Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 10 июня 2019 г. N Ф06-46925/19 по делу N А55-13849/2018

г. Казань

10 июня 2019 г.

Дело N А55-13849/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 06 июня 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 10 июня 2019 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хабибуллина Л.Ф.,

судей Егоровой М.В., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

заявителя - Третьяковой Т.С., доверенность от 17.05.2018, Земба О.В., доверенность от 17.05.2018,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области - Васичкиной Н.В., доверенность от 06.06.2018,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Самарской области - Паршиной Ю.В.. доверенность от 21.05.2019

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Самарской области - Васичкиной Н.В., доверенность от 05.10.2018,

третьего лица - Васичкиной Н.В., доверенность от 15.10.2018,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу_ Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Самарской области, Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области

на решение Арбитражного суда Самарской области от 24.12.2018 (судья Рагуля Ю.Н.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2019 (председательствующий судья Лихоманенко О.А., судьи Корнилов А.Б., Рогалева Е.М.)

по делу N А55-13849/2018

по заявлению акционерного общества "Росскат" (ОГРН 1026303857029, ИНН 6377000767) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Самарской области об оспаривании решения от 01.02.2018 N 202, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Росскат" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Самарской области (далее - инспекция по крупнейшим налогоплательщикам) от 01.02.2018 N 202 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К участию в деле в качестве второго заинтересованного лица привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 8 по Самарской области (далее - инспекция N 8).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области (далее - управление).

Решением Арбитражного суда Самарской области от 24.12.2018 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2019 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

В кассационной жалобе инспекция по крупнейшим налогоплательщикам, инспекция N 8 и управление просят отменить принятые по делу судебные акты, мотивируя неправильным применением судами норм материального права.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 30.05.2019 до 15 часов 15 минут 06.06.2019.

После перерыва от общества поступило ходатайство об отложении судебного заседания в связи с необходимостью с ознакомлением с дополнением к кассационной жалобе.

Суд кассационной инстанции, изучив заявленное ходатайство, считает его не подлежащим удовлетворению, поскольку оснований для отложения судебного разбирательства, предусмотренных статьей 158 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

Проверив законность обжалуемых актов в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд кассационной инстанции находит их подлежащими отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции по следующим основаниям.

Инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам проведена камеральная проверка представленной заявителем уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2017 года, о чем составлен акт проверки от 05.10.2017 N 71.

По результатам проверки инспекцией по крупнейшим налогоплательщикам вынесено решение от 01.02.2018 N 202 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде штрафа в сумме 20 083 762 рублей за неполную уплату налога на добавленную стоимость, начислена недоимка по налогу в сумме 50 209 405 рублей и соответствующие пени в сумме 3 608 985 рублей.

Основанием для вынесения решения послужили выводы налогового органа о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по хозяйственным операциям, связанным с приобретением жилы медной токопроводящей (далее - ТПЖ) и брикетированной медной жилы (далее - БРМЖ), в составе цены которой применяется налог на добавленную стоимость, у обществ с ограниченной ответственностью "МеталлГрупп" и "ГК МетПромТорг" (далее - общества "МеталлГрупп" и "ГК МетПромТорг"). По мнению инспекции, между организациями создан формальный документооборот с целью создания видимости приобретения ТПЖ и БРМЖ для применения налоговых вычетов, тогда как фактически приобретенная продукция является ломом цветных металлов.

Решением управления от 14.05.2018 N 03-15/20891, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы общества, решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с вынесенным решением инспекции, заявитель обратился в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суды пришли к выводу о том, что налоговый орган не представил достоверных доказательств, подтверждающих наличие в действиях общества признаков недобросовестности и направленности его умысла на получение необоснованной налоговой выгоды по взаимоотношениям со спорными контрагентами. Судами отмечено, что для подтверждения правомерности заявленных налоговых вычетов общество представило в налоговый орган счет-фактуры, оформленные в соответствии с требованиями Кодекса, претензий к данным документам у налогового органа не имеется; полученный ТПЖ и БРМЖ оприходован и использован в качестве сырья для производства продукции; налог на добавленную стоимость уплачен заявителем своим контрагентам. Как указали суды, при квалификации спорного товара в качестве товара или лома не имеет самостоятельного правового значения для цели установления правомерности применения соответствующих налоговых вычетов.

