Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 31 мая 2016 г. N Ф06-8218/16 по делу N А12-23740/2015

г. Казань

31 мая 2016 г.

Дело N А12-23740/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 26 мая 2016 года.

Полный текст постановления изготовлен 31 мая 2016 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Мухаметшина Р.Р.,

судей Логинова О.В., Гатауллиной Л.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Кузулгуртовой А.Ш. (доверенность от 03.03.2016),

ответчика - Тубол М.В. (доверенность от 05.02.2016), Горшениной-Симоновой С.С. (доверенность от 01.06.2015),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие Волгоремкотломонтаж"

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 25.09.2015 (судья Пильник С.Г.) и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2016 (председательствующий судья Кузьмичев С.А., судьи Комнатная Ю.А., Смирников А.В.)

по делу N А12-23740/2015

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие Волгоремкотломонтаж", г. Волгоград (ИНН 3447021398, ОГРН 1033400597086) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области о признании недействительными решения от 16.02.2015 N 15.7263в и требований от 12.05.2015 N 38459 и N 38460,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие Волгоремкотломонтаж" (далее - ООО "КП ВРКМ", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области (далее - налоговый орган, инспекция, орган контроля) о признании недействительными решения от 16.02.2015 N 15.7263в о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требований от 12.05.2015 N 38459 и N 38460 (с учетом уточнения требования).

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 25.09.2015, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2016, заявление ООО "КП ВРКМ" удовлетворено частично. Суд признал недействительными, противоречащими Налоговому кодексу Российской Федерации решение инспекции от 16.02.2015 N 15.7263в о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование инспекции N 38459 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.05.2015 в части доначисления налога добавленную стоимость (далее - НДС) по взаимоотношениям с ООО "ГТСТ" в размере 69 555,35 руб. и соответствующих сумм пени, штрафа. В удовлетворении заявления общества в оставшейся части отказано.

В кассационной жалобе и пояснении к ней ООО "КП ВРКМ" с принятыми по делу судебными актами не согласилось в части отказа в удовлетворении заявленных требований, просит их отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении требований налогоплательщика в полном объеме. При этом заявитель полагает, что судами неправильно применены нормы материального права, поскольку материалами дела подтверждается обоснованность применения обществом налоговых вычетов по НДС по уточненным налоговым декларациям. По мнению заявителя, выводы судов о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в результате взаимоотношений с контрагентами ООО "Росдом" и ООО ПКФ "Волга-Дон" не подтверждается материалами дела.

В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган возражает против доводов налогоплательщика и просит обжалованные им судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Поскольку заявителем кассационной жалобы принятые по делу решение и постановление обжалуются только в части, то суд кассационной инстанции рассматривает дело в пределах доводов кассационной жалобы (часть 1 статьи 286 АПК РФ).

Арбитражный суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены либо изменения исходя из следующего.

Как усматривается из материалов дела, инспекцией в отношении ООО "КП ВРКМ" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013.

По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений налогоплательщика 15.01.2015 инспекцией вынесено решение N 15.925в о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и N 15.924 о продлении срока проведения налоговой проверки.

В результате проведения выездной налоговой проверки установлена неуплата (неполная уплата) НДС в сумме 9 692 074 руб., в том числе: за 2012 год в сумме 2 709 408 руб., за 2013 год в сумме 6 982 666 руб. ввиду занижения налоговой базы для исчисления налога, завышения суммы налоговых вычетов и занижения суммы НДС, подлежащего восстановлению; неуплата (неполная уплата) налога на прибыль за 2012 год в сумме 984 916 руб., в том числе зачисляемого: в бюджеты субъектов Российской Федерации в сумме 886 424 руб., в федеральный бюджет Российской Федерации в сумме 98 492 руб.; нарушение сроков перечисления налоговым агентом удержанных сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки 16.02.2015 инспекцией принято решение N 15.7263в о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 и ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общем размере 2 469 762,03 руб. Кроме того, указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 984 916 руб., по НДС - 9 962 074 руб. и пени за несвоевременную уплату указанных налогов, в том числе по НДФЛ в общем размере 1 552 868,03 руб. Также, налогоплательщику предложено привести налоговые обязательства по НДС за 3 квартал 2012 года, 3 квартал 2013 года, 4 квартал 2013 года в соответствие с суммами, доначисленными по настоящему решению, во избежание двойного отражения по лицевому счету сумм начислений по уточненным налоговым декларациям за данные периоды, правомерность которых не нашла своего подтверждения по результатам проверки и проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

В связи со вступлением решения инспекции в законную силу в адрес налогоплательщика выставлены требования N 38459 и 38460 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 12.05.2015.

