Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 2 сентября 2014 г. N Ф06-13801/13 по делу N А55-33394/2012

г. Казань

02 сентября 2014 г.

Дело N А55-33394/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 28 августа 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 02 сентября 2014 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Егоровой М.В.,

судей Гариповой Ф.Г., Гатауллиной Л.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Ольховской В.И. (доверенность от 25.08.2014 N 55), Тремасова В.В. (доверенность от 25.08.2014 N 54),

ответчика - Окружновой Т.А. (доверенность от 05.12.2013), Степанова Е.Н. (доверенность от 22.04.2014),

в отсутствие представителя:

третьего лица - извещен надлежащим образом,

рассмотрел в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 12.02.2014 (судья Медведев А.А.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014 (председательствующий судья - Захарова Е.И., судьи Филиппова Е.Г., Драгоценнова И.С.)

по делу N А55-33394/2012

по заявлению негосударственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Тольяттинская академия управления", г. Тольятти (ИНН 6320005908, ОГРН 1026302002957) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области, г. Тольятти, с привлечением третьего лица: государственного учреждения - Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в Центральном районе города Тольятти и Ставропольском районе Самарской области, Самарская область, г. Тольятти, о признании недействительным решения от 28.09.2012 N 50 в части,

УСТАНОВИЛ:

негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Тольяттинская академия управления" (далее - Академия, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 15 по Самарской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным решения от 28.09.2012 N 50 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования уплаты недоимки по единому социальному налогу (далее - ЕСН) и обязательному пенсионному страхованию (далее - ОПС), соответствующих пени и штрафов в размере 11 296 957,64 руб. (в том числе ЕСН в федеральный бюджет в размере 1 647 105 руб., ЕСН в Фонд социального страхования в размере 916 803 руб., ЕСН в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в размере 360 515 руб., ЕСН в территориальный фонд обязательного медицинского страхования в размере 621 309 руб., ОПС страховая часть в размере 3 891 226 руб., ОПС накопительная часть 895 459 руб., пени в размере 2 604 394,64 руб., штраф в размере 360 146 руб.).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Пенсионного фонда Российской Федерации (Государственное учреждение) в Центральном районе города Тольятти и Ставропольском районе Самарской области (далее - Пенсионный фонд).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 20.03.2013, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013, заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 11.11.2013 решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменены с направлением дела на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела решением Арбитражного суда Самарской области от 12.02.2014, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014, заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с вынесенными судебными актами, Инспекция обратилась в кассационную инстанцию с жалобой, в которой просит об отмене решения первой инстанции и постановления апелляционной инстанции.

Академия в отзыве на кассационную жалобу, представленном в соответствии со статьей 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), просит оставить судебные акты без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Представитель третьего лица в судебное заседание не явился. О месте и времени рассмотрения кассационной жалобы извещен согласно требованиям статьи 123 АПК РФ. Представил ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие своего представителя.

В соответствии со статьей 156, части 3 статьи 284 АПК РФ суд считает возможным рассмотреть кассационную жалобу в отсутствие представителя третьего лица, извещенного надлежащим образом.

Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, коллегия считает жалобу необоснованной и не подлежащей удовлетворению.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение от 28.09.2012 N 50 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с которым Академии предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, ЕСН и страховые взносы на ОПС в общем размере 8 381 434 руб.; начислены соответствующие пени в общем размере 2 609 048 руб.; налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа в общем размере 393 997 руб. Общая сумма доначислений составила 11 384 479,60 руб.

Академия не согласилась с решением налогового органа и обратилась с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы России по Самарской области (далее - Управление).

Решением Управления от 20.11.2012 N 03-15/29677 решение налогового органа изменено: учтены и полностью удовлетворены возражения заявителя по пункту 2.2 решения от 28.09.2012 N 50 в части начисления недоимки по налогу на прибыль в размере 49 017 руб., пени в размере 4 653,96 руб., штрафа в размере 9 803 руб., возникших в результате распределения общехозяйственных расходов по разным видам деятельности Академии, не являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

По мнению заявителя, решение Инспекции с учетом решения Управления не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в части выводов, изложенных в пунктах 4, 5, и требований к уплате недоимки по ЕСН (в размере 3 545 732 руб.) и ОПС (в размере 4 786 685 руб.), начисленных пени (в размере 2 604 394,64 руб.) и штрафов (в размере 360 146 руб.).

