Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 апреля 2014 г. N 11АП-4855/14

г. Самара

22 апреля 2014 г.

Дело N А55-33394/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 21 апреля 2014 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 22 апреля 2014 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Захаровой Е.И., судей Филипповой Е.Г., Драгоценновой И.С.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Лаврской Е.В.,

с участием:

от заявителя - представителей негосударственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Тольяттинская академия управления" - Тремасова В.В. (доверенность N 83 от 04.12.2013), Ольховской В.И. (доверенность N 82 от 24.12.2013),

от заинтересованного лица - представителей Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области - Степанова Е.Н. (доверенность N 02-05/14213 от 27.05.2013), Окружновой Т.А. (доверенность N 02-05/30146@ от 05.12.2013),

от третьего лица - представитель государственного учреждения - Управления Пенсионного фонда Российской Федерации в Центральном районе города Тольятти и Ставропольском районе Самарской области - не явился, извещено,

рассмотрев в открытом судебном заседании 21.04.2014 в помещении суда апелляционную жалобу Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 12.02.2014 по делу N А55-33394/2012 (судья Медведев А.А.), принятое по заявлению негосударственного образовательного учреждения высшего профессионального образования "Тольяттинская академия управления" (ИНН 6320005908, ОГРН 1026302002957), Самарская область, г.Тольятти,

к Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области, Самарская область, г.Тольятти,

третье лицо: государственное учреждение - Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в Центральном районе города Тольятти и Ставропольском районе Самарской области, Самарская область, г.Тольятти,

о признании недействительным решения от 28 сентября 2012 года N 50 в части,

УСТАНОВИЛ:

Негосударственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "Тольяттинская академия управления" (далее-заявитель, академия) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 15 по Самарской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.09.2012 N 50 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части требования уплаты недоимки по единому социальному налогу (далее - ЕСН) и обязательному пенсионному страхованию (далее - ОПС), соответствующих пени и штрафов в размере 11 296 957,64 руб. (в том числе ЕСН в федеральный бюджет в размере 1 647 105 руб., ЕСН в Фонд социального страхования в размере 916 803 руб., ЕСН в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в размере 360 515 руб., ЕСН в территориальный Фонд обязательного медицинского страхования в размере 621 309 руб., ОПС страховая часть в размере 3 891 226 руб., ОПС накопительная часть 895 459 руб., пени в размере 2 604 394,64 руб., штраф в размере 360 146 руб.) (т.1, л.д. 7-16).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Пенсионного фонда Российской Федерации (Государственное учреждение) в Центральном районе города Тольятти и Ставропольском районе Самарской области (далее - Пенсионный фонд).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 20.03.2013(т.13, л.д. 18-29), оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013(т.13, л.д. 116-121), заявленные требования удовлетворены.

Федеральный арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 11.11.2013 отменил решение Арбитражного суда Самарской области от 20.03.2013 и Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.06.2013, передал дело на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции (т.14,л.д. 66-69).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 12.02.2014 при новом рассмотрении заявление удовлетворено (т.21, л.д. 23-41).

Не согласившись с выводами суда, Межрайонная инспекция федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда от 12.02.2014 отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований (т.21, л.д. 48-53).

Представители заинтересованного лица в судебном заседании поддержали свою апелляционную жалобу, по основаниям, изложенным в ней.

Представители заявителя в судебном заседании возражали против апелляционной жалобы, по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, просили решение суда от 12.02.2014 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представитель третьего лица в судебное заседание не явился, извещен.

На основании статей 156 и 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации суд апелляционной инстанции рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителя третьего лица, который был надлежаще извещен о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы.

Рассмотрев дело в порядке апелляционного производства, проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, заслушав представителей лиц, участвующих судебном заседании, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки налоговым органом вынесено решение от 28.09.2012 N 50 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с которым Академии предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, ЕСН и СВ на ОПС в общей сумме 8 381 434 руб.; начислены соответствующие пени в общей сумме 2 609 048 руб.; налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа в общем размере 393 997 руб. Общая сумма доначислений составила 11 384 479,6 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области N 03-15/29677 от 20.11.2012 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Академии решение Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области от 28.09.2012N 50 изменено: учтены и полностью удовлетворены возражения заявителя по п. 2.2 Решения N 50 от 28.09.2012 в части начисления недоимки по налогу на прибыль в сумме 49 017 руб., пени в сумме 4 653,96 руб., штрафа в сумме 9 803 руб., возникших в результате распределения общехозяйственных расходов по разным видам деятельности Академии, не являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг. В остальной части решение от 28.09.2012N 50 оставлено без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения Академии в арбитражный суд с рассматриваемым в рамках настоящего дела заявлением.

По мнению заявителя, решение Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области с учетом решения Управления не соответствует нормам НК РФ и нарушает его права и законные интересы в части выводов, изложенных в п. 4, 5, и требований к уплате недоимки по ЕСН (в сумме 3 545 732 руб.) и ОПС (в сумме 4 786 685 руб.), начисленных пени (в сумме 2 604 394,64 руб.) и штрафов (в сумме 360 146 руб.).

Таким образом, общая сумма недоимки по ЕСН и ОПС, пени и штрафов, предложенных Академии к уплате и являющихся предметом спора, составляет 11 296 957,64 руб., в том числе: ЕСН в федеральный бюджет в сумме 1 647 105,0 руб.; ЕСН в ФСС в сумме 916 803,0 руб.; ЕСН в ФФОМС в сумме 360 515,0 руб.; ЕСН в ТФОМС в сумме 621 309,0 руб.; ОПС страховая часть в сумме 3 891 226,0 руб.; ОПС накопительная часть 895 459,0 руб.; пени в сумме 2 604 394,64 руб.; штраф в сумме 360 146,0 руб.

Обосновывая свои требования, заявитель указывает, что учреждение ООО "АкадемАвто" было обусловлено исключительно производственной необходимостью, в интересах обучающихся и персонала всех учебных подразделений Академии. Все сделки с ООО "АкадемАвто" по обеспечению перевозок обучающихся и персонала Академии в рамках реализации ею своей уставной деятельности, а также сделки с БФ "Меценат", заключенные на основании отдельных договоров о предоставлении Академии благотворительных пожертвований на ведение ею уставной деятельности, были реальными и документально подтвержденными, в том числе и ежегодными отчетами об использовании благотворительных пожертвований.

Таким образом, содержащийся в Решении N 50 от 28.09.2012 вывод об учреждении Академией ООО "АкадемАвто" и использовании его исключительно с целью уклонения от налогообложения ЕСН, является необоснованным и неправомерным.

Кроме того, заявитель считает, что выплаты премий правомерно были отнесены Академией к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли согласно пунктам 21, 22 статьи 270 НК РФ и не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, а также в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ обоснованно и правомерно не включались в расчет налогооблагаемой базы при исчислении ЕСН.

Возражая против заявленных требований, Межрайонная инспекция федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области указывает на то, что Академия применила схемы уклонения от налогообложения ЕСН и ОПС, при котором заявитель создал условия для фиктивного получения благотворительной помощи, используемой впоследствии для выплаты премий за выполнение трудовых функций, не облагающихся ЕСН и ОПС в соответствии со ст. 236 НК РФ.

Кроме того, по мнению налогового органа, Академия неправильно применила п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которому на выплаты, произведенные в пользу физических лиц за счет средств целевого финансирования, целевых поступлений, благотворительных пожертвований и других доходов, не учитываемых при определении налогооблагаемой базы и указанных в ст. 251 НК РФ, действие п. 3 ст. 236 НК РФ не распространяется.

Как видно из материалов дела, при новом рассмотрении настоящего дела налоговый орган представил письменные пояснения, в которых давал оценку ранее отмененных судебных актов арбитражных судов первой и апелляционной инстанции.