Налогоплательщик, не согласившись с решением инспекции от 16.02.2015 N 15.7263в о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, обратился в Управление Федеральной налоговой службы по Волгоградской области, решением которого апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции и выставленные на основании его требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа нарушают права и законные интересы хозяйствующего субъекта, общество оспорило их в судебном порядке.

Судебные инстанции пришли к выводу об обоснованности требований налогоплательщика в части доначисления НДС по взаимоотношениям с ООО "ГТСТ" в размере 69 555,35 руб. и соответствующих сумм пени, штрафа. В удовлетворении заявления ООО "КП ВРКМ" в остальной части отказано.

В части отказа в удовлетворении заявленных требований суды признали неправомерность заявления налоговых вычетов по сделкам с контрагентами ООО "Росдом" и ООО ПКФ "Волга-Дон" как фактически не реализованным и преследующим цель получения необоснованной налоговой выгоды.

Как следует из материалов дела и установлено судами, налогоплательщиком в проверяемом периоде заключен договор генерального подряда от 06.12.2011 N 12/01-МБУ с ООО "Экотон" (заказчик). Для осуществления деятельности по данному договору обществом были заключены договоры с контрагентами ООО "Росдом" и ООО "ПКФ "Волго-Дон".

При проведении инспекцией в отношении ООО "Росдом" и ООО "ПКФ "Волго-Дон" контрольных мероприятий установлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о том, что взаимоотношения с указанными контрагентами сводились к созданию фиктивного документооборота и соблюдению формальных условий, предусмотренных НК РФ для отнесения затрат в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли и для применения налоговых вычетов по НДС.

Пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную согласно статье 166 НК РФ, на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, и товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В статье 172 НК РФ определен порядок применения налоговых вычетов, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, либо на основании иных документов в случаях, указанных в пунктах 3, 6-8 статьи 171 НК РФ. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, установленных упомянутой статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пункту 1 статьи 169 НК РФ основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению является счет-фактура.

Требования к порядку составления счетов-фактур, предъявляемые названной статьей, относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений, которые должны позволять налоговому органу при проведении налоговых проверок идентифицировать, в частности, продавца соответствующих товаров, работ, услуг.

По смыслу главы 21 НК РФ документы, представляемые налогоплательщиком в инспекцию, должны быть достоверными, непротиворечивыми, содержащиеся в них сведения должны подтверждать реальность хозяйственной операции и иные обстоятельства, с которыми Кодекс связывает право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата. Обязанность по доказыванию правомерности включения сумм в налоговые вычеты лежит на налогоплательщике.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через применение вычетов по НДС).

С учетом разъяснений, содержащихся в постановлениях Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, от 20.02.2001 N 3-П, от 12.10.1998 N 24-П и в определении от 25.07.2001 N 138-О, возмещение налога должно производиться добросовестному налогоплательщику.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, в целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пункте 1 Постановления от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними. При этом необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

В ходе мероприятий налогового контроля установлено, что заявленный в учредительных документах в качестве руководителя ООО "Росдом" Творогов А.А. формально назначен на должность директора, в деятельности организации участия не принимал, сотрудников у ООО "Росдом" в 2012 году не имелось, привлеченных работников также не было. Творогов А.А. показал, что заказчики ООО "Росдом" ему не известны, об организации ООО "КП ВРКМ" слышит впервые, с руководителем налогоплательщика Яворским П.Л. не знаком, никаких работ для ООО "КП ВРКМ" не осуществлялось.

Согласно показаниям Творогова А.А., в качестве лиц, использующих печать организации и электронные ключи от системы банк-клиент для управления расчетным счетом, существует группа лиц - Дядин В.Ф. и Артемьев С.В., осуществляющих обналичивание денежных средств.

Из представленных налогоплательщиком при проведении проверки первичных документов по взаимоотношениям с ООО "Росдом" следует, что договоры на выполнение подрядных работ со стороны ООО "Росдом" подписаны заместителем директора ООО "Росдом" Шалаевым С.Г.