Таким образом, общая сумма недоимки по ЕСН и ОПС, пени и штрафов, предложенных Академии к уплате и являющихся предметом спора, составляет 11 296 957,64 руб., в том числе: ЕСН в федеральный бюджет в размере 1 647 105 руб.; ЕСН в ФСС в размере 916 803 руб.; ЕСН в ФФОМС в размере 360 515 руб.; ЕСН в ТФОМС в размере 621 309 руб.; ОПС страховая часть в размере 3 891 226 руб.; ОПС накопительная часть 895 459 руб.; пени в размере 2 604 394,64 руб.; штраф в размере 360 146 руб.

Несогласие с решением налогового органа послужило основанием для обращения Академии в арбитражный суд с требованиями по настоящему делу.

При новом рассмотрении дела, судебные инстанции удовлетворили заявленные требования.

По настоящему делу судами установлено, что согласно Уставу Академии налогоплательщик является негосударственным образовательным учреждением высшего профессионального образования, учредителями которого являются Правительство Самарской области, Мэрия городского округа Тольятти, открытое акционерное общество "АВТОВАЗ" (далее - ОАО "АВТОВАЗ"), открытое акционерное общество "АВТОВАЗБАНК" (далее - ОАО "АВТОВАЗБАНК").

Учреждение имеет свидетельство о государственной аккредитации и соответствующие лицензии на осуществление образовательной деятельности.

В соответствии с пунктами 8.2 и 8.15 Устава высшим органом управления Академии является Попечительский совет, в компетенцию которого входит определение приоритетных направлений деятельности Академии по реализации её уставных задач, принципов формирования и использования её имущества.

Также судами установлено, что в 2003 году в соответствии с решением Попечительского совета Академии с целью повышения эффективности системы управления учреждением, освобождения от несвойственных для образовательного учреждения функций, оказания Академии автотранспортных услуг по перевозке обучающихся и сотрудников в образовательные подразделения Академии, находящиеся в Ставропольском районе Самарской области и в г. Тольятти, а также грузов в городском, пригородном и междугородном сообщении Академией было учреждено общество с ограниченной ответственностью "АкадемАвто" (далее - ООО "АкадемАвто").

Обоснование и цели создания организации прямо указаны в протоколе заседания Попечительского совета Академии от 20.02.2003 N 21.

ООО "АкадемАвто" 26.03.2003 было зарегистрировано в качестве юридического лица. Учредителем ООО "АкадемАвто" в период с 26.03.2003 по 17.02.2009 являлась Академия.

ООО "АкадемАвто" имеет лицензии на осуществление перевозки пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более 8 человек, от 23.04.2003 N АСС-63-040105 и от 19.05.2008 N АСС-63-000055.

Для ведения финансово-хозяйственной деятельности ООО "АкадемАвто" арендует у Академии транспортные средства и нежилые помещения.

Предоставленные в аренду транспортные средства Академия приобрела в лизинг у ЗАО "Проект Роста" и ЗАО "Полаир Лизинг" по договорам финансовой аренды (лизинга) от 28.03.2005 N 189/61 с ЗАО "Полаир Лизинг", от 13.06.2007 N 331/101, от 22.07.2008 N 422/121 с ЗАО "Лизинговая компания "Проект Роста".

ООО "АкадемАвто" на арендуемых машинах и автобусах оказывало Академии услуги по перевозке детей и сотрудников согласно договору от 30.04.2003 N 71/07 (дополнительное соглашение от 01.01.2008 N 6 на 2008 год, дополнительное соглашение от 01.01.2009 N 7 на 2009 год).

Кроме того, судебными инстанциями отмечено, что ООО "АкадемАвто" осуществляло аналогичные услуги иным лицам в проверяемый период.

ООО "АкадемАвто" заключены договоры возмездного оказания автотранспортных услуг с ЗАО КБ "Автомобильный Банкирский дом", ООО Творческая группа "Академия", ООО "Спин-Спорт", Муниципальным учреждением санаторий - профилакторий "Молодецкий курган", с ИП Жугастровой В.А. (ТА "ДАНКО"), ЗАО "АИСТ", ООО "Радуга-Сервис", ООО "Центр туристических программ "Пилигрим".

Факт исполнения указанных договоров подтверждается соответствующими актами об оказании автотранспортных услуг данным заказчикам.

В проверяемом периоде Академия получала от БФ "Меценат" и ООО "Волгамедь" благотворительную помощь в виде денежных средств, которые в соответствии с Положением о целевых поступлениях на содержание Академии и ведение ею уставной деятельности от 28.04.2007 N 29, утвержденным решением Попечительского совета Академии (протокол от 26.04.2007 N 36) и приказами о премировании использовались для премирования и выплаты материальной помощи работникам Академии.

Обоснованность использования денежных средств, поступивших от БФ "Меценат" и ООО "Волгамедь", подтверждается соответствующими отчетами об использовании денежных средств.