По мнению налогового органа, судами не дана надлежащая оценка следующим обстоятельствам, установленным и мероприятиями налогового контроля и в ходе судебного разбирательства:

1. взаимозависимость НОУ ВПО ТАУ и ООО "АкадемАвто" в проверяемый период (что не отрицается самим заявителем);

2. НОУ ВПО ТАУ является основным потребителем услуг ООО "АкадемАвто";

3. имущество, необходимое для ведения ООО "АкадемАвто" финансово-хозяйственной деятельности, в том числе для оказания услуг по перевозке (транспортные средства) является имуществом НОУ ВПО ТАУ, переданным в аренду ООО "АкадемАвто";

4. более 50 % денежных средств, полученных от НОУ ВПО ТАУ, возвращается в НОУ ВПО ТАУ;

5. отсутствие специализированной деятельности и иной деловой активности ООО "АкадемАвто", кроме взаимодействия с НОУ ВПО ТАУ;

6. применение ООО "АкадемАвто" специального режима (ЕНВД), при котором сумма полученной выручки не влияет на расчет налога на прибыль;

7. существование ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат" на денежные средства, перечисляемые НОУ ВПО ТАУ, тем не менее, указанные обстоятельства позволяют сделать вывод о том, что НОУ ВПО ТАУ создало схему уклонения от уплаты ЕСН путем учреждения на его базе новой организации (ООО "АкадемАвто"), применяющей упрощенную систему налогообложения, и заключения с нею договоров об оказании услуг по перевозке.

Создание и осуществление деятельности ООО "АкадемАвто" не обусловлено какими-либо разумными экономическими причинами, а носило формальный характер, поскольку ни место нахождения, ни количество уволенных и принятых в новую организацию сотрудников, равно как и их функциональные обязанности не изменились, а значит, отсутствует какая-либо реальная деловая цель, преследуемая учредителем ООО "АкадемАвто", за исключением направленности деятельности НОУ ВПО ТАУ только на получение необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности НОУ ВПО ТАУ вследствие уменьшения базы по ЕСН.

При этом налоговый орган считает, несостоятельными ссылки заявителя на то, что решение об учреждении ООО "АкадемАвто" принималось Попечительским советом. Также полагает не имеющей значения для рассмотрения данного дела ссылку заявителя на оказание ООО "АкадемАвто" транспортных услуг другим организациям, помимо НОУ ВПО "ТАУ".

Налоговый орган указывает, что фактические обстоятельства, имеющие значение для рассмотрения данного дела, установлены в рамках судебного разбирательства, более того, с самого начала, как и при рассмотрении дела в кассационной инстанции, не отрицались заявителем: родительские деньги, проходя через 2 организации (ООО "АкадемАвто", БФ Меценат), возвращались обратно в НОУ ВПО ТАУ, при этом, не участвуя в исчислении налога на прибыль ни на одном этапе движения, и не облагаясь, в том числе ЕСН и ОПС.

По мнению налогового органа, на указанные обстоятельства суду следует обратить внимание при новом рассмотрении дела и дать надлежащую оценку данному обстоятельству.

Кроме того, по мнению налогового органа, Академия неправильно применила п. 3 ст. 236 НК РФ, согласно которому на выплаты, произведенные в пользу физических лиц за счет средств целевого финансирования, целевых поступлений, благотворительных пожертвований и других доходов, не учитываемых при определении налогооблагаемой базы и указанных в ст. 251 НК РФ, действие п. 3 ст. 236 НК РФ не распространяется. Налоговый орган считает неправомерным применение ст.270 НК РФ, поскольку выплаты за счет благотворительной помощи, осуществленные НОУ ВПО ТАУ, не являются расходами для исчисления налога на прибыль в соответствии со ст.252 НК РФ. Денежные средства, направленные на выплату премий за счет средств благотворительной помощи не участвуют в формировании налоговой базы по налогу на прибыль, т.е. данные денежные средства вообще не учитывались ни в доходах, ни в расходах НОУ ВПО ТАУ для исчисления налога на прибыль.

Обосновывая правомерность оспариваемого решения и вышеперечисленные доводы, налоговый орган в соответствии с п.6 ст.108 НК РФ, п.1 ст.65 и п.5 ст.200 АПК РФ представила следующие доказательства: лицензии и свидетельство о государственной аккредитации Академии, положения об оплате труда и целевых поступлениях, различные редакции Устава Академии, приказы о премировании, справки о доходах физических лиц за 2008-2009 гг. по форме 2-НДФЛ, требование об уплате и решение о взыскании страховых взносов по ОПС, декларации по ЕСН и страховым взносам по ОПС, протокол допроса директора БФ "Меценат" Неверова А.А., банковские выписки по расчетным счетам Академии за период с 01.01.2013 г. по 11.12.2013 г.

Иные доказательства в обоснование своих доводов налоговый орган в материалы дела не представлял.

Между тем, налогоплательщик в подтверждение своих доводов о реальности договорных отношений с транспортной организацией, целевом использовании благотворительных средств и полном исполнении налоговых обязанностей по ЕСН и страховым взносам по ОПС представил в материалы дела следующие доказательства: приказы о премировании, отчеты об использовании денежных средств, поступивших от БФ "Меценат" и ООО "Волгамедь", протокол заседания Попечительского совета НОУ "ТАУ" N 21 от 20.02.2003, лицензии ООО "АкадемАвто" на осуществление перевозки пассажиров автомобильным транспортом, договоры возмездного оказания автотранспортных услуг, заключенные ООО "АкадемАвто" с НОУ "ТАУ", ЗАО КБ "Автомобильный Банкирский дом", ООО Творческая группа "Академия", ООО "Спин-Спорт", Муниципальным учреждением санаторий- профилакторий "Молодецкий курган", с ИП Жугастровой В.А. (ТА "ДАНКО"), ЗАО "АИСТ", ООО "Радуга-Сервис", ООО "Центр туристических программ "Пилигрим", акты об оказании автотранспортных услуг указанным заказчикам, бухгалтерская отчетность ООО "АкадемАвто" за 2008-2009 гг., договоры финансовой аренды (лизинга) с ЗАО "Полаир Лизинг", ЗАО "Лизинговая компания "Проект Роста", платежные поручения, подтверждающие оплату ЕСН и страховых взносов ОПС.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования при новом рассмотрении дела, исходил из следующего.

Согласно Уставу НОУ "Тольяттинская академия управления" налогоплательщик является негосударственным образовательным учреждением высшего профессионального образования, учредителями которого являются Правительство Самарской области, Мэрия городского округа Тольятти, ОАО "АВТОВАЗ", ОАО "АВТОВАЗБАНК".

Учреждение имеет свидетельство о государственной аккредитации и соответствующие лицензии на осуществление образовательной деятельности.

В соответствии с п.8.2 и 8.15 Устава высшим органом управления Академии является Попечительский совет, в компетенцию которого входит определение приоритетных направлений деятельности Академии по реализации её уставных задач, принципов формирования и использования её имущества.

В 2003 году в соответствии с решением Попечительского совета Академии с целью повышения эффективности системы управления учреждением, освобождения от несвойственных для образовательного учреждения функций, оказания Академии автотранспортных услуг по перевозке обучающихся и сотрудников в образовательные подразделения Академии, находящиеся в Ставропольском районе Самарской области и в г.Тольятти, а также грузов в городском, пригородном и междугородном сообщении Академией было учреждено ООО "АкадемАвто".

Обоснование и цели создания организации прямо указаны в протоколе заседания Попечительского совета НОУ "Тольяттинская академия управления" от 20.02.2003 N 21.

ООО "АкадемАвто" 26.03.2003 было зарегистрировано в качестве юридического лица. Учредителем ООО "АкадемАвто" в период с 26.03.2003 по 17.02.2009 являлась Академия.

ООО "АкадемАвто" имеет лицензии на осуществление перевозки пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более 8 человек, от 23.04.2003 N АСС-63-040105 и от 19.05.2008 N АСС-63-000055.

Для ведения финансово-хозяйственной деятельности ООО "АкадемАвто" арендует у Академии транспортные средства и нежилые помещения.

Предоставленные в аренду транспортные средства Академия приобрела в лизинг у ЗАО "Проект Роста" и ЗАО "Полаир Лизинг" по договорам финансовой аренды (лизинга) от 28.03.2005 N 189/61 с ЗАО "Полаир Лизинг", от 13.06.2007 N 331/101, от 22.07.2008 N 422/121 с ЗАО "Лизинговая компания "Проект Роста".

ООО "АкадемАвто" на арендуемых машинах и автобусах оказывало Академии услуги по перевозке детей и сотрудников согласно договору N 71/07 от 30.04.2003 (дополнительное соглашение N 6 от 01.01.2008 на 2008 год, дополнительное соглашение N 7 от 01.01.2009 на 2009 год).

