О разнообразии "Единообразия" (В. Бакулин, "эж-ЮРИСТ", N 20, май 2003 г.)

О разнообразии "Единообразия"

От души можно позавидовать тем, кто знает, что такое "единообразие в толковании и применении норм права*(1)". Еще совсем недавно казалось, что значение этого термина понятно, иллюзии исчезли в процессе подборки материалов для этой статьи. Возникший на месте былой уверенности трепет от осознания загадочности "единообразия" заставляет писать это слово с большой буквы. Поиски же ответов на многочисленные вопросы о природе "Единообразия" привели сразу к нескольким выводам. К неутешительным выводам, надо заметить.

Нарушить "Единообразие" может каждый

Начнем с того, что в постановлении Пленума ВАС РФ от 9 декабря 2002 г. N 11 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Арбитражного процессуального кодекса РФ" о "Единообразии" нет ни слова. И это вполне объяснимо. У суда слишком много мыслей по поводу "Единообразия" для того, чтобы попытаться вместить их в один пункт постановления.

Во-первых, постоянно вспоминает о 304-й статье Арбитражного процессуального кодекса РФ руководство суда. К примеру, Председатель В.Ф. Яковлев обращает внимание на то, что "Единообразие" и "единство судебной практики", по сути своей, одно и то же*(2). Его же заместитель А.А. Арифулин поясняет, что нарушением "Единообразия" будет являться "ситуация, когда решение суда противоречит толкованию закона, изложенному в официальном разъяснении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ"*(3).

Не забывает про "Единообразие" и упомянутый Президиум. В 2003 году появилось уже несколько его постановлений, в которых "Единообразию" отведена главная роль.

Итак, по мнению Президиума ВАС РФ "Единообразие" нарушается в следующих случаях: "неправильного применения закона" (постановление от 14 января 2003 г. N 9506/02); "необоснованности судебных актов, несоответствия их нормам материального и процессуального законодательства" (постановления от 21 января 2003 г. N 7116/02, 7870/02, 9915/02); "неприменения закона, подлежащего применению в данном случае" (постановление от 4 февраля 2003 г. N 11254/02); "необходимости дополнительной проверки с позиций определения достоверности оснований, с которыми закон связывает наличие такого права" (постановление от 4 февраля 2003 г. N 11851/01). Может показаться что, по мнению Президиума, нарушение "Единообразия" происходит всякий раз, когда нижестоящие суды принимают неправильные, с его точки зрения, решения. Ну а постольку, поскольку ситуаций, когда ВАС РФ будет считать судебные акты ошибочными, огромное множество, у нарушителей "Единообразия" большое будущее. Попасть под действие 304-й статьи АПК РФ будет крайне несложно. Достаточно не соответствовать позиции большинства членов Президиума. Это и станет нарушением "Единообразия".

Мечта о "Федеральном Единообразии" утопична

В Российской Федерации 10 федеральных окружных арбитражных судов. Предположим, что они рассматривают один и тот же спор. Применяя одни и те же нормы федерального законодательства. Должны ли быть одинаковыми принимаемые ими решения? Возьмем на себя смелость утверждать, что они просто обязаны быть идентичными. В противном случае можно смело говорить о судебной ошибке. Ведь белое всегда должно называться белым. Тот же, кто именует это черным, безусловно, не прав. Вероятно, данные рассуждения можно обвинить в примитивизме. Но ведь эта статья о российской судебной системе. А она сегодня не приемлет очевидного. За примером ходить далеко не надо.

До 31 декабря 2001 г. в Российской Федерации действовал Закон РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Подпункт "а" пункта 1 статьи 6 этого Закона предусматривал льготу на финансирование капитальных вложений. В процессе ее применения возник вопрос. Необходимо ли иметь нераспределенную прибыль для того, чтобы использовать эту льготу? Налоговые органы с начала 2002 года стали утверждать, что такая прибыль необходима. Налогоплательщики с этим не согласились. И вот уже второй год по этому вопросу судится вся страна. Ситуация постоянно меняется. У каждой из противоборствующих сторон находятся все новые и новые аргументы.