Указанные выплаты отражены в справках о доходах физических лиц за 2008-2009 гг. по форме 2-НДФЛ, представленных налоговым органом.

Как указывается в протоколе допроса от 02.03.2012 N 55 директора БФ "Меценат" Неверова А.А., Академия направляла БФ "Меценат" письмо с просьбой перечислить определенную сумму денежных средств, прописанную в данном письме, а БФ "Меценат" направлял письмо в адрес ООО "АкадемАвто" с просьбой оказать благотворительную помощь. При этом денежные средства, выделяемые ООО "АкадемАвто", в равной или в меньшей сумме перечислялись Академии.

При этом согласно показаниям свидетеля - президента Академии Богданова И.А., отраженным в протоколе допроса от 24.05.2012, руководитель БФ "Меценат" ему известен лишь в рабочем плане, а к взаимоотношениям БФ "Меценат" и ООО "АкадемАвто" он отношения не имеет.

Доказательства обратного налоговым органом в материалы арбитражного дела не представлены.

С выплат своим работникам, предусмотренных трудовыми договорами и подлежащих налогообложению по ЕСН и ОПС, все платежи за 2008-2009 года осуществлены Академией в полном объеме, что подтверждается платежными поручениями на оплату ЕСН и ОПС в размере 7 330 272,70 руб. за 2008 год и в размере 7 466 704,12 руб. за 2009 год.

Представленные налоговым органом банковские выписки по расчетным счетам Академии за период с 01.01.2013 по 11.12.2013 не имеют отношения к периоду налоговой проверки (2008-2009 года) и в соответствии с частью 1 статьи 67 АПК РФ правомерно признаны судами неотносимыми доказательствами.

С учетом установленных по настоящему делу обстоятельств, судебные инстанции пришли к выводу о том, что требования являются обоснованными и подлежащими удовлетворению. При этом суды исходили из следующего.

Налоговый орган настаивает на подтверждении материалами дела "схемы" уклонения Академии от уплаты ЕСН, утверждает, что учреждение ООО "АкадемАвто" и осуществление им своей деятельности не было обусловлено какими-либо разумными экономическими причинами, не имело реальной деловой цели и специализированной деятельности", за исключением направленности на получение Академией необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения базы по ЕСН.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлениях Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418, от 22.06.2010 N 1997/10, в определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.11.2011 N ВАС-14244/11.

Суды первой и апелляционной инстанции правомерно указали на то обстоятельство, что налоговый орган, ссылаясь на указанную практику, упускает из виду два взаимосвязанных между собой обстоятельства: организационно-правовую форму Академии и правовое положение высшего органа управления Академии - Попечительского совета.

Как установлено судебными инстанциями, Академия по своей организационно-правовой форме является некоммерческой организацией, не имеющей извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющей прибыль между своими учредителями, представленными в составе Попечительского совета.

В отличие от акционеров акционерных обществ и участников обществ с ограниченной ответственностью члены Попечительского совета Академии, принявшие решение об учреждении ООО "АкадемАвто" и передаче ему функции по перевозке обучающихся и работников Академии, не преследовали цели материальной заинтересованности, не могли получить и не получали от реализации данного решения материальной и налоговой выгоды.

Учреждение ООО "АкадемАвто" было обусловлено исключительно реальной, экономически обоснованной производственной необходимостью - освобождением Академии как юридического лица со специальной компетенцией (лицензируемый вид основной деятельности) от не свойственных для нее как для образовательного учреждения функций другого специализированного вида деятельности - транспортных перевозок по доставке обучающихся и сотрудников в учебные подразделения Академии и сосредоточением усилий на основном, образовательном виде деятельности, на улучшении качества образовательных услуг в интересах обучающихся и персонала.

Решение об учреждении ООО "АкадемАвто" принималось Попечительским советом, члены которого, за исключением президента Академии, не являются работниками налогоплательщика.

Основания для сомнений в правомерности, обоснованности и целесообразности действий Попечительского совета Академии, в который входили Мэр города Тольятти, Руководитель Департамента науки и образования администрации Самарской области, Первый вице-президент - первый заместитель генерального директора ОАО "АВТОВАЗ", Директор АНО "Центр стратегических исследований", Президент Академии, инициировавшего создание ООО "АкадемАвто", отсутствуют.

Принимая во внимание, что учреждение транспортной организации произошло за 5 лет до проверяемого периода, доводы налогового органа о том, что в случае же самостоятельного использования принадлежащих учреждению транспортных средств для перевозки своих же сотрудников и учащихся, средства от реализации транспортных услуг облагались бы налогом на прибыль как доход от реализации, и при выплате премий из данных денежных средств, такие премии облагались бы ЕСН, являются необоснованным предположением.