Кроме того, ООО "АкадемАвто" осуществляло аналогичные услуги иным лицам в проверяемый период. ООО "АкадемАвто" заключены договоры возмездного оказания автотранспортных услуг с ЗАО КБ "Автомобильный Банкирский дом", ООО Творческая группа "Академия", ООО "Спин-Спорт", Муниципальным учреждением санаторий- профилакторий "Молодецкий курган", с ИП Жугастровой В.А. (ТА "ДАНКО"), ЗАО "АИСТ", ООО "Радуга-Сервис", ООО "Центр туристических программ "Пилигрим".

Факт исполнения указанных договоров подтверждается соответствующими актами об оказании автотранспортных услуг данным заказчикам.

В проверяемом периоде Академия получала от БФ "Меценат" и ООО "Волгамедь" благотворительную помощь в виде денежных средств, которые в соответствии с Положением о целевых поступлениях на содержание Академии и ведение ею уставной деятельности от 28.04.2007 N 29, утвержденным решением Попечительского совета Академии (протокол от 26.04.2007 N 36) и приказами о премировании использовались для премирования и выплаты материальной помощи работникам Академии.

Обоснованность использования денежных средств, поступивших от БФ "Меценат" и ООО "Волгамедь", подтверждается соответствующими отчетами об использовании денежных средств.

Указанные выплаты отражены в справках о доходах физических лиц за 2008-2009 гг. по форме 2-НДФЛ, представленных налоговым органом.

Как указывается в протоколе допроса N 55 от 02.03.2012 директора БФ "Меценат" Неверова А.А., ТАУ направляло БФ "Меценат" письмо с просьбой перечислить определенную сумму денежных средств, прописанную в данном письме, а БФ "Меценат" направлял письмо в адрес ООО "АкадемАвто" с просьбой оказать благотворительную помощь. При этом денежные средства, выделяемые ООО "АкадемАвто", в равной или в меньшей сумме перечислялись ТАУ.

При этом согласно показаниям свидетеля - президента НОУ ВПО ТАУ Богданова И.А., отраженным в протоколе допроса от 24.05.2012, руководитель БФ "Меценат" ему известен лишь в рабочем плане, а к взаимоотношениям БФ "Меценат" и ООО "АкадемАвто" он отношения не имеет.

Доказательства обратного налоговым органом в материалы арбитражного дела не представлены.

С выплат своим работникам, предусмотренных трудовыми договорами и подлежащих налогообложению по ЕСН и ОПС, все платежи за 2008-2009 гг. осуществлены Академией в полном объеме, что подтверждается платежными поручениями на оплату ЕСН и ОПС в размере 7 330 272,70 руб. за 2008 год и в размере 7 466 704,12 руб. за 2009 г.

Представленные налоговым органом банковские выписки по расчетным счетам Академии за период с 01.01.2013 по 11.12.2013 не имеют отношения к периоду налоговой проверки (2008-2009 гг.) и в соответствии с ч.1 ст.67 АПК РФ правомерно признаны судом первой инстанции неотносимыми доказательствами.

Установив фактические обстоятельства дела на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о том, что требования являются обоснованными и подлежащими удовлетворению, исходил при этом из следующего.

Налоговый орган настаивает на подтверждении материалами дела "схемы" уклонения Академии от уплаты ЕСН, утверждает, что учреждение ООО "АкадемАвто" и осуществление им своей деятельности не было обусловлено какими-либо разумными экономическими причинами, не имело реальной деловой цели и специализированной деятельности", за исключением направленности на получение Академией необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения размера налоговой обязанности вследствие уменьшения базы по ЕСН.

В основе доводов налогового органа о применении Академией схемы уклонения от налогообложения ЕСН и ОПС лежит ряд судебных актов, в частности Постановление ФАС Поволжского округа от 03.10.2012 по делу N А72-7995/2011, Постановление ФАС Поволжского округа от 25.09.2012 по делу N А57-1839/2012, Постановление ВАС РФ от 25.02.2009 N 12418, Постановление ВАС РФ от 22.06.2010 N 1997/10, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.11.2011 по делу N А44-825/2011, Определение ВАС РФ от 03.11.2011 N ВАС-14244/11, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.11.2011 по делу N А42-6029/2010.

Суд первой инстанции обоснованно указал в решении на то обстоятельство, что налоговый орган, ссылаясь на указанную практику, упускает из виду два взаимосвязанных между собой обстоятельства: организационно-правовую форму Академии и правовое положение высшего органа управления Академии - Попечительского совета.

Академия по своей организационно-правовой форме является некоммерческой организацией, не имеющей извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющей прибыль между своими учредителями, представленными в составе Попечительского совета.

В отличие от акционеров акционерных обществ и участников обществ с ограниченной ответственностью члены Попечительского совета Академии, принявшие решение об учреждении ООО "АкадемАвто" и передаче ему функции по перевозке обучающихся и работников Академии, не преследовали цели материальной заинтересованности, не могли получить и не получали от реализации данного решения материальной и налоговой выгоды.

Учреждение ООО "АкадемАвто" было обусловлено исключительно реальной, экономически обоснованной производственной необходимостью - освобождением Академии как юридического лица со специальной компетенцией (лицензируемый вид основной деятельности) от не свойственных для нее как для образовательного учреждения функций другого специализированного вида деятельности - транспортных перевозок по доставке обучающихся и сотрудников в учебные подразделения Академии и сосредоточением усилий на основном, образовательном виде деятельности, на улучшении качества образовательных услуг в интересах обучающихся и персонала.

Решение об учреждении ООО "АкадемАвто" принималось Попечительским советом, члены которого, за исключением президента Академии, не являются работниками налогоплательщика.

Основания для сомнений в правомерности, обоснованности и целесообразности действий Попечительского совета НОУ ВПО ТАУ, в который входили Мэр города Тольятти, Руководитель Департамента науки и образования администрации Самарской области, Первый вице-президент - первый заместитель генерального директора ОАО "АВТОВАЗ", Директор АНО "Центр стратегических исследований", Президент НОУ "Тольяттинская академия управления", инициировавшего создание ООО "АкадемАвто", отсутствуют.

Учитывая, что учреждение транспортной организации произошло за 5 лет до проверяемого периода, доводы налогового органа о том, что в случае же самостоятельного использования принадлежащих учреждению транспортных средств для перевозки своих же сотрудников и учащихся, средства от реализации транспортных услуг облагались бы налогом на прибыль как доход от реализации, и при выплате премий из данных денежных средств, такие премии облагались бы ЕСН, является необоснованным предположением.

Объективность цели создания ООО "АкадемАвто", правоспособность Академии на его создание, направленность его деятельности на достижение целей, ради которых создана Академия, а именно для организации ее учебного процесса в части обеспечения доставки обучающихся и персонала в территориально обособленные образовательные подразделения Академии, а также реальность и долгосрочность сложившихся отношений по перевозкам, подтверждаются непосредственно нормами действующего законодательства и материалами дела, а именно: пунктом 2 статьи 24 Федерального закона РФ от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", статьей 47 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании", пунктами 3.1.17, 9.18.10 Устава Академии, Протоколом заседания Попечительского совета Академии от 20.02.2003 N 21, долгосрочно действующим Договором возмездного оказания автотранспортных услуг по специальным перевозкам от 30.04.2003 N 71/07.

Ответчик утверждает, что создание и деятельность ООО "АкадемАвто" носили исключительно формальный характер, поскольку ни местонахождение, ни количество уволенных и принятых в новую организацию сотрудников, равно как и их функциональные обязанности, не изменились; на принадлежащих Академии и полученных от нее в аренду транспортных средствах ООО "АкадемАвто" оказывало ей услуги по перевозке обучающихся и персонала, что, по мнению ответчика, означает отсутствие какой-либо "реальной деловой цели", кроме целенаправленного создания условий для получения налоговой выгоды по ЕСН.

Так, в качестве признака формальности создания и функционирования ООО "АкадемАвто" налоговый орган указывает на увольнение и перевод в него 17 работников Академии - водителей и обслуживающего перевозки персонала.