Суды отклонили доводы инспекции о создании формального документооборота с целью переложить налоговые риски на спорных контрагентов, которые фактически занимаются сбором и поставкой лома цветных металлов, как не подтвержденные. Как отметили суды, именно общества "МеталлГрупп" и "ГК МетПромТорг" выставили в адрес заявителя счет-фактуры с указанием в них суммы налога на добавленную стоимость. Выставленная же покупателю счет-фактура, согласно пункту 1 статьи 169 Кодекса, в дальнейшем служит для него основанием для принятия указанных в счет-фактуре сумм налога к вычету.

В свою очередь, нарушение контрагентами заявителя своих налоговых обязанностей не может вменяться в вину общества и само по себе не может являться доказательством получения обществом, как налогоплательщиком, необоснованной налоговой выгоды. Факты, касающиеся нарушения контрагентами общества налогового законодательства, не влияют на право налогоплательщика на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость, при условии выполнения обществом всех предусмотренных Кодексом условий применения налогового вычета.

Между тем судебная коллегия считает, что судами не учтено следующее.

Согласно статье 57 Конституции Российской Федерации, пункту 1 статьи 3, подпункту 1 пункта 1 статьи 23 и статье 45 Кодекса налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Статьей 52 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 16.10.2003 N 329-О разъяснил, что в сфере налоговых правоотношений действует презумпция добросовестности. Однако правоприменительные органы не вправе истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

В то же время в силу основных начал законодательства о налогах и сборах, закрепленных в статье 3 Кодекса, каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы. Законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения.

Конституционным Судом Российской Федерации и Верховным Судом Российской Федерации, в том числе определением Верховного Суда Российской Федерации от 22.07.2016 N 305-КГ16-4920, неоднократно указывалось на то, что избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с указанными положениями статьи 3 Кодекса, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

В статье 172 Кодекса определен порядок применения налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании соответствующих требованиям статьи 169 Кодекса счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов.

Применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерно при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией, оформленной в соответствии с требованиями статьи 9 Федерального закона Российской Федерации от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" и статьи 169 Кодекса, и достоверно подтверждающей факт совершения хозяйственной операции, лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг).

В соответствии с позицией, изложенной в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В силу разъяснений, данных в пункте 3 Постановления N 53, необоснованная налоговая выгода может иметь место, в том числе, в тех случаях, когда для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, то есть целями делового характера.

Из Определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О следует, что оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок на предмет их действительности. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды при отсутствии намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Таким образом, возможность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций, а также соблюдением установленных законодателем требований статей 169, 171, 172 Кодекса в части достоверности сведений, содержащихся в первичных документах.

Налоговый орган вправе отказать в принятии вычетов по налогу на добавленную стоимость, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Согласно части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, а также законности принятия оспариваемого решения и обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, возлагается на орган или лицо, которые приняли акт.

Вместе с тем данные обстоятельства не исключают обязанности налогоплательщика доказать обоснованность заявляемых вычетов по налогу на добавленную стоимость по операциям приобретения товаров (работ, услуг).

Поскольку право на вычеты по налогу на добавленную стоимость носит заявительный характер, налогоплательщик должен доказать обстоятельства, подтверждающие соблюдение им условий, позволяющих учесть вычеты для целей налогообложения.

Как усматривается из материалов дела, между обществом "МеталлГрупп" (поставщик) и заявителем (покупатель) заключен договор от 21.10.2016 N 284/р/16, по условиям которого поставщик обязуется передать в собственность покупателя ТПЖ, а покупатель обязуется принять и оплатить ТПЖ в соответствии с условиями договора и дополнительными соглашениями к нему, являющимися неотъемлемой частью договора.

По условиям договора от 07.02.2017 N 124/р/17, заключенного между обществом "ГК МЕТ ПРОМ ТОРГ" (поставщик) и заявителем (покупатель), поставщик обязуется передать в собственность покупателя БРМЖ, а покупатель обязуется принять и оплатить БРМЖ в соответствии с условиями договора и дополнительными соглашениями к нему, являющимися неотъемлемой частью договора.

Во исполнение данных договоров в адрес заявителя поставщиками выставлены счет-фактуры с выделенной суммой налога на добавленную стоимость. Налогоплательщик оплатил указанный товар путем перечисления денежных средств на расчетные счета поставщиков, а налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам по выставленным счет-фактурам, предъявил к вычету в налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за I квартал 2017 года.

