Взаимозачет не равен бартеру (Н. Мартынюк, "Расчет", N 9, сентябрь 2004 г.)

Взаимозачет не равен бартеру

Казалось бы, это утверждение не нуждается в доказательствах. Но специально для некоторых налоговых инспекций фирмы вынуждены его доказывать в судах - чтобы не расставаться c частью вычета по НДС.

Во многих инспекциях убеждены, что при зачете взаимных требований вычет по НДС нужно рассчитывать точно так же, как и при бартере. Такой подход позволяет инспекторам порядком уменьшить суммы налога, которые участники взаимозачета приняли к вычету по выставленным друг другу счетам-фактурам.

Основу для своих требований инспекторы видят в пункте 2 статьи 172 Налогового кодекса. Он говорит, что если в счет оплаты приобретенного товара фирма передала свое имущество, то НДС к вычету она может поставить не в той сумме, что указана в счете-фактуре продавца, а в той, которая получится, если начислить налог на балансовую стоимость переданного имущества. Последняя зачастую оказывается меньше стоимости приобретенного товара. Значит, и сумма вычета по НДС у покупателя становится меньше той, которую укажет в счете-фактуре продавец.

Обидно, конечно, но таков закон. Осталось только понять, когда можно говорить о том, что приобретаемый товар фирма оплачивает своим имуществом. Ответ, казалось бы, очевиден: только тогда, когда она получает товар по договору мены (ст. 567 ГК), иначе называемой бартером.

Но инспекторы считают, что с точки зрения определения размера вычета по НДС взаимозачет от бартера ничем не отличается. Стороны зачета, по мнению налоговиков, тоже используют в расчетах за приобретенные друг у друга товары свое имущество, только передают его не по одному договору, а по двум.

"В феврале по договору поставки мы приобрели запчасти для автомобилей, но вовремя оплатить их не смогли - имевшиеся на тот момент деньги ушли на первоочередные нужды вроде зарплаты, - рассказывает главбух ООО "Колесо" Андрей Молчанов. - В марте продавшая нам запчасти фирма захотела приобрести у нас моторное масло, и мы заключили с ней договор купли-продажи. Масло мы отгрузили, но его оплаты в оговоренный срок тоже не дождались. Получилось, что эта фирма должна нам даже больше, чем мы ей. Мы предложили ей погасить взаимную задолженность зачетом. Она согласилась. В апреле мы составили акт зачета взаимных требований - на сумму, равную нашему долгу.

Посчитав, что теперь запчасти оплачены, мы приняли к вычету сумму НДС, указанную в выставленном на них счете-фактуре. И вот недавно в инспекции, обнаружив это, заявили, что вычет по запчастям мы должны были рассчитать исходя из балансовой стоимости проданного нами моторного масла - то есть той, по которой мы его когда-то приобрели. В акте проверки инспекция сослалась на пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса. Наценка на масло у нас неплохая, поэтому сумма снятого с вычета налога получилась ощутимой".

Ложный путь

В такой ситуации ошибкой будет доказывать инспекции и суду, что по Гражданскому кодексу мена и взаимозачет - разные вещи. Дело в том, что инспекторы этого и не отрицают. Они просто утверждают, что при взаимозачете фирмы тоже используют свое имущество в расчетах за приобретенные товары, а значит, должны рассчитывать сумму вычета по правилам пункта 2 статьи 172 Налогового кодекса.

Что бывает с теми, кто идет по этому ложному пути, показывает решение одного из федеральных арбитражных судов - по Северо-Кавказскому округу. Судьи полностью согласились с представителем обратившейся к ним фирмы в том, что взаимозачет по своей сути отличен от мены. Но тут же отметили: во втором пункте 172-й статьи нет указания на то, что его правила нужно применять исключительно к договорам мены.

Этот пункт, как посчитали судьи, относится ко всем случаям, когда в расчетах за приобретенные товары фирма использует свое имущество. А взаимозачет, по мнению северо-кавказских арбитров, - как раз такой случай. Обобщив эти свои умозаключения, они пошли дальше и сделали очень неприятный общий вывод: второй пункт 172-й статьи "может применяться... при отсутствии оплаты денежными средствами" (постановление от 27 марта 2003 г. N Ф08-863/2003-333А).

Другой дорогой

Не исключено, что примеру своих коллег из северо-кавказского окружного суда последуют и другие арбитры. Некоторые уже так и поступили (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 11 марта 2003 г. N А79-4343/ 02-СК1-3845 и от 24 мая 2004 г. N А79-6090/2003-СК1-5752).