Данное утверждение является безосновательным и само по себе не подтверждает формальности существования вновь созданной транспортной организации.

Заявитель обоснованно указывает, что в связи с передачей Академией функции обеспечения транспортных перевозок по доставке обучающихся и сотрудников в свои образовательные подразделения специально созданному для этих целей ООО "АкадемАвто" и прекращением выполнения этих функций непосредственно самой Академией, пришлось бы проводить процедуру сокращения штата выполнявших эти функции работников Академии, а, следовательно, в соответствии с абзацем 22 статьи 81 Трудового кодекса РФ, подтвержденными выводами пункта 29 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 17.03.2004 N 2 "О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации", предлагать им все имеющиеся у нее в данной местности вакансии.

Следовательно, перевод работников из Академии в ООО "АкадемАвто" при отсутствии возражений с их стороны был не только целесообразен, но и юридически обоснован.

Вследствие перевода в ООО "АкадемАвто" указанные работники были полностью выведены из подчинения администрации Академии и ее трудовому распорядку. Выполнение ими своих трудовых функций в соответствии с профессиональной квалификацией (водителей, механиков и т.д.) осуществлялось уже непосредственно в рамках трудовых отношений с ООО "АкадемАвто" и его трудовым распорядком.

При этом Академия освободилась от непрофильных, не свойственных ей как образовательной организации функций, связанных с транспортным обслуживанием: от организации перевозок, обслуживания и ремонта транспортных средств, обеспечения запчастями и ГСМ, своевременного прохождения ТО, обеспечения парковками и стоянками транспорта на территории г. Тольятти, получения лицензий на право осуществления грузовых и пассажирских перевозок и др.

Довод налогового органа о том, что на балансе ООО "АкадемАвто" в 2008 - 2009 г. основные средства, в том числе, транспортные средства не числятся, не свидетельствует о нереальности деятельности указанной организации, поскольку необходимые транспортные средства имелись у Академии и были предоставлены в аренду ООО "АкадемАвто", что признает налоговый орган в оспариваемом решении.

Следовательно, у ООО "АкадемАвто" имелась возможность осуществления реальной хозяйственной деятельности в виде оказания транспортных услуг с использованием арендованных транспортных средств.

Отношения Академии и ООО "АкадемАвто" по указанному договору продолжают сохраняться в полном объеме и в настоящее время, несмотря на отмену с 01.01.2010 ЕСН, то есть уже более 10 лет.

В подтверждение своих доводов о фиктивности создания и деятельности ООО "АкадемАвто" налоговый орган приводит примеры судебной арбитражной практики, которые, не являются аналогами обстоятельств взаимоотношений между Академией и ООО "АкадемАвто", рассматриваемых в рамках данного судебного дела.

Так, в приведенных налоговым органом в качестве примеров постановлениях (постановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 N 1997/10, постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2009 N 12418/08, постановление ФАС Поволжского округа от 03.10.2012 по делу NА72-7995/2011, постановление ФАС Северо-Западного округа от 10.11.2011 по делу N А44-825/2011, постановление от 21.11.2011 по делу N А42-6029/2010) рассматриваются случаи уменьшения организациями-налогоплательщиками налоговой базы по ЕСН вследствие заключения ими с их дочерними организациями-контрагентами договоров об оказании услуг по выделению персонала для осуществления налогоплательщиками своей производственной деятельности.

Как было установлено в судебном порядке, эти договоры носили формальный характер: переведенный во вновь созданные организации, находящиеся на упрощенной системе налогообложения, "арендованный" персонал выделялся дочерними структурами организациям-налогоплательщикам для выполнения фактически своих прежних трудовых функций в интересах своих прежних организаций, на своих прежних рабочих местах, оборудовании, инструментах, подчиняясь правилам трудового распорядка и указаниям руководства своих прежних организаций-работодателей, но находясь при этом в формальных трудовых отношениях с организациями-контрагентами и получая у них зарплату.

В перечисленных судебных актах указывается, что собственного имущества ни на каком праве эти контрагенты не имели, какой-либо самостоятельной хозяйственной деятельности, кроме выделения организациям-налогоплательщикам, их учредившим, персонала по аутсорсингу, не осуществляли и реальных производственных расходов не вели, а организации- налогоплательщики, оплачивая услуги контрагентов по указанным договорам найма персонала, уменьшали затраты на оплату труда выведенного из своего штата персонала и увеличивали при этом свои расходы при налогообложении прибыли.

Суд первой инстанции правомерно счел, что указанные примеры "аренды" персонала несопоставимы с обстоятельствами, рассматриваемыми в рамках данного судебного дела, а также с отношениями между Академией и ООО "АкадемАвто" в рамках заключенного между ними договора возмездного оказания автотранспортных услуг по специальным перевозкам, а не договора найма персонала.

Таким образом, действительность, долгосрочность, документально обоснованная реальность отношений между Академией и ООО "АкадемАвто" на основе договора возмездного оказания автотранспортных услуг не идентичны установленной перечисленными судебными актами фиктивности указанных договоров аутсорсинга по использованию персонала.

Кроме того, рассмотренные в указанных судебных постановлениях случаи с уплатой ЕСН не связаны с выплатой премий работникам за счет целевых средств и применением, соответственно, пунктов 21 и 22 статьи 270 НК РФ и пункта 3 статьи 236 НК РФ, что подтверждает отсутствие аналогии между приведенными примерами и обстоятельствами рассматриваемого дела об уплате ЕСН Академией.

В отличие от указанных в перечисленных судебных актах контрагентов по найму и выделению персонала ООО "АкадемАвто" имеет на праве аренды необходимые транспортные средства для реального выполнения перевозок.

При этом ООО "АкадемАвто" самостоятельно осуществляет организационно-управленческие действия, финансово-хозяйственные операции и расчеты по ним, непосредственно связанные с обеспечением автотранспортных перевозок (обслуживание и ремонт транспортных средств; обеспечение запчастями, ГСМ, местами стоянок на территории г. Тольятти; своевременное прохождение ТО); разработку и согласование графиков и маршрутов перевозок в зависимости от потребностей заказчиков; расстановку и организацию труда персонала, полностью подчиненного при исполнении своих трудовых функций руководству и трудовому распорядку ООО "АкадемАвто".

Определение ВАС РФ от 03.11.2011 N ВАС-14244/11 также не имеет отношения к настоящему спору, поскольку касается договора о передаче полномочий исполнительного органа ЗАО вновь созданному им ООО, при исполнении которого в штате обеих организаций состояли одни и те же работники.

В постановлении Федерального Арбитражного суда Поволжского округа от 25.09.2012 по делу N А57-1839/2012 рассматривается случай уплаты НДС, НДФЛ и ЕСН в части медицинского страхования индивидуальным предпринимателем, для которого согласно статье 236 НК РФ объектом обложения ЕСН являются доходы от предпринимательской деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением, что также не совпадает с ситуацией Академии по налогообложению ЕСН, рассматриваемой в данном судебном деле.

Таким образом, в соответствии со статьей 67 АПК РФ указанные судебные акты не могут служить подтверждением отсутствия реальной деловой цели и фиктивности создания и функционирования ООО "АкадемАвто" и нанятого, в том числе переводом из Академии, в его штат персонала, поскольку к данному делу не относятся.

В подтверждение формальности и экономической необоснованности создания ООО "АкадемАвто" и передачи ему Академией функций перевозчика обучающихся и персонала в образовательные подразделения Инспекция указывает на то, что Академия является основным потребителем услуг ООО "АкадемАвто", следовательно, и основным источником его доходов.

Указанное обстоятельство является объективно обусловленным и не отрицалось Академией ни в процессе налоговой проверки, ни в судебном процессе по данному делу: ООО "АкадемАвто" создавалось, прежде всего, для достижения целей, ради которых создавалась и функционирует Академия, а именно для организации ее учебного процесса в части обеспечения доставки обучающихся и персонала в территориально обособленные образовательные подразделения Академии, что полностью соответствует требованиям пункта 2 статьи 24 Федерального закона РФ от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях", статьи 47 Закона РФ от 10.07.1992 N3266-1 "Об образовании", пунктов 3.1.17, 9.18.10 Устава Академии.