Объективность цели создания ООО "АкадемАвто", правоспособность Академии на его создание, направленность его деятельности на достижение целей, ради которых создана Академия, а именно для организации ее учебного процесса в части обеспечения доставки обучающихся и персонала в территориально обособленные образовательные подразделения Академии, а также реальность и долгосрочность сложившихся отношений по перевозкам, подтверждаются непосредственно нормами действующего законодательства и материалами дела, а именно: пунктом 2 статьи 24 Федерального закона Российской Федерации от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", статьей 47 Закона Российской Федерации от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании", пунктами 3.1.17, 9.18.10 Устава Академии, Протоколом заседания Попечительского совета Академии от 20.02.2003 N 21, долгосрочно действующим Договором возмездного оказания автотранспортных услуг по специальным перевозкам от 30.04.2003 N 71/07.

При этом Академия освободилась от непрофильных, не свойственных ей как образовательной организации функций, связанных с транспортным обслуживанием: от организации перевозок, обслуживания и ремонта транспортных средств, обеспечения запчастями и ГСМ, своевременного прохождения ТО, обеспечения парковками и стоянками транспорта на территории г. Тольятти, получения лицензий на право осуществления грузовых и пассажирских перевозок и др.

Довод налогового органа о том, что на балансе ООО "АкадемАвто" в 2008 - 2009 годах основные средства, в том числе, транспортные средства не числятся, не свидетельствует о нереальности деятельности указанной организации, поскольку необходимые транспортные средства имелись у Академии и были предоставлены в аренду ООО "АкадемАвто", что признает налоговый орган в оспариваемом решении.

Таким образом, суды пришли к правильному выводу, что у ООО "АкадемАвто" имелась возможность осуществления реальной хозяйственной деятельности в виде оказания транспортных услуг с использованием арендованных транспортных средств.

По настоящему делу судами установлено, что отношения Академии и ООО "АкадемАвто" по указанному договору продолжают сохраняться в полном объеме и в настоящее время, несмотря на отмену с 01.01.2010 ЕСН, то есть уже более 10 лет.

В подтверждение своих доводов о фиктивности создания и деятельности ООО "АкадемАвто" налоговый орган приводит примеры судебной арбитражной практики, которые, не являются аналогами обстоятельств взаимоотношений между Академией и ООО "АкадемАвто", рассматриваемых в рамках данного судебного дела.

Судебными инстанциями установлено, что в приведенных налоговым органом в качестве примеров постановлениях (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.06.2010 N 1997/10, постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12418/08, постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 03.10.2012 по делу N А72-7995/2011, постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.11.2011 по делу N А44-825/2011, постановление от 21.11.2011 по делу N А42-6029/2010) рассматриваются случаи уменьшения организациями-налогоплательщиками налоговой базы по ЕСН вследствие заключения ими с их дочерними организациями-контрагентами договоров об оказании услуг по выделению персонала для осуществления налогоплательщиками своей производственной деятельности, а не собственно производительных услуг.

Так, из указанных примеров следует, что эти договоры носили формальный характер: переведенный во вновь созданные организации, находящиеся на упрощенной системе налогообложения, "арендованный" персонал выделялся дочерними структурами организациям-налогоплательщикам для выполнения фактически своих прежних трудовых функций в интересах своих прежних организаций, на своих прежних рабочих местах, оборудовании, инструментах, подчиняясь правилам трудового распорядка и указаниям руководства своих прежних организаций-работодателей, но находясь при этом в формальных трудовых отношениях с организациями-контрагентами и получая у них зарплату.

Действительность, долгосрочность, документально обоснованная реальность отношений между Академией и ООО "АкадемАвто" на основе договора возмездного оказания автотранспортных услуг не идентичны установленной перечисленными судебными актами фиктивности указанных договоров аутсорсинга по использованию персонала.

Судами правильно отмечено, что рассмотренные в указанных судебных постановлениях случаи с уплатой ЕСН не связаны с выплатой премий работникам за счет целевых средств и применением, соответственно, пунктов 21 и 22 статьи 270 НК РФ и пункта 3 статьи 236 НК РФ, что подтверждает отсутствие аналогии между приведенными примерами и обстоятельствами рассматриваемого дела об уплате ЕСН Академией.

В качестве признака формальности, экономической необоснованности создания ООО "АкадемАвто" и наличия "схемы" налоговой выгоды Академии по уплате ЕСН ответчик указывает на применение ООО "АкадемАвто" специального режима налогообложения ЕНВД, при котором сумма полученной выручки не влияет на расчет налога на прибыль, тогда как при самостоятельном использовании Академией своих транспортных средств для перевозки обучающихся и сотрудников, средства от реализации транспортных услуг облагались бы налогом на прибыль как доход от реализации, а при выплате премий из данных денежных средств такие премии облагались бы ЕСН.