Поэтому, решив спорить с налоговиками, нужно доказать, что, зачитывая встречные требования по двум сделкам, фирмы не используют в расчетах свое имущество.

Это не так уж и сложно. Для начала нужно определиться, что такое имущество. Под ним статья 38 Налогового кодекса понимает то же самое, что и Гражданский кодекс, но за исключением имущественных прав - в налоговых целях они к имуществу не относятся и составляют отдельную от него категорию.

Статья 167 Налогового кодекса признает взаимозачет оплатой поставленных товаров. Но участвует в такой оплате вовсе не имущество фирмы (оно с оплатой вообще никак не связано, поскольку передано по совсем другому договору), а ее имущественное право - право требования денег за свою продукцию с должника. По статье 410 Гражданского кодекса зачитывают ведь именно встречные однородные требования. А результат зачета - прекращение у сторон прав требования друг к другу.

А раз так, то пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса здесь, очевидно, неприменим, ведь в нем говорится об использовании в расчетах исключительно имущества.

В качестве дополнительных аргументов стоит упомянуть и решения судов, рассматривавших аналогичные споры и не поддержавших инспекторов (постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 6 мая 2002 г. N Ф04/1529-143/А67-2002 и ФАС Волго-Вятского округа от 20 января 2004 г. N А17-2048/5). Правда, указав, что пункт 2 статьи 172 применим только к договорам мены, арбитры это никак не обосновали.

Вдобавок можно сослаться еще и на определение Конституционного Суда от 8 апреля 2004 г. N 169-О и его постановление от 20 февраля 2001 г. N 3-П. В них судьи приравняли взаимозачет к оплате приобретенных товаров деньгами, правда, сделали это как-то однобоко.

Они указали, что при зачете "в бюджет должны вноситься такие же суммы налога, как и при использовании возмездного договора, плату за исполнение своих обязанностей по которому сторона получает непосредственно денежными средствами". При желании налоговики из этого могут сделать вывод, что суд говорил о расчете налога, который нужно начислить к уплате в бюджет, а вовсе не налога, который можно поставить к вычету. К тому же, вынося определение N 169-О, Конституционный Суд рассматривал не пункт 2 статьи 172 кодекса, а другую его норму - пункт 2 статьи 171. А в постановлении N 3-П речь идет о нормах закона о НДС, действовавшего до 2001 года. Так что арбитражные судьи ссылку на вывод конституционных могут и не принять.

Официальное незнание

Занятно, что попытки инспекций "урезать" вычет НДС при взаимозачете в Федеральной налоговой службе не одобряют.

"Пункт 2 статьи 172 относится только к мене, то есть к случаям, когда договор изначально предусматривает поставку товара за товар, - признал на одном из семинаров замруководителя департамента косвенных налогов тогда еще МНС Всеволод Леви. - И когда на местах инспекции распространяют действие этого пункта на взаимозачет, они поступают неверно. К зачету правило о расчете вычета исходя из балансовой стоимости имущества неприменимо. Но писем таких министерство по инспекциям не рассылало - мы говорим это устно на ведомственных семинарах".

То есть инспекторы на местах в курсе позиции своего федерального начальства, но формально о ней вроде как не знают - официальных указаний-то на сей счет не было. А вот приказы увеличить сбор налогов поступают регулярно.

Еще несколько месяцев назад фирме достаточно было бы написать федеральным налоговикам запрос и, получив официальный ответ, предъявить его своему инспектору. Претензии у того сразу бы отпали.

Теперь, превратившись из министерства в службу, налоговое ведомство на запросы налогоплательщиков больше не отвечает. Делают это в Минфине. Но там порадовать ничем не смогут.

"Официальную позицию по этому вопросу мы еще не выработали и считаем его спорным", - сказала нам Зоя Чехарина из департамента налоговой и таможенно-тарифной политики финансового ведомства

А, как известно, пока в Минфине со своей позицией не определятся, в качестве ответа на свои запросы фирмы будут получать набор цитат из Налогового кодекса, сопровождающийся примерно такой фразой: "Дать более конкретный ответ без наличия договоров и других первичных документов не представляется возможным".

Но отправить запрос тем не менее стоит - приложив к нему как можно больше необходимых для изучения вашей ситуации документов - вдруг все-таки дадут нужный ответ.

Н. Мартынюк

"Расчет", N 9, сентябрь 2004 г.