Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 23 марта 2020 г. N Ф10-664/20 по делу N А64-6705/2016

г. Калуга

23 марта 2020 г.

Дело N А64-6705/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 17.03.2020.

Постановление изготовлено в полном объеме 23.03.2020.

Арбитражный суд Центрального округа в составе:

председательствующего	Бутченко Ю.В.
судей	Ермакова М.Н. Чаусовой Е.Н.

при участии в судебном заседании:

от АО "Тамбовагропромкомплект" (ОГРН 1026801223437, ИНН 6832001504) в лице конкурсного управляющего Кузнецова Д.А. - Гурьева А.А. (доверенность от 09.01.2020);

от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Тамбову (ОГРН 1046882321903, ИНН 6829001173) - Елагиной В.С. (доверенность от 17.12.2019 N 05-11/038136);

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу акционерного общества "Тамбовагропромкомплект" в лице конкурсного управляющего Кузнецова Д.А. на решение Арбитражного суда Тамбовской области от 24.04.2019 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2019 по делу N А64-6705/2016,

УСТАНОВИЛ:

акционерное общество "Тамбовагропромкомплект" (далее - заявитель, АО "Тамбовагропромкомплект") обратилось в Арбитражный суд Тамбовской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Тамбову (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС по г. Тамбову) о признании недействительным решения от 21.06.2016 N 17-13/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тамбовской области от 24.04.2019 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение ИФНС по г. Тамбову от 21.06.2016 N 17-13/18 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части привлечения АО "Тамбовагропромкомплект" к ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 2 594 405 рублей (с учетом определения суда от 01.07.2019 об исправлении арифметической ошибки). В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2019 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

АО "Тамбовагропромкомплект", не согласившись с указанными судебными актами, обратилось в суд округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить обжалуемые судебные акты и удовлетворить заявленное требование в полном объеме, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, не соответствие выводов судов имеющимся в деле документам.

В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы кассационной жалобы.

Представитель налогового органа возражал против удовлетворения кассационной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве. Пояснила, что в ходе выездной налоговой проверки документы передавались налоговому органу представителем по доверенности - главным бухгалтером АО "Тамбовагропромкомплект" Деминой О.Н. нарочно в прошитом, пронумерованном виде с печатью организации и подписью.

Кассационная жалоба рассмотрена в порядке, установленном в статьях 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), исходя из доводов, содержащихся в ней.

Арбитражный суд Центрального округа, исследовав представленные материалы дела, изучив доводы кассационной жалобы и возражения на нее, считает, что обжалуемые судебные акты подлежат отмене, дело направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции, исходя из следующего.

Из материалов дела следует и суды установили, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка АО "Тамбовагропромкомплект" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления и уплаты НДС, налога на прибыль организаций, транспортного налога и налога на имущество организаций, земельного налога за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, НДФЛ за период 08.11.2012 по 12.07.2015, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 04.05.2016 N 17-13/13.

По результатам рассмотрения акта проверки и материалов налоговой проверки инспекцией принято решение от 21.06.2016 N 17-13/18 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 5 198 810 руб., штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 10 000 руб. (за непредставление документов в количестве 50 шт.), а также доначислены налог на добавленную стоимость (НДС) за 1 - 4 кварталы 2014 года в сумме 25 944 051 руб., пени в сумме 4 458 593 руб.

Основанием для вынесения оспариваемого решения послужили выводы инспекции о занижении обществом налоговой базы по НДС в нарушение пункта 1 статьи 80, пункта 1 статьи 146, пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 4 статьи 164, пунктов 1, 4 статьи 166, пунктов 1, 14 статьи 167, пункта 3 статьи 168, пункта 3 статьи 169 НК РФ, пунктов 1, 2, 3, абзаца 3 пункта 8 Раздела II Приложения 5 "Форма книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, и правила ее ведения" к Постановлению Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость":

- за 1 - 4 кварталы 2014 года не исчислен НДС по налоговым ставкам 10% и 18% с операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, в размере 18 011 848 руб.;

- за 4 квартал 2014 года не исчислен НДС с полученной оплаты стоимости реализуемого объекта недвижимого имущества - нежилого здания площадью 1857 кв.м (кадастровый номер 68:29:0302001:1745), которая составила 52 000 000 руб., в том числе НДС в сумме 7 932 203 руб.