Данный вывод налогового органа также является ошибочным и не соответствующим нормам действующего законодательства. При этом суды исходили из следующего.

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и основанному на нем пункту 1 постановления Тольяттинской городской думы от 19.10.2005 N 258 специальный налоговый режим ЕНВД применяется не к организационно-правовой форме организации, а к определенным видам деятельности, в том числе - к оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности и ином праве не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Следовательно, в случае самостоятельного использования Академией своих транспортных средств для перевозки обучающихся и сотрудников, она также, как и ООО "АкадемАвто", должна была бы применять специальный налоговый режим ЕНВД, ведя при этом отдельный учет доходов и расходов по данному виду деятельности.

В связи с чем, указанные доводы налогового органа суды также нашли несостоятельными.

В качестве признака, подтверждающего, с точки зрения налогового органа, создание "схемы" для получения Академией налоговой выгоды по уплате ЕСН, указывается взаимозависимость Академии и ООО "АкадемАвто".

Указанная позиция налогового органа ошибочна, она не соответствует нормам действующего законодательства.

Взаимозависимость между Академией и ООО "АкадемАвто" до февраля 2009 года включительно в смысле пункта 1 статьи 20 НК РФ в проверяемый период является очевидной, и Академией не опровергалась.

Согласно пунктам 6 и 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53) такие обстоятельства, как взаимозависимость участников сделок, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой сделки необоснованной, налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, а обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности или от эффективности использования капитала.

Таким образом, судами правильно указано, что само наличие такой взаимозависимости не является прямым нарушением действующего налогового законодательства, а наличие иных нарушений со стороны Академии, вытекающих из этой взаимозависимости и прямо указанных в конкретных нормах действующего налогового законодательства, в том числе наличие оснований для признаний налоговой выгоды Академии, ответчик не доказал.

В подтверждение своей позиции о наличии "схемы" получения Академией налоговой выгоды по ЕСН налоговый орган необоснованно утверждает, что материалами дела подтверждается и Академией не оспаривается то, что полученные Академией от родителей деньги за обучение и содержание детей в школе в большей части направлялись в учрежденное им ООО "АкадемАвто" в уплату за оказание услуг по перевозке детей и сотрудников, а затем более половины полученных от Академии средств через взаимозависимых юридических лиц - ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат" - возвращались в качестве благотворительных пожертвований Академии, заранее осведомленной о размере и сроках их поступления, для использования ею на содержание и ведение своей уставной деятельности, и которые, не участвуя ни в доходах, ни в расходах, при расчете налога на прибыль ни на одном этапе движения не являлись реальной благотворительной помощью, но в качестве целевых средств использовались Академией как источник для выплаты работникам премий, не облагаемых ЕСН.

Данное утверждение налогового органа является ошибочным и опровергается материалами дела, поскольку Академия ни в период налоговой проверки, ни в процессе рассмотрения дела в судебных инстанциях не выражала своего согласия с указанным утверждением налогового органа.

Так, ошибочным и не подтвержденным материалами выездной налоговой проверки и материалами дела является утверждение налогового органа о том, что исключительно родительские деньги за обучение и содержание детей в школе направлялись Академией в ООО "АкадемАвто" в качестве оплаты оказанных услуг по перевозке детей и сотрудников, а затем, пройдя через две организации, ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат", возвращались в Академию, не участвуя в налогообложении налогом на прибыль.

По настоящему делу установлено, что консолидированные средства Академии в проверяемый налоговый период формировались за счет результатов от различных направлений ее деятельности: от расчетов за образовательные услуги по программам высшего и послевузовского профессионального образования, оплачиваемых как родителями, так и самими студентами и слушателями, а также организациями-плательщиками, за целевую подготовку и повышение квалификации своих кадров, от родительской платы за обучение детей по программам общего, в том числе дошкольного, образования, от выполнения проектных работ и др. Денежные средства, полученные от всех источников, аккумулировались на едином расчетном счете Академии.

Поскольку все аккумулированные в банке средства, в том числе клиентские деньги, отражаются на его корреспондентском счете и являются собственностью банка, то деньги на расчетном счете клиента (владельца счета) представляют собою всего лишь учетную запись об объеме прав требования клиента (владельца счета) к банку на текущий момент и не дают возможности при выполнении очередной текущей операции по данному расчетному счету определять, за счет каких конкретных поступлений выполняется та или иная операция.