Шалаев С.Г. показал, что в 2012 году он действовал от имени организации на основании доверенности, выданной на его имя директором Твороговым А.А. При этом Шалаев С.Г. подтвердил, что подписи на документах, в том числе от имени Творогова А.А., принадлежат ему. Вместе с тем, о деятельности организации ООО "Росдом", адресе нахождения данной организации, ответить не смог, на вопрос о наличии трудового договора пояснил, что записи в трудовой книжке нет, трудовой договор представить не может.

Творогов А.А. в свою очередь отрицает факт выдачи какой-либо доверенности на имя Шалаева С.Г., а также принадлежность подписи от его имени на предъявленной в ходе допроса доверенности от 01.11.2011 N 7.

Как установлено в ходе проверки, осуществление субподрядных работ ООО "Росдом" опровергается показаниями физических лиц, фактически выполнившими работы. Из показаний Кузмина Е.С. следует, что он неофициально с февраля по сентябрь 2012 года на территории Светлого Яра выполнял работы по устройству железобетонных фундаментов резервуарного парка. Организация ООО "Росдом" ему не известна, трудового договора с данной организацией не оформлял.

Аналогичные показания, свидетельствующие о непричастности к ООО "Росдом", даны Грибенюк Д.А. - исполнителем работ на объекте строительства (нефтехранилище) в Светлоярском районе.

Из показаний Шаховского В.А. следует, что он с февраля 2012 года до конца года работал в ООО "Росдом" в должности прораба, работу предложил ему Шалаев С.Г. В тоже время, свидетель затруднился назвать адрес офиса ООО "Росдом", никого из должностных лиц, кроме Шалаева С.Г., тоже назвать не смог, запись о наличии соответствующих отношений с ООО "Росдом" в трудовой книжке отсутствует. С 2013 года Шаховский В.А. является сотрудником ООО "КП ВРКМ".

Согласно информации СЧ ГСУ при ГУВД по Волгоградской области Главным следственным управлением ГУ МВД России по Волгоградской области 16.10.2012 в отношении Артемьева СВ., Артемьевой Т.А., Дядина В.Ф возбуждено уголовное дело N 530523 по признакам преступления, предусмотренного подпунктами "а", "б" части 2 статьи 172 Уголовного кодекса Российской Федерации. Основанием послужили материалы уголовного дела N 530379, возбужденного по части 4 статьи 159 УК РФ, из которых установлено, что в период с января 2008 года по май 2011 года в г. Волгограде членами организованной группы в составе Артемьева СВ., Артемьевой ТА., Дядина В.Ф. и другими лицами были созданы ряд организаций без намерения осуществлять предпринимательскую деятельность, в том числе ООО "Росдом".

Как отмечено судами, в указанный период времени Артемьев СВ., Артемьева Т.А., Дядин В.Ф. и иные лица, действуя согласованно, используя расчетные счета подконтрольных им организаций (в том числе ООО "Росдом"), осуществляли незаконную банковскую деятельность, заключающуюся в кассовом обслуживании физических и юридических лиц, с участием заранее созданных и подконтрольных им предприятий, путем перевода безналичных денежных средств в наличные. Из чего следует, что указанная организация создана не с целью осуществления предпринимательской деятельности.

В отношении ООО "ПКФ "Волго-Дон" в ходе проведения контрольных мероприятий установлено, что организация зарегистрирована 18.11.2011 по адресу: г. Волгоград, ул. Рокоссовского, д. 24 "А". На момент осуществления финансово-хозяйственных взаимоотношений руководителем, учредителем и главным бухгалтером являлся Шахбиев Н.О. Среднесписочная численность организации - 1 человек; транспорта, имущества, контрольно-кассовой техники, земельных участков в собственности организации не зарегистрировано.

В ходе проведения контрольных мероприятий было установлено, что ООО "ПКФ "Волго-Дон" обладает признаками "фирмы-однодневки", 27.02.2013 организация снята с налогового учета по Центральному району г. Волгограда в связи с изменением места нахождения. Новый заявленный юридический адрес: г. Старый Оскол, Белгородская область, ул. Коммунистическая, 12, 251. Согласно информации, представленной МИФНС России N 4 по Белгородской области, в адрес организации неоднократно направлялись требования по предоставлению документов по встречным проверкам, однако они были возвращены в инспекцию с отметкой почты "истек срок хранения".