Решением УФНС России по Тамбовской области от 24.08.2016 N 05-12/2/85 апелляционная жалоба общества на указанное решение оставлена без удовлетворения.

Общество не согласилось с решением инспекции и обратилось в суд с соответствующим заявлением.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, пришел к выводу о законности доначислений НДС и пени по нему, а также привлечения налогоплательщика к ответственности по статям 122 и 126 НК РФ. Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к выводу о наличии оснований для снижения размера штрафных санкций по статье 122 НК РФ в два раза, в связи с наличием смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств.

Суд апелляционной инстанции согласился с указанными выводами.

Суд кассационной инстанции, рассмотрев кассационные жалобы, пришел к следующим выводам.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, возлагается на орган или лицо, которые их приняли.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом. Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К их числу относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Суды первой и апелляционной инстанций, исследовав и оценив представленные доказательства в совокупности и взаимосвязи в порядке статьи 71 АПК РФ, руководствуясь положениями статей 100, 101 НК РФ, исследовав материалы, установили, что все процессуальные документы в ходе налоговой проверки и по ее результатам направлены обществу по надлежащему адресу; каких-либо препятствий в получении акта проверки, направленного по юридическому адресу общества и по месту жительства ликвидатора общества, не имелось; инспекция надлежащим образом извещала общество по всем известным адресам о необходимости явиться для рассмотрения акта выездной проверки; налогоплательщик не был лишен возможности участия в рассмотрении материалов проверки, ознакомления со всеми имеющимися документами, получения копий материалов, представления возражений, реализацией всего комплекса прав налогоплательщика, гарантированных ему законом.

Учитывая изложенное, суды пришли к выводу об отсутствии в рассматриваемом случае налоговым органом нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые могли бы привести к отмене оспариваемого решения.

Вывод судов не противоречит материалам дела, соответствуют установленным фактическим обстоятельствам, действующему законодательству. Доказательств обратного материалы дела не содержат.

По вопросу исчисления в заниженном размере НДС за 1-4 кварталы 2014 года в размере 18 011 848 руб. в результате не включения в налоговую базу выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, суды первой и апелляционной инстанции, руководствуясь подпунктом 3 пункта 1 статьи 31, статьями 39, 80, 93, 94, пунктом 1 статьи 143, статьями 154 - 159, 162, 166, 168, 169, 313 НК РФ, Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", Постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость", исследовав материалы дела, в том числе налоговые декларации по НДС за 1-4 кварталы 2014 года, налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2014 год, требования от 15.07.2015 N 17-15/4640, от 20.10.2015 N 17-15/7842 о представлении документов (информации), постановление от 15.10.2015 N 17-15/4 о выемке документов (получено 16.10.2015 представителем общества по доверенности Деминой О.Н., т. 178, л.д. 131) и протокол о производстве выемки от 16.10.2015 N 17-15/4 (составленный в присутствии представителя общества по доверенности Деминой О.Н., т. 178, л.д. 132 - 134), в ходе которой осуществлена выемка у общества главной книги, регистров налогового учета, книг продаж, книг покупок за 2014 год, установили, что при анализе сведений о выручке, полученной от реализации, отраженных обществом в налоговых декларациях по НДС за 1-4 кварталы 2014 года (сумма выручки - 179 818 767 руб.) со сведениями о доходах, полученных от реализации, заявленных в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год (сумма дохода - 281 663 322 руб.), а также отраженными в налоговых регистрах за 2014 год (доход от реализации - 281 663 322 руб.), главной книгой за 2014 год (доход - 287 853 249 руб.), а также книгами продаж за 1-4 кварталы 2014 года (выручка - 288 400 986 руб.) установлено значительное занижение суммы выручки от реализации (без учета НДС), отраженной в декларациях по НДС, в связи с чем указали на обоснованность вывода налогового органа о представлении обществом в инспекцию в рамках выездной налоговой проверки выставленных покупателям счетов-фактур не в полном объеме.