Поскольку сама Академия находится в загородной зоне, в 25 км от г. Тольятти, на территории о/к "Алые паруса", а ее учебные подразделения (средняя общеобразовательная школа и входящий в ее структуру детский сад - начальная школа "Росток") - в разных кварталах Автозаводского района г. Тольятти, то такая территориальная разбросанность большая численность обучающихся, потребность в ежедневной своевременной доставке их из всех трех районов города в подразделения Академии с учетом графика организованного в несколько смен учебного процесса обусловливают объективную необходимость четкого и логистически выверенного обеспечения многократных в течение рабочего дня (в период с 06:30 и до 23:00 включительно) перевозок обучающихся и персонала по 16 маршрутам общей протяженностью 515 км.

Заявитель обоснованно указывает, что целесообразнее и эффективнее обеспечивать транспортное обслуживание Академии силами профильной организации, ориентированной в своей основной деятельности на обеспечение ее указанных потребностей.

Таким образом, выполняя сложный график и схему маршрутов пассажирских перевозок для обеспечения нужд Академии, ООО "АкадемАвто" не имело возможности отвлекать свои транспортные средства для активного внедрения коммерческих перевозок в интересах других заказчиков в ущерб потребностям образовательного процесса в Академии.

Однако, несмотря на данные условия, в проверяемый налоговый период 2008-2010 годов ООО "АкадемАвто" выполняло также перевозки по заявкам других организаций в соответствии с договорами возмездного оказания автотранспортных услуг по специальным перевозкам, заключенными с ЗАО Коммерческий Банк "Автомобильный Банкирский дом" от 15.10.2003 N 41/4429/03, с ООО Творческая группа "Академия" от 01.09.2005 N 15, с ООО "Спин-Спорт" от 01.12.2005 N 26, с Муниципальным учреждением санаторий-профилакторий "Молодецкий курган" от 01.09.2006 N 16, с ИП Жугастрова В.А. (Турагентство "Данко") от 10.10. 2006 N 18, с ЗАО "АИСТ", от 01.06.2007 N 18, с ООО "Радуга-Сервис", от 28.09.2007 N 29, с ООО "Центр туристических программ "Пилигрим", от 21.09.2010 N 31, в чем Ответчик мог убедиться при анализе источников доходов данной организации при проведенной параллельно встречной налоговой проверке в ООО "АкадемАвто".

Исполнение этих договоров подтверждается подписанными актами оказанных услуг представленных налоговому органу, о чем свидетельствует отметка о получении на сопроводительном письме от 21.01.2014.

Следовательно, довод налогового органа в пояснениях об отсутствии у ООО "АкадемАвто" иной деловой активности как признака формальности его существования ошибочен и не соответствует действительности.

В качестве признака формальности, экономической необоснованности создания ООО "АкадемАвто" и наличия "схемы" налоговой выгоды Академии по уплате ЕСН ответчик указывает на применение ООО "АкадемАвто" специального режима налогообложения ЕНВД, при котором сумма полученной выручки не влияет на расчет налога на прибыль, тогда как при самостоятельном использовании Академией своих транспортных средств для перевозки обучающихся и сотрудников, средства от реализации транспортных услуг облагались бы налогом на прибыль как доход от реализации, а при выплате премий из данных денежных средств такие премии облагались бы ЕСН.

Данный вывод налогового органа также является ошибочным и не соответствующим нормам действующего законодательства.

Так, согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ и основанному на нем пункту 1 постановления Тольяттинской городской думы от 19.10.2005 N 258 специальный налоговый режим ЕНВД применяется не к организационно-правовой форме организации, а к определенным видам деятельности, в том числе - к оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, осуществляемых организациями и индивидуальными предпринимателями, имеющими на праве собственности и ином праве не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг.

Следовательно, в случае самостоятельного использования Академией своих транспортных средств для перевозки обучающихся и сотрудников, она также, как и ООО "АкадемАвто", должна была бы применять специальный налоговый режим ЕНВД, ведя при этом отдельный учет доходов и расходов по данному виду деятельности.

Следовательно, указанные доводы налогового органа также являются безосновательными.

В качестве признака, подтверждающего, с точки зрения налогового органа, создание "схемы" для получения Академией налоговой выгоды по уплате ЕСН, указывается взаимозависимость Академии и ООО "АкадемАвто".

Данная позиция налогового органа ошибочна, она не соответствует нормам действующего законодательства.

Взаимозависимость между Академией и ООО "АкадемАвто" до февраля 2009 года включительно в смысле пункта 1 статьи 20 НК РФ в проверяемый период является очевидной, и Академией не опровергалась.

Согласно пунктам 6 и 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" такие обстоятельства, как взаимозависимость участников сделок, осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой сделки необоснованной, налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели, а обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности или от эффективности использования капитала.

Таким образом, само наличие такой взаимозависимости не является прямым нарушением действующего налогового законодательства, а наличие иных нарушений со стороны Академии, вытекающих из этой взаимозависимости и прямо указанных в конкретных нормах действующего налогового законодательства, в том числе наличие оснований для признаний налоговой выгоды Академии, ответчик не доказал.

В подтверждение своей позиции о наличии "схемы" получения Академией налоговой выгоды по ЕСН налоговый орган необоснованно утверждает, что материалами дела подтверждается и Академией не оспаривается то, что полученные Академией от родителей деньги за обучение и содержание детей в школе в большей части направлялись в учрежденное им ООО "АкадемАвто" в уплату за оказание услуг по перевозке детей и сотрудников, а затем более половины полученных от Академии средств через взаимозависимых юридических лиц - ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат" - возвращались в качестве благотворительных пожертвований Академии, заранее осведомленной о размере и сроках их поступления, для использования ею на содержание и ведение своей уставной деятельности, и которые, не участвуя ни в доходах, ни в расходах, при расчете налога на прибыль ни на одном этапе движения не являлись реальной благотворительной помощью, но в качестве целевых средств использовались Академией как источник для выплаты работникам премий, не облагаемых ЕСН.

Данное утверждение налогового органа является голословным и опровергается материалами дела, поскольку Академия ни в период налоговой проверки, ни в процессе рассмотрения дела в судебных инстанциях не выражала своего согласия с указанным утверждением налогового органа.

Так, ошибочным и не подтвержденным материалами выездной налоговой проверки и материалами дела является утверждение налогового органа о том, что исключительно родительские деньги за обучение и содержание детей в школе направлялись Академией в ООО "АкадемАвто" в качестве оплаты оказанных услуг по перевозке детей и сотрудников, а затем, пройдя через две организации, ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат", возвращались в Академию, не участвуя в налогообложении налогом на прибыль.

Консолидированные средства Академии в проверяемый налоговый период формировались за счет результатов от различных направлений ее деятельности: от расчетов за образовательные услуги по программам высшего и послевузовского профессионального образования, оплачиваемых как родителями, так и самими студентами и слушателями, а также организациями-плательщиками, за целевую подготовку и повышение квалификации своих кадров, от родительской платы за обучение детей по программам общего, в том числе дошкольного, образования, от выполнения проектных работ и др. Денежные средства, полученные от всех источников, аккумулировались на едином расчетном счете Академии.

Поскольку все аккумулированные в банке средства, в том числе клиентские деньги, отражаются на его корреспондентском счете и являются собственностью банка, то деньги на расчетном счете клиента (владельца счета) представляют собою всего лишь учетную запись об объеме прав требования клиента (владельца счета) к банку на текущий момент и не дают возможности при выполнении очередной текущей операции по данному расчетному счету определять, за счет каких конкретных поступлений выполняется та или иная операция.

Бухгалтерские проводки, позволяющие определить в бухгалтерском учете налогоплательщика движение средств от их источника до расчетного счета, в акте проверки и оспариваемом решении отсутствуют.

Таким образом, утверждение налогового органа о направлении Академией исключительно родительских денег за обучение и содержание детей в школе в качестве платы за оказанные ООО "АкадемАвто" автотранспортные услуги в силу универсальности и обезличенности средств на ее расчетном счете является ошибочным и бездоказательным.

Утверждение налогового органа о том, что перечисляемые Академией в ООО "АкадемАвто" денежные средства в оплату автотранспортных услуг возвращаются ей обратно, также не соответствует действительности и экономико-правовой природе получаемых Академией целевых средств.