Бухгалтерские проводки, позволяющие определить в бухгалтерском учете налогоплательщика движение средств от их источника до расчетного счета, в акте проверки и оспариваемом решении отсутствуют.

Таким образом, утверждение налогового органа о направлении Академией исключительно родительских денег за обучение и содержание детей в школе в качестве платы за оказанные ООО "АкадемАвто" автотранспортные услуги в силу универсальности и обезличенности средств на ее расчетном счете является ошибочным и бездоказательным.

Утверждение налогового органа о том, что перечисляемые Академией в ООО "АкадемАвто" денежные средства в оплату автотранспортных услуг возвращаются ей обратно, также не соответствует действительности и экономико-правовой природе получаемых Академией целевых средств.

Налоговым органом без оснований не признается очевидность того факта, что, поступая от Академии в ООО "АкадемАвто" в качестве оплаты автотранспортных услуг, денежные средства становились собственностью ООО "АкадемАвто", и уже не деньги Академии, а часть своих доходов оно направляло в БФ "Меценат", от которого Академии поступали благотворительные пожертвования на содержание и ведение уставной деятельности, а не осуществлялся возврат в Академию "родительской платы", как утверждает ответчик.

Заявление налогового органа о том, что Академия, являясь учредителем ООО "АкадемАвто", принимала решение о распределении чистой прибыли и направлении ее в БФ "Меценат", не основано на доказательствах.

Более того, Академия не только не принимала, но и не могла принимать соответствующего решения, поскольку она перестала быть участником ООО "АкадемАвто" 09.02.2009. В то время как согласно Федеральному закону от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" очередное общее собрание участников обществ с ограниченной ответственностью, на котором может приниматься соответствующее решение, должно проводиться не ранее чем через два месяца и не позднее чем через четыре месяца после окончания финансового года.

Кроме того, судами установлено, что чистая прибыль у ООО "АкадемАвто" составила 6 000 руб. по итогам 2008 года и 6 000 руб. по итогам 2009 года, что подтверждается бухгалтерской отчетностью ООО "АкадемАвто".

Также не принят во внимание судами довод налогового органа о том, что протоколом допроса директора БФ "Меценат" Неверова А.А. (протокол от 02.03.2012 N 55) подтверждается согласованность действий в "схеме".

Из свидетельских показаний следует, что Академия в целях получения благотворительной помощи обращалась с просьбой в благотворительную организацию, а та обращалась с просьбой в коммерческую организацию, имеющую денежные средства. При получении средств от жертвователя благотворительная организация перечисляет их некоммерческой организации в сумме почти равной полученной с учетом расходов на свое содержание.

В связи с данными свидетельскими показаниями суды правомерно указали на то, что данный алгоритм действий свойственен деятельности всех благотворительных организаций и не является свидетельством действий, направленных на получение кем-либо из участников необоснованной налоговой выгоды.

Суды предыдущих инстанций также пришли к обоснованному выводу о том, что указанные свидетельские показания не содержат сведений о причинах и мотивах действий директора БФ "Меценат" Неверова А.А., поэтому в отсутствие доказательств обратного суды считают мотивы его действий соответствующими целям деятельности благотворительной организации.

Исходя из смысла части 3 статьи 71 АПК РФ судами правомерно указано на то, что в вышеуказанном случае свидетельские показания должны быть подтверждены другими доказательствами, которые налоговый орган в материалы дела не представил.

Доводы налогового органа о завышении наценок на автотранспортные услуги, оказываемые ООО "АкадемАвто", суды нашли несостоятельными в силу положения пункта 1 статьи 40 НК РФ, предусматривающего, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Допустимым способом доказать обратное для налогового органа является лишь реализация полномочий, предусмотренных статьей 40 НК РФ.

Удовлетворяя заявленные требования, судебные инстанции приняли во внимание следующие обстоятельства.

Из материалов дела следует, что налоговый орган в ходе налоговой проверки рыночную цену автотранспортных услуг не определил, факт отклонения цены товаров, работ или услуг, примененной сторонами сделки, в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), не установил, мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги не выносил.

В связи с чем, судами обоснованно сделан вывод о том, что налоговый орган не доказал, что применённая заявителем и его контрагентом цена автотранспортных услуг не соответствует уровню рыночных цен.

По настоящему делу установлено, что Академия обоснованно учредила транспортную организацию; передала ей на возмездной основе функцию обеспечения перевозок обучающихся и персонала Академии; взаимоотношения сторон урегулированы гражданско-правовым договором, не признанным недействительным, на основании рыночных цен, поскольку иное налоговым органом не доказано.