Довод общества о том, что бывший гендиректор Демкин С.Л. не передавал какие-либо документы в налоговый орган, выемка документов в его присутствие не проводилась, письма о передаче документов в налоговый орган и доверенность в которой его подписи не принадлежат, был предметом рассмотрения апелляционного суда и обосновано отклонен. Апелляционный суд установил, что доверенность на Демину О.Н. оформлена по правилам статьи 29 НК РФ и статьи 187 ГК РФ, заверена печатью АО "Тамбовагропромкомплект" и в ней указано, что она от имени названной организации подписана ее генеральным директором Демкиным С.Л., числящимся в качестве единоличного исполнительного органа общества в ЕГРЮЛ. Выемка документов 16.10.2015 осуществлена налоговым органом в присутствии представителя общества по доверенности Деминой О.Н. (протокол о производстве выемки от 16.10.2015 N 17-15/4, т. 178, л.д. 132 - 134). Налоговый орган также указывает, что в ходе выездной налоговой проверки документы передавались налоговому органу представителем по доверенности - главным бухгалтером АО "Тамбовагропромкомплект" Деминой О.Н. нарочно в прошитом, пронумерованном виде с печатью организации и подписью.

При этом, суд апелляционной инстанции применительно к рассматриваемому спору при исследовании вступившего в законную силу постановления Октябрьского районного суда г. Тамбова от 28.05.2018 по делу N 1-218/18 о прекращении уголовного дела по части 1 статьи 199 УК РФ в отношении Деминой О.Н. - главного бухгалтера общества, представленному при рассмотрении апелляционной жалобы (т. 176, л.д. 91 - 94), обосновано указал следующее, учитывая положения части 4 статьи 69 АПК РФ и разъяснения, изложенные в пункте 20 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 22.12.2009 N 28 "О применении судами норм уголовно-процессуального законодательства, регулирующих подготовку уголовного дела к судебному разбирательству".

Данным постановлением районного суда от 28.05.2018 по делу N 1-218/18 в отношении Деминой О.Н. установлены факты преступных деяний как должностного лица общества (искаженная Деминой О.Н., в сторону уменьшения сведений о размере налоговой базы по НДС за 1-4 кварталы 2014 года и занижения суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет за указанный период), а также установлен размер нанесенного преступными деяниями должностного лица размер материального ущерба бюджету Российской Федерации в сумме около 43 млн.руб., что даже превышает сумму, доначисленную обжалуемым решением инспекции (налоги, пени, штрафные санкции в общей сумме 35 млн.руб.).

Факт вины данного лица, осуществлявшего действия, направленные на неуплату НДС за 1-4 кварталы 2014 года установлен, но от уголовного преследования она освобождена в связи с истечением срока уголовного преследования, предусмотренного за данный вид уголовного преступления - по нереабилитирующим основаниям (статьи 24, 27 УПК РФ и статья 78 УК РФ) и подтверждает факт налогового правонарушения АО "Тамбовагропромкомплект".

Суд апелляционной инстанции также обосновано указал, что ссылка общества на заключение эксперта ООО "Воронежский центр судебных технических экспертиз и оценки "Автоэкс" от 29.11.2017 N 1152-17 (т. 175, л.д. 165 - 180) содержащее вывод о том, что подпись, исполненная от имени генерального директора Общества Демкина С.Л. в письме АО "Тамбовагропромкомплект" от 26.10.2015 без номера ему не принадлежит, не соответствует действительности, поскольку в абзаце 2 итоговой части экспертного заключения от 29.11.2017 N 1152-17, дословно указано следующее; "Ответить на вопрос "Кем, Демкиным Сергеем Леонидовичем, или иным лицом выполнена подпись в копии письма АО "Тамбовагропромкомплект" от 26.10.2015" не представилось возможным по причинам, изложенным в исследовательской части.

При этом, в исследовательской части указано на то, что документ изготовлен с применением оргтехники (лист 5 Заключения), а на листах 6-7 Заключения указано, что в исследуемом изображении подписи границы штрихов, образующих элементы письменных знаков, нечеткие, значительные по площади наложения со штрихами, не относящимися к исследуемой подписи (элементы печати Общества), окрашенность штрихов слабая, что препятствует выявлению полного комплекса существенных идентификационных признаков.

Таким образом, в экспертном заключении вывод о непринадлежности Демкину С.Л. подписи в письме АО "Тамбовагропромкомплект" от 26.10.2015 отсутствует, поскольку это вообще не возможно определить по объективным причинам.

