Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 11 апреля 2012 г. N Ф10-833/12 по делу N А48-2344/2011

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 28 февраля 2013 г. N Ф10-833/12 по делу N А48-2344/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 05.04.2012.

Постановление изготовлено в полном объеме 11.04.2012.

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе:

Председательствующего	Леоновой Л.В.
Судей:	Егорова Е.И. Шуровой Л.Ф.
При участии в заседании:
от ИП Шинакова В.Л. 302030, г. Орел, ул. Пушкина, д. 29, кв. 16 ОГРН 306575223000020	Гусакова А.И. - представителя (дов. от 04.07.2011 N 04/07),
от ИФНС России по г. Орлу 302026, г. Орел, ул. Мопра, д. 24	Полатова З.Т. - спец. 1 разр. ю/о (дов. от 11.01.2012),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Орлу на решение Арбитражного суда Орловской области от 08.09.2011 (судья Соколова В.Г.) и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2011 (судьи Скрынников В.А., Ольшанская Н.А., Донцов П.В.) по делу N А48-2344/2011,

УСТАНОВИЛ:

Индивидуальный предприниматель Шинаков Вячеслав Леонидович (далее - ИП Шинаков В.Л., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области (в настоящее время в связи с реорганизацией - Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Орлу, далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 31.03.2011 N 8 в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 312 389 руб. и 2267 руб., по ЕСН в ФБ за 2008 год - 49 434 руб., по ЕСН в ФБ за 2009 год - 348 руб., по ЕСН в ФОМС 2008 год - 981 руб., по ЕСН в ТФОМС 2008 год - 785 руб., по НДФЛ по доходам от источников в РФ, облагаемых по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, в сумме 59345 руб., начисления пени по НДФЛ в сумме 10 554,51 руб. и сумме 45 430,34 руб., по ЕСН в ФБ в сумме 6560,72 руб., по ЕСН в ФФОМС в сумме 101,65 руб., по ЕСН в ТФОМС в сумме 5,47 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в размере 127 996,6 руб., за неуплату НДФЛ по доходам от источников в РФ, облагаемых по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, в виде штрафа в сумме 23 738 руб., за неуплату ЕСН в ФБ - 20 356,6 руб., за неуплату ЕСН в ФФОМС - 474,4 руб., за неуплату ЕСН в ТФОМС - 379,6 руб., а также о признании недействительными требований N 1505 от 21.06.2011 полностью, N 1506 от 21.06.2011 в размере, указанном в п. 1 предмета заявленных требований (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 08.09.2011 решение Инспекции признано недействительным в части предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 163 078 руб. (2008 год) и 2267 руб. (2009 год), по ЕСН в ФБ за 2008 год - 30 949 руб., по ЕСН в ФБ за 2009 год - 348 руб., по ЕСН в ФОМС 2008 год - 981 руб., по НДФЛ по доходам от источников в РФ, облагаемых по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, в сумме 59345 руб., начисления пени по НДФЛ в сумме 26 234,34 руб., по ЕСН в ФБ в сумме 4094,5 руб., а также привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в размере 68 272,15 руб., за неуплату НДФЛ по доходам от источников в РФ, облагаемых по ставке, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ, в виде штрафа в сумме 23 738 руб., за неуплату ЕСН в ФБ - 12 962,6 руб.

Требование от 21.06.2011 N 1505 признано недействительным полностью, требование от 21.06.2011 N 1506 - в части обязания уплатить НДФЛ в сумме 163 078 руб., пени по НДФЛ в размере 26 234,34 руб., штраф по НДФЛ в сумме 68 272,15 руб., ЕСН в ФБ в размере 30 949 руб., пени по ЕСН в ФБ - 4094,50 руб., штраф по ЕСН в ФБ - 12 962,60 руб.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2011 решение арбитражного суда отменено в части отказа в признании недействительным решения от 31.03.2011 N 8 в части привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа в сумме 46 927,93 руб. и единого социального налога в виде штрафа в общем размере 6629,1 руб., а требования от 21.06.2011 N 1506 в части предложения уплатить указанные суммы штрафа.

В указанной части заявленные Предпринимателем требования удовлетворены.

В остальной части решение арбитражного суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить судебные акты в части удовлетворения заявленных требований, полагая, что судом нарушены нормы материального и процессуального права, а выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав объяснения представителей сторон, суд кассационной инстанции считает, что решение и постановление подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах.

По результатам проверки составлен акт от 22.02.2010 N 2 и принято решение от 31.03.2011 N 8, которым налогоплательщику предложено уплатить ЕСН и НДФЛ в размере 636 882, 41 руб., пени в сумме 89 243, 13 руб., а также налогоплательщик привлечен к ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ в общей сумме 254 011,6 руб.