Непричастность Шахбиева Н.О. к деятельности ООО "ПКФ "Волго- Дон" в части взаимоотношений с ООО "КП ВРКМ" подтверждается его показаниями, из которых следует, что договор от 20.08.2012 N 20/12 с ООО "КП ВРКМ" от имени ООО "ПКФ "Волго-Дон" он не заключал, общество ему не известно, свою подпись на счетах-фактурах, договоре поставки, товарно-транспортных накладных, оформленных от имени ООО "ПКФ "Волго-Дон", не подтвердил.

Наряду с этим представленные налогоплательщиком на проверку копии документов содержали ряд пороков в оформлении, а именно, в товарных накладных, счетах-фактурах, оформленных от имени ООО "ПКФ "Волго-Дон", отсутствуют расшифровки подписи лица, подписавшего документ в качестве руководителя и главного бухгалтера.

Таким образом, в ходе проверки в отношении контрагентов ООО "Росдом", ООО "ПКФ Волго-Дон" установлено, что руководители организаций являются номинальными директорами, у организаций отсутствуют необходимые материальные ресурсы, численность работников - 1 человек, расчетные счета используются в схемах по обезличиванию денежных средств. Согласно выпискам о движении денежных средств по расчетным счетам контрагентов оплата за аренду имущества, транспорта, персонала не осуществлялась.

Кроме того, как указано судами, первичные документы по приобретению выполненных работ у ООО "Росдом", ООО "ПКФ Волго-Дон" оформлены с нарушением положений пункта 2 статьи 9 главы 2 Федерального Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", действовавшего до 01.01.2013.

Как установлено судами, налогоплательщик не проявил должной осмотрительности при заключении договоров со спорными контрагентами. При этом заявителем не представлены документы, подтверждающие обоснованность выбора спорных контрагентов с учетом их деловой репутации, платежеспособности, а также риска неисполнения обязательств и предоставления обеспечения их исполнения.

При данных обстоятельствах, суды правомерно пришли к выводу о том, что ООО "Росдом" и ООО ПКФ "Волго-Дон" использовались как номинальные юридические лица, не осуществляющие самостоятельную предпринимательскую деятельность, которые были использованы в целях придания операциям по оказанию услуг, работ, также поставке товара видимости определенной хозяйственной операции.

Также инспекцией установлено занижение налоговой базы по НДС за спорный период на 2 002 732,83 руб., что привело к неисчислению налога с частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) в размере 305 501 руб.

После составления акта проверки 25.12.2014 налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2012 года, при проведении анализа которой в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией установлено, что строка 3 070 03 "Налоговая база с сумм полученной частичной предоплаты" уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2012 от 25.12.2014 скорректирована в соответствии с нарушениями, установленными по акту выездной налоговой проверки от 27.11.2014 N 15-17/1365в/ДСП.

Между тем, при анализе лицевого счета ООО КП "ВРКМ" установлено, что по состоянию на 10.02.2015 по НДС числится задолженность в сумме 305 499 руб. по срокам уплаты, соответствующим 3 кв. 2012 года. Налогоплательщиком до представления уточненной налоговой декларации за 3 кв. 2012 года недостающая сумма налога и соответствующая ей пени в бюджет не поступила.

Таким образом судами обоснованно указано, что учитывая несоответствие условиям, предусмотренным подпунктом 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, ООО КП "ВРКМ" не освобождается от ответственности в связи с подачей уточненной налоговой декларации за 3 кв. 2012 года, представленной в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога.

В отношении занижения суммы налога, подлежащей восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ, инспекцией установлено, что сумма доначислений по вышеуказанному эпизоду составила 6 375 791 руб., в том числе: за 3 квартал 2013 года в сумме 1 758 960 руб. по взаимоотношениям с ООО "Авалон"; за 4 квартал 2013 года в сумме 4 616 831 руб., в том числе по взаимоотношениям с ООО "Авалон" в сумме 3 988 328 руб. и по взаимоотношениям с ЖБК-3 в сумме 628 503 руб.

При проведении анализа уточненной декларации по НДС за 3 квартал 2013 года установлено, что строка декларации 3 090 05 "сумма НДС, подлежащая восстановлению" скорректирована в соответствии с нарушениями, установленными по акту выездной налоговой проверки от 27.11.2014 N 15-17/1365в/ДСП в сумме 1 758 960 руб.