Вместе с тем, в ходе выездной налоговой проверки в целях устранения выявленных расхождений в объеме полученной обществом выручки за 1-4 кварталы 2014 года, в соответствии со статьей 93.1 НК РФ, инспекцией истребованы у контрагентов - покупателей документы, подтверждающие хозяйственные взаимоотношения с заявителем, в том числе договоры, полученные счета-фактуры, товарные накладные, акты оказанных услуг, книги покупок, оборотно-сальдовые ведомости по счету 60, акты сверки взаимных расчетов.

Суды указали, что из анализа представленных контрагентами документов, сопоставленных с данными в книге продаж Общества за 1-4 кварталы 2014 года видны хозяйственные взаимоотношения по приобретению данными контрагентами у проверяемой организации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав в 1-4 кварталах 2014 года (реестр контрагентов-покупателей общества за 2014 год с разбивкой по кварталам, т. 175, л.д. 16-54).

Довод налогоплательщика о необходимости определения налоговых обязательств расчетным методом обосновано отклонен судами исходя из положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31, пункта 7 статьи 166 НК РФ, принимая во внимание, что бухгалтерский учет и учет объектов налогообложения налогоплательщиком осуществлялся и все данные бухгалтерского и налогового учета подтверждены документами, полученными налоговым органом от контрагентов Общества; проверка проводилась на основании фактически имеющихся у налогоплательщика документов и сведений, а также с учетом документов и сведений, полученных о деятельности налогоплательщика в ходе контрольных мероприятий от его контрагентов. Кроме того, следует учесть, что налоговым органом установлено не исчисление обществом НДС с осуществленных операций, облагаемых по разным ставкам.

Вместе с тем, налоговый орган и суды указали, что в результате сопоставления сведений о выставленных счетах - фактурах, отраженных обществом в книге продаж со счетами-фактурами, подтверждающими произведенную реализацию, полученными в ходе проверки как от проверяемого налогоплательщика, так и от его контрагентов - покупателей, инспекция установила, что выручка от реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, без учета НДС, подтвержденная документально, составила 281 725 956 руб. (в том числе за 1 квартал 2014 года - 105 910 697 руб., за 2 квартал 2014 года - 60 245 745 руб., за 3 квартал 2014 года - 47 137 563 руб., за 4 квартал 2014 года - 68 431 951 руб.).

Из полученных документов также следует, что сумма НДС со сделок по реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, составила 50 509 660 руб. (в том числе за 1 квартал 2014 года - 18 963 880 руб., за 2 квартал 2014 года - 10 760 582 руб., за 3 квартал 2014 года - 8 482 274 руб., за 4 квартал 2014 года - 12 302 924 руб.).

При таких обстоятельствах, сумма выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, а также сумма НДС определенные проверкой, рассчитаны по данным книг продаж за 1-4 кварталы 2014 года с учетом фактически собранных счетов-фактур, выставленных обществом по результатам реализации, за вычетом операций по реализации, в отношении которых счета - фактуры, выставленные налогоплательщиком не получены в ходе проверки, то есть сумма выручки от реализации и сумма налога, исчисленного с реализации не подтверждены.

Принимая во внимание изложенное, суды пришли к выводу, что с учетом счетов-фактур, полученных в результате проведения проверки и истребования документов у контрагентов - покупателей, являются правильными выводы налогового органа о том, что обществом в налоговых декларациях по НДС за 1-4 кварталы 2014 года занижена налоговая база для исчисления налога с операций по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, на 101 612 947 руб. (без учета НДС), в том числе: за 1 квартал 2014 года на 56 162 861 руб., за 2 квартал 2014 года на 42 732 179 руб., за 3 квартал 2014 года на 2 273 952 руб., за 4 квартал 2014 года на 738 197 руб., в результате чего не исчислен НДС по налоговым ставкам 10% и 18% за 1-4 кварталы 2014 года в размере 18 011 848 руб., в том числе за 1 квартал 2014 года в сумме 9 999 382 руб., за 2 квартал 2014 года в сумме 7 509 928 руб., за 3 квартал 2014 года в сумме 395 167 руб., за 4 квартал 2014 года в сумме 107 371 руб.

Следовательно, в ходе проверки установлено, что в проверяемом периоде общество осуществляло реализацию товара как подлежащего налогообложению НДС по ставке 18%, так и подлежащего налогообложению по ставке 10%.