Решением Управления ФНС России по Орловской области от 14.06.2011 N 117 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика резолютивная часть решения от 31.03.2011 N 8 изменена путем отмены в части привлечения к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в сумме 67 896 руб., за неуплату ЕСН в ФБ за в сумме 10445 руб. и предложения уплатить штрафы в указанном размере; начисления пени за неуплату НДФЛ (предпринимательская деятельность) в сумме 20 233,63 руб., за неуплату ЕСН в ФБ - 4501,82 руб. и предложения уплатить пени в указанном размере; предложения уплатить НДФЛ за 2008 год в сумме 161 374 руб., по НДФЛ за 2009 год - 8366 руб., по ЕСН (ФБ) за 2008 год в сумме 24 826 руб., по ЕСН (ФБ) за 2009 год - 1288 руб. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.

Полагая, что ненормативный акт Инспекции (с учетом внесенных Управлением изменений) не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, Предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая спор по существу заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанции исходили из следующего.

Статьями 210, 221 НК РФ установлено право плательщиков НДФЛ учесть при исчислении налоговой базы профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов.

Аналогичное положение по учету в составе налоговой базы по ЕСН расходов, связанных с получением плательщиком налогооблагаемых доходов, предусмотрено ст. 237 НК РФ.

При этом состав расходов как по НДФЛ, так и по ЕСН определяется налогоплательщиком в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как установлено судом, основным видом предпринимательской деятельности налогоплательщика, осуществляемой им в проверяемый период, являлась оптовая торговля яйцами. Поставки яиц осуществлялись в адрес ЗАО "Тандер" и ООО "Магик".

Наряду с осуществлением предпринимательской деятельности от собственного имени, Предприниматель на основании нотариально удостоверенной доверенности от 26.06.2008 действовал от имени своего отца - ИП Шинакова Леонида Георгиевича, умершего 18.08.2008.

В ходе проверки Инспекция пришла к выводу, что в силу пп. 6 п. 1 ст. 188 ГК РФ действие выданной ИП Шинаковым Л.Г. доверенности прекращено 18.08.2008, в связи с чем все хозяйственные сделки, осуществляемые налогоплательщиком после указанной даты от имени ИП Шинакова Л.Г., следует рассматривать как совершенные в интересах самого Предпринимателем. Следовательно, по мнению налогового органа, полученный в связи с этим доход подлежит учету применительно к предпринимательской деятельности налогоплательщика.

Налогооблагаемый доход Предпринимателя определен налоговым органом исходя из фактически поступивших на расчетный счет ИП Шинакова Л.Г. сумм от ЗАО "Тандер" в соответствии с указанными в назначении платежа счетами-фактурами, выставленными после 18.08.2008, то есть после смерти Шинакова Л.Г.

Рассматривая спор, суд указал, что в налогооблагаемую базу не подлежат включению денежные средства в размере 1 248 111,45 руб., поступившие на расчетный счет Шинакова Л.Г. после его смерти и являющиеся оплатой за поставки продукции, имевшие место до 18.08.2008.

Аналогичным образом суд указал, что денежные средства в сумме 80758 руб., поступившие на расчетный счет ИП Шинакова Л.Г. по платежному поручению ООО "Магик" от 13.01.2009 N 124 по поставкам, произведенным до 18.08.2008, также необоснованно включены Инспекцией в доход Предпринимателя от реализации товара в адрес ООО "Магик".

Вместе с тем, судом не учтено следующее.

Согласно ч. 1 ст. 1110 ГК РФ при наследовании имущество умершего (наследство, наследственное имущество) переходит к другим лицам в порядке универсального правопреемства, то есть в неизменном виде как единое целое и в один и тот же момент, если из правил настоящего Кодекса не следует иное.

В силу ст. 1111 ГК РФ наследование осуществляется по завещанию и по закону. Наследование по закону имеет место, когда и поскольку оно не изменено завещанием, а также в иных случаях, установленных настоящим Кодексом.

В соответствии со ст. 1112 ГК РФ в состав наследства входят принадлежавшие наследодателю на день открытия наследства вещи, иное имущество, в том числе имущественные права и обязанности.

Согласно ст. 1113 ГК РФ наследство открывается со смертью гражданина.

В силу ч. 1 ст. 1116 ГК РФ к наследованию могут призываться граждане, находящиеся в живых в день открытия наследства, а также зачатые при жизни наследодателя и родившиеся живыми после открытия наследства.

Наследники по закону призываются к наследованию в порядке очередности, предусмотренной статьями 1142-1145 и 1148 настоящего Кодекса. Наследники одной очереди наследуют в равных долях, за исключением наследников, наследующих по праву представления (ч. 1, 2 ст. 1141 ГК РФ).

Кроме того, частью 1 статьи 1118 ГК РФ установлено право лица распорядиться имуществом на случай смерти можно путем совершения завещания.

При этом в соответствии с ч. 1 ст. 1119 ГК РФ завещатель вправе по своему усмотрению завещать имущество любым лицам, любым образом определить доли наследников в наследстве, лишить наследства одного, нескольких или всех наследников по закону, не указывая причин такого лишения, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, включить в завещание иные распоряжения. Завещатель также вправе отменить или изменить совершенное завещание.

