"Яблоко раздора" - единый социальный (А. Першин, Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 25, июнь 2003 г.)

"Яблоко раздора" - единый социальный

Ответственность за неуплату
авансовых платежей

Ситуация 1

ООО при уплате авансового платежа по ЕСН за декабрь 2001 г. допустило в расчете ошибку. В результате проверки деятельности общества в январе 2002 г. налоговые органы выявили недоплату налога и применили к ООО штрафные санкции, предусмотренные п.1 ст.122 НК РФ (20% от суммы недоимки).

В данном случае арбитражный суд пришел к выводу, что налоговая инспекция неверно определила налоговый период, по прошествии которого возможно было предъявить претензии к налогоплательщику по поводу неправильного исчисления размера налога.

Согласно ст.243 НК РФ налоговым периодом уплаты ЕСН организациями-работодателями является календарный год и срок представления декларации плательщиком налога установлен до 30 марта, следующего за годом уплаты.

Исходя из указаний в Законе о сроке представления декларации суд признал, что привлечение налогоплательщика к ответственности за ошибку в расчете авансового взноса до истечения налогового периода и срока представления отчета по нему (то есть ранее 15 апреля 2002 г.) неправомерно.

При этом суд исходил из следующего: право на предъявление претензий к плательщику ЕСН по поводу неуплаты всего налога или его части не могло возникнуть ранее наступления даты, к которой плательщик обязан представить декларацию по ЕСН по соответствующему налоговому периоду (за 2001 г.). В таком случае установление факта недоплаты налога в бюджет было возможно, если ненадлежащее выполнение налогоплательщиком своих обязанностей имело место после наступления соответствующей даты.

Акт камеральной проверки, подтверждающий факт обнаружения недоплаты авансового взноса по ЕСН, составлен 31 января 2002 г. Этим же числом было датировано решение налогового органа о привлечении плательщика ЕСН к ответственности по основаниям ст.122 НК РФ. При этом требование налоговых органов о взыскании штрафа обосновывалось выводом о невыполнении обязанности плательщика ЕСН по внесению налога до 15 января 2002 г.

В такой ситуации признание налоговым правонарушением факта ошибки при уплате авансового взноса плательщиком ЕСН до истечения налогового периода противоречило нормам налогового законодательства.

Кроме того, суд указал на неправомерность довода налогового органа о том, что невнесение в необходимом размере авансового взноса по ЕСН за отдельный месяц налогового периода могло бы повлечь за собой правонарушение в виде неуплаты требуемой суммы налога и за весь отчетный налоговый период. Такой вывод был основан лишь на предположении налогового органа, а ответственность за предполагаемое налоговое правонарушение законом не предусмотрена (см. постановление ФАС Московского округа от 7 марта 2003 г. N КА-А40/690-03).

Налогообложение выплат, произведенных
товариществом собственников жилья
за счет членских взносов

Ситуация 2

Товарищество собственников жилья (ТСЖ) за счет членских взносов осуществляло выплаты в пользу физических лиц. ЕСН с такого рода выплат в бюджет не уплачивался, так как товарищество считало, что они не подлежат обложению этим налогом.

Налоговые органы привлекли ТСЖ к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) ЕСН.

При рассмотрении в суде иска налоговых органов о наложении на ТСЖ штрафных санкций представитель налоговой инспекции указал на то, что ТСЖ в соответствии с учредительными документами являлось правопреемником другой организации (жилищно-строительного кооператива). При этом у ТСЖ в нарушение ст.59 Гражданского кодекса РФ отсутствовал передаточный акт и разделительный баланс, которыми может определяться состав прав и обязанностей, переходящих к правопреемнику. Кроме того, по мнению налоговой инспекции, действие подп.8 п.1 ст.238 НК РФ не распространялось на товарищества собственников жилья.

Суд указал на следующее.

В соответствии с подп.8 п.1 ст.238 НК РФ не подлежали налогообложению ЕСН суммы, выплачиваемые за счет членских взносов садоводческих, садово-огородных, гаражно-строительных и жилищно-строительных кооперативов (товариществ) лицам, выполняющим работы (услуги) для указанных организаций. В связи с этим судом был сделан вывод о распространении действия данной нормы НК РФ на товарищества собственников жилья, которые наряду с другими некоммерческими объединениями собственников жилья являются одной из форм управления кондоминиумом (ст.291 ГК РФ, Федеральный закон от 15 июня 1996 г. N 72-ФЗ "О товариществах собственников жилья"). Поэтому довод налоговой инспекции о том, что перечень субъектов льготы, установленной в подп.8 п.1 ст.238 НК РФ, является исчерпывающим, противоречил буквальному содержанию названной нормы, где наряду с жилищно-строительными кооперативами указаны товарищества, к которым относилось и ТСЖ.

Поскольку ТСЖ вправе было пользоваться льготой по подп.8 п.1 ст.238 Налогового кодекса РФ в силу прямого указания Кодекса, а не по передаточному акту, как ошибочно полагала инспекция, то отсутствие документов, определяющих состав прав и обязанностей, переходящих к правопреемнику, не имело значения для целей налогообложения.

В связи с этим ссылка налогового органа на положения ст.59 ГК РФ была признана судом необоснованной (см. постановление ФАС Московского округа от 25 февраля 2003 г. N КА-А41/617-03).

Возврат из бюджета излишне уплаченной
суммы налога

Ситуация 3

Межреспубликанская коллегия адвокатов (МРКА) с начала 2002 г. исчисляла и уплачивала ЕСН по ставке 14%. Федеральным законом от 29 мая 2002 г. ставка ЕСН с доходов адвокатов в части, уплачиваемой в федеральный бюджет, была снижена до 7%. При этом действие Закона в этой части распространялось на период начиная с 1 января 2002 г. МРКА обратилась в налоговый орган с требованием возвратить излишне перечисленную в бюджет сумму ЕСН.