Налоговый орган ссылается на не исследованность судами доводов инспекции о наличии установленных в ходе проверки совокупности обстоятельств, свидетельствующих создании им схемы, направленной на незаконное получение права на вычеты по налогу на добавленную стоимость, где под видом ТПЖ и БРМЖ, в составе которых применяется налог на добавленную стоимость, фактически осуществляется операции по купли-продажи лома меди.

Так, судами не исследован и не оценен довод налогового органа о том, что согласно проведенному анализу движения денежных средств по расчетным счетам общества "МеталлГрупп" поставщики товара - продукции облагаемой ставкой 18 процентов, отсутствуют. Денежные средства, полученные от заявителя, в дальнейшем перечисляются в адрес обществ с ограниченной ответственностью "Татметком", "Мосвтормет", "Мосметком", "Нижегородвтормет", "Сызрань-Вторресурс" и "Тосна" с назначением платежей "за лом без НДС". По сведениям представленных первичных документов, заключенных между обществом "МеталлГрупп" и указанными поставщиками, инспекцией по расчетным счетам установлено приобретение обществом "МеталлГрупп" только лома и отходов цветных металлов. В свою очередь, поставщик налогоплательщика - общество "МеталлГрупп" заявило налоговые вычеты по счет-фактурам, выставленным обществами с ограниченной ответственностью "ТД "Рубикон" (72,7 процента от общей доли вычетов) и "Юнион Маркет" (23,9 процента об общей доли вычетов), которые якобы, как указывает налоговый орган, поставляли ТПЖ.

Вместе с тем инспекция ссылается на то, что из анализа расчетных счетов обществ с ограниченной ответственностью "ТД "Рубикон" и "Юнион Маркет" не усматривается приобретение данными организациями ТПЖ для дальнейшей его продажи в адрес общества "МеталлГрупп", перечислений денежных средств от общества "МеталлГрупп" в адрес данных лиц не имеется. Кроме того, как указывает налоговый орган, ни у одной из этих организаций нет ни технической, ни физической возможности трансформировать (переработать) приобретенный ими лом в ТПЖ.

Судами также не исследован и не оценен довод налогового органа о том, что из проведенного анализа движения денежных средств по расчетным счетам общества "ГК МЕТ ПРОМ ТОРГ" инспекцией установлено отсутствие у данной организации поставщиков товара с облагаемой ставкой 18 процентов. Денежные средства, полученные от заявителя, обществом "ГК МЕТ ПРОМ ТОРГ" в дальнейшем перечислены только в адрес общества с ограниченной ответственностью "Парус" с назначением платежа "за лом меди, НДС не облагается".

Суды не приняли во внимание протоколы допросов свидетелей (водителей, перевозивших лом, мастера участка общества с ограниченной ответственностью "Тосна", который осуществлял прием лома и оформление документов, сотрудника общества "МеталлГрупп", в обязанности которого входит сортировка лома, поставляемого заявителю в соответствии с его требованиями) указав на то, что при проведении допросов сотрудники инспекции, используя: обстановку, в которой этот допрос проводился; вопросы, не конкретизирующие относительно какого именно товара идет речь; невключение в протокол всех показаний допрашиваемых полностью; давность событий, относительно которых задавались вопросы - придавали указанным показаниям контекст, необходимый для подтверждения правонарушения, указанного в решении.

Однако судами не учтено, что при проверке в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответствия Кодексу решения налогового органа суд проверяет и дает оценку положенным в его основу доказательствам с точки зрения их соответствия нормам, содержащимся в названном Кодексе.

Поскольку никакие доказательства не имеют для суда заранее установленной силы, при наличии сомнений в отраженных в протоколах допросов налогового органа сведений, суд в силу статей 162, 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации может непосредственно исследовать показания свидетелей, вызвав в порядке части 2 статьи 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации соответствующих физических лиц в судебное заседание в качестве свидетелей.

Вопреки положениям вышеприведенных норм процессуального права, суды данным процессуальным правом не воспользовались.

Согласно статье 1 Федерального закона от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" определено, что лом и отходы черных и цветных металлов - это пришедшие в негодность или утратившие свои потребительские свойства изделия из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, отходы, образовавшиеся в процессе производства изделий из цветных и (или) черных металлов и их сплавов, а также неисправимый брак, возникший в процессе производства указанных изделий.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 11.05.2001 N 370 утверждены Правила обращения с ломом и отходами цветных металлов и их отчуждения (далее - Правила N 370).

