Приложение. Вопросы осуществления аудиторских процедур при проведении аудита годовой бухгалтерской отчетности кредитных и некредитных финансовых организаций

Приложение
к Рекомендациям аудиторским
организациям, индивидуальным
аудиторам, аудиторам по проведению
аудита годовой бухгалтерской
отчетности организаций за 2020 год

Вопросы осуществления аудиторских процедур при проведении аудита годовой бухгалтерской отчетности кредитных и некредитных финансовых организаций ⁹

Кредитные организации

1. Применение МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты", в частности:

правильность классификации финансовых активов и финансовых обязательств;

правильность применения модели обесценения (рейтинговые модели, расчет PD, LGD, EAD);

анализ степени "значительного увеличения кредитного риска финансового актива", правильность распределения по стадиям обесценения кредитного качества;

анализ договорных процентных ставок на "рыночность", обоснованность выбранного критерия "существенности" при принятии решения о том, можно ли считать ставку "рыночной";

корректность классификации долговых финансовых активов в качестве кредитно-обесцененных при первоначальном признании, правильность формирования в бухгалтерском учете финансовых результатов по указанным активам;

корректность проведения SPPI-теста в отношении долговых финансовых активов (особенно в увязке с имеющимися дополнительными условиями и ковенантами в кредитных договорах);

сопоставление величины пруденциальных резервов на возможные потери и оценочных резервов по МСФО (IFRS) 9, анализ существенных расхождений.

2. Способность внутренних методик, моделей и процедур при оценке уровня ожидаемых кредитных убытков объективно учитывать макроэкономические условия, вызванные распространением новой коронавирусной инфекции.

3. Правильность учета комбинированных (гибридных) инструментов (наличие тесной связи с основным договором).

4. Анализ продолжающегося участия в переданных активах, обоснованность (необоснованность) признания контроля (значительного влияния) отдельных организаций (в том числе в случаях получения операционного контроля деятельности проблемных заемщиков).

5. Анализ показателей концентрации кредитного риска в отношении корпоративных заемщиков, относящихся к отраслям, наиболее пострадавшим от ухудшений макроэкономических условий, вызванных распространением новой коронавирусной инфекции.

6. Подтверждение остатков денежных средств на счетах, открытых в банках-нерезидентах.

7. Подтверждение отсутствия проведения мошеннических операций, операций "схемного" характера, учитывая рекомендации Банка России по смягчению подходов в части идентификации клиентов в целях организации дистанционной работы, в том числе по предоставлению кредитов, обеспеченных ипотекой.

8. Корректность использования "регуляторных послаблений", принятых Банком России в течение 2020 г. в связи с распространением новой коронавирусной инфекции, в части формирования резервов на возможные потери по ссудам физических и юридических лиц.

9. Отражение факта реструктуризации задолженности и вида реструктуризации по ссудам физических и юридических лиц.

10. Невключение в расчет совокупной суммы вложений в активы, указанные в пункте 4.2.2 Положения Банка России от 4 июля 2018 г. N 646-П "О методике определения собственных средств (капитала) кредитных организаций ("Базель III")", задолженности контрагентов, образовавшейся в результате реализации имущества кредитной организации с рассрочкой платежа, приводящей к занижению показателя иммобилизации активов.

11. Применение схемных решений в целях регулирования значений обязательных нормативов Н6, Н25, Н12, в том числе путем передачи в доверительное управление аффилированным (связанным) управляющим компаниям активов, в частности, имущества, кредитной организации.

12. Отражение в составе дебиторской задолженности требований к контрагентам, которые в соответствии с пунктами 16.1, 16.2 и 16.7 Положения Банка России от 22 декабря 2014 г. N 446-П "О порядке определения доходов, расходов и прочего совокупного дохода кредитных организаций" должны быть признаны расходами, или непризнание по указанным основаниям расходов в корреспонденции со счетами по учету кредиторской задолженности.