Как видно из материалов дела, сопроводительным письмом от 29.01.2015 N 18 ООО "КП ВРКМ", представлены следующие документы, подтверждающие обоснованность корректировки за 3 квартал 2013 года по строке 3 090 05 "сумма НДС, подлежащая восстановлению" в том числе: книга продаж за 3 квартал 2013 года с дополнительными листами, оборотно-сальдовые ведомости по сч. 60.1, 60.2, 62.1, 62.2, 76 AB76BA за период июль-декабрь 2013 года.

По договору поставки от 15.03.2013 N 16-ПМ, заключенному между ООО "Авалон" (поставщик) и ООО КП "ВРКМ" (покупатель), ООО "Авалон" обязуется поставить в адрес покупателя материалы.

Судами установлено, что в представленном дополнительном листе книги продаж за 3 квартал 2013 года отражен счет-фактура N A0000001 от 22.03.2013 по выплаченным авансам по финансово-хозяйственным отношениям с ООО "Авалон" в сумме 11 861 360 руб.

В тоже время по данным налоговой декларации по НДС за 3 кв. 2013 года сумма налога, подлежащая восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ составила 10 059 245 руб., по данным проверки сумма налога, подлежащая восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ составила 11 818 205 руб.

При проведении анализа уточненной декларации по НДС за 4 кв. 2013 года установлено, что строка декларации 3 090 05 "сумма НДС, подлежащая восстановлению" скорректирована в соответствии с нарушениями, установленными по акту выездной налоговой проверки от 27.11.2014 N 15- 17/1365в/ДСП в сумме 4 616 831 руб. (всего НДС по указанной строке отражен в размере 8 621 352 руб.)

Следует отметить, что в 4 квартале 2013 года в книгу покупок включены счета-фактуры по отгрузке от ООО "Авалон", ранее включенные в книгу покупок за 1 квартал 2013 года.

В книгу покупок за 2 квартал 2013 года по произведенным предоплатам включены счета-фактуры по взаимоотношениям с ООО "Авалон". Однако при анализе счетов бухгалтерского учета 60.02 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками по авансам" и 76ВА "НДС по авансам и предоплатам" установлено, что в 4 квартале 2013 года выявлены несоответствия сумм.

Между тем, в налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2013 года по строке N 110 "Сумма налога, подлежащая восстановлению в соответствии с подпунктом 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ" составила 0 руб., тогда как в 4 кв. 2013 года произошла отгрузка в сумме 26 262 233,84 руб., что также подтверждается данными книги покупок за 4 квартал 2013 года.

Кроме того, на дату представления корректирующей декларации по состоянию на 25.12.2014 у налогоплательщика по НДС числилась задолженность в сумме 1 690 792 руб., на дату вынесения решения 16.02.2015 числилась задолженность в сумме 394 945,25 руб.

Таким образом, налогоплательщиком до представления вышеуказанных корректирующих налоговых деклараций недостающая сумма налога и соответствующая ей пени в бюджет не поступила.

В отношении доводов заявителя в части необоснованного привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС (не исчисление налога с частичной оплаты, полученной в счет предстоящих поставок товаров) за 3 кв. 2012 года и 4 кв. 2013 года необходимо отметить следующее.

Пунктом 1 статьи 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Пунктом 1 статьи 81 НК РФ на налогоплательщика возложена обязанность при обнаружении в поданной им налоговой декларации не отражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Согласно подпункту 1 пункта 4 статьи 81 НК РФ, если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случае представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом не отражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

Таким образом, для освобождения налогоплательщика от ответственности по статье 122 НК РФ необходимо выполнение им условий статьи 81 НК РФ, то есть уточненная декларация должна быть подана до того, как налогоплательщик узнал о назначении выездной проверки, и до подачи декларации должна быть произведена уплата налога и соответствующих пени. Уплата налога и пени может быть произведена денежными средствами в установленном порядке, либо проведением зачетов в порядке статьи 78 НК РФ.

Как указано судами, уточненные декларации по НДС за 3 кв. 2012 года, 3 кв. 2013 года, 4 кв. 2013 года налогоплательщиком представлены 25.12.2014, то есть после вручения акта выездной налоговой проверки от 27.11.2014. С заявлением о проведении зачетов по вышеуказанным декларациям налогоплательщик в инспекцию не обращался.