Однако, в акте проверки, в оспариваемом решении инспекции с учетом приложений к нему, никоим образом не отражен порядок исчисления суммы налога, операции в отношении которых применены налоговые ставки в размере 10% и 18%, а также счета-фактуры, которые не учтены налогоплательщиком при исчислении указанной суммы налога.

Обжалуемые судебные акты также не содержат обоснования указанных выводов, анализа названных сведений со ссылкой на конкретные документы и наличие их в материалах дела (статьи 168, 268, 271 АПК РФ).

Ссылку судов лишь на реестр контрагентов-покупателей общества за 2014 год с разбивкой по кварталам (т. 175 л.д. 16-54) нельзя признать достаточно обоснованной, ибо данный реестр не содержит сведений, позволяющих сопоставить указанные суммы операций и налога, порядок исчисления суммы налога, ссылок на даты и виды операций (реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав), счета-фактуры, которые не учтены налогоплательщиком при исчислении указанной суммы налога.

С учетом изложенного, вывод судов о правомерности доначисления налогоплательщику за 1 - 4 кварталы 2014 года НДС в размере 18 011 848 руб. нельзя признать обоснованным, а судебные акты законными.

Основанием для начисления НДС за 4 квартал 2014 года в размере 7 932 203 руб., пени и применения налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ явился вывод налогового органа о занижении обществом налоговой базы в связи с не включением в нее операции по реализации нежилого здания площадью 1857 кв.м (кадастровый номер 68:29:0302001:1745).

Суды установили, что ОАО "Тамбовагропромкомплект" с ОАО "ОКТЯБРЬСКОЕ" ИНН 6820010695 заключен договор от 20.11.2014 N 225, по условиям которого Общество реализует, а ОАО "ОКТЯБРЬСКОЕ" приобретает и оплачивает недвижимое имущество, в частности, станцию технического обслуживания с магазином салоном, стоимость реализуемого имущества - нежилого здания площадью 1857 кв. м (кадастровый номер 68:29:0302001:1745) составила 52 000 000 руб., в том числе НДС 7 932 203,39 руб.

Во исполнение договорных обязательств, ОАО "ОКТЯБРЬСКОЕ" перечислило на расчетный счет заявителя денежные средства с назначением платежа "оплата по договору 225 от 20.11.2014", платежными поручениями от 21.11.2014 N 4951 на сумму 40 500 000 руб. (в т.ч. НДС - 6 177 966,10 руб.) и от 02.12.2014 N 5130 на сумму 11 500 000 руб. (в т.ч. НДС - 1 754 237,29 руб.).

По общему правилу заявитель в силу статьи 143 НК РФ признается плательщиком НДС, операция по реализации спорного имущества на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ является операцией, подлежащей налогообложению, а поскольку им была осуществлена реализация имущества, принадлежащего ему на праве собственности, заявитель обязан был исчислить и уплатить в бюджет НДС.

Налоговый орган и суды, руководствуясь положениями статьи 80, пунктов 1 и 14 статьи 167 НК РФ, указали, что общество в нарушение данных положений законодательства о налогах и сборах счета-фактуры на полученную от покупателя предварительную оплату в счет передачи имущественных прав на нежилое здание, поступившую согласно платежных поручений в ноябре и декабре 2014 года за не выставляло, в книге продаж не регистрировало, обязанность по исчислению суммы НДС за 4 квартал 2014 года в размере 7 932 203 руб. с сумм полученной предварительной оплаты не исполнило.

Однако суды ошибочно согласились с доводами налогового органа о том, что в рассматриваемом случае моментом определения налоговой базы в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 167 НК РФ является день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Момент определения налоговой базы при реализации недвижимого имущества определен специальной нормой - пунктом 16 статьи 167 НК РФ, в соответствии с которым при реализации недвижимого имущества датой отгрузки в целях настоящей главы признается день передачи недвижимого имущества покупателю этого имущества по передаточному акту или иному документу о передаче недвижимого имущества.

Из материалов дела следует, что реализация спорного имущества была оформлена договором между заявителем и покупателем от 20.11.2014. Из решения налогового органа следует, что отчуждение и регистрация перехода права на спорный объект к покупателю осуществлена органом по государственной регистрации права 27.03.2015.