Получив отказ, ссылаясь на ст.78 Налогового кодекса РФ, она обратилась в суд с иском о принудительном взыскании таких средств.

Представитель налогового органа сослался на то, что возврат денежных средств должен осуществляться по правилам п.3 ст.243 Налогового кодекса РФ после подачи налоговой декларации по итогам года в случае образования положительной разницы между суммой налога, подлежащей уплате и фактически уплаченной налогоплательщиком. Кроме того, по мнению налогового органа, в Приказе МНС РФ от 17 июля 2002 г. N БГ-3-05/367 была определена возможность исчисления авансовых платежей по ЕСН с доходов адвокатов без применения налогового вычета в период с 1 января 2002 г. по 1 января 2003 г.

Суд опроверг утверждение налоговых органов о том, что в рассматриваемой ситуации возврат денежных средств должен осуществляться по правилам п.3 ст.243 НК РФ лишь после подачи налоговой декларации по итогам года в случае образования положительной разницы между суммой налога, подлежащей уплате и фактически уплаченной налогоплательщиком. По мнению суда, данная норма регулирует порядок возврата средств лишь при наличии разницы, выявленной по итогам налогового периода (календарного года). В рассматриваемом же случае в качестве основания для возврата сумм излишне уплаченного налога могло выступать изменение законодателем ставки налога и исчисление размера уплаченных платежей за январь - май 2002 г. по большей ставке.

Кроме того, суд обратил внимание на следующее. Министерство по налогам и сборам РФ Приказом от 17 июля 2002 г. N БГ-3-05/367 утвердило изменения и дополнения в Порядок заполнения расчета по авансовым платежам по ЕСН.

Согласно этому Порядку при расчете начисленных сумм авансовых платежей по налогу за последний квартал и каждый месяц последнего квартала на I полугодие 2002 г. отрицательные суммы авансовых платежей в федеральный бюджет, которые образуются в связи с установлением Федеральным законом от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ с 1 января 2002 г. ставок налога для адвокатов в размере 1/2 от ставок, применявшихся при расчете авансовых платежей за I квартал 2002 г., подлежали зачету в счет предстоящих авансовых платежей в федеральный бюджет или возврату по письменному заявлению налогоплательщика в порядке, предусмотренном ст.78 Налогового кодекса РФ.

МРКА, производившая расчет и уплату части ЕСН с адвокатов, перечисляемой в федеральный бюджет исходя из ставки 14%, в июле 2002 г. обратилась в налоговый орган с заявлением о возврате сумм излишне уплаченного за 5 месяцев 2002 г. (январь - май) ЕСН, что составило половину от уплаченной суммы.

Ссылка налогового органа на то, что в указанном Приказе МНС России установлено исчисление авансовых платежей по ЕСН с доходов адвокатов без применения налогового вычета с 1 января 2002 г. по 1 января 2003 г., была также отклонена судом.

Кроме того, суд отметил, что отмена с 29 августа 2002 г. части 3 ст.16 Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ, ограничивающей действие п.49 ст.1 этого Закона периодом с 1 января 2002 г. по 1 января 2003 г., не могла повлиять на решение суда в рассматриваемой ситуации (см. постановление ФАС Московского округа от 23 января 2003 г. N КА-А40/9208-02).

Осуществление выплат в пользу физических лиц
за счет прибыли, остающейся в распоряжении
предприятия

Ситуация 4

ОАО в 2001 г. были произведены различные выплаты в пользу работников в виде оплаты товаров, приобретенных для работников, услуг, в том числе путевок, обучения, которые не были включены в налоговую базу по ЕСН.

Кроме того, ОАО не представляло налоговым органам сведения о выплатах, осуществленных в пользу индивидуальных предпринимателей. Налоговая инспекция применила к ОАО санкции, установленные п.1 ст.122 НК РФ (за неуплату ЕСН) и п.1 ст.126 НК РФ (за непредставление сведений в налоговый орган).

При рассмотрении иска налоговой инспекции о взыскании недоимки по налогу и штрафных санкций суд указал на следующее. В силу п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ ответственность за неуплату или неполную уплату налога наступает лишь в том случае, когда неуплата (неполная уплата) налога имела место в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исполнения налога или других неправомерных действий (бездействия). Однако суд установил, что ОАО названные выплаты осуществляло за счет прибыли, оставшейся в его распоряжении после уплаты налогов и иных обязательных платежей (что налоговой инспекцией не отрицалось).

Поэтому исходя из содержания п.4 ст.236 НК РФ суд постановил следующее. Рассматриваемые выплаты необоснованно были отнесены налоговой инспекцией к объекту налогообложения ЕСН.

Следовательно, состав налогового правонарушения, предусмотренного п.1 ст.122 НК РФ, в действиях ОАО отсутствовал.

Кроме того, рассматривая требования налоговых органов по уплате штрафа за непредставление необходимых сведений в налоговый орган, суд пришел к следующему выводу. Так как выплаченные индивидуальным предпринимателям суммы доходом не являлись, ОАО неправомерно было привлечено к ответственности, установленной п.1 ст.126 НК РФ. В этом случае арбитражный суд основывался на нормах действующего на момент налоговой проверки Закона РФ от 7 декабря 1991 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических лиц" (см. постановление ФАС Московского округа от 27 марта 2003 г. N КА-А40/1485-03).

А. Першин,

ведущий эксперт "БП"

Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь", выпуск 25, июнь 2003 г.