Налоговым органом без оснований не признается, что, поступая от Академии в ООО "АкадемАвто" в качестве оплаты автотранспортных услуг, денежные средства становились собственностью ООО "АкадемАвто", и уже не деньги Академии, а часть своих доходов оно направляло в БФ "Меценат", от которого Академии поступали благотворительные пожертвования на содержание и ведение уставной деятельности, а не осуществлялся возврат в Академию "родительской платы", как утверждает Ответчик.

Заявление налогового органа о том, что Академия, являясь учредителем ООО "АкадемАвто", принимала решение о распределении чистой прибыли и направлении ее в БФ "Меценат", не основано на доказательствах.

Налогоплательщик указывает, что Академия не только не принимала, но и не могла принимать соответствующего решения, поскольку она перестала быть участником ООО "АкадемАвто" 09.02.2009. В то время как согласно Федеральному закону от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" очередное общее собрание участников обществ с ограниченной ответственностью, на котором может приниматься соответствующее решение, должно проводиться не ранее чем через два месяца и не позднее чем через четыре месяца после окончания финансового года.

Кроме того, чистая прибыль у ООО "АкадемАвто" составила 6,0 тыс. руб. по итогам 2008 года и 6,0 тыс. руб. по итогам 2009 года, что подтверждается бухгалтерской отчетностью ООО "АкадемАвто".

Налоговым органом в ходе встречной проверки были изучены показатели бухгалтерской отчетности ООО "АкадемАвто" за 2008 и 2009 годы, о чем свидетельствуют приведенные показатели выручки от реализации и себестоимости за указанные периоды в пояснениях от 30.12.2013.

Довод налогового органа о том, что протоколом допроса директора БФ "Меценат" Неверова А.А. (протокол от 02.03.2012 N 55) подтверждается согласованность действий в "схеме", суд считает ошибочным.

Из свидетельских показаний следует, что Академия в целях получения благотворительной помощи обращалась с просьбой в благотворительную организацию, а та обращалась с просьбой в коммерческую организацию, имеющую денежные средства. При получении средств от жертвователя благотворительная организация перечисляет их некоммерческой организации в сумме почти равной полученной с учетом расходов на свое содержание.

Данный алгоритм действий свойственен деятельности всех благотворительных организаций и не является свидетельством действий, направленных на получение кем-либо из участников необоснованной налоговой выгоды.

Указанные свидетельские показания не содержат сведений о причинах и мотивах действий директора БФ "Меценат" Неверова А.А., поэтому в отсутствие доказательств обратного, суд считает мотивы его действий соответствующими целям деятельности благотворительной организации.

Кроме того, исходя из смысла части 3 ст.71 АПК РФ, в вышеуказанном случае свидетельские показания должны быть подтверждены другими доказательствами, которые налоговый орган в материалы дела не представил.

Доводы налогового органа о завышении наценок на автотранспортные услуги, оказываемые ООО "АкадемАвто", суд считает несостоятельными в силу положения п.1 ст.40 НК РФ, предусматривающего, что для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Допустимым способом доказать обратное для налогового органа является лишь реализация полномочий, предусмотренных ст.40 НК РФ.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом, налоговый орган в ходе налоговой проверки рыночную цену автотранспортных услуг не определил, факт отклонения цены товаров, работ или услуг, примененной сторонами сделки, в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), не установил, мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги не выносил.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно сделан вывод о том, что налоговый орган не доказал, что применённая заявителем и его контрагентом цена автотранспортных услуг не соответствует уровню рыночных цен.

Следовательно, для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки по оказанию автотранспортных услуг, независимо от наличия их взаимозависимости.

Предположения представителей налогового органа о том, что если бы денежные средства, поступившие в Академию от БФ "Меценат", напрямую поступали бы ей от ООО "АкадемАвто" в качестве дивидендов, то налоговая нагрузка у Академии была бы иная, не соответствуют нормам действующего законодательства.

Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 43 НК РФ к дивидендам не относятся выплаты некоммерческой организации на осуществление ее основной уставной деятельности, произведенные хозяйственными обществами, уставный капитал которых состоит полностью из вкладов этой некоммерческой организации.

Даже если эти суммы рассматривать в качестве дивидендов, каковыми они не являются на основании нормы 43 НК РФ, то налоговая нагрузка Академии также не изменилась бы, так как обязанность исчислять и уплачивать налог на прибыль возлагается на налогового агента. Так, налогообложение дивидендов регулируется пунктом 2 статьи 275 НК РФ, в котором установлено, что если источником дохода налогоплательщика является российская организация, указанная организация признается налоговым агентом и определяет сумму налога с учетом положений указанного пункта

Налоговая нагрузка у Академии не изменилась бы и в том случае, если соответствующие денежные средства поступали бы к ней напрямую от ООО "АкадемАвто", минуя БФ "Меценат", так как согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно от организации, если уставный капитал передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада получающей организации.

Таким образом, согласно материалам арбитражного дела установлено, что Академия обоснованно учредила транспортную организацию; передала ей на возмездной основе функцию обеспечения перевозок обучающихся и персонала Академии; взаимоотношения сторон урегулированы гражданско-правовым договором, не признанным недействительным, на основании рыночных цен, поскольку иное налоговым органом не доказано.

Перечисление ООО "АкадемАвто" выручки от оказанных услуг в адрес Благотворительного фонда "Меценат" не противоречит действующему законодательству.

Сведения о том, что ООО "АкадемАвто" допускались нарушения налогового законодательства при учете и налогообложении выручки от производственной деятельности, Инспекцией в материалы дела не представлены.

Сведения о наличии отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с Благотворительным фондом "Меценат", которые могли бы свидетельствовать о возможности Академии влиять на принятие благотворительной организацией решений о перечислении заявителю пожертвований, Инспекцией в материалы дела не представлены.

Должностные лица БФ "Меценат" налоговым органом на предмет причин перечисления пожертвований в адрес Академии не опрашивались; деятельность благотворительной организацией налоговым органом анализировалась лишь поверхностно на основании отчетных данных и выписок банка, что не объясняет мотивов деятельности организации; доказательства согласованности действий Академии, ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат" Инспекцией в материалы дела не представлены.

Вывод о том, что реальной благотворительной помощи НОУ ВПО ТАУ получено не было, т.к. денежные средства, полученные от БФ Меценат, в свою очередь получены от ООО "АкадемАвто", а те в свою очередь получены от НОУ ВПО ТАУ, является ошибочным.

Поскольку иное налоговым органом не доказано, денежные средства, полученные ООО "АкадемАвто" от Академии, являются выручкой за реально оказанные услуги; денежные средства, полученные БФ "Меценат" от ООО "АкадемАвто", являются результатом распоряжения транспортным предприятием своими доходами; соответственно, денежные средства, полученные Академией от БФ "Меценат", являются пожертвованиями.

Совокупность доказательств, которые, по мнению налогового органа, свидетельствуют о мнимости договорных отношений с ООО "АкадемАвто" и БФ "Меценат", в действительности не соответствуют требованиям достоверности, допустимости и относимости. Ссылаясь на такие доказательства, налоговый орган фактически приводит непроверенные и неподтвержденные другими доказательствами предположения, которыми суд руководствоваться не может.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что доводы налогового органа о схеме ухода от налогообложения ЕСН основаны лишь на совпадении размера денежных средств, перечисляемых между указанными лицами, и недоказанных предположениях налогового органа, касательно причин и оснований взаимодействия перечисленных юридических лиц, что является недостаточным для утверждения о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Налоговый орган в пояснениях утверждает, что судами были допущены нарушения норм материального права, поскольку, ссылаясь на пункты 1, 3 статьи 236, подпункт 22 пункта 1, подпункт 1 пункта 2 статьи 251, подпункты 21 и 22 статьи 270 НК РФ, суды пришли к неправильному выводу о том, что суммы премий, выплаченных за счет средств целевых поступлений, правомерно были отнесены Академией к расходам, не учитываемым в целях налогообложения прибыли и не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, а также обоснованно и правомерно не включались в расчет налогооблагаемой базы по ЕСН, а содержащаяся в выводах судов трактовка указанных налоговых норм, по мнению налогового органа, не является правильной и основанной на системном толковании положений НК РФ.