13. Правильность отражения объектов учета в составе нематериальных активов в соответствии с Положением Банка России от 22 декабря 2014 г. N 448-П "О порядке бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, недвижимости, временно неиспользуемой в основной деятельности, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, в кредитных организациях".

14. Использование регулятивного арбитража при совершении сделок с аффилированными (связанными) факторинговыми и лизинговыми компаниями, обусловленного различием в регулировании деятельности указанных организаций.

15. Проведение операций, не предусмотренных лицензиями (например, покупка недвижимости с целью дальнейшей ее перепродажи).

16. Проведение операций со связанными сторонами, ранее не выявленными или не раскрытыми аудитору, а также степень их влияния на оценку уровня рисков и показателей деятельности кредитной организации (в частности, осуществление операций на нерыночных условиях, проведение операций схемного характера по корректировке финансового результата, значений обязательных нормативов).

17. Подтверждение отраженных в отчетности остатков денежных средств, размещенных на корреспондентских счетах в банках-нерезидентах (особенно в случаях отсутствия в течение длительного времени движения по указанным счетам, размещения средств на "нерыночных" условиях, существенности сумм остатков денежных средств, сомнений в реальности операций).

Некредитные финансовые организации

1. Проведение операций, имеющих признаки схемного характера и направленных на выполнение требований к собственным средствам (капиталу) или чистым активам, а также обязательных (финансовых, экономических) нормативов; правомерность признания доходов и расходов; повышенная концентрация рисков.

2. Состав, стоимость и структура активов, в которые инвестированы (размещены) собственные средства некредитной финансовой организации, пенсионные резервы и пенсионные накопления (для негосударственных пенсионных фондов), а также темпы изменения объемов совершаемых операций; величины активов и пассивов, собственных средств, доходов и расходов.

3. Установленный в учетной политике порядок формирования резервов под обесценение и обоснованность восстановления их.

4. Порядок определения справедливой стоимости активов с учетом положений внутренних документов некредитной финансовой организации, устанавливающих подходы к определению:

рыночной ставки по депозитам и договорам займа в целях применения пункта 1.18 Положения Банка России от 1 октября 2015 г. N 493-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета некредитными финансовыми организациями операций по выдаче (размещению) денежных средств по договорам займа и договорам банковского вклада" и диапазона рыночных ставок, фактически используемых некредитной финансовой организацией;

"активности рынка" ценных бумаг в целях применения Положения Банка России от 1 октября 2015 г. N 494-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета операций с ценными бумагами в некредитных финансовых организациях" для каждого вида финансовых инструментов с учетом особенностей рынков каждого вида инструментов, уровня ликвидности и объемов торгов;

справедливой стоимости активов, в отношении которых имеются исключительно "исходные данные уровня 3" (ненаблюдаемые исходные данные в отношении актива или обязательства) в соответствии с МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости" и метода оценки актива.

Субъекты страхового дела

1. Оценка риска непрерывности деятельности в связи с вступлением в силу Положения Банка России от 10 января 2020 г. N 710-П "Об отдельных требованиях к финансовой устойчивости и платежеспособности страховщиков", в том числе оценка организации бизнес-процессов страховщиков.

2. Проверка соответствия качества активов требованиям Указания Банка России от 22 февраля 2017 г. N 4297-У "О порядке инвестирования средств страховых резервов и перечне разрешенных для инвестирования активов" и Указания Банка России от 22 февраля 2017 г. N 4298-У "О порядке инвестирования собственных средств (капитала) страховщика и перечне разрешенных для инвестирования активов", а также перспективным требованиям Положения Банка России от 10 января 2020 г. N 710-П "Об отдельных требованиях к финансовой устойчивости и платежеспособности страховщиков".