Перечисление ООО "АкадемАвто" выручки от оказанных услуг в адрес БФ "Меценат" не противоречит действующему законодательству.

Сведения о том, что ООО "АкадемАвто" допускались нарушения налогового законодательства при учете и налогообложении выручки от производственной деятельности, Инспекцией в материалы дела не представлены.

Сведения о наличии отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с БФ "Меценат", которые могли бы свидетельствовать о возможности Академии влиять на принятие благотворительной организацией решений о перечислении заявителю пожертвований, Инспекцией в материалы дела также не представлены.

Должностные лица БФ "Меценат" налоговым органом на предмет причин перечисления пожертвований в адрес Академии не опрашивались; деятельность благотворительной организацией налоговым органом анализировалась лишь поверхностно на основании отчетных данных и выписок банка, что не объясняет мотивов деятельности организации; доказательства согласованности действий Академии, ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат" Инспекцией в материалы дела не представлены.

Вывод о том, что реальной благотворительной помощи Академией получено не было, поскольку денежные средства, полученные от БФ "Меценат", в свою очередь получены от ООО "АкадемАвто", а те в свою очередь получены от Академии, суды признали ошибочным.

С учетом изложенного, суды первой и апелляционной инстанций пришли к обоснованному выводу о том, что поскольку иное налоговым органом не доказано, денежные средства, полученные ООО "АкадемАвто" от Академии, являются выручкой за реально оказанные услуги; денежные средства, полученные БФ "Меценат" от ООО "АкадемАвто", являются результатом распоряжения транспортным предприятием своими доходами; соответственно, денежные средства, полученные Академией от БФ "Меценат", являются пожертвованиями.

Суды, оценивая имеющиеся в деле материалы и представленные доказательства, также сделали правомерное и обоснованное заключение о том, что совокупность доказательств, которые, по мнению налогового органа, свидетельствуют о мнимости договорных отношений с ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат", в действительности не соответствуют требованиям достоверности, допустимости и относимости.

Ссылаясь на такие доказательства, налоговый орган фактически приводит непроверенные и неподтвержденные другими доказательствами предположения, которыми суд руководствоваться не может.

Таким образом, судебные инстанции верно указали, что доводы налогового органа о схеме ухода от налогообложения ЕСН основаны лишь на совпадении размера денежных средств, перечисляемых между указанными лицами, и недоказанных предположениях налогового органа, касательно причин и оснований взаимодействия перечисленных юридических лиц, что является недостаточным для утверждения о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Судами установлено, что в проверяемом периоде за счет средств целевых поступлений Академией производились выплаты премий работникам за стабильно высокий уровень выполнения трудовых функций при обеспечении образовательного процесса и результаты научно-исследовательской работы.

Премирование осуществлялось на основании статьи 191 Трудового кодекса Российской Федерации, согласно которой работодатель вправе поощрять работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности, в том числе путем выплаты премии.

Из указанной нормы трудового законодательства следует, работодатель вправе премировать своих работников за надлежащее исполнение ими своих трудовых функций в соответствии с требованиями, предъявляемыми к выполняемой ими работе согласно квалификационным характеристикам работ, должностным инструкциям, инструкциям и требованиям по охране труда, внутренним положениям и правилам внутреннего трудового распорядка, то есть за добросовестную работу в "штатном" режиме, а не только за выдающиеся трудовые достижения.

Право Академии на осуществление указанных премиальных выплат за счет целевых поступлений в виде целевых пожертвований на содержание Академии и ведение ею уставной деятельности регулируется положениями подпункта 22 пункта 1 статьи 251 НК РФ, подпункта 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ, локальным нормативным актом Академии - положением о целевых поступлениях на содержание Академии и ведение ею уставной деятельности от 28.04.2007 N 29, утвержденным решением Попечительского совета Академии (протокол от 26.04.2007 N 36), а отнесение затрат на указанные премиальные выплаты к расходам, не учитываемым в целях налогообложения по налогу на прибыль, регулируется статьей 270 НК РФ.

Как правильно указали суды, выплаты указанных премий не были предусмотрены ни трудовыми договорами с работниками Академии, ни коллективным договором, никакими иными локальными актами Академии, которые определяли бы периодичность, порядок расчетов или размер указанных премий. Объем целевых поступлений, которым располагала Академия для выплаты данных премий, не мог быть заранее ей известен или ею предопределен, и суммы поступавших в проверяемый налоговый период благотворительных пожертвований существенно различались в разные календарные периоды.

Ввиду зависимости премирования от объема имеющихся в распоряжении Академии целевых средств указанные премии устанавливались на основании приказа президента Академии, выплачивались в индивидуально определенных суммах, не связанных с должностными окладами работников, и в зависимости от объема имеющихся у Академии целевых средств.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) в пользу физических лиц, указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ, не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем (отчетном) периоде.