Кроме того, налоговый орган также указывает, что судами не учтено, что премии работникам Академии выплачивались за стабильно высокий уровень выполнения трудовых функций, установленных их трудовыми договорами, на основании приказов руководителя, и, поскольку эти премии не входят в перечень выплат, исключенных из налогообложения ЕСН согласно статье 238 НК РФ, то, как считает налоговый орган, суммы указанных премий должны были включаться в налогооблагаемую базу по ЕСН.

Данные утверждения налогового органа суд первой инстанции правомерно счёл необоснованными и не соответствующими нормам действующего законодательства.

Толкование налоговым органом пункта 3 статьи 236 НК РФ применительно к Академии как к некоммерческой организации является неправомерной, не соответствующей смыслу положений действовавшего законодательства, регулировавшего отношения по ЕСН в проверяемый налоговый период.

Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения (пункт 1 статьи 3 НК РФ). Данный принцип означает, что налоговые обязательства плательщиков одной категории не могут быть разными. Налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер, как не допускается и установление дифференцированных ставок налогов, налоговых льгот в зависимости от формы собственности, гражданства физических лиц или места происхождения капитала (пункт 2 статьи 3 НК РФ).

Следовательно, порядок налогообложения по конкретному налогу не может применяться только к коммерческим организациям, если плательщиками этого налога являются также некоммерческие. В противном случае различный порядок исчисления налога приведет к дискриминации по организационно-правовой форме, что не соответствует принципу, указанному в пункте 2 статьи 3 НК РФ.

В проверяемом периоде за счет средств целевых поступлений Академией производились выплаты премий работникам за стабильно высокий уровень выполнения трудовых функций при обеспечении образовательного процесса и результаты научно-исследовательской работы.

Премирование осуществлялось на основании статьи 191 Трудового кодекса РФ, согласно которой работодатель вправе поощрять работников, добросовестно исполняющих трудовые обязанности, в том числе путем выплаты премии.

Как следует из указанной нормы трудового законодательства, работодатель вправе премировать своих работников за надлежащее исполнение ими своих трудовых функций в соответствии с требованиями, предъявляемыми к выполняемой ими работе согласно квалификационным характеристикам работ, должностным инструкциям, инструкциям и требованиям по охране труда, внутренним положениям и правилам внутреннего трудового распорядка, то есть за добросовестную работу в "штатном" режиме, а не только за выдающиеся трудовые достижения.

Право Академии на осуществление указанных премиальных выплат за счет целевых поступлений в виде целевых пожертвований на содержание Академии и ведение ею уставной деятельности регулируется положениями подпункта 22 пункта 1 статьи 251 НК РФ, подпункта 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ, локальным нормативным актом Академии - положением о целевых поступлениях на содержание Академии и ведение ею уставной деятельности от 28.04.2007 N 29, утвержденным решением Попечительского совета Академии (протокол от 26.04.2007 N 36), а отнесение затрат на указанные премиальные выплаты к расходам, не учитываемым в целях налогообложения по налогу на прибыль, регулируется статьей 270 НК РФ.

Выплаты указанных премий не были предусмотрены ни трудовыми договорами с работниками Академии, ни коллективным договором, никакими иными локальными актами Академии, которые определяли бы периодичность, порядок расчетов или размер указанных премий. Объем целевых поступлений, которым располагала Академия для выплаты данных премий, не мог быть заранее ей известен или ею предопределен, и суммы поступавших в проверяемый налоговый период благотворительных пожертвований существенно различались в разные календарные периоды.

Ввиду зависимости премирования от объема имеющихся в распоряжении Академии целевых средств указанные премии устанавливались на основании приказа президента Академии, выплачивались в индивидуально определенных суммах, не связанных с должностными окладами работников, и в зависимости от объема имеющихся у Академии целевых средств.

В своей позиции по данному делу налоговый орган не учитывает, что в действующем налоговом законодательстве не содержится никаких специальных требований к основаниям для премирования за счет целевых поступлений и для любых вознаграждений работникам помимо предусмотренных их трудовыми договорами, а также специальных оговорок или ограничений относительно регулярности этих выплат для отнесения их к расходам, не учитываемым в целях налогообложения по налогу на прибыль в соответствии с пунктами 21 и 22 статьи 270 НК и, следовательно, не учитываемым при формировании налоговой базы по ЕСН согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ.

Расходы на выплату указанных премий осуществлялись исключительно за счет целевых средств, преимущественно за счет благотворительных пожертвований, в том числе от БФ "Меценат" и ООО "АкадемАвто", поступавших от них в соответствии со статьей 582 ГК РФ, на основании заключаемых ими с Академией договоров о целевых пожертвованиях на содержание Академии и ведение ею своей уставной деятельности, при соблюдении Академией раздельного учета доходов и расходов, полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений, что было отмечено ответчиком непосредственно в Решении N 50 от 28.09.2012, не оспаривалось им и подтверждено материалами дела.

При этом Академия правомерно и обоснованно руководствовалась положениями подпункта 22 пункта 1 статьи 251 НК РФ о том, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного, в том числе, негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение ими уставной деятельности, а также положениями подпункта 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ о том, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций или физических лиц и использованные получателями по назначению, в том числе пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством (статья 582 ГК РФ), при обязательном условии ведения раздельного учета доходов и расходов, полученных (понесенных) в рамках целевых поступлений.

В соответствии с пунктами 21 и 22 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на любые виды вознаграждений руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), в том числе в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений.

Так как в соответствии со статьей 270 НК РФ премии за счет целевых поступлений правомерно не включались Академией в состав расходов для расчета налога на прибыль, то у Академии не было и оснований относить эти премиальные выплаты к объекту налогообложения ЕСН в силу прямого указания об этом в пункте 3 статьи 236 НК РФ.

Иной подход со стороны Академии к указанным расходам и включение их в налоговую базу для исчисления налога на прибыль означал бы прямое нарушение ею норм статьи 270 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ выплаты и иные вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) в пользу физических лиц, указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ, не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в текущем (отчетном) периоде.

Поскольку данные премии не включались Академией в состав расходов для исчисления налога на прибыль, то с учетом корреспонденции положений пунктов 21 и 22 статьи 270 НК РФ и пункта 3 статьи 236 НК РФ у Академии не было оснований относить рассматриваемые премиальные выплаты к объекту налогообложения ЕСН в силу прямого указания об этом в пункте 3 статьи 236 НК РФ.

В этом же пункте также нет указания на то, что его норма не распространяется на случаи, когда при формировании налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик не учитывает конкретные расходы на выплаты и иные вознаграждения в пользу физических лиц по той причине, что доходы, за счет которых осуществляются эти расходы, не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Из содержания и смысла формулировки пункта 3 статьи 236 НК РФ также не следует, что положения данного пункта распространяются только на выплаты и вознаграждения, произведенные за счет доходов от реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, а также за счет внереализационных доходов, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль.

Следовательно, утверждение налогового органа о том, что действие пункта 3 статьи 236 НК РФ не распространяется на выплаты некоммерческих организаций в пользу физических лиц, произведенные за счет целевых поступлений, благотворительных пожертвований и других доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль и указанных в статье 251 НК РФ, поскольку такие выплаты вообще не участвуют в налогообложении по налогу на прибыль (ни в части доходов, ни в части расходов некоммерческой организации), ошибочно и не соответствует содержанию и смыслу пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Рассматривая указанные премиальные выплаты только по критериям, содержащимся в статье 238 НК РФ (суммы, не подлежащие налогообложению), налоговый орган преднамеренно искажает их объективную экономико-правовую оценку с точки зрения принадлежности их к объекту налогообложения ЕСН в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ (объект налогообложения ЕСН) во взаимосвязи ее с другими нормами НК РФ, регулирующими налогообложение по налогу на прибыль, в том числе с нормами статьи 270 НК РФ, с которыми положения пункта 3 статьи 236 НК РФ находятся в непосредственной корреспонденции.