3. Проверка соответствия регуляторной оценки страховых резервов требованиям Положения Банка России от 16 ноября 2016 г. N 557-П "О правилах формирования страховых резервов по страхованию жизни" и Положения Банка России от 16 ноября 2016 г. N 558-П "О правилах формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни", в том числе с целью проверки соблюдения требований Указания Банка России от 22 февраля 2017 г. N 4297-У "О порядке инвестирования средств страховых резервов и перечне разрешенных для инвестирования активов".

4. Проверка корректности расчета фактического и нормативного размера маржи платежеспособности в соответствии с Указанием Банка России от 28 июля 2015 г. N 3743-У "О порядке расчета страховой организацией нормативного соотношения собственных средств (капитала) и принятых обязательств".

5. Анализ соответствия отраженных в отчетности страховых резервов данным ежегодного обязательного актуарного оценивания.

6. Способ оценки ожидаемых кредитных убытков по дебиторской задолженности по договорам страхования и перестрахования, оцениваемых в соответствии с МСФО (IFRS) 9, оценка достаточности сформированных резервов под обесценение, а также соответствие учетной политики требованиям отраслевых стандартов бухгалтерского учета по следующим статьям отчетности: ценные бумаги; страховая дебиторская задолженность; прочая дебиторская задолженность; вложения в дочерние и ассоциированные компании; предоставленные займы; прочие активы.

7. Оценка достоверности отраженной на балансе страховой организации стоимости недвижимого имущества в соответствии с Положением Банка России от 22 сентября 2015 г. N 492-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, в некредитных финансовых организациях", в том числе анализ правомерности отражения в стоимости недвижимости сумм НДС.

8. Правильность классификации и оценки финансовых инструментов в соответствии с МСФО (IFRS) 9 и МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка".

9. Адекватность раскрытия по уровням иерархии справедливой стоимости в соответствии с МСФО (IFRS) 13.

10. Полнота и корректность денежного выражения оценочных обязательств, отражаемых в бухгалтерской отчетности.

11. Соответствие сформированных в учете и отраженных в бухгалтерской отчетности отложенных налогов требованиям Положения Банка России от 4 сентября 2015 N 490-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов некредитными финансовыми организациями", оценка правомерности признания отложенных налоговых активов.

12. Обоснованность формирования расходов страховой организации; проверка корректность отражения в бухгалтерском учете вложений в ценные бумаги в случае применения Указания Банка России от 24 марта 2020 г. N 5419-У "О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги (кроме векселей), оцениваемые по справедливой стоимости, отдельными некредитными финансовыми организациями".

13. Корректность использования "регуляторных и надзорных послаблений", принятых Банком России в течение 2020 г. в связи с распространением новой коронавирусной инфекции.

14. Использование в отчетности в соответствии с Положением Банка России от 28 декабря 2015 г. N 526-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета "Порядок составления бухгалтерской (финансовой) отчетности страховых организаций и обществ взаимного страхования" результатов актуарного оценивания; анализ самих результатов такого оценивания, в частности, результатов оценки обязательств страховщика, отраженных в актуарном заключении, их сопоставимость с данными, отраженными в бухгалтерской отчетности, а также с величиной страховых резервов, рассчитанной в соответствии с Положениями Банка России от 16 ноября 2016 г. N 557-П "О правилах формирования страховых резервов по страхованию жизни" и от 16 ноября 2016 г. N 558-П "О правилах формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни".

Профессиональные участники рынка ценных бумаг

1. Соблюдение требований МСФО (IFRS) 9 при классификации активов и обязательств, в том числе корректность и достоверность отражения справедливой и амортизированной стоимости финансовых активов.

2. Корректность определения величины оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки и проведения теста на обесценение активов.

3. Корректность применения МСФО (IFRS) 16 "Аренда" к активам в форме права пользования и обязательствам по договору аренды.

4. Полнота и точность раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, в том числе о системе управления рисками, об организации и осуществлении внутреннего контроля, в том числе внутреннего контроля в целях противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения.