Отклоняя доводы налогового органа о том, что в товарно-транспортных накладных, представленных заявителем, в транспортном разделе сведения о грузе в графе "с грузом следуют документы" указаны документы: удостоверение о взрывобезопасности, СЭЗ, радиационный контроль, суды сослались на то, что указание в товарно-транспортных накладных на удостоверение о взрывобезопасности груза, не может являться доказательством фактической поставки лома цветных металлов. Товарно-транспортная накладная является документом всего лишь сопровождающим транспортировку груза и не содержит его подробных характеристик и надлежащее или ненадлежащим образом оформленная ТТН не меняет существа перевозимого товара.

Однако налоговый орган ссылается на то, что в Правилах N 370 установлен перечень документов, которыми организация - перевозчик (транспортная организация или юридическое лицо и индивидуальный предприниматель, осуществляющие перевозку собственным транспортом) и грузоотправитель должны обеспечить водителя транспортного средства или лицо, сопровождающее груз при транспортировке лома и отходов цветных металлов, в числе которых имеются и представленные к ТТН документы.

Кроме того, инспекция ссылается на неисследованность судами данных технических условий ТУ 1844-043-10995863-2013 на ТПЖ, которые разработаны самим налогоплательщиком и которые идентичны стандарту организации СТО 01.033-2017 ("Порядок заготовки и приема лома и отходов меди") и полностью соответствуют ГОСТУ Р 54564 -201 1 "Лом и отходы цветных металлов и сплавов".

По мнению налогового органа, химический состав лома и отходов меди соответствующих марок (СТО 01.033-2017) полностью идентичен химическому составу ТПЖ соответствующих марок (ТУ1844-043-10995863-2013), а содержание кислорода как в СТО 01.033-2017 так и в ТУ 1844-043-10995863-2013 не регламентируется. Инспекция указывает на то, что из сравнения положений ТУ1844-043-10995863-2013 и СТО 01.033-2017 следует, что прием лома меди и ТПЖ, а также дальнейшее их использование в производстве происходит в одинаковом порядке.

Самостоятельная разработка и согласование СТО 01.033-2017 и ТУ 1844-043-10995863-2013 самим налогоплательщиком, по мнению налогового органа, свидетельствует на наличие умысла со стороны налогоплательщика на приобретение лома и отходов цветных металлов как ТПЖ и БРМЖ, в составе которых применяется налог на добавленную стоимость.

По мнению подателя жалобы, суды также не исследовали тот факт, что по условиям заключенных с обществами "МеталлГрупп" и "ГК МетПромТорг" договоров (пункты 3.3.) поставщики одновременно с поставкой каждой партии ТПЖ и БРМЖ обязаны представить сертификат качества на поставляемую партию ТПЖ и БРМЖ, которые заявителем ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства обществом не были представлены.

Согласно подпункту 25 пункта 2 статьи 149 Кодекса реализация на территории Российской Федерации лома и отходов черных и цветных металлов освобождается от налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Основными показателями, характеризующими лом и отходы цветных и (или) черных металлов, являются утрата исходных потребительских свойств изделий и направление их использования.

Доказательств использования налогоплательщиком ТПЖ и БРМЖ, приобретенных у обществ "МеталлГрупп" и "ГК МетПромТорг", по прямому назначению заявителем не представлено. Как следует из материалов дела и не оспаривается самим налогоплательщиком, указанные ТПЖ и БРМЖ предназначались и использовались для изготовления выпускаемой заявителем продукции путем переплавки.

В обоснование своих выводов суды сослались на пункт 25 Обзора Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 28.03.2018 и пункту 13 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации от 20.12.2016 N 4 (2016), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 20.12.2016.

Однако судебная коллегия считает, что судами не оценены вышеизложенные обстоятельства, на которые указывает налоговый орган как доказательство действий заявителя направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, где под видом ТПЖ и БРМЖ, в составе цепы которых применяется налог на добавленную стоимость, заявителем фактически приобретался лом меди, операции по которым освобождены от налогообложения налогом на добавленную стоимость в соответствии с подпунктом 25 пункта 2 статьи 149 Кодекса.

При таких обстоятельствах оспариваемые судебные акты не могут быть признаны законными и обоснованными, подлежат отмене, а дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду следует полно и всесторонне оценить все доводы и доказательства налогоплательщика и налогового органа с учетом Постановления N 53, установить обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора и принять законное и обоснованное решение.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 24.12.2018 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2019 по делу N А55-13849/2018 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

Л.Ф. Хабибуллин

Судьи

М.В. Егорова Р.Р. Мухаметшин