Суды же демонстрируют гибкость своих убеждений. Решения принимаются ими то в пользу мытарей, а то в пользу организаций. В настоящий момент федеральные арбитражные суды Волго-Вятского (постановление от 4 января 2003 г. по делу N А43-6141/02-11-301), Восточно-Сибирского (постановление от 3 октября 2002 г. по делу N А33-3276/02-Сза-Ф02-2879/02-С1), Западно-Сибирского (постановление от 12 февраля 2003 г. по делу N Ф04/546-28/А75-2003), Поволжского (постановление от 4 июля 2002 года по делу N А65-933/2002-СА1-29к) и Центрального (постановление от 16 января 2003 г. по делу N А54-2422/02-С21) округов встали на защиту налогоплательщиков. Суды Московского (постановление от 2 августа 2002 г. по делу N КА-А40/4907-02), Северо-Западного (постановление от 6 февраля 2003 г. по делу N А56-24903/02) и Уральского (постановление от 20 февраля 2003 г. по делу N Ф09-263/03АК) округов демонстрируют лояльность по отношению к позиции налоговых органов. Мнение ФАС Северо-Кавказского и Дальневосточного округов по этому вопросу нам неизвестно.

Ну и где же здесь "Единообразие"? Пять окружных судов думают совсем не так, как три других. Если руководствоваться спортивными мерками, то счет 5: 3 в пользу плательщиков налога на прибыль. Однако уместна ли здесь эта логика? И неужели не знают судьи в Москве, Санкт-Петербурге и Екатеринбурге о том, что они в меньшинстве? Но самый главный вопрос конечно же должен быть адресован Высшему Арбитражному Суду РФ. Почему он, как гарант единства судебной практики, за долгие месяцы противостояния так и не высказался по этому ключевому для многих организаций вопросу? Вместо одного "федерального Единообразия" в настоящее время в Российской Федерации существует два окружных. И несмотря на то что они противоречат друг другу, это не мешает им вполне мирно уживаться. На удивление всем, кто знаком с этой проблемой.

Автор данной статьи совсем недавно направил в Высший Арбитражный Суд РФ заявление о пересмотре в порядке надзора одного из постановлений ФАС Уральского округа, принятого по вопросу о правомерности применения льготы на финансирование капитальных вложений в пользу налогового органа. Приложил к нему все вышеназванные судебные акты других окружных судов. Ответ об отсутствии оснований для пересмотра будет означать только одно. А именно то, что мечта о "федеральном Единообразии" утопична.

Ситуация, когда в каждом из 10 округов формируется свое "окружное Единообразие" конечно же абсурдна. В Российской Федерации должно быть единое правовое поле. Но о "федеральном Единообразии" можно будет разговаривать только тогда, когда Высший Арбитражный Суд РФ станет оперативно реагировать на постоянно возникающие спорные вопросы правоприменительной практики. Ведь определить, является ли проблема глобальной или нет, достаточно просто. И если у спора, дошедшего до Президиума, большое будущее, его необходимо разрешить как можно скорее. С тем, чтобы у окружных арбитражных судов не возникало соблазна вершить свое, местечковое, правосудие.

Одну из таких назревающих дискуссий можно назвать без особых раздумий. ФАС Московского округа 1 октября 2001 г. при принятии постановления по делу N КА-А40/5468-01 пришел к выводу о том, что авансовые платежи должны облагаться налогом на добавленную стоимость сразу же, независимо от того, когда оплачиваемые услуги будут оказаны. А вот ФАС Поволжского округа с такой позицией не согласился. По его мнению, авансовые платежи должны учитываться при исчислении НДС только после реализации товаров (работ, услуг). И если на момент получения авансовых платежей поставка товаров налогоплательщиком не осуществлялась, обязанности по уплате налога на добавленную стоимость у него не возникает (постановление от 4 июля 2002 г. по делу N А65-17805/2001-СА3-9к). При рассмотрении 3 марта 2003 г. дела N Ф09-472/03АК ФАС Уральского округа посчитал рассуждения соседа вполне приемлемыми для себя. Итак, счет 2 : 1 в пользу плательщиков НДС. Игра только началась. Может быть, самое время Высшему Арбитражному Суду РФ высказаться по этому вопросу. Для того чтобы не превращать правосудие в спортивное состязание.