Субъекты рынка микрофинансирования

1. Соблюдение порядка проведения и оформления кассовых операций, имеющих существенный объем в деятельности субъекта рынка микрофинансирования (далее - СРМ), а также наличие по данным учета средств в банковских ячейках.

2. Соблюдение требований законодательства Российской Федерации, в том числе нормативных актов Банка России, и внутренних документов в части формирования и целевого использования фондов (в том числе паевого, резервного) кредитного потребительского кооператива, сельскохозяйственного кредитного потребительского кооператива, а также размещения средств резервного фонда.

3. Соблюдение требований нормативных актов Банка России в части детализации аналитического учета выданных (размещенных) займов и депозитов, которая должна обеспечивать получение информации, необходимой СРМ для формирования показателей представляемой в Банк России бухгалтерской отчетности и иной отчетности.

4. Наличие и качество внутренних документов СРМ, регламентирующих порядок формирования резервов по сомнительным долгам.

5. Установленный в учетной политике порядок формирования резервов под обесценение и обоснованность восстановления их.

6. Соблюдение введенного для микрофинансовых организаций запрета на выдачу займов физическим лицам в целях, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, обязательства заемщика по которым обеспечены залогом (за исключением случаев, когда учредителем (акционером, участником) микрофинансовой организации, предоставляющей заем, является Российская Федерация, субъект Российской Федерации, муниципальное образование):

жилого помещения заемщика и (или) иного физического лица - залогодателя по такому займу;

доли в праве на общее имущество участника общей долевой собственности жилого помещения заемщика и (или) иного физического лица - залогодателя по такому займу;

права требования участника долевого строительства в отношении жилого помещения заемщика и (или) иного физического лица - залогодателя, вытекающего из договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации".

7. Соблюдение требования к минимальному размеру собственных средств (капитала) микрокредитной компании (за исключением микрофинансовой организации предпринимательского финансирования и организации, учредителем (акционером, участником) которой является Российская Федерация, субъект Российской Федерации, муниципальное образование): с 1 июля 2020 г. - один миллион рублей.

Операторы инвестиционных и финансовых платформ ¹⁰

1. Соблюдение требований федеральных законов, нормативных актов Банка России и внутренних документов оператора, в том числе:

а) соблюдение оператором инвестиционных платформ требований проведения операций инвестирования исключительно в безналичной форме с использованием номинального счета, открытого оператору инвестиционной платформы, бенефициарами по которому являются инвесторы, соблюдение требований к операциям по такому номинальному счету;

б) соблюдение оператором финансовых платформ требований к операциям по специальному счету, открытому оператору финансовых платформ, бенефициарами по которому являются потребители финансовых услуг.

2. Полнота и достоверность раскрытия информации оператором инвестиционных платформ, в том числе соблюдение требований к содержанию и раскрытию годового отчета о результатах деятельности по организации привлечения инвестиций.

3. Полнота и точность раскрытия информации о системе управления рисками, об организации и осуществлении внутреннего контроля оператора финансовых платформ, в том числе внутреннего контроля в целях противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, финансированию терроризма и финансированию распространения оружия массового уничтожения.

Инфраструктурные организации ¹¹

1. Корректность учета и движения (изменения за период) по внутригрупповым операциям, которые исключаются при составлении консолидированной финансовой отчетности.

2. Правильность классификации ценных бумаг в собственных инвестиционных портфелях в соответствии с МСФО (IFRS) 9 в зависимости от бизнес-модели, используемой для управления ценными бумагами, и характера предусмотренных условиями договора денежных потоков, а также реклассификации, которая может повлиять на корректность признания оценочного резерва под ожидаемые кредитные убытки.

3. Соответствие групповой учетной политики и политики организаций, входящих в одну группу с материнской организацией, в том числе подходы к резервированию.

4. Адекватность и соответствие рыночным условиям основных доходных и расходных статей, в частности, динамика доходов и расходов по основным направлениям деятельности и ее корреляция с рыночными шоками, аномалиями или негативным новостным фоном.