Поскольку данные премии не включались Академией в состав расходов для исчисления налога на прибыль, то с учетом корреспонденции положений пунктов 21 и 22 статьи 270 НК РФ и пункта 3 статьи 236 НК РФ у Академии не было оснований относить рассматриваемые премиальные выплаты к объекту налогообложения ЕСН в силу прямого указания об этом в пункте 3 статьи 236 НК РФ.

Из содержания и смысла формулировки пункта 3 статьи 236 НК РФ также не следует, что положения данного пункта распространяются только на выплаты и вознаграждения, произведенные за счет доходов от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, а также за счет внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

Следовательно, суды пришли к правильному выводу, что утверждение налогового органа о том, что действие пункта 3 статьи 236 НК РФ не распространяется на выплаты некоммерческих организаций в пользу физических лиц, произведенные за счет целевых поступлений, благотворительных пожертвований и других доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль и указанных в статье 251 НК РФ, поскольку такие выплаты вообще не участвуют в налогообложении по налогу на прибыль (ни в части доходов, ни в части расходов некоммерческой организации), ошибочно и не соответствует содержанию и смыслу пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Таким образом, судами правильно отмечено, что рассматривая указанные премиальные выплаты только по критериям, содержащимся в статье 238 НК РФ (суммы, не подлежащие налогообложению), налоговый орган преднамеренно искажает их объективную экономико-правовую оценку с точки зрения принадлежности их к объекту налогообложения ЕСН в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ (объект налогообложения ЕСН) во взаимосвязи ее с другими нормами НК РФ, регулирующими налогообложение по налогу на прибыль, в том числе с нормами статьи 270 НК РФ, с которыми положения пункта 3 статьи 236 НК РФ находятся в непосредственной корреспонденции.

Академия указывает на различное применение налоговым органом норм налогового законодательства в отношении аналогичных хозяйственных операций в проверяемом периоде. Фактически в проверяемом периоде Академией были использованы также целевые средства, полученные ранее 2008 года от других организаций, за счет которых осуществлялись расходы на премирование, помощь сотрудникам и на иные нужды, связанные с уставной деятельностью.

В частности, в 2008-2009 годах были использованы целевые средства, полученные от ООО "Волгамедь" на общую сумму 17 838,8 тыс. рублей. Академией был организован раздельный учет полученных средств, расходы целевых средств оформлены отчетами об использовании с приложением всех организационно-распорядительных и первичных документов. Оформленные отчеты были представлены жертвователю (ООО "Волгамедь").

Таким образом, как обоснованно указали судебные инстанции, отражение хозяйственных операций, а также документооборот по получению и использованию целевых средств от ООО "Волгамедь" ничем не отличаются от хозяйственных операций с целевыми средствами БФ "Меценат".

Судами также установлено, что в ходе выездной налоговой проверки представителям налогового органа были представлены все документы, а также бухгалтерские и налоговые регистры, подтверждающие взаимоотношения с ООО "Волгамедь", при этом ответчиком не ставится под сомнение правильность налогообложения полученных и использованных сумм.

При изложенных обстоятельствах вывод судов предыдущих инстанций о необоснованности довода налогового органа о нарушении прав физических лиц, в связи с не включением в налоговую базу по ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, суммы выплаченных премий, суд кассационной инстанции признает правильным, поскольку законные действия налогоплательщика не нарушают прав его работников.

Согласно требованиям пункта 6 статьи 108 НК РФ, пункта 1 статьи 65 и пункта 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Заинтересованное лицо не доказало соответствие НК РФ оспариваемого решения в части требования уплаты недоимки по ЕСН и ОПС, соответствующих пени и штрафов в общей сумме 11 296 957,64 руб. (в том числе ЕСН в федеральный бюджет в сумме 1 647 105 руб.; ЕСН в ФСС в сумме 916 803 руб.; ЕСН в ФФОМС в сумме 360 515 руб.; ЕСН в ТФОМС в сумме 621 309 руб.; ОПС страховая часть в сумме 3 891 226 руб.; ОПС накопительная часть 895 459 руб.; пени в сумме 2 604 394,64 руб.; штраф в сумме 360 146 руб.).

С учетом установленных по настоящему делу обстоятельств, суды обоснованно пришли к выводу, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В связи с чем, арбитражные суды правомерно удовлетворили заявленные требования.

При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 12.02.2014 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.04.2014 по делу N А55-33394/2012 оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.В. Егорова

Судьи

Ф.Г. Гарипова Л.Р. Гатауллина