ВАС РФ бывает жесток к "Единообразию"

Недавно Президиум ВАС РФ обрадовал многих налогоплательщиков своим Информационным письмом от 17 марта 2003 г. N 71 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса РФ". Правда, много и тех, для кого этот документ стал горьким откровением. Далеко не все пункты этого Письма отвечают интересам организаций и предпринимателей. Есть повод и для удивления. С момента введения в действие части первой Налогового кодекса РФ прошло более 4 лет, и только сейчас Высший Арбитражный Суд РФ решил заложить основы для "федерального Единообразия".

Вопросы поставлены пусть и не сложные, но решались до сих пор на местах тяжело, в ожесточенных спорах и, как это водится у нас, по-разному. Теперь очень многие "окружные Единообразия" лопнут как мыльный пузырь. Вот и верь после этого федеральным арбитражным судам округов.

Возьмем, к примеру, п.15 Информационного письма. Высший Арбитражный Суд РФ обращает внимание на то, что штраф, предусмотренный ст.119 НК РФ, не может быть взыскан в случае несвоевременного представления налогоплательщиком расчета авансовых платежей по налогу. Данный вывод будет открытием для ФАС Уральского округа, который считал привлечение в такой ситуации к ответственности делом вполне законным (постановление от 17 марта 2003 г. по делу N Ф09-590/03-АК). Не меньше удивится такому повороту событий и ФАС Московского округа. Он тоже вставал на сторону налоговых органов в тех случаях, когда они штрафовали налогоплательщиков за несвоевременную подачу расчетов авансовых платежей (постановление от 27 июня 2002 г. по делу N КА-А40/4101-02). Кстати, ссылка при этом была на пункт 20 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5. Об этом постановлении вспомнить все равно придется, но чуть позже. А пока остается только представить, как ФАС Московского округа станет принимать решения, прямо противоположные по смыслу прежним, ссылаясь при этом на тот же самый Высший Арбитражный Суд РФ.

Точно такая же ситуация и с п.16 Информационного письма от 17 марта 2003 г. N 71. Президиум ВАС РФ наконец-то раскрыл глаза федеральным арбитражным судам округов на вполне очевидное обстоятельство. Он сообщил, что в случае невнесения или неполного внесения авансового платежа по какому-либо налогу с налогоплательщика не может быть взыскан штраф, предусмотренный ст.122 НК РФ. И эта новость будет, безусловно, ударом для ФАС Северо-Западного и Уральского округов, которые думали совсем иначе.

И тот и другой до самого последнего момента считали, что недоплата авансовых платежей по налогу на прибыль по итогам отчетного периода влечет для налогоплательщика такие же правовые последствия, как и неуплата налога по итогам налогового периода, то есть применение налоговой ответственности, установленной п.1 ст.122 НК РФ (постановления от 23 декабря 2002 г. по делу N А13-4825/02-05 и от 14 февраля 2003 г. по делу N Ф09-156/03-АК соответственно). При этом суды, так же как и ФАС Московского округа в вышеописанной ситуации, опирались в своих рассуждениях на уже упоминавшийся п.20 постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5. Сейчас же им придется ссылаться на 15 и 16 пункты Информационного письма от 17 марта 2003 г. N 71.

Теперь посмотрим, как меняются со временем взгляды Высшего Арбитражного Суда РФ. Перемены его настроений, конечно, слабое утешение для нижестоящих арбитражных судов. Но зато они отчасти объясняют, почему наше российское "Единообразие" так разнообразно.