В соответствии со статьей 78 НК РФ зачет или возврат сумм уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится при наличии переплаты по соответствующим видам налогов и сборов, а не по конкретному платежному документу, поступившему от налогоплательщика.

Налогоплательщиком до представления корректирующих налоговых деклараций недостающая сумма налога и соответствующие ей пени в бюджет не были уплачены, переплата, на наличие которой ссылается налогоплательщик, отсутствовала.

Кроме того, как установлено судами, в резолютивной части решения налогоплательщику предложено привести налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года, 3 и 4 кварталы 2013 года в соответствии с суммами, доначисленными по решению во избежание двойного отражения по лицевому счету сумм начислений по уточненным налоговым декларациям за данные периоды, правомерность которых, не нашла своего подтверждения по результатам проверки и проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля.

Налогоплательщиком в уточненной декларации по НДС за 4 квартал 2013 года (корректировка от 25.12.2014) общая сумма налоговых вычетов увеличена налогоплательщиком на 8 803 667 руб., в том числе по взаимоотношениям с ООО "Флагман", ООО "Прогресс-Строй", ООО "Строй-Арт".

Между тем, в рамках дополнительных мероприятий налогового контроля правомерность дополнительно заявленных вычетов по НДС за 4 кв. 2013 года не подтвердилась инспекцией по вышеуказанным обстоятельствам в отношении ООО "Флагман", ООО "Прогресс-Строй", ООО "Строй-Арт", а также в отсутствии первичных документов, подтверждающих налоговые вычеты по НДС.

В отношении корректировки убытков прошлых лет по налогу на прибыль за 2012 год в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что налогоплательщиком необоснованно уменьшена налоговая база по налогу па прибыль за 2012 год на убыток в сумме 854 291 руб. (в размере исчисленной за текущий период налоговой базы).

Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ убытком в целях применения главы 25 "Налог на прибыль организаций" признается отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном названной главой. При этом убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, определенных в статье 283 Кодекса.

В пункте 1 статьи 283 НК РФ закреплено положение, согласно которому налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 НК РФ).

Таким образом, при исчислении налога на прибыль налогоплательщикам предоставлено право учесть убыток при исчислении указанного налога при условии соблюдения установленных законом требований. К их числу пунктом 4 статьи 283 НК РФ отнесена обязанность налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, которые учитываются при определении налогооблагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в статье 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К таким документам относится вся первичная бухгалтерская документация, которая подтверждает полученный финансовый результат.

Таким образом, в случае отражения в налоговой декларации убытка без соответствующих подтверждающих первичных документов на основании регистров налогового учета и иных аналитических документов, порядок, установленный пунктом 4 статьи 283 НК РФ, нельзя признать соблюденным, так как соответствующие затраты не будут удовлетворять критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Кодекса.

Между тем, как установлено судами, в представленной уточненной декларации по налогу на прибыль за 2012 год (корректировка от 25.12.2014 N 3) в приложении N 4 остаток неперенесенного убытка на начало периода составил 7 788 386 руб., в том числе за 2008 год - 5 235 447 руб., за 2009 год - 2 552 939 руб. Сумма убытка, уменьшающего базу за отчетный период, также как и первичной декларации, составила 854 281 руб., остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода составил 6 934 095 руб.

Таким образом, суды обоснованно пришли к выводу о том, что вышеуказанные суммы убытков неправомерно включены налогоплательщиком в декларацию по налогу на прибыль за 2012 год.

Суды первой и апелляционной инстанций полно, всесторонне исследовали все обстоятельства дела, дали надлежащую оценку всем представленным в деле документальным доказательствам и приняли обоснованные судебные акты.

Доводы кассационной жалобы не опровергают обстоятельств, установленных судами при рассмотрении настоящего дела, и направлены на переоценку их выводов. Нарушений судами норм материального и процессуального права не выявлено, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены обжалованных судебных актов.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 25.09.2015 и постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.02.2016 по делу N А12-23740/2015 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Коллективное предприятие Волгоремкотломонтаж", г. Волгоград (ИНН 3447021398, ОГРН 1033400597086) в доход федерального бюджета государственную пошлину по кассационной жалобе в размере 1500 руб. Арбитражному суду Волгоградской области выдать исполнительный лист в порядке статьи 319 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Р.Р. Мухаметшин

Судьи

О.В. Логинов Л.Р. Гатауллина