Рассматривая спор, суд не установил, в каком порядке произошло распоряжение денежными средствами, перечисленными ООО "Магик" и ЗАО "Тандер" на счет Шинакова Л.Г. после его смерти по поставкам, осуществлявшимся до 18.09.2008.

Данное обстоятельство может иметь существенное значение при рассмотрении настоящего спора, поскольку в случае использования спорных денежных средств налогоплательщиком в своей предпринимательской деятельности отсутствуют основания считать, что данные средства не явились доходом Предпринимателя.

В отношении эпизода, связанного с приобретением товара налогоплательщиком у ООО ТД "СибирьАгро" в сумме 1 525 941,82 руб., суд кассационной инстанции указывает следующее.

Факт осуществления указанных расходов подтвержден представленными в материалы дела копиями товарных накладных, счетов-фактур, кассовых чеков.

При этом указанные документы представлены налогоплательщиком с возражениями на акт налоговой проверки с указанием на то, что данные документы не могли быть представлены ранее, так как они были залиты водой после пожара на складе и находились в замерзшем состоянии.

Вместе с тем, как следует из материалов дела, при доначислении налогоплательщику ЕСН и НДФЛ с учетом дохода, полученного от реализации товаров от имени ИП Шинакова Л.Г. после смерти последнего, Инспекция определила подлежащие уплате суммы налога без учета фактически понесенных налогоплательщиком расходов, поскольку представленные документы составлены от имени Шинакова Л.Г. после 18.08.2008.

Частично отменяя решение Инспекции, УФНС России по Орловской области определило сумму расходов применительно к реализации предпринимателем продукции после 18.08.2008 расчетным путем, исходя из метода оценки средней стоимости приобретенных товаров за 2008 год.

Судом правомерно указано, что на основании п. 7 ст. 31 НК РФ применение расчетного метода возможно лишь в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Вместе с тем, как установлено судом, спорная сумма расходов подтверждена документально, связана с осуществляемой предпринимателем хозяйственной деятельностью, относится к проверяемому налоговому периоду, в связи с чем должна быть учтена при определении налоговых обязательств заявителя.

Рассматривая спор, суд первой инстанции пришел к выводу, что налоговый орган обоснованно привлек Предпринимателя к налоговой ответственности по п. 3 ст. 122 НК РФ.

Отменяя решение суда, апелляционная инстанция указала на отсутствие доказательств наличия у налогоплательщика умысла, направленного на неуплату налогов в бюджет.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с указанным выводом.

Согласно п. 3 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

В соответствии со ст. 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Согласно п. 2 ст. 110 НК РФ налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало, либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Как установлено судом первой инстанции, 20.10.2008 Предприниматель представил в налоговый орган декларацию по НДС за 3 квартал 2008 года, в которой в графе "налоговая база по реализации товаров" отразил сумму 4 519 872 руб., которая образовалась в результате хозяйственных операций, в том числе с покупателями ЗАО "Тандер", ООО "Магик" в августе-сентябре 2008 года. Из представленной в материалы дела книги продаж за 2008 год следует, что налогоплательщик отражал в ней хозяйственные операции с покупателями в период с 18.08.2008 по 30.09.2008.

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о том, что Предприниматель не мог не знать о необходимости уплаты НДФЛ и ЕСН по хозяйственным операциям за август-сентябрь 2008 года.

После смерти лица, выдавшего доверенность, Предприниматель в нарушение ч. 1 ст. 189 ГК РФ не известил ни сторону по договору на поставку товара, ни кредитное учреждение, в котором был открыт расчетный счет Шинакова Л.Г., ни налоговый орган, осуществлял реализацию товара от имени отца после его смерти, представляя при этом утратившую силу доверенность от 26.06.2008.

Учитывая изложенное, следует согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что действия носили сознательно-волевой характер и имели цель - уклонение от уплаты сумм налогов.

Согласно ч. 3 ст. 286 АПК РФ при рассмотрении дела арбитражный суд кассационной инстанции проверяет, соответствуют ли выводы арбитражного суда первой и апелляционной инстанций о применении нормы права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Часть 3 ст. 15 АПК РФ устанавливает, что принимаемые арбитражным судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Исходя из вышеизложенного, обжалуемые решение и постановление нельзя признать законными и обоснованными.

Поскольку суду кассационной инстанции не представляется возможным разделить суммы налогов, пени и штрафа по каждому спорному эпизоду, решение и постановление суда подлежат отмене в полном объеме с направлением дела на новое рассмотрение.

Поскольку судебные акты по делу основаны на неполном исследовании фактических обстоятельств дела, а также приняты с нарушением норм материального права, они подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить отмеченные недостатки и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Орловской области от 08.09.2011 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.12.2011 по делу N А48-2344/2011 отменить.

Дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Орловской области.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Председательствующий

Л.В. Леонова

Судьи

Е.И. Егоров Л.Ф. Шурова