Академия указывает на различное применение налоговым органом норм налогового законодательства в отношении аналогичных хозяйственных операций в проверяемом периоде. Фактически в проверяемом периоде Академией были использованы также целевые средства, полученные ранее 2008 года от других организаций, за счет которых осуществлялись расходы на премирование, помощь сотрудникам и на иные нужды, связанные с уставной деятельностью. В частности, в 2008-2009 годах были использованы целевые средства, полученные от ООО "Волгамедь" на общую сумму 17838,8 тыс. рублей. Академией был организован раздельный учет полученных средств, расходы целевых средств оформлены отчетами об использовании с приложением всех организационно-распорядительных и первичных документов. Оформленные отчеты были представлены жертвователю (ООО "Волгамедь"). Таким образом, отражение хозяйственных операций, а также документооборот по получению и использованию целевых средств от ООО "Волгамедь" ничем не отличаются от хозяйственных операций с целевыми средствами БФ "Меценат".

В ходе выездной налоговой проверки представителям Налогового органа были представлены все документы, а также бухгалтерские и налоговые регистры, подтверждающие взаимоотношения с ООО "Волгамедь", при этом Налоговым органом не ставится под сомнение правильность налогообложения полученных и использованных сумм.

Таким образом, Налоговый орган по-разному применяет одну и ту же норму к различным контрагентам, нарушая нормы статьи 3 НК РФ о том, что законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Правомерность практики отнесения расходов на указанные премии и вознаграждения, производимые за счет целевых средств, к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с пунктами 21 и 22 статьи 270 НК РФ, а следовательно, не являющимся объектом налогообложения ЕСН согласно пункту 3 статьи 236 НК РФ, подтверждается налоговой и судебной практикой, в том числе Методическими рекомендациями по порядку исчисления и уплаты ЕСН, утвержденными приказом МНС РФ от 05.07.2002 N БГ-3-05/344; Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 19.05.2009 по делу N А26-3434/2008, поддержанным Определением ВАС РФ от 27.08.2009 N ВАС- 10677/09; Постановлением ФАС Волго-Вятского округа от 01.09.2008 по делу N А43- 28880/2007-6-962; Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 06.09.2006 по делу Nф-04-5233/2006 (25389-А46-42); Постановлением ФАС Западно-Сибирского округа от 11.10.2006 по делу N Ф04-6531/2006 (27116-А46-25), поддержанным Определением ВАС РФ от 31.01.2007 N 141/07 (присутствуют в материалах дела), на которые имеется ссылка в судебных актах обеих инстанций.

Налоговый орган в поддержку своей позиции ссылается на письма Минфина РФ от 08.11.2006 N 03-05-02-04/172 и от 09.10.2007 N 03-04-06-02/198.

Однако в Письме Минфина РФ от 08.11.2006 N 03-05-02-04/172 содержится лишь общая формулировка о применении пункта 3 статьи 236 НК РФ при исчислении некоммерческими организациями ЕСН с выплат, производимых в пользу работников за счет средств целевого финансирования и целевых поступлений, без учета вида и оснований для указанных выплат.

В Письме Минфина РФ от 09.10.2007 N 03-04-06-02/198 разъясняется порядок уплаты ЕСН в связи с отличным от практики Академии случаем выплаты за счет пожертвований вознаграждений, прямо предусмотренных гражданско-правовыми договорами.

При этом в обоих письмах Минфина РФ разъяснения по налогообложению ЕСН даются без учета положений статьи 270 НК РФ и без взаимосвязи со статьей 236 НК РФ.

Следовательно, указанные документы Минфина РФ не могут относиться к доказательствам по рассматриваемому делу в соответствии с пунктом 1 статьи 67 АПК РФ.

Приведенная ответчиком в обоснование своей позиции судебная практика также не соответствует фактическим обстоятельствам исчисления и уплаты ЕСН Академией, рассматриваемым в рамках данного дела.

Таким образом, по указанным основаниям перечисленные налоговым органом письма Минфина РФ и постановления арбитражных судов РФ не могли иметь преюдициального значения по данному делу вследствие их неотносимости и недопустимости в качестве доказательств согласно статьям 67 и 68 АПК РФ.

В подтверждение своей позиции налоговый орган в пояснениях ссылается также на Определение ВАС РФ от 31.03.2011 N ВАС-3074/11 и Постановление Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 NВАС-7315/10.

Однако указанные судебные акты по своему содержанию также не имеют отношения к рассматриваемому делу, поскольку в них отсутствует сходство, аналогия с рассматриваемым в рамках данного дела случаем уплаты ЕСН Академией.

Как следует из постановления Президиума ВАС РФ от 09.11.2010 N ВАС-7315/10, в указанном в нем случае судовладельцем в налогооблагаемую базу по ЕСН не были включены выплаты работникам по трудовым и гражданско-правовым договорам, источником которых были доходы, получаемые судовладельцем от его собственной деятельности по эксплуатации судов, зарегистрированных в РМРС, исключенные из базы налогообложения ЕСН в соответствии с корреспонденцией норм подпункта 33 пункта 1 статьи 251, пункта 48.5 статьи 270 НК РФ и пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Однако указанный случай не имеет сходства и аналогии с рассматриваемой по данному делу практикой уплаты ЕСН Академией, которая при уплате ЕСН не включала в налоговую базу только суммы премии работникам, не предусмотренной их трудовыми договорами, выплата которой производилась не за счет доходов от ее непосредственной деятельности, а из целевых средств, полученных в виде благотворительных пожертвований от третьих лиц, в соответствии со статьей 582 ГК РФ, исключенных из базы налогообложения ЕСН в соответствии с корреспонденцией норм подпункта 22 пункта 1 и подпункта 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ, пункта 21 и 22 статьи 270 НК РФ и пункта 3 статьи 236 НК РФ.

Таким образом, изложенный в указанном постановлении Президиума ВАС РФ случай и рассматриваемая в рамках данного дела практика Академии по уплате ЕСН аналогами не являются.

Суд апелляционной инстанции считает также правильным вывод суда первой инстанции о необоснованности довода налогового органа о нарушении прав физических лиц, в связи с невключением в налоговую базу по ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, суммы выплаченных премий, поскольку законные действия налогоплательщика не нарушают прав его работников.

Согласно требованиям п.6 ст.108 НК РФ, п.1 ст.65 и п.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Заинтересованное лицо не доказало соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации оспариваемого решения в части требования уплаты недоимки по ЕСН и ОПС, соответствующих пени и штрафов в общей сумме 11 296 957,64 руб. (в том числе ЕСН в федеральный бюджет в сумме 1 647 105,0 руб.; ЕСН в ФСС в сумме 916 803,0 руб.; ЕСН в ФФОМС в сумме 360 515,0 руб.; ЕСН в ТФОМС в сумме 621 309,0 руб.; ОПС страховая часть в сумме 3 891 226,0 руб.; ОПС накопительная часть 895 459,0 руб.; пени в сумме 2 604 394,64 руб.; штраф в сумме 360 146,0 руб.).

Учитывая вышеизложенное, суд пришел к выводу, что оспариваемое решение налогового органа не соответствует закону и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, суд апелляционной инстанции находит правильным вывод суда первой инстанции о наличии правовых оснований для удовлетворения заявления.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы были предметом рассмотрения в суде первой инстанции, проверены судом апелляционной инстанции в полном объёме, однако учтены быть не могут, поскольку не опровергают обстоятельств, установленных судами первой и апелляционной инстанций и, соответственно, не влияют на законность принятого судебного акта.

При вынесении обжалуемого решения суд первой инстанции всесторонне, полно и объективно исследовал материалы дела, дал им надлежащую оценку и правильно применил нормы права. Сведений, опровергающих изложенные в решении суда выводы, налоговым органом не представлено.

Доводы апелляционной жалобы не свидетельствуют о наличии оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены обжалуемого решения суда.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого решения, также не установлено.

Таким образом, обжалуемое судебное решение от 12.02.2014 является законным и обоснованным, апелляционная жалоба не подлежат удовлетворению.

Расходы по госпошлине согласно статьям 110 АПК РФ и 333.21 НК РФ, относятся на заявителя апелляционной жалобы - Межрайонную инспекцию федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области, однако с налогового органа взысканию не подлежат, в связи с освобождаем налоговых органов от её уплаты на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Самарской области от 12.02.2014 по делу N А55-33394/2012 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции федеральной налоговой службы N 15 по Самарской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и в двухмесячный срок может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа.

Председательствующий

Е.И. Захарова

Судьи

Е.Г. Филиппова И.С. Драгоценнова