Итак, в 2001 году ВАС РФ считал, что авансовые платежи по итогам отчетных периодов и налог по итогам налогового периода, по сути, одно и то же. И в связи с этим ст.75 НК РФ, посвященная пени, в которой об авансовых платежах не сказано ни слова, очень даже правомерно может применяться в случае несвоевременной уплаты таких платежей.

А вот в 2003 году Президиум ВАС РФ применил иной подход. Здесь невольно вспоминается хорошо известный в нашем государстве принцип: "Мухи отдельно, котлеты отдельно". Суд установил принципиальную разницу между собственно налогом и авансовыми платежами по нему. И заявил о невозможности применения ст.119 и 122 НК РФ к случаям несвоевременного представления расчетов авансовых платежей и их недоплаты. И все потому, что в этих статьях речь идет исключительно о налоге, а не об авансовых платежах по нему.

В результате таких метаний ВАС РФ на смену одному "Единообразию" придет другое. Первое же останется в истории в своем прежнем, первозданном виде. Ведь сроки для обжалования судебных актов по большинству из них уже истекли. А российскому налогоплательщику впредь остается уповать только на удачу. На то, чтобы в момент рассмотрения его спора в арбитражных судах царило благоприятное для него "Единообразие".

Об "Окружном Единообразии" мечтать не приходится

По какой причине недостижимо "окружное Единообразие", зачастую остается только гадать. Смена убеждений судов кассационной инстанции порой не подается никакому объяснению. Ни устойчивая практика большинства других округов, ни решения Верховного Суда РФ и Конституционного Суда РФ, ни собственная, ранее сформировавшаяся, практика им не указ. Поворот в своем мнении на 180 градусов - обычное явление в их деятельности. Если успел проскочить налогоплательщик под хорошее "Единообразие", то ему можно только позавидовать. Ведь любое решение кассации, в том числе и отрицательное, по сути, есть жирная точка в судебном деле. К примеру, взялся однажды Федеральный арбитражный суд Уральского округа рассматривать дела о законности платежей за загрязнение окружающей природной среды. Каких только решений он не успел принять!

Суд 28 августа 2002 года рассмотрел дело N Ф09-1765/02-АК и признал эти платежи вполне законными. При этом было отмечено, что плата за загрязнение соответствует, помимо всего прочего, постановлению Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632 "Об утверждении порядка определения платы и ее предельных размеров за загрязнение окружающей природной среды, размещение отходов, другие виды вредного воздействия" (далее - постановление Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632). Правда, решением Верховного Суда РФ N ГКПИ 2002-178, принятым ровно за пять месяцев до этого, 28 марта 2002 г., указанное постановление Правительства РФ было признано незаконным. Да только откуда об этом знать окружному суду? ФАС Уральского округа 15 октября 2002 года поправил нижестоящий суд, который признал правоту организации со ссылкой на позицию Верховного Суда РФ (постановление по делу N Ф09-2189/02-АК). При чем здесь эта позиция, заявил окружной суд, когда есть постановление Кабинета министров Республики Башкортостан. И есть "окружное Единообразие".

Что произошло с ФАС Уральского округа меньше чем через месяц, известно только его судьям. Но уже 5 ноября он совершенно безапелляционно заявил, что постановление Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632 признано Верховным Судом РФ незаконным и недействующим с момента его принятия и на этом основании удовлетворил требования налогоплательщика (постановление по делу N Ф09-2326/02-АК). Наступила эра другого "окружного Единообразия". Правда, и оно не было до конца единообразно. К примеру, 12 ноября 2002 года окружной суд неожиданно для многих вернулся к своим прежним убеждениям. Платить за загрязнение окружающей природной среды нужно, и решение Верховного Суда РФ здесь ни при чем, сообщил он при рассмотрении дела N Ф09-2388/02-АК. Но это был лишь досадный эпизод. В целом же в конце 2002 года расположение звезд было весьма удачным для организаций Уральского округа. Одно за другим принимались положительные для них решения. Чтобы не быть голословным, назовем некоторые из них. Постановления от 2 декабря 2002 г. по делу N Ф09-2518/02-АК, от 3 декабря 2002 г. по делу N Ф09-2533/02-АК, от 9 декабря 2002 г. по делу N Ф09-2562/02-АК, от 16 декабря 2002 г. по делу N Ф09-2584/02-АК, от 17 декабря 2002 г. по делу N Ф09-2684/02-АК, от 24 декабря 2002 г. по делу N Ф09-2679/02-АК.