Однако, из судебных актов и решения налогового органа не следует, что исследовались обстоятельства и устанавливался факт и дата приема-передачи этого имущества, ссылки на соответствующий акт отсутствуют.

Следовательно, суды ошибочно признали моментом определения налоговой базы момент частичной оплаты спорного имущества покупателем, в связи с чем судебные акты в указанной части нельзя признать законными и обоснованными.

Данные выводы согласуются с выводами, изложенными постановлениях Арбитражного суда Центрального округа от 09.10.2018 по делу N А54-7448/2015 (определение ВС РФ от 11.02.2019 N 310-КГ17-8873), от 26.0.2019 по делу N А08-7962/2018 (определение ВС РФ от 22.01.2020 N 310-ЭС19-25734).

Суд кассационной инстанции учитывает, что из оспариваемого решения налогового органа следует, что соответствующие суммы пени и штрафа по статье 122 НК РФ исчислены налоговым органом за 2014 год без разделения по рассматриваемым эпизодам неуплаты НДС, в связи с чем судам необходимо проверить указанные расчеты и установить суммы приходящиеся на каждый из вмененных эпизодов неуплаты налога, ибо у суда кассационной инстанции такая возможность отсутствует в силу положений статей 286, 287 АПК РФ.

При этом, судами не дана оценка доводу общества, как в суде первой инстанции, так в апелляционном суде, относительно отсутствия указания в оспариваемом решении налогового органа на вину общества в совершении налогового правонарушения, ответственность за которое установлена в статьях 122 и 126 НК РФ.

Суд первой инстанции, рассматривая ходатайство заявителя о снижении размера штрафа, сделав вывод о наличии оснований применения положений статей 112, 114 НК РФ и снизив заявителю сумму штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в два раза, не учел несоответствие суммы данного штрафа, указанной в мотивировочной и резолютивной частях оспариваемого решения инспекции, не дал оценки доводам общества со ссылкой на статьи 106, 108, 109, 110 НК РФ, и в обжалуемом решении отсутствуют выводы суда относительно наличия вины общества в совершении вмененных правонарушений. Кроме того, применив положения статей 112, 114 НК РФ к штрафу по статье 122 НК РФ, суд не указал мотивы не применения данных норм к штрафу по статье 126 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции указал, что решение суда в части снижения размера штрафных санкций по статье 122 НК РФ, и отмены решения налогового органа в соответствующей части, ни одной из сторон не обжалуется, в связи с этим судом апелляционной инстанции не проверяется на законность.

Однако, апелляционный суд не учел, что налогоплательщик оспаривал решение налогового органа в том числе в части привлечения его к ответственности указывая на отсутствие установленной вины общества в совершении налогового правонарушения, а для рассмотрения вопроса о применении статей 112, 114 НК РФ, необходимо установить наличие состава вмененного правонарушения.

Следовательно, выводы судов об обоснованности решения налогового органа нельзя признать обоснованными, поскольку они сделаны с нарушением норм материального права и без учета и оценки обстоятельств, положенных в основу оспариваемого решения, представленных в дело документов, не исследованных судами, что является нарушением главы 7 и статей 168, 170, 268, 271 АПК РФ.

Учитывая изложенное, выводы судов, примененные обоснования и расчеты налоговых обязательств налогоплательщика, суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для оставления обжалуемых судебных актов без изменения также в части признания судами недействительным оспариваемого решения исходя из наличия оснований для снижения штрафа по статье 122 НК РФ в отсутствие выводов об обоснованности привлечения к данной ответственности.

Данные нарушения привели к не полному исследованию доказательств и принятию необоснованных судебных актов, что является основанием к их отмене в соответствии с частями 1 - 3 статьи 288 АПК РФ.

Учитывая изложенное, обжалуемые решение и постановление судов подлежат отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тамбовской области.

При новом рассмотрении суду необходимо устранить отмеченные недостатки, в полном объеме установить и исследовать обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора, исследовать позиции лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, и с учетом установленных обстоятельств разрешить спор с применением норм подлежащего применению законодательства.

Руководствуясь пунктом 3 части 1 статьи 287, статьями 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тамбовской области от 24.04.2019 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.2019 по делу N А64-6705/2016 отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тамбовской области.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

Ю.В. Бутченко

Судьи

М.Н. Ермаков Е.Н. Чаусова