, предприниматель обратился в арбитражный суд.

Суды, посчитав, что предприниматель подтвердил факт реального осуществления хозяйственных операций, предполагающую уплату налога на добавленную стоимость, а также документально подтвержденными и обоснованными его расходы на оплату поставленных товаров, удовлетворили заявление предпринимателя. Отклоняя доводы инспекции, суды указали на следующее: представленные предпринимателем товарные накладные и счета в совокупности с кассовыми чеками являются достаточным подтверждением того, что между предпринимателем и названными организациями существуют договорные отношения; в материалах дела доказательства, опровергающих данный факт отсутствуют; использование поставщиком незарегистрированной контрольно-кассовой техники, равно как использование контрольно-кассовой техники, не соответствующей государственным стандартам, не свидетельствует о недобросовестности предпринимателя, так как у него не было оснований сомневаться в подлинности кассовых чеков, выданных ему данными организациями и он не имел возможности проверить указанные обстоятельства; факт подписания документов неуполномоченными лицами налоговым органом не доказан.

Между тем судами не учтено следующее.

В соответствии со статьей 209 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса. Налоговая база определяется как денежное выражение доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 Кодекса.

В силу статьи 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Кодекса - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичному порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 Кодекса "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом обложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база указанных налогоплательщиков определяется как сумма доходов, полученных ими за налоговый период от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для плательщиков налога на прибыль.

Согласно статье 252 Кодекса расходы - обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком; обоснованные расходы - экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме; документально подтвержденные расходы - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога необходимо исходить из реальности этих расходов, произведенных для приобретения товаров (работ, услуг), а также их документального подтверждения.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Кодекса налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса на установленные налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса, налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов.

Следовательно, исполнив упомянутые требования Кодекса, налогоплательщик вправе претендовать на получение налогового вычета при исчислении налога на добавленную стоимость.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон N 129-ФЗ) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами и на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа и дату его составления; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и за правильность ее оформления, а также личные подписи указанных лиц.

Из приведенных правовых норм следует, что требования, предъявляемые к оформлению первичных документов, носят императивный характер. Следовательно, они не могут соблюдаться либо не соблюдаться налогоплательщиками по своему усмотрению. Пункт 2 статьи 9 Федерального закона N 129-ФЗ устанавливает те реквизиты, которые должны быть указаны в обязательном порядке при составлении первичного учетного документа и которые позволяют идентифицировать осуществленную хозяйственную операцию. Первичные документы должны не только содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, но и быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В обоснование произведенных расходов предприниматель представил инспекции счет-фактуры, товарные накладные, контрольно-кассовые чеки, подтверждающие, по его мнению, приобретение и оплату товара (пиломатериал).

Вместе с тем налоговым органом представлены документы, согласно которым за обществом "САМПО" зарегистрированной контрольно-кассовой техники не имеется, а контрольно-кассовая техника с заводским N 00014486, указанный на кассовых чеках от общества "СИГМА", зарегистрирована за другой организацией (общество "Сервис-Газ").

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 31.07.2003 N 16 "О некоторых вопросах практики применения административной ответственности, предусмотренной статьей 14.5 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, за неприменение контрольно-кассовых машин" разъяснено, что использование не зарегистрированной в налоговых органах контрольно-кассовой машины означает ее неприменение. Таким образом, представленные предпринимателем чеки не могут считаться допустимыми доказательствами оплаты приобретенных у названых организаций пиломатериалов.

Кроме того, в соответствии с пунктом 1 статьи 53 Гражданского кодекса Российской Федерации юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, и, прежде всего, через директора как единоличного исполнительного органа юридического лица.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что руководитель и учредитель общества "САМПО" Цимберг Ш.М. умер 21.05.2009 в государстве Израиль, где проживал с 2005 года на постоянном месте жительства. Данное обстоятельство подтверждается копией свидетельства о смерти Цимберга Ш.М. и показаниями его дочери Орловой Мариной Александровной.

Таким образом, на момент совершения спорных сделок Цимберг Ш.М. не мог подписывать представленные в обоснование расходов первичные документы, следовательно, счет-фактуры содержат недостоверные сведения относительно лица их подписавшего и не могут подтверждать факт совершения реальной хозяйственной операции.

Суды указали, что факт подписания документов не самими руководителями поставщиков не означает, что документы подписаны неуполномоченными лицами. По мнению судов, выводы инспекции в указанной части противоречат позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 16.01.2007 N 11871/06.

Кассационная коллегия считает несостоятельной ссылку судов на указанное постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Из содержания этого постановления следует, что если налогоплательщик ссылается на наличие у него документов, подтверждающих полномочия лица, подписавшего счет-фактуру вместо умершего руководителя, то доказательства несоответствия этого счет-фактуры требованиям пункта 6 статьи 169 Кодекса должен представлять налоговый орган.