Те, кто не поленился и прочитал предыдущее предложение, наверняка заметили, что везло налогоплательщикам в течение всего декабря 2002 года. Это и странно, ведь уже 10 декабря 2002 года Конституционный Суд РФ принял свое очередное печально известное Определение N 284-О, из которого следовало, что платежи за загрязнение абсолютно всему соответствуют и их обязательно необходимо уплачивать. Удивительно, но в век космических технологий информация о судьбоносных решениях идет из Москвы до Екатеринбурга неделями. Неужели ее по старинке до сих пор доставляют на лошадях?

Только 4 января 2003 года ФАС Уральского округа, узнав об определении Конституционного Суда РФ, сменил одно "Единообразие" на другое, снова неблагоприятное для тех, кто загрязняет окружающую природную среду (постановление по делу N Ф09-2743/02-АК). Как долго будет оно продолжаться, не знает никто. Однако надежда на то, что налогоплательщики скоро вновь возликуют, есть. Верховный Суд не смирился с поражением, которое ему приписали после появления определения Конституционного Суда РФ, и 12 февраля 2003 г. он принял новое решение N ГКПИ 03-49, посвященное постановлению Правительства РФ от 28 августа 1992 г. N 632. Оно, по сути, реанимировало положение вещей, существовавшее до 10 декабря 2002 года. И если это решение не будет отменено в ближайшее время самим же Верховным Судом РФ, то у многих появится новый повод для радости. Нужно только выбрать правильное время для обращения в арбитражный суд, когда наступит пора удачного "окружного Единообразия".

Трудно понять, почему букмекерские конторы до сих пор обходят стороной российское правосудие. Желающих поставить на налогоплательщика или налоговый орган в том или ином споре нашлось бы предостаточно. На законности платежей за загрязнение окружающей природной среды многие бы нажили миллионы, а многие бы и проигрались в пух и прах. Хотя, собственно, и без букмекерских контор так в действительности и произошло. Кто-то нашел, а кто-то потерял. В зависимости от царящего в определенный момент "Единообразия". И даже не важно, чья позиция по данному спору в конечном итоге справедлива. Принципиально важно, что так быть не должно. Пока же белое очень часто называется черным. Как будто оценивается в условиях кромешной тьмы. Но ведь в зданиях российских судов всегда горит свет. Статья 304 АПК РФ, как представляется, заработает только тогда, когда будет выработано "Единообразие" прежде всего в толковании и применении именно этой статьи. Должно ли быть "Единообразие" федеральным или нет? Если да, то позиция скольких окружных судов в процентном отношении может определять "федеральное Единообразие"? Должны ли подчиняться большинству те федеральные арбитражные суды округов, которые остались в меньшинстве? Каковы правовые последствия частого изменения кассационной инстанцией своего "окружного Единообразия"? На эти и другие вопросы все равно придется рано или поздно ответить. Пока же остается радоваться, что существует, по крайней мере, "Единообразие" отдельно взятого судьи в течение рабочего дня. Какое-никакое, но все же "Единообразие"!

В. Бакулин,

юридическая фирма "Налоговое право",

г. Уфа

"эж-ЮРИСТ", N 20, май 2003 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В соответствии со ст.304 АПК РФ судебные акты арбитражных судов, вступившие в законную силу, подлежат изменению или отмене, если при рассмотрении дела в порядке надзора Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ установит, что оспариваемый судебный акт нарушает единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

*(2) "О новом Арбитражном процессуальном кодексе Российской Федерации", Вестник ВАС РФ, N 8, 2002 год.

*(3) "Неправильную судебную практику мы должны поломать", "Русский фокус", N 42, 2002 год.