Вместе с тем в рамках настоящего дела рассматривается иная ситуация.

В спорных счет-фактурах, выставленных заявителю обществом "САМПО", отсутствуют какие-либо ссылки на то, что эти документы от имени руководителя подписало иное лицо, действующее на основании доверенности. Напротив, как установлено налоговым органом, все документы, оформленные от имени названной организации, подписаны руководителем Цимбергом Ш.М., а поскольку Цимберг Ш.М. с 2005 года проживал в государстве Израиль и после 21.05.2009 уже не мог подписывать документы, вместо него эти документы подписало неустановленное лицо. Доказательств, опровергающий данный довод налогового органа, в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщиком не представлено. Поэтому инспекция не обязана доказывать наличие у лица, подписавшего счет-фактуры как Цимберг Ш.М., полномочий на совершение этих действий. При этом налоговым органом также представлены иные доказательства, свидетельствующие о недобросовестности общества "САМПО".

Кроме того, непредставление инспекцией доказательств наличия в действиях предпринимателя признаков недобросовестности в данном случае не имеет правового значения, поскольку пункт 2 статьи 169 Кодекса содержит прямой запрет на возмещение налога на добавленную стоимость по счетам-фактурам, составленным с нарушением порядка, установленного этой статьей.

Судебная коллегия считает, что оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

В целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по налогу на добавленную стоимость).

В пункте 1 Постановления N 53 прямо указывается, что основанием к отказу в признании налоговой выгоды обоснованной является, в том числе, недостоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

Согласно пункту 5 вышеуказанного постановления о необоснованности налоговой выгоды может также свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В соответствии с пунктом 10 названного постановления факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей может являться доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Судами не исследован вопрос о проявленной предпринимателем должной осмотрительности и осторожности при выборе данных контрагентов. Налогоплательщик не привел доводы в обоснование выбора именно этих организаций в качестве поставщиков пиломатериалов, об их деловой репутации, платежеспособности, возможностей исполнения обязательств без риска, наличия у контрагентов необходимых ресурсов.

Как установлено налоговым органом, состоящие на учете по месту нахождения в г. Москва указанные контрагенты на территории Республики Татарстан филиалов и обособленных подразделений не имели. Кроме того, предприниматель указал, что данные общества находились на территории строительного рынка общества с ограниченной ответственностью "Стройматериалы" по ул. Журналистов в г. Казани.

Однако согласно ответу данной организации на запрос инспекции, с вышеуказанными организациями договора не заключались, соответственно, никаких документов за период с 01.01.2008 по 31.12.2009 по взаимоотношениям с этими обществами не имеется.

Судебная коллегия считает, что факт регистрации обществ в Едином государственном реестре юридических лиц не опровергает выводы налогового органа о неосуществлении этими организациями реальной предпринимательской деятельности и о возможности поставки товара, а также иных обстоятельств, приводимых налоговым органом в обоснование решения.

Статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

Проявление должной осмотрительности и осторожности при выборе контрагента предполагает не только проверку правоспособности юридического лица, но и полномочий лиц, действующих от их имени, подтвержденных удостоверением личности, решением общего собрания или доверенностью.

Доказательства, свидетельствующие о ведении деловых переговоров, принятии мер по установлению и проверки деловой репутации контрагентов, выяснение адресов и телефонов офисов, должностей, имен и фамилий должностных лиц и других действий, в материалах дела отсутствуют.

Кроме того, отсутствие товарно-транспортных накладных предприниматель подтверждает тем, что доставка товара осуществлялась поставщиком, поскольку стоимость поставки входила в стоимость товара.

Между тем согласно показаниям начальника транспортного отдела "Камэнергостройпром", ответственного за пропускной режим и куда предприниматель осуществлял поставку пиломатериалов, пропуска автомобилям обществ "СИГМА" и "САМПО" и их работникам не выписывались.

Судебная коллегия считает, что при рассмотрении настоящего дела в нарушение требований статей 71, 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судами не дана оценка всем доводам налогового органа относительно представления им совокупности доказательств, подтверждающих получение заявителем необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям с вышеуказанными организациями. Отклоняя доводы инспекции в отдельности, суды не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи.

При таких обстоятельствах оспариваемые судебные акты не могут быть признаны законными и обоснованными, подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует полно и всесторонне оценить доводы налогоплательщика и налогового органа относительно недостоверности сведений, изложенных в первичных документах, реальности осуществления хозяйственных операций, проявления налогоплательщиком должной осторожности при выборе контрагентов, установить обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, исследовать доказательства во взаимосвязи и совокупности, принять законное и обоснованное решение.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 286, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 10.10.2011 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.01.2012 по делу N А65-18474/2011 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

Л.Ф. Хабибуллин Р.Р. Мухаметшин